会计法律论文

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会计法律论文:会计法律责任风险探析论文

摘要：单位负责人作为会计法律责任的主体，承担着会计法律责任的行政责任和刑事责任，依法建账、规范会计核算、加强内部监管和控制是单位负责人正确履行职责的保证。因此，应强化单位负责人的责任，约束管理行为，完善会计法律体系，加强会计监督力度，提高会计工作质量水平。

关键词：会计法单位负责人会计人员法律责任

我国于1985年通过《中华人民共和国会计法》(以下简称《会计法》)，1993、1999年对《会计法》作了修改。在《会计法》实施过程中，不少单位负责人、会计人员在会计法律责任的认识上还存在不少的误区，以致在处理会计事务过程中缺乏应有的责任意识，工作偏差、错漏现象较多，而对其责任承担主体又缺乏责任认定的手段，以致有关会计法律责任的规定尽管明确，但在追究违法主体责任时却缺乏有力手段给予保障。

一、我国《会计法>中法律责任的规定及不足

将我国建国来先后修订的《会计法》中法律责任加以比较，主要的变化有以下几点：

1．责任主体的变化。经历了由1985年的会计人员、单位领导人和上级单位领导人到1993年的会计人员和单位领导人再到1999年单位领导人为主、会计人员为辅的变化。

2．法律责任的变迁。1985、1993年的会计法对法律责任的规定完全一致，1999年的会计法规定的责任种类仍只有行政责任和刑事责任，但明确了应承担法律责任的具体情况，而现行《会计法》中法律责任的规定主要集中在第六章的第42条至第49条，以及第4条、第5条、第21条、第40条等。总之，我国会计法主要规定了刑事责任和行政责任，从未规定民事责任，会计人员和单位领导人均不负民事赔偿责任。

二、单位负责人为主的会计法律责任分析

(一)单位负责人作为会计法律责任主体的必要性

在执行多年的旧《会计法》中，存在“责任人缺位”的现象，导致责权不清，处罚对象不明，更为会计信息的虚假、残缺和随意性留下了可乘之机。有人认为，会计工作专业性很强，单位负责人未必是会计专家，也不可能对本单位的真实性、完整性全面了解，因而不能全面负责。其实不然，当前一些单位做假账，账外账的现象，往往不是会计人员的个人行为，是受到单位负责人的指使不得已而为之，或单位负责人与会计人员合谋行为。单位负责人作为组织的法定代表，应对组织的一切行为负责。会计行为不是会计人员的个体行为，也不是单位会计机构的集体行为，而是整个单位的组织行为。如果是会计弄虚作假，说明他用人不当，也需承担相应的领导责任。

(二)单位负责人的会计法律责任形式及其工作要求

单位负责人承担会计法律责任的形式主要有行政责任和刑事责任两种，因此，单位负责人应努力做好以下各项工作：

1．依法建账。设置会计账册是记录经济业务情况、明确经济责任、考核经济效果的重要依据，是会计工作得以开展的重要基础。单位负责人应保证单位从设立时就依法设置会计账册，系统、有效地进行会计核算。

2．认真培训会计人员。会计信息失真除人为做假外，还有会计人员本身专业水平低，业务不熟，在账务处理上，无意识地出差错等原因。

3．遵守记账规则和制定内部会计核算制度。《会计法》从我国会计工作的实际出发，各单位在建账和会计核算中都应严格遵守，规范会计行为，保证会计资料质量。当然《会计法》关于记账规则的规定并没有涵盖所有具体的会计业务，各单位需要根据法律规定，结合本单位会计工作实际，制定单位内部的会计核算和会计管理制度。

4．加强内部监督和控制。会计核算和会计监督是相互联系、相辅相成。没有有效的监督和控制，会计核算的质量就难以保证。单位负责人应努力将会计监督寓于会计核算中，在会计核算过程中实行有效的事前、事中、事后监督。应建立健全会计监督制度和内部控制制度，明确会计工作相关业务的程序和相关人员与职责权限，以实现规范会计行为、控制风险，防范舞弊和差错的目的。

5．充分发挥会计人员的职能作用。单位负责人应保证会计人员以《会计法》和国家统一的会计制度为准绳，认真做好会计工作。会计人员应当认真学习并掌握会计法律、制度，积极主动地向单位负责人汇报工作，以取得他们对会计工作的关心和支持。

(三)单位负责人的会计法律责任与会计环境建设

会计工作是一种社会活动，与社会经济环境有着密切联系，社会生活中的许多方面对会计工作有很大影响，如有法不依、有章不循、有令不禁、虚报浮夸、不公平竞争等问题，都直接影响会计工作的正常运行。为了保证单位负责人正确履行职责，合理确定其应承担的会计法律责任，政府管理部门应当加强对会计工作的宏观监督和管理，为《会计法》的实施营造一个良好的外部环境。

三、会计人员的会计法律责任分析

现行《会计法》中主要规定了会计人员刑事责任与行政责任，而没有民事责任，相关法律制度中涉及到一定的民事责任。提供虚假会计信息在对单位负责人追究法律责任的同时，单位的会计人员也承担以下的法律责任：

1．会计人员的民事责任。从会计的关系看，会计人员是接受管理当局及次级管理人员的委托，向管理当局的委托人编制财务报告。因此，只有管理当局才对外部投资者负责，会计人员只对管理当局及次级管理人员负责，与外部投资者并没有直接的受托责任关系。由会计人员承担民事责任缺乏依据，并且淡化管理当局的责任。从虚假财务报告产生机制看，会计人员主观上一般没有提供虚假财务报告的动机，因为会计信息失真与其自身利益并没有直接联系，只不过是受到管理当局的授意、指使或强令，为了避免被解聘或降职等而不得已做出的行为。实际上，管理当局与股东之间的聘任报酬契约、与债权人的债务契约、资本市场筹资动因等导致他们有提供虚假财务报告的直接动因。从会计的定位看，会计人员的报酬取决于管理当局，其意思表示受到管理当局的影响。

会计人员与管理当局之间是一种雇佣关系，会计人员的民事责任可以适用侵权法中的雇员侵权责任。侵权法认为，受雇人执行职务行为时所致的他人损害，雇佣人应承担赔偿责任，雇佣人的这种责任是替代赔偿责任。在执行职务过程中，受雇人按照雇佣人的意志为雇佣人的利益所实施的行为，实际上等于雇佣人自己所实施的行为，雇佣人与受雇人所致损害之间存在特定的因果关系，雇用人对受雇人选人不当、疏于监督是损害事实得以发生的主要原因，除非能证明没有过失，否则应承担赔偿责任。据此，对于虚假陈述行为给投资者和其他利害关系人造成的损失，应当由管理当局承担民事责任。

2．会计人员的行政责任和刑事责任。对于会计信息失真，会计人员往往并非不知其为违法，因而并不能完全免除其对会计信息失真不法行为的责任，他们是会计信息的直接制造者，对虚假会计信息负有不可推卸的责任。《会计法》第43条和《公司法》第212条对此依照情节严重程度分别做了罚款和吊销会计从业资格证书及追究刑事责任的规定，《证券法》第177条和《刑法》第161条也有相应的规定

。因此，会计人员对虚假陈述行为仍然主要承担行政责任和刑事责任。

四、我国会计法律责任主体的法律责任完善措施

(一)严格会计人员管理制度，提高会计工作水平

会计信息失真事件的产生，也有一个过程，而会计人员是主要、必不可缺的实施者，因此，提高会计人员素质，保护好会计人员的合法权益，是杜绝会计信息失真的重要条件。对会计人员的管理制度有会计从业资格考试、会计专业技术资格考试、会计职业道德教育等，要加强财会人员和企业管理人员的财会知识培训，不断提高对财会工作的管理水平。

(二)强化单位负责人的责任，约束高管人员行为

就会计信息失真而言，从各方面强化约束单位负责人的行为是非常必要的，目前的约束手段还远远不够。尽管单位负责人承诺对财务报表的真实性、完整性负责，但会计信息失真还是屡禁不止，因此应制定出具体可行的办法，使单位负责人个人对其会计信息失真行为承担更多的处罚，更多地追究其民事责任和刑事责任，而不是只对单位进行经济处罚了事。

(三)完善会计法律体系，加强会计监督力度

《会计法》是会计管理的法定基础，对规范会计核算加强会计监督起到了保障的作用，逐步出台的会计制度、会计准则等专业性规章制度进一步规范了会计管理体系，但随着改革的不断深入，新问题、新矛盾的不断涌现，会计法律体系和会计规章制度还要不断地完善，会计监督机制还要进一步强化。

完善的审计监督体系是实现会计规范化的保证，目前我国的审计监督体系包括政府审计、企业内部审计和社会审计三个层次，社会审计如注册会计师审计，将成为企业监督的重要力量，注册会计师在审计企业效益、企业财务会计报告的同时，更要关注企业会计信息失真现象。这些不同层次不同角度的监督审计力量都要发挥出应有的作用，相互配合，形成一个完整的监督网络。

加强和完善会计监督体系的主要途径：一是尽快制定《会计法》实施细则及相关配套法律，提高《会计法》的可操作性；二是强化财政机关的会计监督力度；三是加强各会计监督部门的监管协作，逐步建立起一个高效的会计综合执法机构。有效的会计监管是一项复杂的系统工程，必须从各个方面进行统一协调、综合平衡。它是保证会计工作有序运行的必要手段，也是不断提高会计信息质量的必要保证，最终达到杜绝会计信息失真现象的发生。

会计法律论文:会计法律责任风险探析论文

摘要：新《会计法》首次明确了企业负责人为本企业会计行为的责任主体，是会计行为的第一责任人，明确了企业会计责任主体的法定职责和法律责任，加大了对违法会计行为的惩治力度。提高法制观念是企业负责人防范会计法律责任风险的基本前提；建立健全有效的内部控制制度，发挥内部审计的监督职能是企业负责人防范会计法律责任风险的有力保证。

关键词：企业负责人会计法律责任风险

一、提高法制观念，摆正企业负责人在本企业会计工作中的位置

企业负责人是本企业的法人代表，对本企业的会计工作负有不可推卸的责任。企业负责人应加强对以《会计法》为代表的财经法规的学习，了解《会计法》所提出的要求以及相应的法律责任，从思想上充分认识、高度重视《会计法》在规范会计行为、保证会计信息质量方面的重要意义。

在市场经济条件下，一些企业的领导为追逐政治或经济上的私利，指使会计部门和会计人员弄虚作假：一些政府官员为完成经济指标，强令下面虚报瞒报。《会计法》第28条规定：“企业负责人应当保证会计机构、会计人员依法履行职责，不得授意、指使、强令会计机构、会计人员违法办理会计事项。”第46条规定：“企业负责人对依法履行职责、抵制违反本法规定的会计人员以降级、撤职、调离工作岗位、解聘或者开除等方式实行打击报复，构成犯罪的，依法追究刑事责任i尚不构成犯罪的，由其所在单位或者有关单位给予行政处分。”这些条款都不容置疑地表明企业负责人在会计法律责任面前难辞其咎，再也不能以“自己不懂会计业务”或“不知情”“事前不知”，或所用会计人员“不熟悉会计业务”等为借口，来推卸或减轻责任。所以，企业负责人应认真学习会计法，提高法制观念，摆正企业负责人在本企业会计工作中的位置，正确履行其会计责任。否则，很容易遭遇法律责任风险。

二、加强对财会知识的学习，提高辨别、区分违法会计行为的能力

会计是二个行为过程，企业负责人是会计行为的重要参与者，各种会计政策的贯彻执行，各种重大会计事项的决策等，都离不开企业负责人的参与。会计又是一门专业性、实践性很强的学科，有一套完整的理论体系。在我国，大部分负责人没有接受过系统的财会知识教育，这与西方一些发达国家形成鲜明的对比。

负责人首先应掌握会计基础知识和会计基本原则，包括会计的职能和作用、一般原则、会计处理程序和方法等等。在此基础上进一步学习国家统一的会计制度，学会读懂和分析财务会计报告，包括资产负债表、利润表、现金流量表以及会计报表附注和财务情况说明书等。负责人只有熟悉掌握了财会知识，才能提高自己辨别、区分违法会计行为的能力，才能保证本企业的会计工作和会计资料的真实性、完整性，才能充分掌握企业经营管理的全面情况，控制会计行为，防范会计风险，从而保证财务会计报告的真实和完整。

三、重视会计人员配置和会计机构建设，建立健全行之有效的内部控制制度

负责人是会计责任主体，要保证会计信息的真实、完整，除了自己遵守《会计法》，不授意、指使、强令会计人员违法办理会计事项外，还必须防止会计机构内部人员的作假舞弊行为。首先，负责人要关注会计人员的配置，重视会计人员的职业继续教育，本着“以人为本”的原则，选拔任用素质高、道德品行好的人才，提高会计工作质量和效率，从而减少单位负责人由于会计人员的败德行为带来的法律风险；其次，负责人应重视会计机构的建设，通过建立健全行之有效的内部控制制度和内部制约机制，明确会计相关人员的职责权限、工作规程和纪律要求，坚持不相容职务相互分离，确保不同机构和岗位之间的权责分明，相互制约、相互监督。

四、正确认识会计监督的重要地位，充分发挥内部审计的监督职能

《会计法》强调内部会计监督的目的在于：要使违法违纪行为首先遏制在会计工作初始阶段，不能将不法行为放纵到发生并铸成事实后，再寄希望于社会中介机构去审计、财政等执法部门去查办以及社会和政府的监督上。从规避会计法律责任的角度来看，负责人应高度重视会计的监督职能，正确认识会计监督的重要地位。

会计监督是现代经济管理的重要组成部分。会计工作与其他工作的根本区别就在于它的政策性和法制性，会计人员行使职权受法律保护。负责人要建立健全本企业的会计监督制度，保证会计机构和会计人员依法履行职责，只有正视会计监督的法律地位，负责人才能严格自律，遵守会计法，杜绝授意、指使、强令会计人员干其随心所欲的事。目前，在一些企业管理者为了追求自身短期利益最大化，指使、授权会计机构、会计人员做假账，伪造会计凭证，办理违法会计事项，从而使得会计工作受制于管理当局，不能独立行使其监督职能，破坏了正常的会计工作。实行会计委派制是现代企业制度下加强所有者监督，维护所有者权益的需要。委派制的目的是执行会计监督的会计人员与被监督企业分离，不存在人事及经济利益关系。因此，实行会计委派制、借助企业外部会计专业力量进行财务监督是必要的和可行的。

会计法律论文:企业会计法律制度

摘要:在回顾我国现有企业会计法律体系的形成历史并对其格局进行深入分析的基础上,本文面对加入WTO后所必然引起的国际化大趋势、网络经济时代的到来以及新兴行业的不断涌现等一系列现实问题,就其对我国现有会计法律制度体系的进一步完善所造成的影响、冲击和挑战进行了探讨。

关键词:企业会计法律体系核算模式国际化

一、现有会计法律体系形成过程的历史回顾及格局分析

以《企业会计制度》的颁布实施为标志,我国会计法规建设目前基本已形成了以《会计法》为中心、国家统一的会计制度为基础的相对比较完整的法规体系。纵向分析,我国的企业会计法规体系包括三个层次:第一个层次是会计法律,主要是指会计法。第二个层次是会计行政法规。第三个层次是国家统一的会计制度,是由《会计法》授权、财政部制定的有关会计工作规范。横向分析来看,企业会计法规体系包括四个方面的内容:一是会计核算方面的法规;二是会计监督方面的法规;三是会计机构和会计人员方面的法规;四是会计工作管理方面的法规。

二、现有企业会计法律体系运行过程中所面临的问题

(一)行业会计制度的具体行为规范不适应企业改革的要求

目前各企业所执行的具体会计规范是在《企业会计准则》指导下的行业会计制度,这套规范体系存在着诸多不合理之处:(1)不能适应企业经营多元化发展的要求。随着市场机制的日益完善和风险机制的日益形成,多元化经营将成为企业经营的必然趋势和战略选择。多元化经营必然使企业涉足于各不同行业、不同性质的经营业务,而执行现行会计规范要求企业对不同行业、不同性质的经营业务分别设置账户,并采用不同的会计程序与方法进行会计处理,这不仅增加了多元化经营企业会计核算的工作量,影响核算效率和质量,而且难以保持口径一致,反映综合的财务会计信息。(2)不利于会计信息的行业比较和分析。执行行业会计制度,使得不同行业、不同企业会计处理所依据的原则、程序、方法各不相同,这就必然导致会计信息在行业、企业之间失去可比性,不便于投资主体对潜在投资对象的比较、分析和选择,最终不利于资金的合理流向和资源的优化配置。(3)不便于投资主体对企业实施有效的财务监督。企业各投资主体对企业实施财务监督的主要依据是财务会计信息,然而,一方面各投资主体出于增加投资收益、回避投资风险的考虑,会不断的改变投资对象,使资金经常性地从一个行业转向另一个行业,或同时分布于若干不同行业;另一方面不同行业又执行不同的财务会计制度,在这种情况下,投资主体要实施财务监督就必需熟悉不同行业的会计处理原则、程序和方法,这无疑加大了财务监督的难度,影响财务监督效率。

(二)现行会计制度在构成上缺乏完整性和系统性

完整性和系统性是现代会计制度应具备的基本特征。所谓“完整性”是指会计制度应包括和覆盖全部会计实务,使每一会计行为,每一会计事项都有相应的制度予以规范。所谓“系统性”是指现代会计制度应是在会计目标统一约束下,由相互联系、相互依存的多分支、分层次的会计制度构成的有机体系。然而,我国现行的会计制度基本上是围绕企业常规会计事项由国家统一制定,在构成上缺乏完整性和系统性,具体表现在两个方面:(1)一些现代会计分支尚未纳入会计规范体系;(2)许多企业缺乏健全、完善的内部核算制度。然而,目前许多企业只执行统一层次的会计规范,而无完善的内部核算制度与办法,这一方面损害了会计制度的完整性和系统性,另一方面则往往导致企业成本不实、账目不清、数据不真。

(三)会计制度改革的国际化进程缓慢

《企业会计准则》的颁布实施,标志着我国会计在国际化进程中迈出了关键的一步,但其进展不尽如人意。现行会计规范在许多方面与国际会计准则尚未协调,甚至差异较大,例如有关固定资产折旧、存货计价等会计方法,国际会计准则规定在保持一致性的前提下,企业可以自行选择;而在我国的会计准则和制度中,有关这些方法的选择作了较严格的限制。因此,一些在国外被广泛使用的会计程序和方法,如加速折旧法、成本与市价孰低法等在我国尚未获得用武之地,或在应用的范围上受到严格限制。再如,国际会计准则对企业集团分部业绩报告的编制、通货膨胀条件下的财务报告等均制定了相应的会计准则;而我国尚缺乏这方面的准则规范。由于这些差异的存在,一方面要求我国的会计信息缺乏国际可比性,不能充分发挥其“国际性商业语言”的功能,这正如我国的涉外企业需要按照我国会计准则与上市地或子公司所在地会计准则编制两套口径不同的会计报表,并分别由不同国别的注册会计师进行审计。这充分表明,由于会计规范的差异,一方面使我国涉外企业的会计工作量增大,会计信息成本上升,不利于这些企业的国际性竞争;另一方面有碍于我国市场经济的国际化发展和企业经营的国际化拓展。

(四)现行会计规范的协调性差

在我国,自《企业会计准则》出台后,分行业、分所有制颁布了一系列会计制度,对相关事项的核算与报告作了许多规定。如《公司法》第六章对公司制企业的财务会计作了一系列规定,《公开发行股票公司信息披露实施细则》第三章对上市公司财务报告的编制和披露作了若干规定。这些规定从基本面看,与会计制度的规定是一致的,但也存在诸多不协调的方面。由于相关法律规定不一致,导致企业会计人员在实务操作中无所适从,比如一个从事产品制造的股份有限公司,是应执行《工业企业会计制度》还是按《公司法》规定处理,是无从明确的,结果可能导致同一类型企业按照不同的规定进行处理,损害会计信息性。

(五)会计制度的严肃性受到损害

会计制度作为指导各企业进行会计处理的规范,具有强制性和严肃性,也即各企业会计人员均应自觉地按照会计制度的规定进行核算和报告。但在现实中,一方面,由于监督措施不力,导致一些企业为了自身局部利益而在会计处理上“各尽所需”。主要表现在一些企业的会计人员置会计制度规定不顾,完全按厂长、经理的意图进行会计处理,导致核算不实、数据不真,或设置“两套账”以应付财政、税务等机关的审查。更为甚者,一些审计部门和审计人员,在执行审计业务时,为了不得罪客户,不顾执业规范而按客户意图进行审计,提供虚假审计报告。另一方面,由于执法不严,纵容了违规违纪行为。比如一些企业虽然在审计或财务检查中查出了不少问题,但在处理上大多是“限期纠正”“下不为例”,对负责人从轻处理或不予处理,这就纵容了会计上的违规违纪行为,致使一些企业违规行为屡查屡犯,屡禁不止。

三、深化我国会计制度改革的思路

(一)按市场经济发展的要求构建企业会计制度

改革会计制度是建立和发展市场经济的客观要求,而市场经济的发展是一个从不完善到完善、从不规范到规范的动态过程。因此,从理论上说,会计制度应随市场经济的发展而不断地进行改革和完善,以适应市场经济发展各不同阶段企业经营的特点。但事实上,会计制度变革与市场经济发展具有不同的特征。首先,市场经济发展作为客观环境的变化,具有其内在的规律性,而会计制度变革是从属于市场经济的一种行政行为,缺乏内在必然性的因素;其次,市场经济发展是一个渐进的过程,具有动态性和连续性,会计制度变革则是依据一定时期市场经济运行的相对稳定特征,对原制度进行修正和革新,其变化具有间歇性和相对稳定性。以上两个方面表明,会计制度的改革不仅要考虑当前的市场环境,而且要能体现市场经济发展的未来趋势及其规范化的要求(即具有前瞻性),以便能指导和规范不断出现的新业务、新事项的会计处理。

(二)加快我国会计规范的国际化进程

会计规范作为一种上层建筑,必须要随客观经济环境的变化而不断地修正和完善。由于基本经济制度的差异,我国的宏观经济环境有别于西方国家,但就发展市场、规范市场体系这一点而言,各国的目标是一致的。随着我国市场经济的进一步发展及健全、完善的市场体系的日益形成,我国市场必然要融于世界市场体系,加入国际性的商业交易网络,适应这种市场体系国际化的要求,作为“国际性商业语言”的会计必然要走向世界,融于统一的国际会计体系之中。针对我国会计国际化的现状,加快会计国际化的进程是深化我国会计改革的一个重要方面。会计国际化所包含的内容很多,但其核心在于会计规范的国际化。

(三)广泛推行和实施《企业会计制度》,应以企业建立完善的法人治理结构和具备完善、有效的内部控制制度为前提

如果对这一问题认识不足,必将引起新情况下的会计信息失真,如滥用计提资产减值准备的规定来蓄意调节利润,从而造成不同会计期间的损益大起大落的可能性,既是具有代表性的、潜在危机的表现所在。我国市场经济改革的实践证明,公司制是现代企业制度的一种有效组织形式,公司法人治理结构是公司制的核心。而国有企业的公司制改革,最重要的是要明确股东会、董事会、监事会和经理层的职责,形成各负其责、协调运转、有效制衡的公司法人治理结构。公司治理的本质是解决由所有权和控制权相分离而产生的问题,因此,公司法人治理结构的核心是处理好作为委托人的董事会和作为人的经理之间的关系,包括董事会如何有效地激励和监督约束经理人员。公司法人治理结构不健全,则必然难以依法进行会计核算。

(四)适应网络经济发展的客观需要,出台相应的会计法律法规时应注重其内容的前瞻性

信息化技术在财务会计领域中的发展与运用,尤其是网络财务或电子商务会计的出现,必将对现行的一系列会计法规的建设与完善产生深远的影响,致使相应的法律法规需及时出台。现行的会计法律法规在修订过程中也要认识到这一问题,并增加其内容的前瞻性。当世界经济从工业经济时代向网络数字经济时代迈进的时候,一方面,能迅速适应配套需要的敏捷制造方式,即以“零库存”为特征的适时生产与管理系统———虚拟企业的出现成为可能;另一方面,分散于各地的不同市场将联成一个整体,在一个超越了时间限制的、全天候的交易循环体内,企业可以通过网络及时获取各种商品与服务的市场公允价格信息。在信息传播速度有了新的衡量标准后,这一切都使得会计以市价为基础的计量属性的推广和应用成为可能,进而为提高会计信息同决策的相关性和有用性提供了条件,使得现行成本的计量方法和属性受到了挑战。

(五)重视会计人员业务素质的提高及职业道德的加强是确保会计法律体系有效运行的前提条件

反映与计量经济活动的会计工作是为我国市场经济的发展服务的,经济能否发展、经济增长的预期能否实现,会计法律体系的健全与否只是一个方面。而确保法律体系的有效运行,并真正地发挥出自身的效能,需有两个条件:一是会计人员的自身业务素质;二是会计人员的职业道德。加强会计监督,一方面是建立健全内部控制制度,以在运行机制上确保结果不偏离基本的道德水准;另一方面是加强外部监督,即建立健全注册会计师的相关法规,加强注册会计师的职业道德建设,在明确注册会计师的审计责任上下功夫。

(六)进一步明确会计核算制度与会计准则、税法与财务制度的相互关系

1.会计核算制度与会计准则的关系。适应我国的国情和对外开放的要求,会计准则和会计核算且在相当长的时间内,不可相互代替。在这种情况下,需要处理好以下几个问题:一是会计核算制度应与会计准则的规定,应保持一致性,即对同样的经济业务所允许采用的会计政策应保持一致,不能出现“两张皮”现象。二是在新的会计核算制度中应继续保持原有的结合会计科目的使用和会计报表的编制阐述会计核算的基本原则和会计要素的确认和计量标准的做法,而不是将会计核算制度变成简单的会计科目汇总会计报表及其使用说明。

2.会计核算制度与税法的关系。会计核算制度为税法的实施提供了基础性的会计资料,是纳税的主要依据。制定会计核算制度时,在不违背会计核算一般原则的前提下,应尽量与税法保持一致,减少调整事项,以便于企业纳税。但由于会计核算制度与税法的目的存在不同程度的差异必将会导致会计核算制度与税法不一致的情况,这也是国际惯例。

3.会计核算制度与财务制度的关系。财务制度是政府为强化对企业的财务管理而制定的,与企业所在的国家的所有制相关。随着我国企业公司化改造粒度的加大政府对企业的管理方式也由直接管理转向间接管理,相应的国家财务制度内容。也将作较大的调整,现行的财务制度中所包括的会计要素的确认和计量内容,将由会计核算制度来规范。

会计法律论文:我国会计法律责任问题的经济学探讨

摘要：改革开放以后我国逐步从计划经济向市场化经济转型，由此带来了会计目标的转变，同时在市场经济条件下会计处理方式的不同产生的经济后果性更加显著，这就增加了经济主体之间因会计的问题而发生利益冲突的可能性，规范会计行为，调节利益冲突成为会计法形成的必然性，而会计和法律的共同目标就是经济效率，法律政策选择的依据就是经济效率的高低，利用经济学分析研究会计法律责任成为必然的选择。

关键词：会计；法律责任；经济学研究

一、引言

随着社会主义市场经济体系的建立，会计目标从原来的报告受托责任转变为提供有用的决策信息，而委托关系也发生了很大的转变以及存在不确定性和不稳定性。由于在市场经济条件下会计信息极大地影响了经济后果，使会计信息的处理要在受托责任与决策有用之间进行平衡，从而变得异常复杂，当会计信息的使用与责任权利发生冲突的时候，必然带来法律上的责任问题，为确保经济主体之间公平、公正的市场规则，建立良好的法律环境保护整个市场的有序运行，完善会计法成为必然。

二、我国会计法律责任问题概述

（一）我国会计法律责任问题的内涵

会计工作法律责任是指从事会计工作有关的单位或自然人，因违反有关会计法律规范所应承担的强制性义务。目前我国有《会计法》、《税法》、《公司法》、《证券法》、《审计法》、《注册会计师法》等多个法律中规范了会计的相关法律责任，具体的表现形式有行政责任、刑事责任、民事责任，随着会计法律关系性质的多元化发展，民事责任成为会计法律责任的重要表现形式。会计法律责任问题的具体内容一是在帐簿设置、凭证编制、帐目登记等会计工作的基础环节上不得存在不规范的行为；二是不得伪造、变造会计凭证、会计帐簿，不得编制虚假财务会计报告或授意、指示、强令他人从事上述行为；三是财政部门或有关行政部门的工作人员渎职、泄露国家机密或商业机密的行为。

（二）我国会计法律责任表现形式

我国会计法律责任具体表现形式有行政责任、刑事责任和民事责任。行政责任是指违法主体是单位和直接负责的主管人员和其他直接责任人员，违法行为尚不构成犯罪的需承担行政责任。单位或个人违反会计法律法规情节严重，应按照我国刑法的规定追究刑事责任，如金融诈骗犯罪、妨害税收征管方面的犯罪、贪污贿赂犯罪等。民事责任正随着会计法律关系性质的多元化逐步成为重要的表现形式，如在资产评估中或证券交易中违反规定提供虚拟报告等都要承担相应的民事赔偿责任。

（三）我国会计法律体系存在问题

目前我国的会计法律责任体系还不够完善，一是以追究行政责任为主的会计法律体系不能满足市场经济体制的需求，在市场经济体制下会计法律的首要功能应当是平衡市场主体的利益，以平等主体的法律手段为主，因此民事责任应成为主要的表现形式。二是会计民事责任追究在法律上存在真空不利于建立防治会计舞弊行为的长效机制，会计民事责任的追究可以实现财产权的流转，有效的惩罚违法者，保护利益受损者，恢复社会公平和利益的平衡。三是会计法律责任主体界定的不明确，由于会计的法律责任不仅仅是一个人的行为，而责任划分的不明确难以实现法律责任的依法追究。

三、从经济学角度分析会计法律责任问题

会计法律法规的制定与完善过程反映了经济改革的发展进程，随着经济体制的改革，会计的法律责任问题也日益突出，司法实践也不断丰富，规范和加强会计工作，保障会计人员依法行使职权，发挥会计工作在维护社会主义市场经济秩序，加强经济管理，提高经济效益中的作用。会计的法律责任必然要逐步完善以适应在经济改革的进程中不断变化的会计环境。

（一）完善会计法律法规提高经济效率

会计和法律的最终目标就是为发展市场经济，提高经济效率提供服务。会计目标和会计信息是为委托者提供有利于发展和收益的决策信息，会计人员需要根据企业的经营成果和财务状况提供财务报表等会计信息，以此做出投资、信贷和其他类似的决策。不同的经济环境导致会计信息使用资源效率达到不同的目标，因此会计目标和信息直接影响了经济成果，完整和真实的会计信息可以避免决策的失误，提高资源的利用效率，促进社会资源按市场规则有序流动。

（二）完善会计法律法规维护市场经济秩序

从经济学角度分析研究会计法律责任问题是在正义的目标前提下采用效率作为研究的起点，效率是会计和法律共同的目标，是为提高经济效率，更好的维护社会主义市场经济秩序。在市场经济体制中，许多“看不到的手”在影响着市场的自然秩序，威胁着市场的安全，如何实现资源的优化配置和高效利用，保护市场主体的财产安全，维护市场公平公正健康的运行秩序，是会计法律法规研究的重点。

（三）会计法律责任问题对经济的影响

会计提供的虚假会计信息会对经济造成严重的后果，一是它会误导委托人做出错误的决策，影响投资决策的有效性，造成资本配置的不合理从而提高资本运作成本，降低使用效率；减少了社会投资的净产出，从而对经济效率的破坏是广泛性的；二是虚假会计信息违反了市场公开透明的原则，造成信息的不对称不公平，影响市场经济秩序。

四、结语

综上所述，按照市场经济发展规律逐步完善会计法律法规，丰富司法实践，加大司法机关和行政机关的监管力度，在保障会计人员合法使用职权的前提下，规范会计人员的法律责任，可以有效的提高市场资源的优化配置，提高经济效率，维护市场经济秩序，促进我国市场经济的健康发展。

作者：刘嘉玲 邸雪惠 胡佳语 单位：沈阳理工大学

会计法律论文:剖析中国《会计法》中的法律职责

关键词 会计法 单位负责人 会计人员 法律责任

摘 要 单位负责人作为会计法律责任的主体，承担着会计法律责任的行政责任和刑事责任，依法建账、规范会计核算、加强内部监管和控制是单位负责人正确履行职责的保证。因此，应强化单位负责人的责任，约束管理行为，完善会计法律体系，加强会计监督力度，提高会计工作质量水平。

我国于1985年通过《中华人民共和国会计法》(以下简称《会计法》)，1993、1999年对《会计法》作了修改。在《会计法》实施过程中，不少单位负责人、会计人员在会计法律责任的认识上还存在不少的误区，以致在处理会计事务过程中缺乏应有的责任意识，工作偏差、错漏现象较多，而对其责任承担主体又缺乏责任认定的手段，以致有关会计法律责任的规定尽管明确，但在追究违法主体责任时却缺乏有力手段给予保障。

一、我国《会计法>中法律责任的规定及不足

将我国建国来先后修订的《会计法》中法律责任加以比较，主要的变化有以下几点：

1.责任主体的变化。经历了由1985年的会计人员、单位领导人和上级单位领导人到1993年的会计人员和单位领导人再到1999年单位领导人为主、会计人员为辅的变化。

2.法律责任的变迁。1985、1993年的会计法对法律责任的规定完全一致，1999年的会计法规定的责任种类仍只有行政责任和刑事责任，但明确了应承担法律责任的具体情况，而现行《会计法》中法律责任的规定主要集中在第六章的第42条至第49条，以及第4条、第5条、第21条、第40条等。总之，我国会计法主要规定了刑事责任和行政责任，从未规定民事责任，会计人员和单位领导人均不负民事赔偿责任。

二、单位负责人为主的会计法律责任分析

(一)单位负责人作为会计法律责任主体的必要性

在执行多年的旧《会计法》中，存在“责任人缺位”的现象，导致责权不清，处罚对象不明，更为会计信息的虚假、残缺和随意性留下了可乘之机。有人认为，会计工作专业性很强，单位负责人未必是会计专家，也不可能对本单位的真实性、完整性全面了解，因而不能全面负责。其实不然，当前一些单位做假账，账外账的现象，往往不是会计人员的个人行为，是受到单位负责人的指使不得已而为之，或单位负责人与会计人员合谋行为。单位负责人作为组织的法定代表，应对组织的一切行为负责。会计行为不是会计人员的个体行为，也不是单位会计机构的集体行为，而是整个单位的组织行为。如果是会计弄虚作假，说明他用人不当，也需承担相应的领导责任。

(二)单位负责人的会计法律责任形式及其工作要求

单位负责人承担会计法律责任的形式主要有行政责任和刑事责任两种，因此，单位负责人应努力做好以下各项工作：

1.依法建账。设置会计账册是记录经济业务情况、明确经济责任、考核经济效果的重要依据，是会计工作得以开展的重要基础。单位负责人应保证单位从设立时就依法设置会计账册，系统、有效地进行会计核算。

2.认真培训会计人员。会计信息失真除人为做假外，还有会计人员本身专业水平低，业务不熟，在账务处理上，无意识地出差错等原因。

3.遵守记账规则和制定内部会计核算制度。《会计法》从我国会计工作的实际出发，各单位在建账和会计核算中都应严格遵守，规范会计行为，保证会计资料质量。当然《会计法》关于记账规则的规定并没有涵盖所有具体的会计业务，各单位需要根据法律规定，结合本单位会计工作实际，制定单位内部的会计核算和会计管理制度。

4.加强内部监督和控制。会计核算和会计监督是相互联系、相辅相成。没有有效的监督和控制，会计核算的质量就难以保证。单位负责人应努力将会计监督寓于会计核算中，在会计核算过程中实行有效的事前、事中、事后监督。应建立健全会计监督制度和内部控制制度，明确会计工作相关业务的程序和相关人员与职责权限，以实现规范会计行为、控制风险，防范舞弊和差错的目的。

5.充分发挥会计人员的职能作用。单位负责人应保证会计人员以《会计法》和国家统一的会计制度为准绳，认真做好会计工作。会计人员应当认真学习并掌握会计法律、制度，积极主动地向单位负责人汇报工作，以取得他们对会计工作的关心和支持。

(三)单位负责人的会计法律责任与会计环境建设

会计工作是一种社会活动，与社会经济环境有着密切联系，社会生活中的许多方面对会计工作有很大影响，如有法不依、有章不循、有令不禁、虚报浮夸、不公平竞争等问题，都直接影响会计工作的正常运行。为了保证单位负责人正确履行职责，合理确定其应承担的会计法律责任，政府管理部门应当加强对会计工作的宏观监督和管理，为《会计法》的实施营造一个良好的外部环境。

三、会计人员的会计法律责任分析

现行《会计法》中主要规定了会计人员刑事责任与行政责任，而没有民事责任，相关法律制度中涉及到一定的民事责任。提供虚假会计信息在对单位负责人追究法律责任的同时，单位的会计人员也承担以下的法律责任：

1.会计人员的民事责任。从会计的关系看，会计人员是接受管理当局及次级管理人员的委托，向管理当局的委托人编制财务报告。因此，只有管理当局才对外部投资者负责，会计人员只对管理当局及次级管理人员负责，与外部投资者并没有直接的受托责任关系。由会计人员承担民事责任缺乏依据，并且淡化管理当局的责任。从虚假财务报告产生机制看，会计人员主观上一般没有提供虚假财务报告的动机，因为会计信息失真与其自身利益并没有直接联系，只不过是受到管理当局的授意、指使或强令，为了避免被解聘或降职等而不得已做出的行为。实际上，管理当局与股东之间的聘任报酬契约、与债权人的债务契约、资本市场筹资动因等导致他们有提供虚假财务报告的直接动因。从会计的定位看，会计人员的报酬取决于管理当局，其意思表示受到管理当局的影响。

会计人员与管理当局之间是一种雇佣关系，会计人员的民事责任可以适用侵权法中的雇员侵权责任。侵权法认为，受雇人执行职务行为时所致的他人损害，雇佣人应承担赔偿责任，雇佣人的这种责任是替代赔偿责任。在执行职务过程中，受雇人按照雇佣人的意志为雇佣人的利益所实施的行为，实际上等于雇佣人自己所实施的行为，雇佣人与受雇人所致损害之间存在特定的因果关系，雇用人对受雇人选人不当、疏于监督是损害事实得以发生的主要原因，除非能证明没有过失，否则应承担赔偿责任。据此，对于虚假陈述行为给投资者和其他利害关系人造成的损失，应当由管理当局承担民事责任。

2.会计人员的行政责任和刑事责任。对于会计信息失真，会计人员往往并非不知其为违法，因而并不能完全免除其对会计信息失真不法行为的责任，他们是会计信息的直接制造者，对虚假会计信息负有不可推卸的责任。《会计法》第43条和《公司法》第212条对此依照情节严重程度分别做了罚款和吊销会计从业资格证书及追究刑事责任的规定，《证券法》第177条和《刑法》第161条也有相应的规定。因此，会计人员对虚假陈述行为仍然主要承担行政责任和刑事责任。

四、我国会计法律责任主体的法律责任完善措施

(一)严格会计人员管理制度，提高会计工作水平

会计信息失真事件的产生，也有一个过程，而会计人员是主要、必不可缺的实施者，因此，提高会计人员素质，保护好会计人员的合法权益，是杜绝会计信息失真的重要条件。对会计人员的管理制度有会计从业资格考试、会计专业技术资格考试、会计职业道德教育等，要加强财会人员和企业管理人员的财会知识培训，不断提高对财会工作的管理水平。HtTp://

(二)强化单位负责人的责任，约束高管人员行为

就会计信息失真而言，从各方面强化约束单位负责人的行为是非常必要的，目前的约束手段还远远不够。尽管单位负责人承诺对财务报表的真实性、完整性负责，但会计信息失真还是屡禁不止，因此应制定出具体可行的办法，使单位负责人个人对其会计信息失真行为承担更多的处罚，更多地追究其民事责任和刑事责任，而不是只对单位进行经济处罚了事。

(三)完善会计法律体系，加强会计监督力度

《会计法》是会计管理的法定基础，对规范会计核算加强会计监督起到了保障的作用，逐步出台的会计制度、会计准则等专业性规章制度进一步规范了会计管理体系，但随着改革的不断深入，新问题、新矛盾的不断涌现，会计法律体系和会计规章制度还要不断地完善，会计监督机制还要进一步强化。

完善的审计监督体系是实现会计规范化的保证，目前我国的审计监督体系包括政府审计、企业内部审计和社会审计三个层次，社会审计如注册会计师审计，将成为企业监督的重要力量，注册会计师在审计企业效益、企业财务会计报告的同时，更要关注企业会计信息失真现象。这些不同层次不同角度的监督审计力量都要发挥出应有的作用，相互配合，形成一个完整的监督网络。

加强和完善会计监督体系的主要途径：一是尽快制定《会计法》实施细则及相关配套法律，提高《会计法》的可操作性；二是强化财政机关的会计监督力度；三是加强各会计监督部门的监管协作，逐步建立起一个高效的会计综合执法机构。有效的会计监管是一项复杂的系统工程，必须从各个方面进行统一协调、综合平衡。它是保证会计工作有序运行的必要手段，也是不断提高会计信息质量的必要保证，最终达到杜绝会计信息失真现象的发生。

会计法律论文:简析企业担当人会计法律保障的规定

关键词：企业负责人 会计法律责任 风险

摘 要：新《会计法》首次明确了企业负责人为本企业会计行为的责任主体，是会计行为的第一责任人，明确了企业会计责任主体的法定职责和法律责任，加大了对违法会计行为的惩治力度。提高法制观念是企业负责人防范会计法律责任风险的基本前提；建立健全有效的内部控制制度，发挥内部审计的监督职能是企业负责人防范会计法律责任风险的有力保证。

一、提高法制观念，摆正企业负责人在本企业会计工作中的位置

企业负责人是本企业的法人代表，对本企业的会计工作负有不可推卸的责任。企业负责人应加强对以《会计法》为代表的财经法规的学习，了解《会计法》所提出的要求以及相应的法律责任，从思想上充分认识、高度重视《会计法》在规范会计行为、保证会计信息质量方面的重要意义。在市场经济条件下，一些企业的领导为追逐政治或经济上的私利，指使会计部门和会计人员弄虚作假：一些政府官员为完成经济指标，强令下面虚报瞒报。《会计法》第28条规定：“企业负责人应当保证会计机构、会计人员依法履行职责，不得授意、指使、强令会计机构、会计人员违法办理会计事项。”第46条规定：“企业负责人对依法履行职责、抵制违反本法规定的会计人员以降级、撤职、调离工作岗位、解聘或者开除等方式实行打击报复，构成犯罪的，依法追究刑事责任i尚不构成犯罪的，由其所在单位或者有关单位给予行政处分。”这些条款都不容置疑地表明企业负责人在会计法律责任面前难辞其咎，再也不能以“自己不懂会计业务”或“不知情”“事前不知”，或所用会计人员“不熟悉会计业务”等为借口，来推卸或减轻责任。所以，企业负责人应认真学习会计法，提高法制观念，摆正企业负责人在本企业会计工作中的位置，正确履行其会计责任。否则，很容易遭遇法律责任风险。

二、加强对财会知识的学习，提高辨别、区分违法会计行为的能力

会计是二个行为过程，企业负责人是会计行为的重要参与者，各种会计政策的贯彻执行，各种重大会计事项的决策等，都离不开企业负责人的参与。会计又是一门专业性、实践性很强的学科，有一套完整的理论体系。在我国，大部分负责人没有接受过系统的财会知识教育，这与西方一些发达国家形成鲜明的对比。

负责人首先应掌握会计基础知识和会计基本原则，包括会计的职能和作用、一般原则、会计处理程序和方法等等。在此基础上进一步学习国家统一的会计制度，学会读懂和分析财务会计报告，包括资产负债表、利润表、现金流量表以及会计报表附注和财务情况说明书等。负责人只有熟悉掌握了财会知识，才能提高自己辨别、区分违法会计行为的能力，才能保证本企业的会计工作和会计资料的真实性、完整性，才能充分掌握企业经营管理的全面情况，控制会计行为，防范会计风险，从而保证财务会计报告的真实和完整。

三、重视会计人员配置和会计机构建设，建立健全行之有效的内部控制制度

负责人是会计责任主体，要保证会计信息的真实、完整，除了自己遵守《会计法》，不授意、指使、强令会计人员违法办理会计事项外，还必须防止会计机构内部人员的作假舞弊行为。首先，负责人要关注会计人员的配置，重视会计人员的职业继续教育，本着“以人为本”的原则，选拔任用素质高、道德品行好的人才，提高会计工作质量和效率，从而减少单位负责人由于会计人员的败德行为带来的法律风险；其次，负责人应重视会计机构的建设，通过建立健全行之有效的内部控制制度和内部制约机制，明确会计相关人员的职责权限、工作规程和纪律要求，坚持不相容职务相互分离，确保不同机构和岗位之间的权责分明，相互制约、相互监督。HtTp://

四、正确认识会计监督的重要地位，充分发挥内部审计的监督职能

《会计法》强调内部会计监督的目的在于：要使违法违纪行为首先遏制在会计工作初始阶段，不能将不法行为放纵到发生并铸成事实后，再寄希望于社会中介机构去审计、财政等执法部门去查办以及社会和政府的监督上。从规避会计法律责任的角度来看，负责人应高度重视会计的监督职能，正确认识会计监督的重要地位。

会计监督是现代经济管理的重要组成部分。会计工作与其他工作的根本区别就在于它的政策性和法制性，会计人员行使职权受法律保护。负责人要建立健全本企业的会计监督制度，保证会计机构和会计人员依法履行职责，只有正视会计监督的法律地位，负责人才能严格自律，遵守会计法，杜绝授意、指使、强令会计人员干其随心所欲的事。目前，在一些企业管理者为了追求自身短期利益最大化，指使、授权会计机构、会计人员做假账，伪造会计凭证，办理违法会计事项，从而使得会计工作受制于管理当局，不能独立行使其监督职能，破坏了正常的会计工作。实行会计委派制是现代企业制度下加强所有者监督，维护所有者权益的需要。委派制的目的是执行会计监督的会计人员与被监督企业分离，不存在人事及经济利益关系。因此，实行会计委派制、借助企业外部会计专业力量进行财务监督是必要的和可行的。

会计法律论文:会计法律监督完善举措

当前我国在会计法律监督方面仍存在一些弊端，如国家监管不到位、内部控制的有效性不强等。本文就如何完善会计法律监督进行探讨。在经济全球化和市场经济条件下，有效的会计法律监督对于加强内部控制管理和完善公司治理具有重要意义。

一、会计法律监督的重要性

第一，有效的会计监督可促进公平竞争。在市场经济环境下，企业之间的竞争日趋激烈，各种形式的会计违法违规行为也不断增加，如通过关联交易等方式粉饰企业经营业绩，从而获得融资机会等案例已不鲜见。如此作法造成不公平竞争，扰乱市场经济秩序。因此，有必要加强会计法律监督营造公平的竞争环境，引导企业经营合法合规。

第二，加强会计法律监督有利于企业健康成长。完善的会计法律监督可促使企业提供合法、真实、完整的会计信息，而真实的会计信息是国家对国民经济实施宏观管理及社会资源有效配置的重要决策依据，还可促进企业诚信经营、提高知明度。同时，真实的会计信息还能让社会公众（潜在投资者）发现其价值所在，使企业优先获得融资机会，为企业的长足发展提供合理保证。

第三，通过会计法律监督可以有效缓解所有者和管理者之间的利益矛盾。现代企业制度要求，企业的所有者和管理者相分离，他们之间实质上形成一种利益竞争关系。在管理者利益与企业所有者的利益相茅盾时，管理者常常要面对维护自身利益和所有者利益的两难选择，可能因此而损害所有者的的利益。所以，必须通过会计监督促使管理者依法履行职责，既维护管理者自身的利益也能有效保护企业利益。

二、会计法律监督存在的问题分析

第一，会计人员的监督权受到严重制约，无力履行监督职能。现行会计管理体制赋予会计人员双重身份，即会计人员作为企业员工要维护企业的利益，同时又要代表国家利益监督企业的财务收支，这种监督权本身就有缺陷。另外，会计人员要在企业管理层的授权范围内开展工作，只能服从和维护管理当局的利益，会计人员的会计独立性因此丧失，会计监督职能即被严重削弱。

第二，以财政、审计、税务等为主的国家监督多采用事后监督的形式，缺乏必要的过程控制。另外，由于各监管部门之间存在权利重叠和功能交叉，缺乏信息沟通，常常使得会计监督流于形式。如有业内人士称对央企的审计多是离任审计，任期中很少进行，有时审计仅仅是例行公事，一般查不出太多问题，即使查出了问题怎么处理也有顾虑；最终的审计报告要提交国资委，相关方面要对审计的结果怎样定性、怎样披露等进行一定的沟通后才向社会公开，这样的方式会出现大事化小，小事化了的情形，而且对已发生的损失大多无法挽回。因此，政府应改变过去以事后监督为主的方式，要重抓事前、事中监督，从源头上作好会计监督工作。

第三，内部控制难以有效发挥作用。实施内部控制是市场经济体制下企业管理的核心，它能深入到企业生产管理活动的各个环节。企业内部控制是否有效，直接影响企业目标的实现。我国一些企业由于受传统管理思想的影响，对建立内部控制重视不够、意识淡薄。有的企业内部控制虽然定了，但却不能有效执行，如企业虽然设立了内部审计机构，但该机构的工作常受到管理层的限制，而不能真正发挥内部监督作用。

第四，企业法人治理结构不规范，“内部人控制”现象严重，无法形成有效的权力制衡机制。就实际情况来看，问题主要体现在企业缺少必要的问责制度、内部授权不当、越权决策等。在国有企业里，由政府部门或上级主管部门任命的企业负责人不是资产所有者，他们大权独揽，缺乏外部监督和约束机制；由于所有者的缺位，法人治理结构中的相互制衡机制随之失效，给管理层的造假行为提供了条件。在监督缺失的情况下，管理层很容易根据自身的利益偏好来提供不真实的会计信息报告。

三、完善会计法律监督的措施

第一，完善法制建设，建立科学的监督体系。科学的会计法律监督体系，能够充分发挥各监管部门的职能作用，积极调动外部监督和内部监督的力量，提高会计监督的可行性和有效性。首先，国家立法从全局利益出发，采取统一的立法原则和基础，明确各监管主体的执法职责和权限，清晰各自的监管内容，理顺相互间的关系。其次，健全相关法律法规的配套实施细则，加快完善会计法律监督体系建设的步伐，真正做到会计监督有法可依。再次，要加大相关法律法规的执行和处罚力度，对违反会计法律法规的企业单位和主要负责人要予以公开披露和惩处，做到违法必究，以发挥社会警示作用。最后，正确引导和完善社会监督机制，保障新闻媒体和社会公众的监督权利，维护监督者的利益，使会计监督透明化和科学化。

第二，改变监督方式，发挥政府监督的作用。我国政府享有对会计工作和会计人员直接管理权，这一管理模式忽视了会计行业社会化管理在会计监督中的作用，导致会计监督工作的僵化、低效率。笔者认为改变政府监督可以采取以下措施：一是政府作为管理机关，要严格规范会计监督管理相关职能部门的职权范围，协调各部门科学合理分工、各负其责、信息共享，有效避免重复监督带来的资源浪费和损失，降低政府监督的成本，提高政府监督的质量和效率。二是通过制度设计和体制创新，建立可操作性强的政府会计监督长效机制，使监督工作制度化、规范化。如可以通过体制改革赋予会计行业组织（如会计协会）部份管理权，利用行业自律管理来有效发挥会计监督的作用。三是建立信息时时共享制度，使财政、审计、税务、工商、银行监管和证券监管等相关部门提供的信息能通过授权及时查询和共享，这样既可以降低获取信息的成本，也可提高会计监督的信息化水平。

第三，改变会计人员管理制度，提高会计监督有效性。目前，政府对会计人员的管理主要体现在如组织专业技术资格考试、证书发放及继续教育等方面，至于人事管理、职务晋升、工资待遇等则由企业单位决定，对会计人员的奖惩也不规范。现行法规制度来看，会计人员应如何发挥会计监督作用缺乏相应的实施细则和激励措施，从而弱化了新会计法赋予会计人员的监督职能。政府应着力改变会计人员管理制度，强化会计人员的中立者身份，确实发挥内部会计监督作用。首先，要加强诸如会计人员的人事管理、工资待遇确定、绩效评价和奖惩、会计委派等方面工作，保证会计人员从业的中立性。其次，要进一步研究和探索已试点推行的会计委派制度的成果经验，完善相关法律法规措施，在兼顾国家和企业单位利益的同时，使会计委派制度科学化、制度化。再次，提高会计从业人员入门关，保证持证人员必须具备较高的业务水平，熟悉会计相关法律法规，能够真正发挥会计监督作用。

第四，健全内部控制，发挥内部监督的作用。我国企业单位普遍存在会计监督不力现象，问题在于企业单位对建立内部控制的重视程度不够以及现有内部控制没能有效实施。事实上健全有效的内部控制是发挥内部会计监督作用的重要保证。如何健全和有效实施内部控制，可以采取以下措施：一是财政部门作为会计主管部门，应加大对企业单位管理层和会计等相关人员的宣传教育，让他们认识到实施内部控制的重要性，从而建立起良好的内部控制实施环境，否则再好的制度也是形同虚设。二是完善法人治理结构，加大中小股东的投票权，防止大股东一人说了算，提高管理决策的民主性和科学性。

会计法律论文:小议我国会计法律制度的完善诠释

【论文摘要】公司治理涉及各种利益相关者责权利的划分和制衡。会计是连接权利和利益的纽带，会计信息质量在公司治理结构中扮演着重要的角色。公司治理中对各种利益相关者的约束与制衡机制需要以会计信息作保障。会计目标与公司治理目标具有内在的关联性，在我国公司目前所处的经济环境下，公司目标是影响公司治理结构的重要因素会计法律制度的完善对我国公司治理具有重要的意义。

【论文关键词】公司治理；会计目标；法律经济学；会计立法

一、引言

公司治理是指连接并规范所有者、支配者、决策者、执行者以及使用者相互关系的权、责、利关系合理匹配的制度安排。从本质上讲，公司治理结构是企业所有权安排的具体化，是有关公司控制权和剩余索取权分配的一整套法律、文化和制度性安排，这些安排决定了公司的目标、行为，决定了公司利益相关者中在公司治理关系中的地位。股东、经管阶层和其他利益相关者，对企业实际控制权的影响最终表现为对其利益实现程度的影响，而公司会计活动的结果，具有直接调节各利益相关主体利益的作用。因此，在公司治理中，会计目标的实现与公司治理目标具有内在的关联性。一方面，会计功能的发挥与控制目标的实现有赖于规范的公司治理结构;另一方面，由于会计信息在公司治理中具有反映、控制和监督的功能，会计行为可以在公司治理中发挥重要作用。在维护企业所有者和利益相关者的合法权益方面，会计法与公司治理的目标是一致的。中国企业股份制改造以来，法学界对会计法律制度的研究虽然已经取得一定的成果，但从公司治理的视角研究会计法律制度却明显滞后于我国公司治理的实践，已有的成果也局限于公司治理结构缺陷的角度研究公司的会计行为，这种研究方法由于规范分析方法的缺失，其研究会成果对公司治理与会计立法并无多大助益。本文在分析国外有关会计目标理论的基础上，会计目标模式与公司治理模式之间的互动与对应关系进行了归纳和评析，并对我国会计法律规范的完善进行了初步构想。

二、会计目标的价值基础与公司治理模式的选择

会计目标是公司治理模式选择的基础，也是从法律经济学视角研究会计法律规范的逻辑前提。在不同的社会经济环境和法律制度背景下，人们对于会计目标的价值基础就有不同的的认识。自上世纪60年代以来，两大法系国家关于会计目标价值基础的争论就一直没有停息，其中有代表性的观点主要体现在以下两派学说之中，即受托责任学派和决策有用学派。尽管两个学派的观点有一定的局限性，但其关于会计目标价值基础的理论观点，对两大法系国家公司治理模式的影响是深远的。

(一)受托责任学派与内部治理为主导的“德日治理模式”

受托责任学派形成于公司制盛行之时。该学派认为，由于社会资本所有权和经营权相分离，必然造就资本所有者与经营者之间的委托关系，在这种关系中，受托经营者应当对委托者尽忠诚、勤勉的义务，会计目标就是向资源的提供者报告资源受托管理的情况。此种理论观点称之为“受托责任观”。在德日为代表的大陆法系国家，主导会计目标价值的理论基础即是“受托责任观”。由资本市场的欠发达，德日企业的融资主要依赖于银行贷款，银行是主要的会计信息使用者，会计目标的定位必然要倾向于银行。在德日模式下，公司治理主要依靠内部控制机制对管理当局进行监控，会计的基本目标主要是反映经营者受托责任履行情况的信息。

(二)决策有用学派与外部治理为主导的“英美治理模式”

决策有用学派是在证券市场规模日益扩大化和规范化的历史背景下形成的。在该学派看来，会计目标就是向信息使用者提供有利于其决策的会计信息，因此认为会计信息是资源利用决策的基础。在英美为代表的普通法系国家，主导会计目标价值的理论基础即是“决策有用学观”。由于英美国家具有高度发达的资本市场，投资者必须通过资本市场以股票或其他证券买卖的方式来决定自己的投资方向，社会资源分配主要通过资本市场进行，其会计目标必然定位于决策有用观。在英美模式下，公司治理主要依靠外部控制机制对公司经理层进行监控，会计就以为公司经营者的经营者提供决策有用的信息为基本目标。

三、对会计目标与公司治理关系的法律经济学评价

(一)利益相关者共同治理公司的法律经济学价值

如上所述，受托责任学派把会计目标定位于为公司股东的投资决策需要，决策有用学派则把会计目标定位于公司经营者的经营决策需要，两者实际上都只是客观反映了现代公司的产权特点，而对其他利益主体的关注是不充分的。从法律经济学的角度来看，会计目标如果定位于单一的主体，则构成对效率价值与公平价值的双重拟制，从而在根本上动摇公司存在的社会经济基础。公司不仅仅是股东和经理层的事业，而且需要关注各利益相关者的权益。在市场经济体制中，这些利益相关者彼此之间的关系是一种平等交易的契约关系。在这组合约安排中，公司作为他们之间合约的连接点，将这些利益相关者紧密地联结在一起。因此，公司治理在承认和保护股东利益的同时，还要权衡和调节各种利益冲突。

“效率”指资源的有效使用与有效配置，“公平”是指获取收人或积累财产的机会公平。效率之所以重要，是因为在没有效率或效率低下，生产力就不可能发展，产品与劳务的供给就不可能充裕，公平也就失去了实现的物质保障。但一个公司为追求效率而不顾公平，它就因无法赢得包括利益相关者在内的广大投资者的信赖而维持公司的高效率。值得注意的是，在我国社会主义市场经济的初级阶段，国家是重要的利益相关者，会计目标的确定也要受制于现行的公法制度框架，满足国家宏观调控的需要。

因此，在进行价值选择时，我们不能效率与公平绝对化，而应该在肯定公司治理机制奉行效率优先价值取向的同时，也不能忽视兼顾公平的价值要求。

(二)我国公司治理结构的特征与会计目标定位的路径

1、我国公司治理结构的特征:一是资本市场不发达。企业的经营活动并不是完全以资本市场为导向，在较长的一段时间里，资本市场都不会在企业资本筹集上发挥主要作用，企业大量资本的取得，仍大都采用直接投资的方式，只有少部分资金从资本市场筹集。在我国市场和法律制度不完善的情况下，交易的不规范是普遍的存在的;二是股权高度集中。在资本市场完善的情况下，股东可以“用脚投票”来对公司的经营不善及时作出反映。然而，我国目前的证券市场还只是企业的融资渠道，通过资本市场对经营者实行外部约束的机制还没有形成;三是内部人控制严重。董事会本应在监督经营者方面起重要作用，但我国目前大多数上市公司的董事会存在着董事会地位模糊的现象，董事会在公司治理中发挥应有作用的机制缺乏必要的保障。

2、我国公司会计目标定位与路径选择

根据我国公司治理结构的特点和会计立法的现状，我国公司会计目标应该定位为:会计人员在依法享有会计权利的前提下，有效地履行义务，创造出既忠实于会计现象又对社会有着较高利用价值的会计信息。从长期看，“决策有用观”是会计目标的必然选择，但“决策有用观”是建立在完全有效的证券市场假设基础上的。而在中国当前的会计环境下，证券市场刚刚发展还很不完善，由于市场机制不完善，市场会计信息使用者对真实的会计信息需求严重不足，公司治理结构存在障碍，会计信息失真是当前我国会计市场存在的主要问题，因此应更强调会计信息的可靠性，即定位于“受托责任观”为主。随着中国会计环境的健全，资本市场发育成熟，并在社会经济中具有全面影响时，再逐步提高会计信息的相关性，再定位于“决策有用观”。

四、完善我国会计法律制度的基本构想

自改革开放以来，我国的会计制度改革取得了辉煌的成就，会计立法也取得了丰硕成果。然而，随着公司股份制改造和公司治理实践的逐步深人，会计立法的滞后与不足也逐渐显露出来。为规范公司治理，我国会计法律制度急需在以下几个方面进行完善。

(一)会计监管体系

会计监管模式可分为行业自律、政府主导以及政府监管与行业自律相结合三种模式。笔者认为，在我国目前的经济环境下，我国的会计监管体系应该包括会计监管立法体系和会计监管执法体系。会计监管的立法体系解决的是会计监管的法律建设问题，它是实现会计监管的手段和工具;会计监管的执法体系需要从会计监管活动中各要素之间的互动关系来体现，它主要包括会计监管主体、会计监管对象以及会计监管范围等问题。如上所述，这种“三位一体”的会计监管体系框架是由我国公司的会计目标与公司治理模式决定的。

(二)会计监管体制

由于我国现行会计法确立的是政府主导型监管模式，因而会计监管体制主要涉及到会计监管权的设定和分配。由于我国目前实行的是多头监管体制，会计法律规范之间冲突严重，极不利于公司会计目标的实现，有必要进行改革和完善。笔者认为，监管体制的改革和完善必须解决以下几个问题:明确会计主体的法律责任，建立诉讼机制，实行民事赔偿责任追究制度;统一会计立法，加强会计法律规范之间的协调性;明确监管主体之间的权责，建立责任追究机制等。

(三)法律责任制度

目前的法律对于会计、会计监管中的法律责任虽然已经有了许多规定，但是无论从立法上还是从实践上看，主要还存在以下问题:一是会计人员的民事责任缺位是立法上的一大缺陷;二是司法会计制度不适应改革的需要;三是有关监管者的法律责任规定不够明确。这些问题，应成为进一步完善我国会计立法的重要内容。

(四)会计国际化

按照国际会计规范的构成构建我国会计准则的结构框架。内容包括以下两个方面的内容:一是加快具体会计准则的制定、颁布和实施，尽早实现从行业会计制度向具体会计准则的转变;二是参照国际会计准则体系的构成，补充和完善我国会计准则的相关内容，如物价变动会计准则、施工合同会计准则、租赁会计准则、外币汇率变动影响会计准则、金融工具会计准则等等。值得注意的是，由于我国是社会主义国家，其基本经济制度决定了会计制度的制定应能体现会计主体利益与国家利益协调的要求。我国的市场经济是宏观调控下的市场经济，会计制度的制定不仅要满足会计主体核算与报告财务状况及经营业绩的需要，而且要满足国家宏观调控的需要。

五、结语

在我国经济转轨的过程中，我们必须意识到经济的发展程度、企业的组织形式以及银行的作用对公司治理和会计目标的影响。转轨经济的公司治理和会计目标模式应该植根于现实的经济与社会环境。中国目前的国情以及公司治理结构发展现状来看，中国上市公司治理结构过渡发展目标模式应是“市场导向型”与“行政监管导向型”相结合的模式。无论是加强会计立法，还是加强公司治理，两者的最终目标都是一致的整理。

会计法律论文:会计法律责任深究

【摘要】会计法律责任是指违反会计法律规定,作出违法会计行为的单位和个人,依据会计法律或相关法律规范应当承担的责任。《会计法》规定的违法行为种类、违法行为主体及其应承担的法律责任尚不完备,需要进一步完善。

【关键词】会计违法行为;违法行为主体;法律责任

法律责任是违法行为人依照法律规定对其违法行为应当承担的、具有国家强制性的法律后果,是法律规范的重要组成部分。会计法律责任是指违反《会计法》的行为人,依据会计法律或相关法律规范应当承担的责任。《会计法》规定了违法行为、违法行为主体、法律责任的种类。

1会计违法行为

根据《会计法》的规定,会计违法行为主要有以下13种:1、不依法设置会计帐簿的。2、私设会计帐簿的。3、未按照规定填制、取得原始凭证或者填制、取得的原始凭证不符合规定的。4、以未经审核的会计凭证为依据登记会计帐簿或者登记会计帐簿不符合规定的。5、随意变更会计处理方法的。6、向不同的会计资料使用者提供的财务会计报告编制依据不一致的。7、未按照规定使用会计记录文字或者记帐本位币的。8、未按照规定保管会计资料,致使会计资料毁损、灭失的。9、未按照规定建立并实施单位内部会计监督制度或者拒绝依法实施的监督或者不如实提供有关会计资料及有关情况的。10、伪造、变造会计凭证、会计帐簿,编制虚假财务会计报告,隐匿或者故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计帐簿、财务会计报告的。11、授意、指使、强令会计机构、会计人员及其他人员伪造、变造会计凭证、会计帐簿,编制虚假财务会计报告或者隐匿、故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计帐簿、财务会计报告的。12、单位负责人对依法履行职责、抵制违反本法规定行为的会计人员以降级、撤职、调离工作岗位、解聘或者开除等方式实行打击报复的。13、财政部门及有关行政部门的工作人员在实施监督管理中滥用职权、玩忽职守、徇私舞弊或者泄露国家秘密、商业秘密,将检举人姓名和检举材料转给被检举单位和被检举人个人的。

2会计法律责任主体

《会计法》规定了违法会计行为,有违法会计行为的存在,就必然有违法行为主体即法律责任主体,因为违法者必须对其违法行为后果承担责任。这里使用责任一词,主要是想讨论哪些人应当对一个单位的会计违法行为承担责任。实践中,会计违法行为较为突出,但对其责任人却难以追究责任。究竟哪些人应当对会计违法行为承担责任,《会计法》必须作出明确规定。就现行会计法的规定看主要有这样几种:单位负责人(或单位领导人)、会计人员以及单位的外部关系人(如政府部门、注册会计师等)都是会计责任人,但如何界这些责任人及其相互间的关系,有必要进行讨论。

2.1单位负责人

单位负责人,是指单位法定代表人或者法律、行政法规规定代表单位行使职权的主要负责人。负责本单位全面工作,对会计违法行为负当然责任。单位负责人应当如何承担责任,《会计法》作出了明确规定。(1)单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责。应当保证财务会计报告真实、完整。(2)财务会计报告应当由单位负责人…签名并盖章。(3)位负责人应当保证会计机构、会计人员依法履行职责,不得授意、指使、强令会计机构、会计人员违法办理会计事项。从这些规定可以看出,单位负责人的责任主要有两种,一是保证会计工作和会计资料的真实性和完整性。二是保证会计机构和会计人员依法履行职责。但是《会计法》没有明确规定单位负责人不履行这些职责的法律责任。仅在第四十六条规定了单位负责人对依法履行职责、抵制违反《会计法》规定行为的会计人员以降级、撤职、调离工作岗位、解聘或者开除等方式实行打击报复,应承担的法律责任。

2.2会计机构、会计人员

会计机构、会计人员是会计工作的主要承担者。《会计法》明确规定各单位应当根据会计业务的需要,设置会计机构,或者在有关机构中设置会计人员并指定会计主管人员。国有的和国有资产占控股地位或者主导地位的大、中型企业必须设置总会计师。会计机构内部应当建立稽核制度。出纳人员不得兼任稽核、会计档案保管和收入、支出、费用、债权债务帐目的登记工作。会计机构、会计人员依照本法规定进行会计核算,实行会计监督。会计机构、会计人员必须按照国家统一的会计制度的规定对原始凭证进行审核,对不真实、不合法的原始凭证有权不予接受,并向单位负责人报告;对记载不准确、不完整的原始凭证予以退回,并要求按照国家统一的会计制度的规定更正、补充。另外,《会计法》第三十一条规定,按照有关法律、行政法规规定,须经注册会计师进行审计的单位,应当向受委托的会计师事务所如实提供会计凭证、会计帐簿、财务会计报告和其他会计资料以及有关情况。任何单位或者个人不得以任何方式要求或者示意注册会计师及其所在的会计师事务所出具不实或者不当的审计报告。财政部门有权对会计师事务所出具审计报告的程序和内容进行监督。

通过以上规定可以看出,《会计法》规定的会计机构和会计人员应该包括两类,一类是根据会计法规定,各单位内部设置的会计机构和会计人员,另一类是外部会计机构,主要指会计师事务所。在实践中,会计师事务所往往会因某种原因,出具虚假会计报告,作出违法会计行为,影响会计信息的真实性,使相关单位和个人蒙受不必要的损失。因而外部会计机构也应当成为会计法律责任的承担者。

2.3财政部门及有关行政部门的工作人员。

《会计法》明确规定财政部门有权对会计师事务所出具审计报告的程序和内容进行监督。财政部门对各单位是否依法设置会计帐簿,会计凭证、会计帐簿、财务会计报告和其他会计资料是否真实、完整,会计核算是否符合本法和国家统一的会计制度的规定,从事会计工作的人员是否具备从业资格等情况实施监督。同时明确规定,财政、审计、税务、人民银行、证券监管、保险监管等部门应当依照有关法律、行政法规规定的职责,对有关单位的会计资料实施监督检查。由此可知,以上财政及相关部门是会计工作的监督主体,应当承担监督不力的法律后果。至于其是否应当承担违法会计行为责任(主要指经其监督检查后仍发生的违法行为),《会计法》则没有规定。还规定,财政部门及有关行政机关是违法会计行为的行政处罚部门,其工作人员在实施监督管理中滥用职权、玩忽职守、徇私舞弊或者泄露国家秘密、商业秘密,构成犯罪的,依法追究刑事责任;尚不构成犯罪的,依法给予行政处分。

3法律责任及其完善

3.1会计法规定的法律责任类型。

《会计法》规定的会计违法行为应承担的法律责任主要有两种,包括行政责任和刑事责任两种。行政责任包括行政处罚和行政处分。目前我国会计法律责任以行政责任为重,并以财政部门为主,由审计、税务、银行、证券、保险等多个部门参与共同对会计违法行为追究行政责任,其他法律对会计违法行为也作了追究行政责任的规定,如税法规定,未按照规定设置、保管账簿或者保管记账凭证和有关资料的;或者未按照规定将财务、会计制度或者财务、会计处理办法和会计核算软件报送税务机关备查的,由税务机关责令限期改正,可以处二千元以下的罚款;情节严重的,处二千元以上一万元以下的罚款。《会计法》和《公司法》中都规定了对会计违法行为根据情节严重程度分别做罚款、吊销资格证书等行政处罚。行政处分主要有降级、撤职、开除等。《会计法》规定的刑事责任主要体现在第四十二条到四十九条,明确规定,违法行为严重构成犯罪的,依法追究刑事责任。

3.2会计法律责任的完善。

完善《会计法》关于法律责任的规定

(1)应当明确,《会计法》应当制裁哪些违法行为。因为会计工作是一种社会性活动,其影响对象具有不确定性,一张不合法的原始凭证,不仅影响本单位会计信息的准确性和以此为依据进行分配、投资等工作的其他会计信息使用者,还可能影响原始凭证开出方的会计信息的准确性和其他相关会计信息,而准确认定该原始凭证对各利益关系者的危害程度是非常困难的。因此《会计法》只能规定,凡不符合《会计法》规定的,即为违法行为,应当承担法律责任,而不联系该违法行为所造成的实际后果,如果该违法行为造成了实际后果,当按照其他法律规定进行制裁,如《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条规定,纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证,或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入,…,不缴或者少缴应纳税款的,是偷税。对纳税人偷税的,由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金,并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款;构成犯罪的,依法追究刑事责任。如果一种会计违法行为没有确定的侵害对象而给予法律制裁,是否会有失公平?笔者认为,由于会计违法行为所侵害对象的不确定性,只能一经发现存在违法行为即给予相应法律制裁,就像对违法持枪者并不考虑其是否造成实际危害一样,这是法律实施所必须付出的社会成本,不这样就无法根治会计秩序混乱的顽症。

(2)应考虑《会计法》与刑法的衔接问题。一般而言,会计工作中的违法行为只是实施其他违法目的的手段,如通过造假账而偷税、贪污、行贿等,单纯为了会计工作自身目的而故意违法似不多见。由于刑法等相关法律对偷税、贪污、行贿等违法行为有相应的制裁规定,因而《会计法》仅仅原则性规定追究刑事责任。但《刑法》中关于会计犯罪的规定仅是提供虚假财务会计报告罪,打击报复会计人员罪,而且主体上有所限定(如提供虚假财务会计报告罪仅适用于公司制企业),相对于会计秩序混乱的状况而言,其惩治力度稍感不够,或相应增加罪名,或扩大主体范围,以打击会计工作中的违法犯罪行为。如可增加扰乱会计秩序罪名,以制裁乱设账、假造凭证以及隐匿、故意销毁会计资料等违法报告罪的基础上,扩大主体范围,凡是对外筹资以及对外提供会计报表的单位,都适用该条规定,以制裁假造会计报表的违法犯罪行为。另外,《会计法》关于刑事责任仅规定,构成犯罪的,追究刑事责任。至于在什么条件下构成犯罪,如何追究刑事责任,应当承担哪些刑事责任,则没有明确规定。刑法仅在第201条规定了伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证,在帐簿上多列支出或者不列、少列收入偷税的法律责任,在第229条提到提供虚假证明文件的违法会计行为应承担的责任。

(3)关于会计责任的承担问题。

3.1对单位负责人应承担的法律责任规定不明确。在许多情况下,单位负责人对违法会计行为难辞其咎,不追究其法律责任不足以遏制违法行为的发生。

3.2对有关部门的法律责任规定不明确。影响单位会计工作和会计信息质量的不仅仅是单位内部的有关人员,往往还有单位外部的有关部门和人员如管理部门、注册会计师等。从我国实际情况看,有关部门指使、强令某个单位编造虚假会计信息的现象不在少数。因此,《会计法》应当对影响一个单位会计工作和会计信息质量的外部因素作出相应约束,并明确法律责任,以防范和制止这类问题的发生。

3.3规定对会计机构或者会计人员给予行政处分处罚较轻且效果不佳。根据我国的行政管理体制,行政处分的主体是单位,而一般情况下,违法会计行为往往与单位或者其负责人有关,行使行政处分权的效果可想而知。因此,完善《会计法》关于法律责任的规定非常重要。(责任编辑:饶湘)

会计法律论文:会计法律存在问题思考论文

一、当前存在的若干会计法律问题

1.现行法规中重视行政及刑事的处罚，轻视民事处罚。我国的经济体制原从计划经济中脱胎而来，现有的法规还是体现了较多的计划经济色彩，即往往比较重视行政及刑事的法律处罚，而轻视民事法律关系的调节。例如，在《证券法》中，用了很大篇幅描述提供虚假会计信息应承担的行政责任及刑事责任，仅在第62、69、161、202以及207条中，简单地提及提供虚假会计信息的责任人应承担赔偿民事责任，至于什么是虚假会计信息，如何认定虚假会计信息，如何处理这一民事责任，几乎没有涉及，这就给具体的司法判决带来了很大的不确定；陛。即使在《会计法》中也是只字不提会计问题中的民事责任问题。类似的问题，也反映在《公司法》、《合同法》等其他有关的经济法规中。

2.缺乏对虚假会计信息具体认定的法律规定。尽管在《证券法》、《公司法》以及相关的法规中，已经规定了出具虚假会计信息的有关人员要承担民事赔偿责任，但是，如何认定虚假会计信息，往往规定得过于原则与抽象，这就给司法实践带来一系列的问题。

第一，对于什么是虚假会计信息，如何确认虚假会计信息，这是一个相当复杂的法律问题，不同阶层的人士会有不同的标准：专业人士通常是以专业标准为依据，只要符合；专业标准，不管会计信息反映的内容与事实是否有出入，都不将其认定为虚假会计信息；非专业人士则通常认为，只要会计信息所反映的内容与事实有所出入，则该项会计信息就属于虚假信息。由于会计信息的使用者及有关的司法部门一般都是非专业人士，一旦因会计信息问题引起法律冲突，在认定某项会计信息是否虚假时，如法律上没有明确规定，司法部门往往以最为简便的方法来判定会计信息是否虚假，这就是以事实作为标准。有关这方面的经验教训，已大量发生在与验资有关的民事纠纷中。

第二，即使法律上已认定一项会计信息是虚假的，但如何来界定这项虚假会计信息的产生是故意还是过失，又是一个法律难题。因为区分故意与过失，在对虚假会计信息的责任人员量刑时，是非常重要的。前者不仅要承担民事赔偿责任，而且要承担刑事责任，而后者还要在分清程度不同的情况下，确定不同的民事责任：如属于重大过失，其承担的民事责任就相对要大些，赔偿的金额就可能较高；对于一般过失，则赔偿的责任就较轻。但是，要界定产生虚假会计信息是故意还是过失，即使是专业人士，有时也是难以胜任的。

第三，也就是目前存在的最大问题是：虽然确认了某项会计信息是虚假会计信息，并已认定了虚假会计信息的责任人员，但如何承担民事赔偿责任，应赔偿哪项经济损失，在法律上仍是一个非常模糊的问题。目前司法界对于注册会计师出具虚假验资报告的，是以验资金额的不实部分作为赔偿金额，而不是以会计信息使用者使用该虚假会计信息实际受到损失的金额为依据。然而这一规定，并不适用于所有与虚假会计信息有关的法律冲突。如上海贝龄微电子公司的盈利预测报告中，由于有关部门的过失，使得每股盈利0.39元误登为0.43元，按照司法解释中的有关赔偿要求，注册会计师每股仅需赔偿0.04元，这对损失了成千上万元的投资者来说，显然是不公平的。

3.关于虚假会计信息法律责任分担问题。由于虚假会计信息会带来严重的社会经济后果，因此，对制造与公布虚假会计信息的责任人员追究法律责任，特别是民事赔偿责任是理所当然的。然而，一项虚假会计信息的披露，从原始凭证开始、直至报表的公布，中间有着非常多的环节：如公司的财务人员、财务经理、公司总经理、注册会计师、公司监管机构、会计信息的媒介以及会计信息使用者本身。如何确定这些不同环节的法律责任，也是一个非常棘手的问题。

在现有的《公司法》、《证券法》中，都强调了制造虚假会计信息的公司管理部门与财务主管要承担法律责任，而《注册会计师法》第42条也强调注册会计师因过失要对虚假会计信息承担责任。同时，有关法规也规定了监管部门的失职亦应承担责任。但是，对同一案件的虚假会计信息责任究竟如何分担，从未在任何的法规中予以规定。这样在司法实践中，当一项虚假会计信息涉及到多个环节时，司法部门只能采用“非理性无限连带责任”的判例原则，即谁最有能力承担经济赔偿，就由谁来承担责任，这也就是所谓的“深口袋理论”。这一理论的贯彻，从表面上来看，起到了符合平衡社会机制的作用，但实际上由于责任与权利不相配比，这种处罚不当已产生了一些不良后果。例如，根据有关方面的调查，由于美国六大会计师事务所有相当的经济赔偿能力，因此，在虚假会计信息的赔偿金额中承担了大部分责任，截至1995年底，美国六大会计师事务所总计面临300亿美元的索赔，这甚至超过了其资本总和的20倍。这样，就变相地鼓励那些经济承担能力较差的人员去制造虚假会计信息，而将责任转移到有经济承担能力的这一方。

二、解决我国会计法律问题的若干设想

1.借鉴国际法务会计经验，开展我国会计法律问题的规范理论研究。针对普遍存在的会计实务中的法律问题，以会计与法律相结合的一门边缘学科应运而生，这就是被称为“法务会计”的一个新会计分支。作为一种学科，它主要处理财务事实与企业违法问题的关系，并运用于法律上的鉴定。欧美各国会计界已开始对法务会计开展了广泛研究，有关这方面的论文与专著亦层出不穷，世界著名的“五大”会计师事务所也对这一问题予以特别的关注，不仅纷纷成立了科研小组，而且还专门设置了法务会计部门，以应付社会的需要。

法务会计不仅在理论上得到总结，在实践中也被

广泛运用。例如，法庭调查美国最大的舞弊丑闻案——麦克威尔通讯公司舞弊案时，美闰普华会计师事务所的注册会计师就作为法务会计人员，在法庭上予以作证。又如，在调查第二次世界大战中瑞士银行侵占犹太人存款事件中，五大会计师事务所共起用了450个法务会计人员，才得以完成客户的委托。由此可见，研究与借鉴国际法务会计的基本理论，是解决我国会计法律问题的首要方法之一。

2.通过现有的会计诉讼案例，加强对我国会计法律问题的实证研究。会计诉讼案例，历来是世界各国会计理论界最为重视的研究领域之一。每一个重大会计诉讼案例的发生，都对社会经济造成了一定冲击，而且，每一个重大会计诉讼案例的背后，总是隐含着一些深层次的法律问题：要么是会计理论滞后于实务，使得会计法律的制定者无法预见可能发生的新情况，没有及时制定应有的新法规，导致了会计实务界的失误；要么是会计实务界对现有的会计法规缺乏应有的理解，使会计实务发生偏离……。认真研究这些重大的会计诉讼案例，寻求其产生根源及对策，已成为世界各国会计理论界对会计法律问题进行研究的最好方法。当前，我国已发生了不少重大的会计案例，如深圳原野、红光实业、琼民源、东方锅炉等舞弊案，都是出于利用虚假会计信息为个人或小集团谋取私利。通过会计案例，加强会计法律问题的实证研究，是妥善解决我国会计法律问题的又一个重要途径。

3.设立会计法律监督机构，强化对会计人员法律责任的监督。当前，我国在设立会计监管部门时，主要强调的是技术管理，其次强调的是行政处罚。监管部门的大部分精力放在会计技术规范的制定与协调上，并对一些违规、违纪现象进行行政处罚。这些技术标准是判断会计行为是否合法的依据，对我国的会计改革是非常必要的，然而，随着市场经济的逐步完善，我国的会计监管要逐步转移到法律问题的协调上。一旦遇到诸如会计信息理解方面的法律冲突时，作为会计监管部门，应站在独立客观的立场上，对这些会计信息予以鉴定，并作出相应的结论，以便给有关司法部门提供依据。有关这方面的任务，将会随着市场经济的日趋完善越来越迫切。在会计监管部门中设立法律监督分支机构，强化对会计人员的法律责任监督，将成为我国会计监管部门今后的重要任务之一。

普及会计人员的法律知识，强化会计人员的法律责任，是有效处理会计法律问题的又一有效手段。从当前看，我国会计人员的法律意识非常淡薄，总认为会计信息的差错只是工作态度问题，而没有将其放到法律责任的高度，例如，前些年公布的上市公司财务报表，其低级差错之多，其问题之严重，令人瞠目。因此宣传普及会计法律知识，对我国会计人员素质的提高是非常重要的。

会计法律论文:企业负责人会计法律浅议论文

摘要：新《会计法》首次明确了企业负责人为本企业会计行为的责任主体，是会计行为的第一责任人，明确了企业会计责任主体的法定职责和法律责任，加大了对违法会计行为的惩治力度。提高法制观念是企业负责人防范会计法律责任风险的基本前提；建立健全有效的内部控制制度，发挥内部审计的监督职能是企业负责人防范会计法律责任风险的有力保证。

关键词：企业负责人会计法律责任风险

一、提高法制观念，摆正企业负责人在本企业会计工作中的位置

企业负责人是本企业的法人代表，对本企业的会计工作负有不可推卸的责任。企业负责人应加强对以《会计法》为代表的财经法规的学习，了解《会计法》所提出的要求以及相应的法律责任，从思想上充分认识、高度重视《会计法》在规范会计行为、保证会计信息质量方面的重要意义。

在市场经济条件下，一些企业的领导为追逐政治或经济上的私利，指使会计部门和会计人员弄虚作假：一些政府官员为完成经济指标，强令下面虚报瞒报。《会计法》第28条规定：“企业负责人应当保证会计机构、会计人员依法履行职责，不得授意、指使、强令会计机构、会计人员违法办理会计事项。”第46条规定：“企业负责人对依法履行职责、抵制违反本法规定的会计人员以降级、撤职、调离工作岗位、解聘或者开除等方式实行打击报复，构成犯罪的，依法追究刑事责任i尚不构成犯罪的，由其所在单位或者有关单位给予行政处分。”这些条款都不容置疑地表明企业负责人在会计法律责任面前难辞其咎，再也不能以“自己不懂会计业务”或“不知情”“事前不知”，或所用会计人员“不熟悉会计业务”等为借口，来推卸或减轻责任。所以，企业负责人应认真学习会计法，提高法制观念，摆正企业负责人在本企业会计工作中的位置，正确履行其会计责任。否则，很容易遭遇法律责任风险。

二、加强对财会知识的学习，提高辨别、区分违法会计行为的能力

会计是二个行为过程，企业负责人是会计行为的重要参与者，各种会计政策的贯彻执行，各种重大会计事项的决策等，都离不开企业负责人的参与。会计又是一门专业性、实践性很强的学科，有一套完整的理论体系。在我国，大部分负责人没有接受过系统的财会知识教育，这与西方一些发达国家形成鲜明的对比。

负责人首先应掌握会计基础知识和会计基本原则，包括会计的职能和作用、一般原则、会计处理程序和方法等等。在此基础上进一步学习国家统一的会计制度，学会读懂和分析财务会计报告，包括资产负债表、利润表、现金流量表以及会计报表附注和财务情况说明书等。负责人只有熟悉掌握了财会知识，才能提高自己辨别、区分违法会计行为的能力，才能保证本企业的会计工作和会计资料的真实性、完整性，才能充分掌握企业经营管理的全面情况，控制会计行为，防范会计风险，从而保证财务会计报告的真实和完整。

三、重视会计人员配置和会计机构建设，建立健全行之有效的内部控制制度

负责人是会计责任主体，要保证会计信息的真实、完整，除了自己遵守《会计法》，不授意、指使、强令会计人员违法办理会计事项外，还必须防止会计机构内部人员的作假舞弊行为。首先，负责人要关注会计人员的配置，重视会计人员的职业继续教育，本着“以人为本”的原则，选拔任用素质高、道德品行好的人才，提高会计工作质量和效率，从而减少单位负责人由于会计人员的败德行为带来的法律风险；其次，负责人应重视会计机构的建设，通过建立健全行之有效的内部控制制度和内部制约机制，明确会计相关人员的职责权限、工作规程和纪律要求，坚持不相容职务相互分离，确保不同机构和岗位之间的权责分明，相互制约、相互监督。

四、正确认识会计监督的重要地位，充分发挥内部审计的监督职能

《会计法》强调内部会计监督的目的在于：要使违法违纪行为首先遏制在会计工作初始阶段，不能将不法行为放纵到发生并铸成事实后，再寄希望于社会中介机构去审计、财政等执法部门去查办以及社会和政府的监督上。从规避会计法律责任的角度来看，负责人应高度重视会计的监督职能，正确认识会计监督的重要地位。

会计监督是现代经济管理的重要组成部分。会计工作与其他工作的根本区别就在于它的政策性和法制性，会计人员行使职权受法律保护。负责人要建立健全本企业的会计监督制度，保证会计机构和会计人员依法履行职责，只有正视会计监督的法律地位，负责人才能严格自律，遵守会计法，杜绝授意、指使、强令会计人员干其随心所欲的事。目前，在一些企业管理者为了追求自身短期利益最大化，指使、授权会计机构、会计人员做假账，伪造会计凭证，办理违法会计事项，从而使得会计工作受制于管理当局，不能独立行使其监督职能，破坏了正常的会计工作。实行会计委派制是现代企业制度下加强所有者监督，维护所有者权益的需要。委派制的目的是执行会计监督的会计人员与被监督企业分离，不存在人事及经济利益关系。因此，实行会计委派制、借助企业外部会计专业力量进行财务监督是必要的和可行的。

会计法律论文:我国会计法律制度的完善探究论文

【论文摘要】公司治理涉及各种利益相关者责权利的划分和制衡。会计是连接权利和利益的纽带，会计信息质量在公司治理结构中扮演着重要的角色。公司治理中对各种利益相关者的约束与制衡机制需要以会计信息作保障。会计目标与公司治理目标具有内在的关联性，在我国公司目前所处的经济环境下，公司目标是影响公司治理结构的重要因素会计法律制度的完善对我国公司治理具有重要的意义。

【论文关键词】公司治理；会计目标；法律经济学；会计立法

一、引言

公司治理是指连接并规范所有者、支配者、决策者、执行者以及使用者相互关系的权、责、利关系合理匹配的制度安排。从本质上讲，公司治理结构是企业所有权安排的具体化，是有关公司控制权和剩余索取权分配的一整套法律、文化和制度性安排，这些安排决定了公司的目标、行为，决定了公司利益相关者中在公司治理关系中的地位。股东、经管阶层和其他利益相关者，对企业实际控制权的影响最终表现为对其利益实现程度的影响，而公司会计活动的结果，具有直接调节各利益相关主体利益的作用。因此，在公司治理中，会计目标的实现与公司治理目标具有内在的关联性。一方面，会计功能的发挥与控制目标的实现有赖于规范的公司治理结构;另一方面，由于会计信息在公司治理中具有反映、控制和监督的功能，会计行为可以在公司治理中发挥重要作用。在维护企业所有者和利益相关者的合法权益方面，会计法与公司治理的目标是一致的。中国企业股份制改造以来，法学界对会计法律制度的研究虽然已经取得一定的成果，但从公司治理的视角研究会计法律制度却明显滞后于我国公司治理的实践，已有的成果也局限于公司治理结构缺陷的角度研究公司的会计行为，这种研究方法由于规范分析方法的缺失，其研究会成果对公司治理与会计立法并无多大助益。本文在分析国外有关会计目标理论的基础上，会计目标模式与公司治理模式之间的互动与对应关系进行了归纳和评析，并对我国会计法律规范的完善进行了初步构想。

二、会计目标的价值基础与公司治理模式的选择

会计目标是公司治理模式选择的基础，也是从法律经济学视角研究会计法律规范的逻辑前提。在不同的社会经济环境和法律制度背景下，人们对于会计目标的价值基础就有不同的的认识。自上世纪60年代以来，两大法系国家关于会计目标价值基础的争论就一直没有停息，其中有代表性的观点主要体现在以下两派学说之中，即受托责任学派和决策有用学派。尽管两个学派的观点有一定的局限性，但其关于会计目标价值基础的理论观点，对两大法系国家公司治理模式的影响是深远的。

(一)受托责任学派与内部治理为主导的“德日治理模式”

受托责任学派形成于公司制盛行之时。该学派认为，由于社会资本所有权和经营权相分离，必然造就资本所有者与经营者之间的委托关系，在这种关系中，受托经营者应当对委托者尽忠诚、勤勉的义务，会计目标就是向资源的提供者报告资源受托管理的情况。此种理论观点称之为“受托责任观”。在德日为代表的大陆法系国家，主导会计目标价值的理论基础即是“受托责任观”。由资本市场的欠发达，德日企业的融资主要依赖于银行贷款，银行是主要的会计信息使用者，会计目标的定位必然要倾向于银行。在德日模式下，公司治理主要依靠内部控制机制对管理当局进行监控，会计的基本目标主要是反映经营者受托责任履行情况的信息。

(二)决策有用学派与外部治理为主导的“英美治理模式”

决策有用学派是在证券市场规模日益扩大化和规范化的历史背景下形成的。在该学派看来，会计目标就是向信息使用者提供有利于其决策的会计信息，因此认为会计信息是资源利用决策的基础。在英美为代表的普通法系国家，主导会计目标价值的理论基础即是“决策有用学观”。由于英美国家具有高度发达的资本市场，投资者必须通过资本市场以股票或其他证券买卖的方式来决定自己的投资方向，社会资源分配主要通过资本市场进行，其会计目标必然定位于决策有用观。在英美模式下，公司治理主要依靠外部控制机制对公司经理层进行监控，会计就以为公司经营者的经营者提供决策有用的信息为基本目标。

三、对会计目标与公司治理关系的法律经济学评价

(一)利益相关者共同治理公司的法律经济学价值

如上所述，受托责任学派把会计目标定位于为公司股东的投资决策需要，决策有用学派则把会计目标定位于公司经营者的经营决策需要，两者实际上都只是客观反映了现代公司的产权特点，而对其他利益主体的关注是不充分的。从法律经济学的角度来看，会计目标如果定位于单一的主体，则构成对效率价值与公平价值的双重拟制，从而在根本上动摇公司存在的社会经济基础。公司不仅仅是股东和经理层的事业，而且需要关注各利益相关者的权益。在市场经济体制中，这些利益相关者彼此之间的关系是一种平等交易的契约关系。在这组合约安排中，公司作为他们之间合约的连接点，将这些利益相关者紧密地联结在一起。因此，公司治理在承认和保护股东利益的同时，还要权衡和调节各种利益冲突。

“效率”指资源的有效使用与有效配置，“公平”是指获取收人或积累财产的机会公平。效率之所以重要，是因为在没有效率或效率低下，生产力就不可能发展，产品与劳务的供给就不可能充裕，公平也就失去了实现的物质保障。但一个公司为追求效率而不顾公平，它就因无法赢得包括利益相关者在内的广大投资者的信赖而维持公司的高效率。值得注意的是，在我国社会主义市场经济的初级阶段，国家是重要的利益相关者，会计目标的确定也要受制于现行的公法制度框架，满足国家宏观调控的需要。

因此，在进行价值选择时，我们不能效率与公平绝对化，而应该在肯定公司治理机制奉行效率优先价值取向的同时，也不能忽视兼顾公平的价值要求。

(二)我国公司治理结构的特征与会计目标定位的路径

1、我国公司治理结构的特征:一是资本市场不发达。企业的经营活动并不是完全以资本市场为导向，在较长的一段时间里，资本市场都不会在企业资本筹集上发挥主要作用，企业大量资本的取得，仍大都采用直接投资的方式，只有少部分资金从资本市场筹集。在我国市场和法律制度不完善的情况下，交易的不规范是普遍的存在的;二是股权高度集中。在资本市场完善的情况下，股东可以“用脚投票”来对公司的经营不善及时作出反映。然而，我国目前的证券市场还只是企业的融资渠道，通过资本市场对经营者实行外部约束的机制还没有形成;三是内部人控制严重。董事会本应在监督经营者方面起重要作用，但我国目前大多数上市公司的董事会存在着董事会地位模糊的现象，董事会在公司治理中发挥应有作用的机制缺乏必要的保障。

2、我国公司会计目标定位与路径选择

根据我国公司治理结构的特点和会计立法的现状，我国公司会计目标应该定位为:会计人员在依法享有会计权利的前提下，有效地履行义务，创造出既忠实于会计现象又对社会有着较高利用价值的会计信息。从长期看，“决策有用观”是会计目标的必然选择，但“决策有用观”是建立在完全有效的证券市场假设基础上的。而在中国当前的会计环境下，证券市场刚刚发展还很不完善，由于市场机制不完善，市场会计信息使用者对真实的会计信息需求严重不足，公司治理结构存在障碍，会计信息失真是当前我国会计市场存在的主要问题，因此应更强调会计信息的可靠性，即定位于“受托责任观”为主。随着中国会计环境的健全，资本市场发育成熟，并在社会经济中具有全面影响时，再逐步提高会计信息的相关性，再定位于“决策有用观”。

四、完善我国会计法律制度的基本构想

自改革开放以来，我国的会计制度改革取得了辉煌的成就，会计立法也取得了丰硕成果。然而，随着公司股份制改造和公司治理实践的逐步深人，会计立法的滞后与不足也逐渐显露出来。为规范公司治理，我国会计法律制度急需在以下几个方面进行完善。

(一)会计监管体系

会计监管模式可分为行业自律、政府主导以及政府监管与行业自律相结合三种模式。笔者认为，在我国目前的经济环境下，我国的会计监管体系应该包括会计监管立法体系和会计监管执法体系。会计监管的立法体系解决的是会计监管的法律建设问题，它是实现会计监管的手段和工具;会计监管的执法体系需要从会计监管活动中各要素之间的互动关系来体现，它主要包括会计监管主体、会计监管对象以及会计监管范围等问题。如上所述，这种“三位一体”的会计监管体系框架是由我国公司的会计目标与公司治理模式决定的。

(二)会计监管体制

由于我国现行会计法确立的是政府主导型监管模式，因而会计监管体制主要涉及到会计监管权的设定和分配。由于我国目前实行的是多头监管体制，会计法律规范之间冲突严重，极不利于公司会计目标的实现，有必要进行改革和完善。笔者认为，监管体制的改革和完善必须解决以下几个问题:明确会计主体的法律责任，建立诉讼机制，实行民事赔偿责任追究制度;统一会计立法，加强会计法律规范之间的协调性;明确监管主体之间的权责，建立责任追究机制等。

(三)法律责任制度

目前的法律对于会计、会计监管中的法律责任虽然已经有了许多规定，但是无论从立法上还是从实践上看，主要还存在以下问题:一是会计人员的民事责任缺位是立法上的一大缺陷;二是司法会计制度不适应改革的需要;三是有关监管者的法律责任规定不够明确。这些问题，应成为进一步完善我国会计立法的重要内容。

(四)会计国际化

按照国际会计规范的构成构建我国会计准则的结构框架。内容包括以下两个方面的内容:一是加快具体会计准则的制定、颁布和实施，尽早实现从行业会计制度向具体会计准则的转变;二是参照国际会计准则体系的构成，补充和完善我国会计准则的相关内容，如物价变动会计准则、施工合同会计准则、租赁会计准则、外币汇率变动影响会计准则、金融工具会计准则等等。值得注意的是，由于我国是社会主义国家，其基本经济制度决定了会计制度的制定应能体现会计主体利益与国家利益协调的要求。我国的市场经济是宏观调控下的市场经济，会计制度的制定不仅要满足会计主体核算与报告财务状况及经营业绩的需要，而且要满足国家宏观调控的需要。

五、结语

在我国经济转轨的过程中，我们必须意识到经济的发展程度、企业的组织形式以及银行的作用对公司治理和会计目标的影响。转轨经济的公司治理和会计目标模式应该植根于现实的经济与社会环境。中国目前的国情以及公司治理结构发展现状来看，中国上市公司治理结构过渡发展目标模式应是“市场导向型”与“行政监管导向型”相结合的模式。无论是加强会计立法，还是加强公司治理，两者的最终目标都是一致的。

会计法律论文:剖析会计法的规定法律责任论文

[论文关键词]会计法单位负责人会计人员法律责任

[论文摘要]单位负责人作为会计法律责任的主体，承担着会计法律责任的行政责任和刑事责任，依法建账、规范会计核算、加强内部监管和控制是单位负责人正确履行职责的保证。因此，应强化单位负责人的责任，约束管理行为，完善会计法律体系，加强会计监督力度，提高会计工作质量水平。

我国于1985年通过《中华人民共和国会计法》(以下简称《会计法》)，1993、1999年对《会计法》作了修改。在《会计法》实施过程中，不少单位负责人、会计人员在会计法律责任的认识上还存在不少的误区，以致在处理会计事务过程中缺乏应有的责任意识，工作偏差、错漏现象较多，而对其责任承担主体又缺乏责任认定的手段，以致有关会计法律责任的规定尽管明确，但在追究违法主体责任时却缺乏有力手段给予保障。

一、我国《会计法>中法律责任的规定及不足

将我国建国来先后修订的《会计法》中法律责任加以比较，主要的变化有以下几点：

1．责任主体的变化。经历了由1985年的会计人员、单位领导人和上级单位领导人到1993年的会计人员和单位领导人再到1999年单位领导人为主、会计人员为辅的变化。

2．法律责任的变迁。1985、1993年的会计法对法律责任的规定完全一致，1999年的会计法规定的责任种类仍只有行政责任和刑事责任，但明确了应承担法律责任的具体情况，而现行《会计法》中法律责任的规定主要集中在第六章的第42条至第49条，以及第4条、第5条、第21条、第40条等。总之，我国会计法主要规定了刑事责任和行政责任，从未规定民事责任，会计人员和单位领导人均不负民事赔偿责任。

二、单位负责人为主的会计法律责任分析

(一)单位负责人作为会计法律责任主体的必要性

在执行多年的旧《会计法》中，存在“责任人缺位”的现象，导致责权不清，处罚对象不明，更为会计信息的虚假、残缺和随意性留下了可乘之机。有人认为，会计工作专业性很强，单位负责人未必是会计专家，也不可能对本单位的真实性、完整性全面了解，因而不能全面负责。其实不然，当前一些单位做假账，账外账的现象，往往不是会计人员的个人行为，是受到单位负责人的指使不得已而为之，或单位负责人与会计人员合谋行为。单位负责人作为组织的法定代表，应对组织的一切行为负责。会计行为不是会计人员的个体行为，也不是单位会计机构的集体行为，而是整个单位的组织行为。如果是会计弄虚作假，说明他用人不当，也需承担相应的领导责任。

(二)单位负责人的会计法律责任形式及其工作要求

单位负责人承担会计法律责任的形式主要有行政责任和刑事责任两种，因此，单位负责人应努力做好以下各项工作：

1．依法建账。设置会计账册是记录经济业务情况、明确经济责任、考核经济效果的重要依据，是会计工作得以开展的重要基础。单位负责人应保证单位从设立时就依法设置会计账册，系统、有效地进行会计核算。

2．认真培训会计人员。会计信息失真除人为做假外，还有会计人员本身专业水平低，业务不熟，在账务处理上，无意识地出差错等原因。

3．遵守记账规则和制定内部会计核算制度。《会计法》从我国会计工作的实际出发，各单位在建账和会计核算中都应严格遵守，规范会计行为，保证会计资料质量。当然《会计法》关于记账规则的规定并没有涵盖所有具体的会计业务，各单位需要根据法律规定，结合本单位会计工作实际，制定单位内部的会计核算和会计管理制度。

4．加强内部监督和控制。会计核算和会计监督是相互联系、相辅相成。没有有效的监督和控制，会计核算的质量就难以保证。单位负责人应努力将会计监督寓于会计核算中，在会计核算过程中实行有效的事前、事中、事后监督。应建立健全会计监督制度和内部控制制度，明确会计工作相关业务的程序和相关人员与职责权限，以实现规范会计行为、控制风险，防范舞弊和差错的目的。

5．充分发挥会计人员的职能作用。单位负责人应保证会计人员以《会计法》和国家统一的会计制度为准绳，认真做好会计工作。会计人员应当认真学习并掌握会计法律、制度，积极主动地向单位负责人汇报工作，以取得他们对会计工作的关心和支持(三)单位负责人的会计法律责任与会计环境建设

会计工作是一种社会活动，与社会经济环境有着密切联系，社会生活中的许多方面对会计工作有很大影响，如有法不依、有章不循、有令不禁、虚报浮夸、不公平竞争等问题，都直接影响会计工作的正常运行。为了保证单位负责人正确履行职责，合理确定其应承担的会计法律责任，政府管理部门应当加强对会计工作的宏观监督和管理，为《会计法》的实施营造一个良好的外部环境。

三、会计人员的会计法律责任分析

现行《会计法》中主要规定了会计人员刑事责任与行政责任，而没有民事责任，相关法律制度中涉及到一定的民事责任。提供虚假会计信息在对单位负责人追究法律责任的同时，单位的会计人员也承担以下的法律责任：

1．会计人员的民事责任。从会计的关系看，会计人员是接受管理当局及次级管理人员的委托，向管理当局的委托人编制财务报告。因此，只有管理当局才对外部投资者负责，会计人员只对管理当局及次级管理人员负责，与外部投资者并没有直接的受托责任关系。由会计人员承担民事责任缺乏依据，并且淡化管理当局的责任。从虚假财务报告产生机制看，会计人员主观上一般没有提供虚假财务报告的动机，因为会计信息失真与其自身利益并没有直接联系，只不过是受到管理当局的授意、指使或强令，为了避免被解聘或降职等而不得已做出的行为。实际上，管理当局与股东之间的聘任报酬契约、与债权人的债务契约、资本市场筹资动因等导致他们有提供虚假财务报告的直接动因。从会计的定位看，会计人员的报酬取决于管理当局，其意思表示受到管理当局的影响。

会计人员与管理当局之间是一种雇佣关系，会计人员的民事责任可以适用侵权法中的雇员侵权责任。侵权法认为，受雇人执行职务行为时所致的他人损害，雇佣人应承担赔偿责任，雇佣人的这种责任是替代赔偿责任。在执行职务过程中，受雇人按照雇佣人的意志为雇佣人的利益所实施的行为，实际上等于雇佣人自己所实施的行为，雇佣人与受雇人所致损害之间存在特定的因果关系，雇用人对受雇人选人不当、疏于监督是损害事实得以发生的主要原因，除非能证明没有过失，否则应承担赔偿责任。据此，对于虚假陈述行为给投资者和其他利害关系人造成的损失，应当由管理当局承担民事责任。

2．会计人员的行政责任和刑事责任。对于会计信息失真，会计人员往往并非不知其为违法，因而并不能完全免除其对会计信息失真不法行为的责任，他们是会计信息的直接制造者，对虚假会计信息负有不可推卸的责任。《会计法》第43条和《公司法》第212条对此依照情节严重程度分别做了罚款和吊销会计从业资格证书及追究刑事责任的规定，《证券法》第177条和《刑法》第161条也有相应的规定。因此，会计人员对虚假陈述行为仍然主要承担行政责任和刑事责任。

四、我国会计法律责任主体的法律责任完善措施

(一)严格会计人员管理制度，提高会计工作水平

会计信息失真事件的产生，也有一个过程，而会计人员是主要、必不可缺的实施者，因此，提高会计人员素质，保护好会计人员的合法权益，是杜绝会计信息失真的重要条件。对会计人员的管理制度有会计从业资格考试、会计专业技术资格考试、会计职业道德教育等，要加强财会人员和企业管理人员的财会知识培训，不断提高对财会工作的管理水平。·

(二)强化单位负责人的责任，约束高管人员行为

就会计信息失真而言，从各方面强化约束单位负责人的行为是非常必要的，目前的约束手段还远远不够。尽管单位负责人承诺对财务报表的真实性、完整性负责，但会计信息失真还是屡禁不止，因此应制定出具体可行的办法，使单位负责人个人对其会计信息失真行为承担更多的处罚，更多地追究其民事责任和刑事责任，而不是只对单位进行经济处罚了事。

(三)完善会计法律体系，加强会计监督力度

《会计法》是会计管理的法定基础，对规范会计核算加强会计监督起到了保障的作用，逐步出台的会计制度、会计准则等专业性规章制度进一步规范了会计管理体系，但随着改革的不断深入，新问题、新矛盾的不断涌现，会计法律体系和会计规章制度还要不断地完善，会计监督机制还要进一步强化。

完善的审计监督体系是实现会计规范化的保证，目前我国的审计监督体系包括政府审计、企业内部审计和社会审计三个层次，社会审计如注册会计师审计，将成为企业监督的重要力量，注册会计师在审计企业效益、企业财务会计报告的同时，更要关注企业会计信息失真现象。这些不同层次不同角度的监督审计力量都要发挥出应有的作用，相互配合，形成一个完整的监督网络。

加强和完善会计监督体系的主要途径：一是尽快制定《会计法》实施细则及相关配套法律，提高《会计法》的可操作性；二是强化财政机关的会计监督力度；三是加强各会计监督部门的监管协作，逐步建立起一个高效的会计综合执法机构。有效的会计监管是一项复杂的系统工程，必须从各个方面进行统一协调、综合平衡。它是保证会计工作有序运行的必要手段，也是不断提高会计信息质量的必要保证，最终达到杜绝会计信息失真现象的发生。

会计法律论文:成文习惯法规定会计法律责任论文

论文摘要：注册会计师的法律责任是审计理论界的难点问题，我国正着手进行修订，美国注册会计的法律责任及特点对我国注册会计师的实践有借鉴意义。

论文关键词：法律责任民事责任特点

美国的证券市场是比较完善的，素有“成熟的市场”、“百年老店”之称，其信息披露规则、市场法律法规和监管制度都是较为健全的和有效的，人们的投资理念也是很成熟的其完善及发达是与管理当局重视注册会计师行业在证券市场的重要作用是分不开的。美国注册会计师的法律责任主要有民事责任与刑事责任两种。鉴于我国注册会计师对第三者的民事责任皿待完善，故本文主要是介绍美国注册会计师的民事责任，以期对我国有所借鉴。

美国注册会计师的法律责任主要源自习惯法和成文法:下面主要分别介绍习惯法和成文法下注册会计师对第三者的法律责任

一、习惯法下注册会计师对于第三者的民事责任

(一)注册会计师对受益第三者的民事责任

所谓受益第三者是指各方所签订合同(业务约定书)中所指明的人，此人既非要约人，又非承诺人。例如，注册会计师知道被审计单位委托他对会计报表进行审计的目的是为了获得某家银行的贷款，那么这家银行就是受益第三者。

委托单位之所以能够取得由于注册会计师普通过失所造成损失的赔偿的权利，源自习惯法下有关合同的判例。受益第三者同样地具有委托单位和会计师事务所所订合同中的权利，因而也享有同等的追索权。也就是说，如果注册会计师的过失〔包括普通过失)给依赖审定会计报表的受益第三者造成了损失.受益第三者也可以指控注册会计师具有过失而向法院提起诉讼，追回遭受的损失。

(二)注册会计师对其他第三者的民事责任

委托单位和受益第三者对注册会计师的过失具有损失赔偿的追索权，这是因为它们具有和会计师事务所所订合同中的各项权利那么其他许多依赖审定会计报表却无合同中特定权利的第三者是否也有追索权呢?也就是说，注册会计师对于其他第三者是否也负有责任呢?这在习惯法下和成文法下有些不同首先看一下习惯法下注册会计师的责任。

1931年美国厄特马斯公司对杜罗斯会计师事务所一案，是关于注册会计师对于第三者责任的一个划时代的案例，它确立了‘厄特马斯主义”的传统做法。在这个案件中，被告杜罗斯会计师事务所对一家经营橡胶进口和销售的公司进行审计并出具了无保留意见的审计报告，但其后不久这家公司宣告破产。厄特马斯公司是这家公司的应收账款商(企业将应收账款直接卖给商以期迅速获得现金)，根据注册会计师的审计意见曾给予了该公司几次贷款。厄特马斯公司以未能查出应收账款中有70万美元欺诈为由，指控会计师事务所具有过失。纽约上诉法庭(即纽约州最高法院)的判定意见是犯有普通过失的注册会计师不对未曾指明的第三者负责;但同时法庭也认为，如果注册会计师犯有重大过失或欺诈行为，则应当对未指明的第三者负责。

可见，注册会计师对于未指明的第三者是否负有责任，厄特马斯主义的关键在于要看注册会计师过失程度的大小一普通过失不负有责任，而重大过失和欺诈则应当负有责任但是自世纪年代以来，许多法院扩大了厄特马斯主义的含义，判定具有普通过失的注册会计师对可合理预期的第三者负有责任所谓可合理预期的第三者.是指注册会计师在正常情况下能够预见到将要依赖会计报表的人。例如资产负债表日有大额未归还的银行贷款，那么银行就是可合理预期的第三者在美国，目前关于习惯法下注册会计师对于第三者的责任仍然处于不确定状态，一些司法权威仍然承认厄特马斯主义的优先地位，认为具有重大过失和欺诈的注册会计师才对第三者负有责任;但同时也有些州的法院坚持认为.具有普通过失的注册会计师对可以合理预期的第三者也有责任:

习惯法下注册会计师对于第三者的责任案中，举证的责任也在原告，即当原告(第三者)提起诉讼时，他必须向法院证明:(1)他本身受到了损失;(2)他依赖了令人误解的已审会计报表;(3)这种依赖是他受到损失的直接原因;(4)注册会计师具有某种程度的过失;作为被告的注册会计师仍处于反驳原告所做指控的地位。

二、成文法下注册会计师对第三者的民事责任

在美国，涉及注册会计师法律责任的成文法主要有‘、1933年证券法》和《1934年证券交易法》。当受害第三者指控注册会计师时，首先应当选择其指控是根据习惯法，还是根据成文澎如果有适用的法律的话)提出的。由于联邦证券法和证券交易法允许集团诉讼(即某一类人，如全体股东作为原告)，并要求注册会计师应按照严格的标准行事，因此大多数指控注册会计师的公开发行公司的股东或债券持有人，大多都根据联邦成文法提出的。

一残1933年证券法中关于注册会计师对第三者民事责任的有关规定《1933年证券法芬规定:凡是公开发行证券(包括股票和债券)的公司，必须向证券交易委员会呈送登记表，其中包括由注册会计师审计过的会计报表。如果登记表中有重大的误述或遗漏事项，那么呈送登记表的公司和它的注册会计师对于证券的原始购买人负有责任，注册会计师仅对登记表中经他审核和报告的误述或遗漏负责。

1933年证券法飞对注册会计师的要求颇为严格，表现在:其一是只要注册会计师具有普通过失，就对第三者负有责任;其二是将不少举证责任由原告转往被告，原告(证券购买人)仅须证明他遭受了损失以及登记表是令人误解的，而不需证明他依赖了登记表或注册会计师具有过失。这方面的举证责任转往被告〔注册会计师)但1933年证券法将有追索权的第三者限定在一组有限的投资人、证券的原始购买人

在、1933年证券法里.注册会计师如欲避免承担原告损失的责任，他必须向法院正面证明:他本身并无过失或他的过失并非原告受损的直接原因因此，1933年证券法建立了注册会计师责任的最高水准，他不但应当对其普通过失行为造成的损失负责.而且必须证明他的无辜，而非单单反驳原告的非难或指控

(二)1934年证券交易法少中关于注册会计师对第三者民事责任的有关规定

1934年证券交易法少规定，每个在证券交易委员会管辖下的公开发行公司(具有100万美元以上的总资产和500位以上的股东).均须向证券交易委员会呈送经注册会计师审计过的年度会计报表。如果这些年度会计报表令人误解，呈送公司和它的注册会计师对于买卖公司证券的任何人负有责任，除非被告确能证明他本身行为出于善意，且并不知道会计报表是虚伪不实或令人误解的。

与1933年证券法矛相比，心1934年证券交易法咨涉及的会计报表和投资者数目要多几1933年证券法少将注册会计师的责任限定在登记表中的会计报表和那些原始购买公司证券的投资者，但在众1934年证券交易法中，注册会计师要对上市公司每年的年度会计报表和买卖公司证券的任何人负责。

不过，1934年证券交易法对注册会计师的责任有所减轻。由于《1934年证券交易法》规定“除非被告确能证明他本身行为出诸善意，且并不知道会计报表是虚伪不实或令人误解的”。这就将注册会计师的责任限定在重大过失或欺诈行为，而众1933年证券法、则涉及注册会计师的普通过失。

《1934年证券交易法、将大部分的举证责任也转往被告。但与《1933年证券法户不同的是，原告应当向法院证明他依赖了令人误解的会计报表，也就是说要证明这是其受损的直接原因二另一方面，戈1933年证券法》要求注册会计师证明他并无过失。而气1934年证券交易法、比较宽大，只要求注册会计师证明其行为“出诸善意”(即无重大过失和欺诈)就可以了。

三、习惯法与成文法下注册会计师法律责任的主要特点

从美国以上成文法和习惯法对于注册会计师法律责任的有关法律规定，可以看出，美国注册会计师法律责任主要有以下几个特点:

(一)明确规定了注册刽十师法律责任的确定依据

在美国，明确确定注册会计师法律责任的主要依据是成文法和习惯法通过两者的相互作用，使得法庭不断重新认定注册会计师的作用和法律责任自从英国会计师远涉重洋将独立审计引进美国之后，独立审计便在美国从无到有、从落后到先进，迅速得到了发展迄今为止，美国的独立审计已近百年，并且其水平在国际范围内处于领先地位。相应地，美国独立审计法律责任在这百年的历史过程中也逐步得以完善，在其法律责任的确定依据方面有着巨大的优势，成文法一般具有前瞻性不够的缺点，并且不便于及时加以修改，但习惯法则比较灵活，通过成文法和习惯法的相互配合，互为补充，使得美国独立审计法律责任的有关规定较为严密

(二)明确规定了注册会计师承担法律责任的形式在美国，明确规定了注册会计师和会计师事务所承担法律责任的形式包括民事责任与刑事责任，而没有行政责任。这主要是由于美国注册会计师的管理体制所决定的。行政责任是指违反国家行政管理法规，以及单位行政管理章程所承担的法律后果，其方式分为行政处分和行政处罚两种。行政处分主要是指国家机关和单位对具有行政隶属关系的违法人员的处罚;行政处罚是指特定的国家行政机关对违法单位和个人的处罚。美国注册会计师的管理体制为注册会计师行业自我管理，因而不存在行政责任这一法律责任形式。在涉及注册会计师法律责任的民事诉讼案件中，原告一般都希望注册会计师及事务所承担赔偿其经济损失的民事责任。如果注册会计师、事务所的刑事诉讼成立，则连带的民事诉讼常常使得注册会计师及事务所要承担相应的民事责任，有时甚至使会计师事务所陷入了破产的境地。

(三)明确规定了注册会计师对第三者的法律责任的对象、范围和程度。

美国独立审计承担法律责任的对象除了客户外，还包括其他广泛利用财务报表和审计报告的第三者无论是习惯法还是成文法，规定注册会计师应承担法律责任的对象都日益广泛这与社会公众对审计质量的期望是密切相关的:‘牡会公众是审计唯一的委托人”，随着注册会计师法律责任对象的扩大，社会公众更加希望借助法律的手段实现和保障注册会计师这一重要角色的作用就注册会计师法律责任的范围来看，审计人员必须承担法律责任的过错行为可以分为:违约、过失、欺诈注册会计师在哪种过错行为下需要对第三者承担法律责任是最为棘手的问题美国各州在审理第三者诉讼案件时所采用的标准不一样，同时所依据的法律也不一样，这在客观上造成了执法的复杂性和不一致性就注册会计师法律责任的程度来看，有数据表明，1995年会计师事务所面临的诉讼赔偿是其资本总额的32倍，1995年美国颁布了，、私有保证金诉讼修正法案》，其中提出了比例分担责任的概念，即被告根据其过错程度分别承担相应的赔偿责任，相对于连带责任来说，其承担的法律责任的程度无疑是较为缓和了。通过对以上三个方面做出明确规定，注册会计师对第三者的法律责任具有了比较具体的主体框架，这些都有助于注册会计师更好地履行其对社会公众委托人的责任和义务，从而在法律界定的范围内，要求注册会计师对其实施的审计行为和所作的审计结论所造成的影响充分负责。

(四)注册会计师履行法律责任坚持有法必依，执法从严

注册会计师法律责任的追究特别是其民事责任赔偿非常到位。从美国所发生的一些重大违法案件来看，当事人都受到了严重的处罚。例如在80年代末、90年代初发生的林肯存贷款信用社审计案例中，安永会计师事务所由于林肯存贷款信用社在审计后破产了，而支付了150。万美元;在不久前结束的山登公司审计案件中，安永会计师事务所又向股东支付了3.35亿美元的民事责任赔偿。

会计法律论文:会计法律制度研究论文

【摘要】在前一阶段的改革中，我国管理界与会计界对两大法系的会计法律制度建设情况比较关注，不少文章也从某一方面涉及到对它的介绍与研究，同时，会计、审计职业界也希望对这一问题有比较系统的了解。本文分别研究了大陆法系与英美法系会计法律制度体系建立的历史过程及其运行的基本规律，并通过比较分析研究了它们的会计法律制度体系建立与形成的基本特点，以及其中值得我们思考的一些基本问题。在加入WTO之后，我国的经济改革乃至会计、审计改革将进入到一个新的历史阶段，其中建立健全已初步形成的会计法律制度体系将是下一阶段改革要解决的一个重要问题。为此，本文希望对此所作出的研究能够起到参考性作用。

【关键词】大陆法系英美法系会计法律制度

两大法系中的大陆法系或民法法系是在罗马法基础上形成与发展起来的历史悠久、分布最广、影响很大的法系，它的代表国家是法国与德国。而英美法系或普通法系、或海洋法系则是以英格兰普通法为基础形成、发展起来的，在进入现代社会后，它在发展中创新力度明显加强，影响也进一步扩大，在世界性法系中与大陆法系形成并驾齐驱的演进格局。不言而喻这个法系的代表是英国和美国，并且在进入二十世纪后美国开始在这个法系中占据主要地位。本文将以两大法系中的代表国家为主，对其会计法律制度及其体系建立与发展情况作专门研究，并通过比较研究揭示其规律，以供我国加入WTO之后，进一步建立我国会计的法律制度及其体系作参考。

一、两大法系会计法律制度体系建立的法律基础

自阶级社会产生之后，财产所有权问题便日渐突出起来，一方面是对国家财产所有权的维护问题，它直接关系到当时最高统治者的统治与经济利益，故通过立法来维护与保障国家权益，进而达到最高统治者的长久统治，必然成为当时立法的根本性目标之一。另一方面则是解决对家庭私有财产的维护与保障问题，从一般意义上讲，家庭经济的稳定是国家乃至整个社会经济稳定的基础，这种稳定也需要法律制度的维护；而从维护富有家庭的财产权来考察，它关系到维护包括最高统治者在内的整个统治阶级的利益，进而也关系到保持当时社会制度的性质及维护这种制度的长久统治问题，故后者也是当时立法确定的根本性目标之一。

由此可见，以上两方面所确定的立法目标是完全一致的，它充分表明有关维护与保障财产所有权方面的立法，一开始便成为国家乃至整个社会的最根本性的立法，它既关系到某一社会制度下的政治，也更加深切地关系到某一社会制度下的经济。

（一）奴隶制时代财产权立法模式的建立

历史事实充分表明了这一问题。从最古老的历史事实考察，处于奴隶制时代的古埃及已形成了它的民法制度的基本内容。首先是财产法，既保障国家的租税收入，也保护家庭占有私有财产和处理这些财产的权利。其次为契约法，其中有关债务方面契约倍受重视，法律中充分明确了保护债权人的权益。最后是关于婚姻家庭和财产方面的规定，它明确了私有财产的继承法则。在以上三者之间，财产所有权成为简单商品经济下的产权的核心，因而它是民法制度建立的出发点，而在此基础上派生出来的债权法和财产继承法，也相应在民事立法中体现出来。此外，根据《圣经》中的《旧约》部分记载，在希伯来人建立起自己的国家后，它所形成的民法制度也十分明确地体现出财产法——债权法——财产继承法的主体结构[1]，其民法制度的建立在立法思想、立法内容及其立法实践方面与古埃及如出一辙。

更为重要的历史事实是，从世界上奴隶制时代的成文法典中，可以更清楚地看到在当时的民法制度中已形成的保障财产权——债权——财产继承权的较为系统的规定。如古巴比伦第六代国王所颁布的《汉谟拉比法典》（约公元前1792～前1750年）、古代印度的《摩奴法典》（公元前三世纪至公元三世纪）、公元前462年至441年古希腊民主派领袖进行立法改革所形成的希腊“宪法”，以及古代罗马所颁布的《十二铜表法》（公元前451～前450年）等等，其中民法制度的思想精神、立法所确定的目标、对民事法律主体结构的确定，以及立法中所使用的判例，无一不清楚、明了地显示了法律中维护与保障财产权——债权——财产继承权这一立法的根本模式。处于同一历史时代，但却是在不同的国度、不同的地域、不同的立法背景及其在不同历史人物的主持之下，产生了具有同一主体意义的民事立法模式，这不能不说是人类民事立法史上的奇迹。

（二）封建时代财产权立法模式的稳固

前资本主义的商品货币经济在封建制或中世纪时代得到进一步的发展，尤其是在封建社会末期或中世纪的最后几百年其发展开始出现了根本性的转变，其中这种转变在西欧国家中体现得更为充分。也正是基于这一变化，欧洲的封建统治者也从巩固其统治出发，首先在立法方面继承了奴隶制时代的法制建设成就，把民法制度中所确立起来的财产权——债权——财产继承权模式稳定下来，并在此基础上使其得到进一步发展。

在中世纪最初的四百年间，在罗马帝国的废墟上建立起不少日耳曼封建王国，史称其为蛮族国家。在这些蛮族国家中以法兰克王国为最强大，其存续时间也最为长久。公元五至六世纪它所颁布的《撒利克法典》是在公元五至九世纪所创立的“蛮族法典”中具有代表性的一部，它的内容不仅集中体现了以往所建立的民法制度的精神，而且扩展了原有民法制度的内容，并以更高的层次确立了民法制度的原则。如这部法典不仅从动产与不动产的划分出发，进一步明确了保障私有财产的基本宗旨，而且进一步明确了对债权的保障，并在法典中强调了债权的神圣不可侵犯性。同时，这部法典还明确了只有具有法定性质的契约才能作为进行债权与债务清算依据的精神，并且也只有持有这种合法性的证据，才是合法的财产继承人。应当指出，在整个“蛮族法典”中，凡涉及到经济方面的问题都从一个新的立法高度把财产法、债权法与财产继承法，以及契约法的内容统一起来，从而最终形成了与罗马法并立的日耳曼法系。

在中世纪，体现对奴隶制时代民法制度继承与发展的法律文献是英国1215年颁布的《大宪章》。《大宪章》首次把司法权与行政权分立开来，限制国王的权利，而相应保障其他方面的权利，由此体现了“罗马法”中最主要的精神。罗马人之所以重视法度，其“主要兴趣是发展和规定那些作为私有财产的抽象关系的关系。”[2]而事实上“又确实是罗马人最先制定了私有财产的权利、抽象权利、私人权利、抽象人格的权利。”[3]《大宪章》不仅首次将这一内容反映在具有宪法意义的文献之中，并依据它的内容确定了类似于后来议会的组织形式，因此，正是从这一点出发，法制史研究者认为《大宪章》是后来资产阶级国家立法监督模式建立的原型。

在十五世纪末期，“土地转让的现象相当普遍，以债、契约和账目为理由的诉讼都得到承认。”[4]由此，“业主权利”反复出现在官司诉讼之中，并很快便成为具有社会性意义的语言。在都铎王统治时期（1485～1603年），罗马法复兴运动影响到英国，在新的立法思潮冲击之下，英国在财产法制建立方面又有明显进展。1536年颁布了《用益权法》，随即又颁布了《遗嘱法》。1628年英王查尔斯一世一度接受了议会所提出的《权利请愿书》，“权利”的问题再一次被提到作为根本法内容的高度，这一史实也与上述法律文献一样直接影响到后来英国资产阶级的立法。英国资产阶级“并把它作为‘宪法’的渊源之一，直至今日。”[5]同时，这类立法很快便影响到中世纪末期的城市，在城市立法中产生了具有深远影响的“城市宪章”，这种宪章明确地把它的立法目标完全放在对业主权益的保障方面，并在有关财产权、债权与财产继承权立法方面形成了更具有影响的创新之点。

中世纪欧洲大陆的城市也从获得自治权利之日起，便逐步根据资本主义性质经济的特点及其发展要求制定了城市法，并且，这种城市法的内容及其范围又在不断扩大之中得到充实，“不仅包含规定城市特权的宪章，还包括城市中一般遵行的私法法规，并且记载得十分完全，可谓初具‘私法法典’的规模”。[6]在意大利、西班牙、德国与法国它们的城市也都显示出这种进步。同时，迎合资本主义性质的商品货币经济萌芽的演化，商法及海商法也相应在这些国家建立起来，其内容具体而较为系统地反映了对生产经营者经济权益的维护，故它们“标志着近代商法的开端。”[7]

中世纪时代的注释法学家在解释罗马法时，围绕所有权问题提出了“物权”的概念，从理论上把物权与债权划分开来。同时，又进一步从财产权的研究出发形成了一系列的概念，这些概念构成了产权理论的基础。历史地考察，无论是后来归属于大陆法系的法国与德国、意大利，还是后来属于普通法系中的英国对此都有着突出的贡献。正如英国学者安德尔·里佛所讲：“凡私有制基础上的所有权的概念，都是私有权的概念。”[8]中世纪关于产权的立法原理既是在奴隶制时代立法实践基础上形成的，而又极其深刻地影响到后来资产阶级的立法。如前所述，事实上随着资本主义性质的经济关系在一些具有代表性的城市的形成与演进，有关维护早期资本权益的立法，既在实务方面，也在基本理论方面直接为资产阶级国家立法或者说两大法系代表国家的会计法律制度及其体系的建立奠定了基础。

二、大陆法系的会计法律制度体系

从前文已可见，大陆法系的主要历史渊源是罗马法和日耳曼法，此外，从会计法律制度体系建立方面考察，还包括城市法与商法。在大陆法系建立中罗马法是作为成文理性在发挥作用的，这便决定了它以成文法作为其立法的主要形式。

（一）法国的会计法律制度体系

正如史学家所作出的评价：“作为大陆法系典型代表的法国法，以其深厚的思想基础、完备的法典化体系结构、明确严密的原则内容、民商分立的私法制度，以及公法与私法的传统分类等法治模式著称于世，对大陆法系的形成和发展起了决定性的影响。”[9]从法国的会计法律制度体系建立方面考察，在总体上，它的建立起始于1789年的法国大革命，形成并确立于19世纪上半期，在19世纪下半期开始通过改革为建立现代会计法律制度体系奠定基础，最终于二十世纪下半期建立起以产权制度为核心的较为完善的并独具特点的现代会计的法律制度体系。

“在每个历史时代中所有权以各种不同的方式在完全不同的社会关系下面发展着。”[10]在进入资本主义社会后，针对财产所有权的立法行为无论对于建立与发展资本市场，还是对于建立与发展整个市场经济都有着决定性的影响。这方面的立法建制既是在历史的基础上进行的，而又都是根据资本主义经济发展要求在创新之中推进其发展的。在资本主义社会中，如果对于财产所有权、债权与财产继承权的维护与保障缺乏科学、系统且力度更强的法律制度，那么，资本市场乃至整个市场经济便无法建立起来。因而，在近代社会，资产阶级国家在产权法制方面的创新力度是前所未有的，它在发展这类法制方面的历史成就也是十分显著的。

1．法国的《人权宣言》及其在立宪发展中对财产所有权所显示出来的根本性保障。

“所有权的立宪保证把经济财富与政治权力分开来。”[11]立宪中最突出的一个举动是把对财产所有权利的保障以专门法案的方式确立下来，即在宪法中确立“权利法案”的重要地位。1789年法国资产阶级的《人权宣言》是中世纪时代的“宪章”所不可相比的，它既强调了人权的神圣不可侵犯性，而又同时强调了“财产权是不可侵犯的神圣的权利。”[12]并严正指出：“任何社会，如果在其中不能使权利获得保障或者不能确立权利分立，即无宪法可言”[13]可见，“权利法案”在宪法中的地位之重要。1791年的法国宪法既强调了对私有财产的保障，而又同时强调了必须处理好国家权益与私人权益之间的关系。此后，法国宪法虽然历经多次修订，直至2000年9月所进行的最新修订，但是对这一精神不仅始终体现完整，而且随着现代市场经济的发展它都一直表现出使其不断得到加强的发展趋势。

2．法国的《民法典》与《商法典》在立法内容确定中系统体现了宪法中的“权利法案”精神。

1804年在拿破仑的支持下颁布了法国《民法典》，它在资产阶级立法中具有划时代的意义。也“正是因为有了《民法典》，才树立了法国法作为大陆法系重要代表的地位。”[14]《民法典》的立法依据是《人权宣言》及1791年的宪法，它既从理论上也从实际的方面对财产权、债权与财产继承权作出了具体而切实的规定。具体讲：（1）明确了财产所有权的概念，并对财产进行了分类；（2）明确了私有财产与国家财产的界限；（3）对财产所有权的变更、取得与处理方式作出详细规定；（4）确定了债权种类与债同契约的关系，以及明确了对债权的保障；（5）明确了家庭、婚姻与财产继承权等等。可见，《民法典》与《人权宣言》中的精神及宪法中的规定完全保持一致，并充分体现了切实对宪法中关于维护财产权利精神的贯彻执行。在立法内容上，《民法典》充分显示了它的开创性，同时在产权理论与实务处理方面也体现了它的创新与发展，故法国《民法典》的产生其意义极为深远。正如拿破仑所讲：“我的光荣不在于打胜了四十几个战役，滑铁卢会摧毁那么多的胜利……。但不会被任何东西摧毁的会永远存在的，是我的民法典。”[15]也正如美国学者艾伦·沃森所指出的：“在整个大陆法系的历史中，民法典诞生的深远意义是无与伦比的。（法国）民法典的问世，开创了一个新纪元，整个大陆法系都因而产生了深刻的变化。的确，在典型的近代形式的民法典面前，先前的法律荡然无存，就连辅助性的作用也谈不上了。”[16]尤其是在这部《民法典》中所确立起来的以财产、契约与侵权行为作为三大支柱的民事法律规定，以及这三大支柱中所体现出来的立法内容对产权、债权与继承权的充分维护，对于促进法国市场经济的发展起着决定性的作用。尽管近二百年来由于对它的不断修订使它已经不是原来意义上的民法典了，然而，它最初所确立下来的维护财产权的法律制度其宗旨却不仅永远未变，而且在其发展中已成为促进现代市场经济发展的一部现代民法典。

1808年颁行的《法国商法典》又开创了民法与商法分立的崭新格局，《商法典》的颁布又解决了在保障所有者权益方面与《民法典》相对应的一个重大问题，即如何从公司设立、管理、清理，以及从会计、审计等方面具体解决维护财产权、债权与财产继承权的问题。商人会计或商业会计是《商法典》中的重要篇章，它具体涉及到会计制度中的各个主要方面，从而在这个重要法律文件中确立了会计制度的重要地位，体现了“法典式会计制度”的特色，在世界上独树一帜。

通过后来的多次修订，《商法典》得到了不断的发展，并适应了近代、现代市场经济的发展变化要求。尤其是到现代社会，法国已形成了以《商法典》为主体的商事法律系统，其中主要包括《商事公司法》、《公司重整与公司清算法》和《工业产权法》等。以下着重简介《商事公司法》。

《商事公司法》于1966颁布，它适应了对法国现代各类公司管理的要求，其后它又通过多次修订进一步使会计、审计方面的规范具体化及系统化，并进一步使《商法典》中有关会计、审计方面的法规具有切实性与可操作性，其中会计规范内容的具体程度已涉及到财务报表的格式及其报表合并、计价方法变更之合法程序、固定资产折旧与各种准备金的提取、各种损失的弥补，以及处理会计、审计事项的法定性原则等等。同时，这一商事立法还充分考虑到与欧共体成员国乃至其他国家的会计协调问题，其规范不仅把会计方面的规定理论化、具体化，而且将其内容进一步达到系统化，从而更进一步突出了“法典式会计制度”的特色，并使这种特色的保持及发展与会计区域化、国际化的要求统一起来。此外，应当说明，法国近代至现代所制定的《破产法》也始终与以上法律相呼应、相配合，并在对公司的审计方面把会计、审计乃至公司财务管理问题统一起来。另外，配合《法国注册会计师法》与《法国注册审计师法》的颁行，在法国也形成了具有大陆法系特色的法典式审计法律制度体系。

总之，法国首创成文法典中的民法与商法分立模式，在保障财产所有者权益方面，民法与商法协同发挥对市场经济的管制作用，分别贯彻执行了宪法中“权利法案”的精神。尤其是法国的《商法典》与《商事公司法》又系统地集中了会计规范方面的内容，形成了大陆法系所固有的“法典式会计制度”的特色，在具体保障与维护财产所有者权益方面起到坚固屏障的作用，这是法国会计法律制度建设的主要贡献之一。

3．法国的税法与税制建设对会计法律制度体系建立与发展的重要影响。

1959年和1968年法国通过两次税制改革，在所得税方面完成了由分类税制向综合税制的转变，从而适应了现代市场经济的发展要求。同时，法国还坚持按“财务关系年”进行核算，并采用了账目公开制度。按照法国现行税法的规定，为纳税而申报的收益必须与“财务关系年”中的账面会计记录和反映在会计报表上的收益相一致。各个公司所发生的费用也只有在账面上有正确反映时，方准许按规定相应在收入中扣除。这样，法国的现代会计制度改革便必须正确而充分地体现会计收益与纳税收益相一致的原则，并必须相应解决财务报表编制、调整、合并与信息披露方面的问题。这既是法国税法与税制改革一直影响到法国现代会计制度改革中的一个重要原因，也是法国之所以能够科学地处理国家所有者权益与所有者权益的重要原因。

4．法国在现代市场经济发展中所颁行的“统一会计方案”在它的整个会计法律制度体系中发挥着基础性作用。

1945年法国经济与财政部组建成立了会计标准化委员会，1957年更名为“国家会计审议委员会”。这个组织由法律、经济和会计职业团体方面的代表组成，为官方正式机构。该委员会的任务不仅在于主持与修订“统一会计方案”（PlanComptableGeneral，又译为会计总计划或总会计方案），而且还在于根据“统一会计方案”制定“行业会计方案”。1947年9月经批准正式颁布了“统一会计方案”，当时仅适用于公营企业。1957年对其进行了修订与调整，使其既适用公营企业，而又适用于私营企业，由此提高了它在执行中的权威性。这种“统一会计方案”的创建不仅有效地配合了《商法典》与《商事公司法》中会计制度的执行，并使其成为法国“法典式会计制度”中的一个组成部分，而且通过对它的修订又不断地适应了与欧共体成员国进行会计协调的要求。如1979至1982年所进行的修订，主要是为了解决贯彻欧共体的指令，尤其是其中第4号指令，通过这次修订在“统一会计方案”中体现了以“真实与公允”作为编制财务报表的基本标准。1985年在修订中所作出的规定，则是为了贯彻欧共体第7号指令中有关合并会计报表的要求。

最后，值得关注的是法国从1996年起又进一步着手对会计制度的改革，并于1998年在对“国家会计审议委员会”改组的基础上，形成了新的组织机构“会计管理委员会”。这个新机构的工作进程明显加快，于1998年便完成了对原“统一会计方案”的全面修订工作，最终交由经济与财政部批准，从2000年1月1日起在全国执行新的“统一会计方案”，从而把法国对公司会计制度改革推向一个新的历史阶段。

（二）德国的会计法律制度体系

从1806年神圣罗马帝国解体，到1817年德意志帝国的建立，是德国逐步走向统一的时期。其中统一的帝国议会产生，为德国近代统一的会计法律制度体系的建立创造了先决条件，使德国成为大陆法系中的主要代表之一。二战结束后，根据协议按美、英、法占领的西区建立了德意志联邦共和国（简称西德），西德继承与发展了大陆法系的会计法律制度，在总体上依旧显示出大陆法系的特色，故本文论及现代德国会计法律制度建设部分其研究内容仅限于西德。

1．德国宪法中所体现的“权利法案”的精神。

在德国由分散逐步走向统一的六十多年间，先后颁布了三个基本宪法，即1849年的法兰克福宪法、1850年的普鲁士宪法及1867年的北德意志联邦宪法，它们为统一之后所制定的帝国宪法奠定了基础。从体现“权利法案”精神方面讲，它作为近代宪法的主体源流自然也在德国上述宪法内容中处于突出地位。如法兰克福宪法在其主要章节必特别强调“财产权不可侵犯”[17]，并同时强调保障财产的合法继承权。

1919年所颁布的《德意志共和国宪法》（史称魏玛宪法）克服了1871年《德意志帝国宪法》的历史局限性，既进一步突出了维护公民经济权益及财产所有权受到宪法保护的内容，而又同时强调宪法保障国家权益及其公共的利益。此外，值得注意的是这部宪法还强调了对劳工权益的保障，从而确立了近代宪法的全面权益观念。加之宪法中强调契约自由的原则，债权依据合法的契约加以保障，以及保护财产的继承权，从而体现了对产权、债权、财产继承权保障的一致性。正因如此，法制史研究者认为：“魏玛宪法的诞生标志着现代宪法史的开端。”[18]从1949年5月开始西德执行的是《波恩基本法》，并且从1949年至1990年通过对此法所进行的三十多次修订，不断适应了政治与经济环境变化的要求。

2．德国的《民法典》与《商法典》在立法内容确定中亦系统体现了宪法中“权利法案”的精神。

法国的《民法典》对德国制定《民法典》产生了直接影响，它的制定曾经仔细参考了法国《民法典》的内容，故其立法的目标及其基本格局具有一致性，都是体现大陆法系特征的具有重要影响的法律文献。由于社会经济的发展，立法环境的变化，因而，德国《民法典》在制定中较之法国《民法典》又显示出它的发展方面。从产权方面讲它依然集中体现了对宪法的“权利法案”的切实贯彻执行，依据财产权、债权与财产继承权相互关联的客观实在，在德国《民法典》中充分体现了以下规定：

（1）首次在法典中明确了法人（JuristischePerson）的概念及其法人制度，同时相关联地涉及到对物的财产形态的概念作出规定，最终明确法律所确认的物权，这种物权的确认不仅包括动产、不动产，还相应包括了对不动产附加物的确认与计量问题。

（2）在上述基础上对财产占有权作出进一步的规定，明确法律所确认的物权是以人为主体所行使的物权，当事人对物权的合法占有便受到法律的保障。同时，《民法典》还明确了占有权与支配权的一致性，并指出它具有不可侵犯性。

（3）德国《民法典》分别从债权人与债务人的角度对债权作出规定。一方面“债权人根据债务关系，有向债务人请求给付的权利。”另一方面“债务人须依诚实与信用，并依照交易惯例，履行给付。”[19]从本质上讲德国《民法典》系从维护正常的市场经济秩序出发来确定法律保障债权人的合法权益的。

（4）在债权与债务关系处理方面，《民法典》相应明确了契约法的内容，凡依法设定债务关系或变更这种关系，其唯一法定性依据为契约，债权人是依据契约的成立而取得债权人的地位，法律保障这种契约的履行。

（5）德国《民法典》第五编为继承法，对财产继承人的法律地位、继承顺序、继承人对遗产债务的责任，以及遗嘱的法定性内容都有系统规定，强调法律对财产继承权的保障。

上述可见，德国《民法典》忠实地依据宪法精神，在立法中充分体现了对财产权、债权与财产继承权依法保障的一致性，它较之法国《民法典》又站在一个更新的高度发展了民事立法，其影响也具有世界性意义。如二十世纪上半期瑞士、奥地利、土耳其、苏俄、中国，以及泰国所颁布的民法典都在不同程度上受到它的影响。截止1998年德国《民法典》先后共计修订14次，修订之后的德国《民法典》依然围绕宪法中的“权利法案”精神，使其在适应现代市场经济发展要求方面一直向前推进。

法国的《商法典》也对德国《商法典》的制定产生了重要影响，而德国在制定中又处理好了继承与发展的关系，从而又把大陆法系的《商法典》推进到一个新的历史阶段。德国于1861年颁布了《普通德意志商法》，俗称旧商法典，而把1897年所颁布的《德国商法典》称之为新商法典，本文所研究的是1897年颁布，而从1900年1月执行的新商法典。

德国《商法典》作为德国《民法典》一般性原则所制定的特殊法律，更为具体的从公司的方面及更多、更为详尽地从会计规范方面明确了体现对财产所有者的经济权益维护与保障的条款，从而最终也在德国形成了以宪法为根本，以民商法典为支柱的会计法律制度体系。

“德国《商法典》以商人主义观念为基础，采取‘商人法主义’，即依据商主体资格确定商事关系范围。”[20]1900年执行的德国《商法典》共四编，计905条，有关会计事项的规定主要列示在第一编之中。1985年为与欧共体的公司法相协调，对会计部分（及相关审计部分）又进行了一次重大调整，调整中确定第三编为“商业账簿”，前所未有地对公司会计作出了详细、具体而又十分系统的规定，其篇幅在整个商法典中达到了三分之一，充分确定了会计法规在《商法典》中的重要地位。其具体内容可简要概括如下：（1）明确了簿记的原则与记载责任，以及在账务处理方面的原则性要求；（2）关于正确编制公司财产目录的规定；（3）关于会计期间与统一货币量度的规定；（4）关于按会计期间进行决算中的会计报表编制的系统规定；（5）关于资产计价与费用摊销的规定；（6）关于会计确认、计量与记录，以及会计信息质量的规定；（7）关于会计文件保存方面的规定等等。其会计方面规定的详尽程度，既包括了现代会计制度中最主要的方面，也包括了欧共体有关会计指令方面的内容，故尔它亦充分显示了大陆法系“法典式会计制度”的特色。

必须指出，为具体配合德国《商法典》的执行，1965年又在以往所颁布的公司法的基础上颁布了新的《德国有限责任公司法》。为与欧共体所的第2号指令相适应，1978年又对该公司法进行了修订，使其既与商法而又与共同体的指令保持一致。此外，经历了1877年制定与1879年施行，而后又经历了1898年修订与1900年施行的《德意志联邦破产法》，也在其最初阶段便起到了与《民法典》、《商法典》及其公司法密切相配合规范公司经济行为的作用，其中关于审方面的规范也达到了具体切实及较为系统的地步。在进入现代社会之后，德国的破产法又通过1977年的修订既解决了与《民法典》、《商法典》及公司法修订的一致性问题，而又同时解决了与欧共体的会计、审计相协调的问题。以上可见，在大陆法系中德国在“法典式会计制度”与“法典式审计制度”确定方面与法国立法建制格局保持一致。

3．德国的税法税制对会计法律制度体系建立与发展的重要影响。[2]

英国学者C·W·诺比斯与R·H·帕克在《比较国际会计》一书中讲：“西德的基本会计原则指的是‘有秩序的簿记原则’。这些要求有三个主要来源：公司法、商法，以及税法及其细则。西德的商法（第38条及以下各条）、股份公开公司法（第149条，（1），1条），所得税法（第5条）和所得税细则（第29条）规定，在西德从事经营活动的所有法律主体（包括外国公司的分支机构）都必须遵循这些原则。”[21]单独从税法方面考察可见：（1）正确的会计原则又基本上取决于德国的税务法规[22]，而这种会计原则又基本上是由德国的税务法庭确定的，因而它更多地考虑到税务的方式[23]，它的会计处理更多地受到税收法制的支配，这“使得德国会计比较重视稳健性原则，而轻视权责发生制的概念。”[24]（2）德国与法国的情形一样，它的税法也规定了在一个会计期间所应当采用的收入和费用的计算与分配方法，使之最终达到公司的会计收益必须与纳税收益完全保持一致，倘若发生不相一致的情况，税收机关可以拒绝采用公司的会计记录作为计税的基础；（3）基于以上两点，在德国的会计惯例中其基本原则是由会计主体原则、会计分期原则和成本原则构成的，税法在处理国家所有者权益与公司所有者权益方面具有直接影响，这也显示了德国税法制定的科学性。

最后，必须强调说明，德国虽然是最早提出统一会计制度的国家，事实上它早在1911年便制定过统一的会计科目表[25]，并且这一举动还影响到后来法国“统一会计方案”的制定。然而，从以上可见，德国的统一会计制度除主要包括在商法、公司法中之外，至今尚未单独制定过发挥统一会计制度作用的会计规范，这一点既不同于英美法系国家，也不同于法国。此外，德国的会计原则也散见于税法、公司法之中，至今也没有将其集中起来的文献。有鉴于此，德国的会计专家委员会曾经建议应把制定一套明确会计原则的任务交给一个像美国财务会计准则委员会那样的独立机构[26]，但是，它的民事与商事立法却未曾采纳这一建议。究其原因主要是由于受“法典式会计制度”思想支配而决定的，这一点作为德国在漫长历史上所形成的基本特色看起来是不可动摇的。

（三）大陆法系会计法律制度体系的特点

从总体上讲，相对而言在大陆法系中，法国法注重简明扼要，其务实性颇强，而德国法则注重于各类法规之间的关联性，以求在法制体系构建中形成一种十分明确的逻辑关系。尤其是德国法尤为注重于概念与法学原理的精神，这一点又影响到法国，从而既促进了大陆法系中法理之发展，而又相应地促进了大陆法系的会计法律制度体系朝着理论与实务相结合的方向发展，尤其是促进了会计法制原理的发展，最终影响到大陆法系会计理论的建设。从大陆法系法律制度体系建立、发展与执行的具体特点讲，其主要体现在：

1．会计法律制度体系的主体结构是由根本法宪法与民法、商法形成的，民法与商法分别侧重于不同的方面贯彻宪法中“权利法案”的精神，并具体体现维护与保障财产权、债权与财产继承权之重要内容。在民商法分立的立法模式中，民事立法将财产权、债权与财产继承权的内容理论化、原则化及其系统化，而商事立法则以民法典所确立的基本原则为依据，全面规范了公司的经营与管理行为，尤其是公司的财务会计行为，从而围绕对产权的维护与保障最终既从整个市场与资本市场的方面，也从公司的方面形成了会计法律制度的系统控制。

2．大陆法系基于罗马法和日耳曼法这一极其深刻的历史渊源，其深远的影响不仅在于由于罗马法的成文理性的作用而使它确定了以成文法为立法的主要形式，而且更为重要的一点则在于罗马法在对经济中的核心问题财产权、债权与财产继承权的保障目标的确定方面及其规范制约方面，既重视而最基本的法理与对这些法理的科学解释，而又尤为注重法律所依据的证据与这些证据所具有的证据力。从总体方面讲，这种精神与对经济中核心问题的立法宗旨直接影响到大陆法系中的契约法的发展，而从具体的方面讲则影响到它在立法中对会计、审计与财务方面证据的高度重视，它通过把会计制度与审计制度的内容在商法、公司法、破产法中系统确定下来的这一关键性作法，创造了“法典式会计制度”与“法典式审计制度”的崭新格局，从而在世界上独树一帜。

3．与以上第二方面直接相关的是大陆法系独特的会计思想。法国与德国首先把会计凭证、会计账面记录与财务报表看作是法律的证据，强调它们作为法律证据的相关性、正确性与可靠性，其中尤其是注重财务报表所披露的信息是否符合宪法与《民法典》、《商法典》的规定，是否符合促进市场经济发展的要求。即使它们为解决与欧共体4号指令相一致的要求而接受的英美法系中关于财务报表必须提供“真实和公允”信息的原则也依然首先是从法律方面考虑的。对于法国与德国来讲，强调会计信息对决策的相关性与有用性则将其看作是第二位的。

4．税法与税制对于大陆法系的会计具有十分深刻的影响，这种影响既涉及到会计的基本原则，而又具体地涉及到会计确认、计量与记录的基本方法，而把这两个方面集中到一点来讲，税法与税制所规定的目标在于必须坚持会计收益与纳税收益的一致性，这一点对于国家所有权的保障是确定无疑的，并且这一点对于法国注重发展公有经济与对于德国在二战后所提出的建立“社会市场经济”也是十分必要的。然而，在科学地处理国家、市场与公司的三角替代关系方面，在正确处理国家或公共所有者权益与公司所有者权益之间所存的博弈关系方面，法国与德国的税制与税法又完全与《民法典》、《商法典》，以及公司法在规范上保持协调一致，并注意解决与防止在这方面所可能发生的冲突。具体讲它们在会计政策的确定方面既注意到市场对会计信息的灵敏性、公司对会计政策的可选择性，也注意到充分保障国家权益，使国家权益不受侵犯。回到以上所归纳的第二点作进一步的研究，正因为大陆法系的“法典式会计制度”与“法典式审计制度”能够妥当地解决这方面的问题，因而无论政府会计、政府审计与公司会计、公司审计都能够在处理这一问题方面树立起它们的权威性。“一个社会的规模越大，就越看好私人所有权，而依靠中央集权和国家控制来管理这个社会也就更加困难。”[27]大陆法系通过解决法律在产权制度建立方面的统一性、一致性及其协调性问题，最终达到解决国家的这一困难的目的，这应当是大陆法系的成功经验之一。

5．大陆法系国家把解决法律在维护产权制度建立的统一性与一致性问题，系放在统一会计制度这个基点之上，它的基本经验还告诉我们，统一的市场经济、统一对市场经济的管理，必须建立在统一的会计法律制度基础之上。进一步讲，一是最基本的、统一的会计制度的建立必须以宪法中“权利法案”的精神作为根本出发点，二是它的基本内容必须与民法、商法、公司法保持一致，最后是它的具体内容必须服务于以上法令的贯彻执行。从大陆法系会计法律制度体系形成与发展方面考察，一方面在商法与公司法制定中已充分考虑到统一会计制度的建设问题，并将其上升到作为这些法律中的最重要内容与最基本内容的高度，以此树立起它的权威性，而另一方面类似法国“统一会计方案”的建立又反过来充分考虑到它与宪法、民商法、公司法、破产法中的规定的一致性，并通过设计基础性的统一会计制度，最终实现整个会计法律制度的统一性与一致性。这也是大陆法系的一个重要特点。

6．无论从经济全球化角度与以法国、德国为首的大陆法系国家加入区域化经济集团欧共体的角度考察，还是从适应现代市场经济建设与发展要求出发，法国与德国都已考虑到与欧共体各成员国及与英美法系国家，以及与其他国家的会计的国际协调问题。从前文所述已可见，一方面是通过修订商法与公司法来解决与欧共体所颁法令的协调一致问题，另一方面又通过具体会计制度的改革来达到这一目的。同时，从进一步适应经济全球化的发展变化要求出发，国际会计准则委员会关于修订已颁发的会计准则与尝试建立国际通行会计准则的改革目标已通过欧共体、世界贸易组织（WTO）、七国财长和央行行长会议，以及证券委员会国际组织（IOSCO），显示出大陆法系国家对这一改革举动的支持。由此，在世界上两大法系之间，以及在所有进行市场经济建设的国家之间，已在现代会计法律制度建设方面出现相互融通与相互借鉴的发展趋势，两大法系国家在这方面都已有一定表现。事实上围绕会计国际化或全球化所进行的法制改革都是在历史成就的基础上进行的，也是在以往的基础上达到逐步完善的地步的。大陆法系国家在如何保持“法典式会计制度”与“法典式审计制度”特色的基础上进一步去实现会计的国际协调，并进一步朝着会计国际化或全球化方向迈进，这既是世界所关注的，也是这些国家在一个相当长的历史时期内为之进行奋斗的宏伟目标。

当然，在大陆法系之中又可分为以法国为代表的拉丁支系和以德国为代表的日耳曼支系，这虽然会使得它们在民商法典制定体系和风格上出现一定区别，在会计法律制度体系建立与发展方面也会存在不同之处，然而，这个法系所具有的共同点却是占据支配地位的，它们在会计法律制度体系方面所显示出来的特点也是一致的。这是在研究中应当注意到的事实。

、英美法系的会计法律制度体系

英美法系或普通法系起始于英国，其历史渊源为英格兰普通法、衡平法及制定法。普通法是在十二世纪前后由普通法院创制并发展起来的，它在英格兰乃至整个英国普遍得到使用。衡平法则是在14世纪左右在大法官的审判实践上发展起来的一整套法律规则，它弥补了普通法的缺陷。制定法即成文法，如前文所述及《大宪章》便是这类法律制定的开端。从总体上讲英国则以判例为主要表现形式，其法令的主体部分为判例法，它系以“遵循先例”为基本原则。美国在独立战争之后一度出现抵制英国法律的情况，但后来由于经济、文化，以及民族习俗方面的原因，最终还是接受了英国创制的普通法、衡平法与制定法，并采用了适合美国情况的那一部分，形成了英美相一致、相关联的立法格局，在世界上成为普通法系国家的代表。至现代社会，由于法制创新，美国在这一法系中事实上已经取得了主导地位。

（一）英国的会计法律制度体系

英国资产阶级革命胜利后，国会立法权得到强化，内阁作为最高行政机关的地位被确定下来，普通法与衡平法通过正式进入立法程序而在内容上得到充实，并充分体现了资产阶级的利益。正是在这个基础上，英国的整个资产阶级的法律制度体系乃至会计法律制度体系逐步建立起来。

1．英国在立宪中对“权利法案”精神的确立。

英国于1689年颁布的《权利法案》是一个在资产阶级革命胜利后所颁布的具有宪法意义的法案，它的总精神在于限制王权，确立国会至上的权力。国会通过它所拥有的立法权、司法权与财政监督权，来保护资产阶级国家的财产所有权与资产阶级的财产所有权。在近代历史上，英国首先通过这个法案明确了维护与保障业主财产权益的精神，并成为宪法之中“权利法案”名称确定的历史来源，其影响颇为深远。同时，1701年所颁布的《王位继承法》成为英国实行“君主立宪制”的另外一个宪法依据，它使国会的地位进一步得到巩固，私有财产的不可侵犯性在文件中也有更进一步的体现。1911年和1949年所通过的《议会法》亦属于宪法性法案，一方面它系统规定了国家的经济权益，确立了政府会计与政府审计的地位与作用，另一方面又明确了国会对保障公民财产具有重要的义务与责任。

上述可见，尽管英国宪法是一种不成文的宪法，它所表现出来的立宪原则既具有多样性而又具有分散性，由此显示出判例法的基本特征。然而，它在立宪方面却又具有创建性地将“权利法案”置于特别突出的地位，并以它的精神决定着财产法、契约法、侵权行为法、公司法、破产法的制定，以及最终决定着英国会计法律制度体系的建设。同时，英国所确立的“权利法案”无论在立法精神上，还是在它所包含的内容方面都具有世界性的影响。在进入现代社会后，英国虽然放弃了以往所确立的国会主权原则，政府立法权相应得到扩大，但是在“权利法案”中关于对所有者财产的根本性维护与保障却依然反映出加强的趋势，其精神是坚定不移的。

2．英国依据宪法原则所制定的的财产法、契约法与侵权行为法，构建了它的私法体系的主体框架。

财产法确定了私有财产占有的绝对性和不可侵犯性，以此排除英国最初发展商品货币经济的障碍，为发展资本主义经济创造了条件。进入二十世纪后，英国把财产权的改革目标确定在消除它的封建性方面，对动产与不动产进行了重新分类，由此卓有成效地适应了工业革命乃至信息革命发展的需要，它的划分标准为现代会计法律制度的建设提供了依据，并把对产权、债权与财产继承权的维护与保障具体体现在会计确认、计量、记录与财务报表的编报乃至披露方面。

契约法是英国采用判例法的基础，成为保障产权、债权与财产继承权的依据，是构筑早期商品货币经济及后来的市场经济法制体系的基石。十九世纪末期，由于英国由资本主义自由竞争时代进入到垄断资本时代，因此，以往程序化的契约体系逐步被理论化的契约体系所取代，由此标准化契约或格式化契约的立定也逐步占据主导地位，契约的格式、内容受到严格的规范，履行契约责任集中体现了对产权、债权与财产继承权的维护与保障，这样，不仅对于英国市场经济秩序的日益好转，而且对于规范公司的会计、社会审计，以及资本市场会计都起到了越来越显著的作用。

英国的侵权行为法是从判例法中确立起来的，它对于动产与不动产的侵害都形成了具体的规定，除涉及到产品、商品、材料、燃料、油料之外，还涉及到商标、专利、商誉，以及版权等方面，并且，英国1938年所颁布的《商标法》、1949年所颁布的《专利法》已由制定法取代了判例法。

总之，以上三种立法都从不同的角度体现了“权利法案”的精神，有效维护了社会经济秩序，促进了英国市场经济的建立与发展，并成为会计法律制度体系中的上层构成部分。

3．英国的《公司法》是会计法律制度体系构建的重要部分，它具体体现了权利法案的精神。

成文的“公司法”产生于英国资产阶级掌握政权以后，它是资本主义经济与近代公司制度发展到一定阶段的产物。十八世纪初，由于对联合股份公司的设立失去了限制，导致相当一部分公司出现了无法无天的投机活动与欺骗活动，对投资公众所造成的经济损失越来越大也越来越严重，以至公众要求政府制定一个“防骗法”的呼声长达一个世纪之久[28]。在经历了1720年针对“南海公司泡沫事件”所颁布的“泡沫法案”之后，针对公司设立方面所出现的反复，1834年英国议会又通过了《贸易公司法》，随即又于1844年颁布了《股份公司法》，这是英国公司法产生的历史开端。其中，体现早期公司法制定进步的是1844年的《股份公司法》，其历史成就主要体现在：其一，这个公司法首先是依据1841～1844年间股份公司审批委员会的报告，尤其是依据该委员会所确定的关于会计账目处理原理及财务报表编制与进行审计的一般性原则[29]，规定了《股份公司法》中有关会计与审计的条款。其二，它明确了合法公司设立的审计程序。其三，规定公司必须设置账簿并正确登记这些账簿；应进行定期的试算平衡；应正确编制资产负债平衡表并提交股东大会。其四，公司的账目与报表必须通过监事进行审查，并明确规定具体进行审查的人员必须是在当时已具有特许会计师证书的会计师，其审计报告应在股东大会上宣读并存档保管。最后，实行公示主义原则，凡公司设立情况当一律向社会公开等等。可见，会计、审计方面的规定一开始便在公司法中占有一定地位。此后，1845年的《公司法》又着重对公司账簿设置与记录，以及会计报表的编制作出了真实性及完整性的规定，要求资产负债表必须“详细且公允”地反映公司资产及债务状况，并必须有主管人员的署名，以明确其责任。同时，还规定必须编制一个用于说明本届红利与上届红利分配情况，以及未来公司利润实现计划的报告等，并须将这类报告提交股东大会审议。此外，1845年《公司法》相应加强了在报表审计中对真实、完整要求的评价，进一步强调了审计报告在公司内部与外部所应当起到的重要作用。

1855年英国颁布的《有限责任公司法》相对1844年的《股份公司法》而言是一个历史性的进步，它不仅对适合有限公司的会计作出了原则性规定，而且同时还作出了更为具体切实的规定，其中既涉及到会计报表的标准格式与对资产、负债项目的合理划分及进行收益计算处理应当坚持的原则，而且还涉及到较为科学的计量、记录与编报方法的采用。此外，从对会计、审计的原则性要求、技术性要求及程序性要求中可见，1855年《公司法》已在会计规范建立方面朝着较为系统化的方向发展。此后，1856年、1862年对《公司法》的修订又进一步朝着这个方向发展。1856年根据1844年《股份银行法》建立的英国皇家银行的倒闭，使英国立法界人士认识到在《公司法》中恢复与增加强制性会计、审计条款的必然性与重要性。这是因为这家银行倒闭原因发生在会计、审计方面，其具体原因是公司董事会伪造了平衡表，在无利润的情况下支付了股息，最后又用这种伪装的办法向社会增发了新股[30]，会计与审计同时出现了严重失职的重大责任事故。[3]

在1862年至1900年间，英国议会对《公司法》所提出的修订议案一般都集中在合理记账、正确编制平衡表与损益账，以及对账表进行审计的技术性规定方面，然而对于会计、审计规范的强制性依然未能作为一个突出问题来体现。其间1887年格拉斯哥银行的突然倒闭，又一次使立法界人士关注会计、审计方面的强制性条款问题，然而，这个问题却已经来不及在十九世纪解决了。

英国著名的法律和政治制度史学家戴西（A·V·Dicey）从立法背景研究出发，把1825～1868年称之为英国的自由放任的个人主义时期，并将1869至1900年称之为集体主义或政府对经济的加强干预的时期[31]，这一划期自然也适合这两个阶段《公司法》的演变情况。至二十世纪英国进入到《公司法》发展的新时期。二十世纪前半期在公司法修订方面所产生的具有历史意义的成果是1948年《公司法》，它的内容体现了对《公司法》一百年来演进情况的一个总结，开辟了英国《公司法》的新时代。1948年《公司法》的主要进步在于：（1）它把对《公司法》的修订建立在明确强调公司“社会责任”的这个基础之上，并在公司内部明确了责任主体、责任层次及其责任环节；（2）规定公司设立必须建立法人组织，在公司章程中必须明确统一的法人团体名称，并在此前提下明确公司财产的法定性质；（3）详细确定公司的会计规范，对会计报表的编制、披露与审计提出严格的要求，并且使这些要求具有强制性；（4）进一步明确对会计中的原则性问题作出规定，指出违背这些原则便被视作违法行为；（5）规定实行两位董事对会计报表等文件进行签署的制度，并明确了签署这些文件应当担负的法定性责任；（6）对集团公司的会计与审计作出了系统规定；（7）对公司的会计期间、决算及利润分配的一贯性原则作出规定；（8）对上市公司的股东权益作出规定，明确股东具有受益权、转让权、表决权，以及在公司停业之后享有对剩余财产的公平分配权利等等。1948年《公司法》具有划时代意义，如果把它所确定的法理、原则、程序和方法结合起来研究，便可清楚明了地看到这个公司法对于会计、审计乃至财务方面的规定已经达到比较全面、系统而深入细致的地步。

1948年英国的《公司法》将以往公司法中的散乱内容综合与系统起来，形成了具有科学系统的成文法。二战后，英国对公司法的修订便是在这个基础进行的，并注意适应经济环境的变化，以求《公司法》在进一步地修订中达到发展与完善。首先，从立法思想上来讲，它放弃了消极的立法观念，使政府在对公司的监管中由“守夜人”的隐蔽地位转变到以“有形之手”对其进行监管的方面，既注重在总体上对投资者权益加以维护与保障，又尤为注重对中、小投资者乃至广大消费者的合法权益的保护；其次，它已从根本上改变了公司立法中的“个人本位”立场，否定了公司把追求利润最大化作为它的财务目标，而强调“社会本位”、“社会责任”，强调把股东权益的最大化与社会责任的最大化统一起来；再次，英国现代《公司法》已进一步达到系统化，同时它的组织结构也达到科学化，所确立的逻辑关系达到严密化。其中有关会计、审计及财务方面的规范在英国会计法律制度体系中处于十分重要的地位。

4．英国的《破产法》在会计法律制度体系中是与《公司法》相适应的一个重要组成部分，它所起到的作用同样是显著的。

从十七世纪下半期到十八世纪，英国几乎是依靠中世纪的破产法来处理破产案件的，在十八世纪仅仅值得一提的是1732年颁布的《防止破产人欺诈法》，但如果从它的内容方面考察应当讲它还不是科学意义上的破产法律文献。此后，几乎在上百年间英国再也没有新的破产法规问世，对破产案件的处理一直处于十分平淡的状态。进入十九世纪后，1811年英国开始对以往的《破产法》进行修订，修订中改变了以往“商人破产主义”的历史局限性，而开始转向对公司生产经营活动失败情况的关注。同时，修订中对公共会计师在破产审计中的地位与作用重新加以明确。1825年修订颁布的《破产法》首先强调在处理破产案件中必须注意维护财产所有者的权益，规定大法官有权任命符合条件的人去行使破产委员会的权力。其次强调了破产中作为法律依据的会计文件的重要性，并强调必须通过这些合法文件去审查处理破产财产的清算问题。最后在修订中进一步明确了在破产案件处理中审计的基本权力。可见，1825年的《破产法》体现了前所未有的进步。

1849年是英国修订《破产法》的一个转折，它将以往有关破产的所有法律文件都汇集起来并加以修订，并在修订之后将其合并为一册，形成了长达上百页的破产成文法律文件。这个文件充分考虑到与《公司法》内容的一致性，从破产财产清理的角度鲜明而系统地对会计、审计问题作出规范，并尤其强调破产人应对其所提供的会计账目和报表的“真实性发誓”[32]。

1861年及1869年的英国《破产法》又进一步提高了会计、审计方面的透明度，并进一步完善了这方面的内容及提高了公共审计师的法定性地位。1914年英国的《破产法》体现了在破产理论方面的发展，它把稳定社会经济秩序与保护债权人利益及给予债务人以出路三方面统一起来阐明了正确处理公司破产案件的重要性，从原理上让公司明确必须优化资本结构，正确组织会计工作，并加强日常性审计，以防止破产案件的发生。

进入现代社会后，英国又先后于1952年和1959年修订了《破产法》，1976年又通过颁布《无偿付能力法》对以往的破产法进行了修订与补充。此外，英国现代破产法还另外由一系列的单行法和判例法组成，它们与成文破产结合，并与现代《公司法》密切配合，把保护投资者权益的内容更切实、更合理地体现在会计、审计乃至财务规范方面，使英国《破产法》在它所构建的会计法律制度体系中与《公司法》处于同等重要的地位。

5．英国的会计准则。

二十世纪三十年代中期，受美国的影响，英国成立了“会计研究会”，开始研究会计准则方面的问题。然而，由于当时英国的公司会计所依据的法规系以《公司法》为准，在制定会计准则方面还缺乏政府和社会的支持，故该组织建立不久便自行解散。此后，从1942年起，英格兰及威尔士特许会计师协会（ICAEW）开始了研究与制定会计准则的工作，并从这一年开始了“会计原则建议书”。此后，这种建议书的一直持续到1946年。该建议书仅从建议的角度让人采纳，不具有规定性约束力，故它的影响极为有限。

20世纪六十年代中期，由于在英国公司之间一系列兼并与并购事件的连续发生，会计实务处理中出现的一系列问题对会计理论界的冲击很大，因而这很快便引起了ICAEW的注意。1970年ICAEW发表了“二十世纪七十年代会计准则意向书”，明确了改进会计准则制定的基本目标。接着它又作出进一步反映，于当年建立了“会计准则筹划委员会”（ASSC），由其专门负责进行制定会计准则的准备工作。随后又有苏格兰和爱尔兰特许会计师协会等加盟，并于1976年成立了由六大职业会计团体联合成立的“会计职业团体协商委员会”（CCAB），同时将原来的ASSC更名为“会计准则委员会”（ASC）。至此，由ASC负责制定会计准则草案，而由CCAB正式批准，它前后所的25个“标准会计实务公告”（SSAPs）为其后英国会计准则的建立奠定了基础。

1990年英国建立了一个部分带有官方色彩的、具有半独立性的新的“会计准则委员会”(ASB)取代了ASC的工作。ASB从九十年代初至2000年底止先后共了19号“财务报告准则”。目前，ASB一方面继续修订原ASC的“标准会计实务公告”，另一方面又根据需要不断新的“财务报告准则”，并加强了与国际会计准则委员会（IASC）的合作关系，在会计准则制定中已充分考虑到会计准则国际化的发展趋势，力求向IASC制定的会计准则靠拢。

还很值得论及的是，美国制定会计准则历史上所经历过的“会计概念框架”建立的问题，在英国会计界也引起了同样的震动，并在解决这一问题时认真吸取了美国在这方面的教训。事实上英国在解决“会计概念框架”建立问题的过程中也同样产生了反复，并仅仅在二十世纪九十年代中后期才真正进入正常的研究程序，这时从学术界到会计职业界也才真正从研究中与会计准则执行实践中认识到，只有解决了这一问题，才有利于推动会计准则的制定和应用。具体讲它一方面促使会计准则的制定者既从会计实务出发也从会计原理出发设定会计准则的内容，另一方面它也有助于会计准则的使用者对会计准则的充分理解、执行判定和信任。会计准则的权威性建立正是在实现科学概念与实务规范确定相统一的情况下树立起来的。

这里需要联系起来阐明的是英国审计准则的制定，在这方面它虽然也落在美国的后面，但是英国从1976年建立“审计实务委员会”（APC）起，到1978年开始审计准则研究草案，及从1980年起英格兰和威尔士、苏格兰、爱尔兰三个特许会计师协会联合《审计准则和指南》与一系列单行审计准则，英国的审计准则建设已经奠定了一个坚实的基础。并且，1991年英国又建立了“会计职业团体咨询委员会”（CCAB），从此APC在其领导之下继续开展工作，从1995年至2001年它所的数十份《审计准则说明》考察，英国的审计准则制定工作已进入到初步发展阶段。

（二）美国的会计法律制度体系

在美国的会计法律制度建立的过程中，既在不少方面师承英国，并一直受到英国的影响，然而，随着十九世纪末至二十世纪初世界经济发展中心的转移，美国在法律制度建设方面很快便出现了后来者居上的发展趋势。尤其是在进入二十世纪之后，它在会计法律制度建设方面也很快便走在英国的前面，并且在许多方面英国反过来又受到美国的影响，要向美国学习了。事实上在二十世纪的会计法律制度体系建立方面，在英美法系中美国已处于主导地位，它既影响到英美法系国家，也同时影响到整个世界。

1．美国在宪法中所确立的“权利法案”（BillofRights）是维护与保障财产所有者权益的纲领性法案。

在1776年《独立宣言》的基础上，在1776年～1780年之间，美国先后有十一个州制定并通过了本州的宪法，这些州宪法的共同点在于都明确了本州独立的主权与公民权，并且都突出了不可剥夺的人权和财产权。最初各个州的宪法对权利保障的体现，或以“权利条款”的方式出现，或以“权利宣言”的方式出现，或已直接以“权利法案”的方式出现。这些对1787年美国联邦宪法的制定产生了直接影响。

1787年9月，《美利坚合众国宪法》正式产生，1788年7月正式生效。1789年美国国会所召开的第一次会议便是为增补“权利法案”的内容而商讨对宪法的修订问题，同年9月提出了修正案，并最终通过了这个修正案，从1791年起宪法中所增定的“权利法案”正式生效。这是美国近代史上发生的重大历史事件，“它在人类历史上第一次以国家的名义宣布人民的权利的神圣不可侵犯。”[33]它代表了美国制宪时代的发展顶峰[34]，当然，这对会计法律制度体系建设与产权会计发展的影响也是根本性的。

《权利法案》中首要内容是强调公民的自由权利，如修正案第四条规定：公民个人有保护其人身、住所、文件和财物不受侵犯之权利。修正案第五条规定：未经正当法律手续，不得剥夺任何人的生命、自由或财产，凡私有财产非有恰当赔偿不得收为公有。从这一内容可以看出，人权与财权“这两种权利恰恰是法律所关心的焦点。”[35]人身权与财产权是相互关联的，它们都是宪法目标所确定的保护对象。也正如美国大法官斯拉里所断言的：“一个自由政府的基本准则似乎应当是，要求把人们的人身自由权和私有财产权视为神圣不可侵犯的权利。”[36]而在二者之间财产权利是人身权存在的基础或根本性前提条件，正是从这一点出发，美国学者查尔斯·A·比尔德在《美国宪法的经济解释》一文中也指出：“宪法实质上是一个经济文献。”正因如此，体现这一根本精神与具体贯彻执行“权利法案”中的根本性要求，便成为会计、审计乃至财务法律制度建立的根本依据与目标，是依法从事会计、审计乃至财务管理工作的历史使命，在资本主义市场经济建设中这一点是不可动摇的，并且在社会主义市场经济建设中，从维护与保障所有者权益出发这一点也是不可动摇的。在进入现代社会后，美国所形成的关于宪法的修正案都一直体现着对“权利法案”内容的充实和提高，并真正地做到了使“权利法案”精神永久化了。事实上在“权利法案”中也自然而然包括了维护与保障国家权益的内容。美国宪法第十六修正案为“国会的征税权”[37]，它旨在从根本上维护与保障国家税收的实现，以此维护与保障全体公民的权益，故它亦被人们推崇为“划时代的重要修正案”[38]，自然它也是美国会计法律制度体系建立中另外一个不可动摇的根本性精神。此外，一些重大的判例也对美国宪法中“权利法案”的确定产生了重大影响，它不仅充实了维护与保障产权的内容，也相应充实了有关维护与保障财产所有权的基本原理。

2．美国的财产法、契约法与侵权行为法。

美国与英国的情形完全一样，财产私人占有制是它的社会结构的基础，因而，它亦从财产法、契约法与侵权行为法的建立方面进一步体现对“权利法案”的贯彻执行。

在财产法建立方面美国取法于英国，它基本上沿用了英国财产法中的基本概念，然而美国的进步却在于它的财产法从根本上否定了封建的财产关系，完全突出了维护资产阶级的利益。美国的财产立法权虽然在各个州，但各州的立法精神却是完全一致的。立法中系统地涉及到财产占有人、财产转让人、财产受益人，以及财产管理人之间关系的处理，并在具体内容方面涉及到不动产与动产的分类及处理，这些同样对会计、审计立法建制产生了直接的影响。

美国的契约法亦源于英国的判例法，但在进入十九世纪以后它便逐步形成了自己的特色。至现代社会美国契约法的发展又体现在它所颁行的商法典之中，并达到了较为完善的地步。契约原则也是会计、审计所坚定不移地依据的原则，而作为一种具有法律与诚信效力的依据，它从始至终体现在会计活动的全过程之中，对于会计法律制度体系的演进，契约法的影响力也是从始至终存在的。同时，美国有关侵权行为方面的立法也与英国的精神完全一致。至现代社会，美国对财产侵权行为的处治已经朝着社会化的方向发展了，在此阶段，体现在这一立法中的对财产权利的全面维护，使“财产权像契约权一样，发展到了它的顶点。”[39]从美国财产法、契约法与侵权行为法在立法之中所建立的关系考察，它再一次表明：“财产永远是以政府的权力为基础的，不受国家保护的财产，只是一种学究的空谈。”[40]

3．美国的《公司法》也是构建它的会计法律制度体系的重要层次，其地位与作用也与英国完全一致。如果说它的财产法、契约法、侵权行为法起着与大陆法系民法相同作用的话，那么，从客观上讲，它的公司法便应当起到与大陆法系商法典一样的作用，并且在这方面也应当与英国的《公司法》保持一致。然而，由于美国从18世纪到19世纪在《公司法》制定与颁行方面与英国所存在的体制上的差别，造成了在规范公司经济行为方面出现了较为曲折的经历，并在二十世纪初期形成了深刻教训之后，才使美国通过改革，走上了一条部分与英国相同，而部分又仿效大陆法系作法的道路。

由于美国各州公司设立与发展情况不一致，因而使得它一开始便把《公司法》制定权下放到各州。在1787年《美利坚合众国宪法》的最初的十年间，由于公司设立的发展，一些州开始制定《公司法》，到1830年美国各州公司立法便进入到一个新的阶段。1899年特拉华州《公司法》的颁行使公司法的内容达到系统化，并较之以前更多地涉及到会计规范方面的内容，这种情形随即影响到其他州的《公司法》的制定或修订。进入20世纪后，美国联邦政府加强了对公司立法控制，尤其是在经历了1929年至1933年的经济大危机之后，公司行为开始受到联邦法律的约束，联邦政府对公司股票发行、会计与审计工作的质量，以及财务报表披露方面的规定推动了美国公司立法的历史进程。同时，在此基础上美国联邦政府开始关注像英国那样统一全国公司法的问题。1928年美国全国律师协会制定了《标准公司法》，这种非国家行为的立法虽然对联邦及各州均不具有约束力，但大半以上的州却采用了这个公司法，并且将其作为修订原公司法的依据。《标准公司法》多次被修订，它在一定程度上体现了美国现代公司法的发展。

正如美国法学界著名学者、美国法律史研究者伯纳德·施瓦茨所指出的：“如果说在上世纪与本世纪之交，财产还意味着权力，那么到本世纪（20世纪）70年代中后期以后，财产在法律上却意味着责任。”[41]社会利益日渐处于上升的地位，而相对而言财产在法律价值的等级中日渐降为较低的等级[42]，因此，在此情况下美国的《公司法》已面临着极其严重的挑战。在六十年代，美国公司法的一位权威就已断言：“作为理性努力的一个领域的公司法，在美国早已死亡了。”[43]伯纳德·施瓦茨对此也尖锐地指出：“公司法已经没有什么作用了，因为它对于在大多数公司内部行使着的那些实际权力毫无约束。”[44]依我之见，这大体上既是1952年美国《统一商法典》出台的一个主要原因，也是促成美国当时及其后来不断加强会计准则建设的一个重要原因。

4．美国的《统一商法典》。

1953年美国所颁布的《统一商法典》，取代了美国原来所颁布的单行的统一法，是以往商业中的习惯法和成文法的总汇。从制定与的意义上讲，它既是20世纪英美法系中最伟大的一部成文法，也是当今在世界上极有影响的一部法典[45]。而从立法原因上考察，《美国统一商法典》的制定既可从近代英国有关商事立法中找到它的历史渊源，而又可以发现它又在一定程度上受到大陆法系的影响，可以讲它是现代两大法系出现相互融合现象的一个历史例证。

这部法典通过1957年、1958年、1962年、1972年与1978年等多次修订，逐步达到了适应于统一各州商事法律的目的。《美国统一商法典》正文由十一篇组成，第一篇主要涉及到普遍适用的原则，即保障产权、债权的原则、契约自由的原则、诚信原则，以及反欺诈原则等，而其余九篇则基本上是围绕着货物买卖展开的。从与会计规范的关系方面讲，它的内容主要涉及到会计契约、交易中的计算与结算，以及入账价格确定等问题，而大部分只是原则性地与会计、审计问题发生关联。从有关会计方面的一些原则规定方面讲，它对当时及后来会计准则中对一些原则的界定及商事交易中的会计事项处理都产生了一定影响，它集中体现了美国《统一商法典》对美国现代会计制度建立所产生的影响。

5．美国的《破产法》。

美国制定与颁行的《破产法》也直接受到英国的影响，与它的《公司法》制定所不同的是，它一开始便在宪法中明确了国会具有制定全国统一《破产法》的权力。正是由于这个原因美国的《破产法》较之它的《公司法》在规范公司经济行为方面更好地发挥了统一性作用。同时，美国的《破产法》，尤其是1898年的《破产法》在破产确认、清算、在破产中的会计事项处理，以及在破产审计方面更多地且更为系统地涉及到会计、审计规范方面的问题，故它较之美国的《公司法》在促进会计法律制度建设的统一性方面发挥了较大作用。

在进入现代社会后，针对美国1898年的《破产法》，1978年美国国会通过了《破产改革法案》，开始着手对《破产法》进行改革与修订工作。此后，又经过1984年和1986年的两次修订，又分别于1988年和1990年通过了有关专利和知识产权破产案件的修正案与有关个人债务人的债务解脱修正案，从而形成了现代美国的《破产法》专门体系，其中对破产中的会计与审计的规范进一步趋于系统，它对于同一时期的会计准则建设与审计准则的建设起到了促进作用。

6．20世纪具有世界性影响的会计法律制度创新之举——美国的会计准则体系的建设。

从前文可见，美国会计法律制度体系的形成有其特殊性，它在一定程度上存在着会计与审计环境方面的阻碍。其一，它的《公司法》的制定一开始便处于分散状态，不仅通过它无法达到统一全国会计规范的目的，而且它其中所确定的会计规范的内容较之英国《公司法》既缺乏规制的切实性，而又缺乏规制的系统性，即使1928年出台的非国家立法的《标准公司法》也依然如此。何况它也不能很好地起到统一美国公司法的作用。其二，美国于1952年所颁行的《统一商法典》仅在规制货物买卖行为方面连带涉及到会计方面的一些原则性问题，它与法国、德国的《商法典》在系统、具体规范公司会计行为方面所显示出来的意义与作用相差甚远，并且根本就无法与“法典式会计制度”模式联系起来。其三，在二十世纪三十年代以前，美国的会计尚处于自由放任时期，对会计、审计实务的处理多以经验判断为主，缺乏统一及一致的会计、审计规范。尽管在二十世纪初它已经认识到统一会计规范的必要性与紧迫性，如1917年美国联邦储备委员会关于《统一会计》文献的，1921年为统一规范政府会计与审计行为所的《预算与会计法案》，然而一方面由于习惯势力的抵制，另一方面又由于未能很快把重点放在统一公司会计规范方面，公司对会计实务的处理方法一直存在多样性，公共会计师对审计实务的处理也一直处于松散与不一致的状态，这些问题依然造成了会计与审计工作的失控。最后，从组织机构方面讲，由于在十九世纪至二十世纪初美国的职业会计组织还处于分散不统一的状态，资本市场管理机关也还缺乏权威性与科学地管理资本市场的法制及手段。上述几个方面的原因便是促成美国在三十年生会计法律制度创新的基本因素，是在客观上与主观上为会计准则的发明创造所形成的几个具有促动性作用的基本条件。

1929～1933年美国经济大危机既充分暴露了美国在资本市场管理方面所存在的严重问题，同时也充分暴露了在会计与审计方面的严重问题，这是促成会计准则研究与制定举动发生的直接导因。同时，二十世纪初在美国工商业中所掀起的标准化运动也是促成会计准则研制发生的另一直接原因。正如美国学者夏元·桑德所讲：要理解为什么要制定会计准则，也许首先便要认识到标准化并不是会计所独有的，……会计标准化只是大量产品和服务的标准化中的一种。[46]

美国在经历了经济大危机之后首先是从对资本市场控制出发，于1933年和1934年分别颁布了《证券法》与《证券交易法》。在这两个重要法律的制定、颁布中，其中很值得注意的一个历史事实是，由于当时公共会计师界提供了大量的证据，促成了这两大法律在国会的顺利通过。1934年《证券交易法》对注册会计师在上市公司审计和在资本市场管理中地位与作用的确立使美国证券交易委员会与美国会计师协会之间的关系开始协调一致，这也为会计准则研制工作的开展创造了一个十分重要的条件。

作为痛定思痛之中对社会批评的回应与配合以上两法的贯彻执行，美国1934年处于酝酿之中的会计制度改革把初始阶段的目标放在改变会计中的自由放任主义与解决在会计及审计实务处理方面所存在多样性方面，以期最终解决统一会计制度的问题。然而，由于历史存续方面的原因，最初一度把改革问题集中在解决“会计原则”问题方面，事实上这种受不成熟思想支配的探索性举动造成了以后美国会计准则制定的曲折经历。

1935年美国会计界出现了少有的沉寂，围绕会计制度问题所形成的许多争议也似乎因此而被搁置下来，然而这一切却已意味不平凡的1936年的到来。这样，先后经历了1936至1959年由会计程序委员会（CAP）具体主持制定会计准则的阶段和1959至1973年由会计原则委员会（APB）主持这项工作的阶段，以至到1973年由财务会计准则委员会（FASB）具体主持制定会计准则的阶段，在这将近四十年的时间里，一直使美国会计准则的制定工作处在风风雨雨之中，以及处在曲折、反复的研究探讨与争鸣过程之中。尽管在这漫长的历史阶段，已为美国会计中准则的制定打下了一个基础，然而，会计准则的权威性却一直未能被树立起来。从1973年至今，FASB在以往的基础之上，基本上解决了所存在的问题，构建了美国会计准则的基本体系，并确立了它的权威性。概括起来讲，FASB的主要贡献在于：（1）《财务会计准则公告》的系统。自1973年到2000年底止，该委员会共计了这类公告140号。从140号公告的内容来看，其中有相当一部分是对以前会计原则委员会所的“意见书”等文件，以及其他相关规范的修订或补充，另一部分才是适应新环境下的变化所制定的新的会计准则。从总体上讲，该委员会不仅解决了以往在“会计原则”方面所存在的纷乱认识和复杂的争议，使“会计准则”成为一致认同的概念，使这种会计规范在确定形式上的科学性与内容上的科学性统一起来，同时又使所颁行的准则达到系统化。（2）“财务会计准则委员会公告解释”的。从1973至2000年共计这种解释性文件40多份，有效地服务了公告的执行，并相应加强了对准则的理论性解释，使理论指导与实务处理达到一致。（3）《财务会计概念公告》的。在FASB时代，通过这种公告解决了以往久拖而不决的“概念框架”的建立问题，使会计准则体系的建立与科学理论的支持结合在一起，实现了会计规范体系与会计基本理论体系的最佳结合，从而既提高了会计准则的科学性，也树立了它在执行中的权威性。从目前已经的七号《财务会计概念公告》来看，它在这方面的效果是显著的，它已经完成了会计“概念框架”这个艰难系统工程建设中的基础性工作，当然它今后在这方面需要走过的路还十分漫长，尚需作出更大的努力。（4）“财务会计委员会的技术公报”。对于以上文件来讲，这种公告所起的作用是辅助性的，它体现了FASB的工作人员对财务会计准则的使用者理解财务会计问题的具体指导，故它也有利于会计准则的推行。

此外，1984年美国还建立了政府会计准则委员会负责政府会计准则的建设。在审计准则建设方面自1938年以来也取得了可与会计准则相提并论的成就，由于篇幅所限，在此不作详述。

总而言之，美国的会计准则建设在FASB时代，在以往的基础之上取得了重大成就，它使这种体现会计制度创新的成果在技术性、理论性、法定性、先进性和科学性、系统性等方面统一起来，从而使其不仅在美国发挥了极其重要的作用，而且产生了具有世界性意义的影响。美国会计准则的权威性是具体通过美国证券交易委员会与美国注册会计师协会的协同支持而树立起来的，它既体现了政府对其法定性规范作用与执行力度的确认，而又体现了美国会计职业界与学术界乃至会计教育界协同发挥作用下的科学创造力。美国在英美法系会计法律制度体系建立中充分体现了这一特色。

（三）英美法系会计法律制度体系的特点

当前，世界上有三分之一的人口生活在他们的法律制度属于普通法系或受普通法系影响的国家或地区[47]。在进入近代社会后，随着英国对外侵略而将它的法律带往受其殖民统治的国家，从而使普通法系形成和发展起来。以上所研究的英国与美国的会计法律制度体系的建立与发展在这一法系中具有代表性，故对其所进行总结也同样体现了英美法系国家在会计法律制度体系建立和发展方面的基本特点及其历史运行基本规律。

1．会计法律制度的主体结构系由宪法与公司法、破产法形成的，其中直接体现宪法中的“权利法案”精神的是财产法、契约法、侵权行为法及与财产继承权相关的家庭法，因而，从维护产权、债权与财产继承权的方位来考察这些法律的实质性作用，应当讲它们也是与这个体系中的主体结构密切相关的部分，起着与大陆法系民法典相同的作用。英美法系是在宪法中确定“权利法案”的“历史渊源”，这一法案的精神为举世所公认，最终几乎成为各国宪法中的主旨，在法制史的演进中形成了根本性与持久性并存的影响。1689年的《英国权利法案》是作为一种制定法专门通过的，当时并未确立它的精神的持久性，而美国宪法中的“权利法案”却极其明确地在宪法中确立了这一精神的持久性，因而，从根本法的立场上来体现维护与保障公民的产权、债权及其财产继承权这一完整权利是在美国宪法中实现的。从整体上讲，这是英美法系国家的突出历史贡献。

2．基于英格兰普通法这一历史渊源，在进入近代社会后，英国把会计法律制度方面的基本内容集中体现在《公司法》之中，而又从公司破产清算的方位把与《公司法》相应的会计法制，尤其是审计法制体现在《破产法》之中，从而从会计规范与审计规范方面具体体现对产权、债权与财产继承权的维护与保障。只是与大陆法系国家相比，一方面英国《公司法》在英国整个法律制度体系中的地位不如大陆法系《商法典》或《商事公司法》那样重要，另一方面英国有关会计、审计方面的规范在《公司法》中的地位也不如大陆法系中的会计、审计规范在《商法典》中那样重要，加之它在详尽程度及其系统性方面的表现也不如《商法典》中那样充分，故英国的会计、审计规制与大陆法系的“法典式会计制度”及“法典式审计制度”在客观上还存在相当大的差别。由于美国联邦体制方面的原因，它的《公司法》的建立既受到英国的影响而又不同于英国，它既缺乏英国《公司法》的统一性，而它的《公司法》中的会计规范又缺乏英国《公司法》中的会计规范的那种切实性与系统性，并且这种情形最终影响到它的会计法制在一个相当长的时期处于分散的多样性状态，在会计准则创新之前不仅在统一会计制度方面与英国乃至大陆法系国家存在很大差别，而且它的会计制度的权威性也远远不如大陆法系的“法典式会计制度”。这便是二十世纪三十年代以后，促使美国及英国等普通法系国家走上会计法律制度体系改革创新之路的极其重要的一个原因。

3．英美法系在会计准则与审计准则建立、执行及其发展方面的改革创新成就具有世界性意义和世界性的影响，其中美国在这方面处于开创性地位。它的主要历史贡献在于：（1）极其深刻地改革了英美法系会计法律制度的基础结构，系统而具有针对性地规范了现代公司发展所充分依赖的资本市场中的会计、审计行为，在现代市场经济发展中形成了会计与审计规范对所有者与经营者合法经济权益的维护与保障机制；（2）它促成了国际会计准则委员会与审计准则委员会的建立，推动了国际会计准则、审计准则的研究、制定和发展，为经济全球化发展趋势下进行会计的国际协调创造了一个具有先决性意义的条件，进而为最终实现会计国际化创造了条件，它最终也将会促使民族性的会计、审计制度及区域性的会计、审计制度发展成为国际性的会计、审计制度。英国与英联邦国家，以及其他归属于普通法系的国家都按照这个创新性的会计、审计制度模式改革了它们的会计法律制度体系的基础结构，从而形成了普通法系的一个特色。大陆法系国家，尤其是那些作为欧共体成员的国家，也通过修订商法或商事公司法及类似“统一会计方案”方面的法律文献接受了使其能够达到会计、审计协调目的的有关会计准则方面的内容。为尝试建立国际通行的会计准则、审计准则，世贸组织、世界银行、欧共体及亚太经合组织等都正在作出努力，其中欧共体有关会计方面指令的已开始进入到切实进行的阶段，（3）普通法系中的代表国家——美国与英国在建立会计、审计中的概念框架方面取得了一定成就，初步实现了会计准则、审计准则的理论性指导与务实性执行及操作的一致性，由此既提高会计、审计准则的权威性，而又卓有成效地推动了现代会计审计理论的发展，而正是由于这些理论的发展又十分显著地提高了会计与审计在现代经济社会中的地位与作用。所以，从一定意义上讲，一部现代会计准则和审计准则演进史便是一部现代会计理论、审计理论的发展史。

4．英美法系会计准则建立所体现出来的会计法律制度创新，在会计法律制度体系中增设了一个新的层次，形成新的统驭关系，并进一步提高了会计法律制度体系的科学性。会计准则之所以在这个体系中较之一般性会计制度高一个层次，对于一般性会计制度具有统驭性作用，其关键原因在于它对于会计实务或事项处理的规定性不仅体现在必须这样作的方面，并且更为重要的是还同时体现在让执行者明了为什么必须这样作的方面。正因如此，会计准则具有它区别于一般性会计制度的特性，即技术性处理与理论性指导的一致性，在会计法律制度体系中发挥承上制下作用的统一性，在对各个会计问题处理之间通过逻辑关系的建立所体现出来的科学性及系统性，根据会计环境变化适时进行修订以使其始终保持它的针对性与先进性，以及它作为会计法律制度体系中的基础性层次在执行中所具有的法定性等。

5．英美法系国家在会计法律制度建立中也十分注意处理国家权益与公司权益之间的关系。从国家权益方面讲，它的税法系通过国家审计部门监督执行来保障国家财政收入实现的，如英美两国的国家审计都坚持一切收入归纳税人所有，而一切支出又必须通过纳税人批准这一审计原则，并通过它们所建立的审计法制，既从组织上，而又从审计法制严格执行方面来体现这一原则，达到这一目的的。1866年英国所颁布的《国库及审计院条例》（1921年进行修订）与1921年美国所颁布的《预算与会计法案》都是从国家审计组织的确立和国家审计与会计法的制定相结合的方面来解决维护与保障国家权益的。从公司权益方面讲，除受到根本法与基本法的保障外，它最具体与最切实地体现在会计准则对它的保障方面，并且通过在会计准则制定中所体现出来的会计政策的可选择性，来正确处理与解决在国家权益与公司权益之间客观上所存在的博弈关系，既保障国家权益不受侵害，而又使公司在会计政策方面具有一定的可选择性，以调动公司生产经营的积极性。

6．在英美法系国家会计法律制度建立过程中，在解决统一会计制度的问题方面，既取得了宝贵的历史经验，也有着深刻的历史教训。美国在《公司法》制定与施行过程中所出现的不统一问题，带来了在公司会计法律制度确定方面的不统一问题，最终在维护与保障公司所有者权益方面造成了严重的失误，其教训极其深刻。英国的《公司法》虽然并不存在类似的问题，但是英国的《公司法》在形成为统一而较为系统的会计规则的过程中不仅经历了一个十分漫长的历史时期，而且却又在其完整性方面尚与大陆法系商法典中的规定存在一定的差距。然而在英美法系国家通过会计制度创新建立了会计准则的基本体系之后，不仅彻底解决了以往所存在的问题，实现了会计制度的统一，而且这种创新成就又反过来影响到大陆法系国家，并深刻地影响到经济全球化发展趋势下区域化经济集团的统一会计制度问题的解决，乃至行将影响到建立适应经济全球化要求的国际通行会计准则的尝试。

总起来讲，英美法系国家的会计法律制度体系建立的历史，既是一部体现英国发挥其开创性作用的奠基史及其在英联邦国家中扩展其影响的初步发展史，而且也是一部体现美国在英国基础之上进一步进行会计法律制度创新的发展史。英国在这个法系中的主导性作用集中体现在前一历史时期，而美国在这个法系中发挥主导性作用则集中体现中现代会计法律制度体系建立与长足发展时期。两者一体与大陆法系鼎足而立，在世界未来会计法律制度发展中将会依然发挥着十分重要的作用。四、研究结论与对基本问题的思考

研究两大法系的会计法律制度体系的建立与发展及其相互影响，无论从会计理论与会计实务处理相结合的角度，还是从未来市场经济可持续发展中会计持续进行改革的角度，其中都有不少问题有待我们深入进行思考与认识，笔者认为以下一些基本问题值得我们加以关注：

（一）会计法律制度体系建立问题决非一个单粹孤立起来从会计职业或专业本身所考虑与设计的问题，它既涉及到社会政治经济演进中的最根本的问题，也从最基础的经济层面出发涉及到最为具体的问题，由此将这个专门体系中的出发点与落脚点关联起来，形成这个体系中的最高层次与基础层次，然后它的中间层次也必然会在此前提下相应建立起来。从两大法系会计法律制度体系构建可见，它们在对这个体系的最高层次的确定方面是基本上一致的，在其中间层次的确定方面则又各显特色，而在基础层次设定方面它们各自所形成的特色又尤为显著，大陆法系以“法典式会计制度”显示其特色，而英美法系则以会计准则显示它的特色。

（二）维护与保护市场经济下的所有者权益问题是会计法律制度建立的出发点，也是作为它的基本体系最终得以构建起来的落脚之点，因而，会计法律制度体系正是以宪法中的“权利法案”为根本支柱或主轴建立起来的，失去这一构建的根本依据或目标，会计法律制度体系的构建便不复存在。

（三）会计法律制度的构建必须处理好国家所有者权益与公司所有者权益之间的关系，任何一种偏废都是有违市场经济发展原则的，也都会造成极其有害的后果，两大法系在这方面的经验都很值得我们结合中国国情有选择地加以借鉴。同时应当注意社会主义市场经济下的会计法律制度体系的构建必须正确认识与体现“权利法案”的精神，应用辩证唯物主义的基本观点在我国宪法中确定这类法案，依我之见，在我国宪法中应当明确体现：社会主义市场经济体制下所有者的合法权益神圣不可侵犯，宪法维护与保障这种权益。

（四）在两大法系的立法中，议会或国会不仅有审定批准颁行的决定权力，而且具有依据法律制度体系中的自上而下逐级统驭层次来统一各层次法制之间的精神，协调各层次法制之间的内容，以明确法律制度构建的关联性及执行这些法律制度的系统性、一致性。如大陆法系中的民商法与宪法中“权利法案”的一致性，商法与民法精神的一致性，其中《商事公司法》中的会计规范与《商法典》中会计规定的一致性等。再如英美法系中财产法、契约法、侵权行为法及家庭法与宪法中的“权利法案”所保持的一致性，《公司法》与《破产法》与上述法律精神的一致性，以及会计准则、审计准则与《公司法》与《破产法》中的相关规定的所保持的一致性等。值得注意的是这个体系中对法律制度之间的精神与内容上所保持的一致性是通过双向制度安排来完成的，首先是自上而下的统一安排，然后才是自下而上依次在内容安排上体现上一层的精神，并保持与上一层次法制内容的一致。如果在会计法律制度建立中没有或缺乏这种安排，那么会计法律制度体系便不可能建立起来。有鉴于此，无论我国未来对《公司法》、《破产法》的修订，及至对会计专门法律的修订，还是在着手建立民商法典时，都必须把解决这方面所存在的问题放在重要位置之上，也都必须统一解决好与之相协调地或相联地这一事关我国今后社会主义市场经济迅速而健康发展的重要问题。

（五）从两大法系所进行的统一会计、审计制度的历史事实中可见，没有统一的会计制度和审计制度便无法达到实现对公司经济与资本市场的统一管理，但欲达到统一会计制度与审计制度的目的，首先便必须明确它们在整个经济法制体系与整个会计法律制度体系中的地位，只有这样才能确立统一会计、审计制度在对公司经济和对资本市场控制中的权威性，最终实现这种统一制度所预定要达到的管理控制目标。比较而言，大陆法系的会计、审计制度都具有司法性质，因而“法典式会计制度”与“法典式审计制度”都具有相当大的权威性，在执行中具有比较强的司法力度与较大的强制性，这是它在统一会计、审计制度方面所形成的优势，这种优势是英美法系国家所不具有的。