时间：2022-05-17 05:36:46
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摘要：存货是大多数企业的重要流动资产，基于不同的成本流转假设理论，存货计价方法一般可划分为具体辨认法、平均成本法、先进先出法、基本存货法、后进先出法等。存货会计政策选择具有广泛的经济后果，影响企业的财务状况、收益质量、税收成本、现金流量、经营者业绩与其报酬、公司股票价格及报表使用者理解会计信息等。本文认为，各种存货计价政策对企业净利润产生的差异均属于“时间性差异”，在若干个会计期间内，企业无论选择何种会计政策，产生的净利润和经营性现金流量都应该是相等的，企业之所以进行会计政策选择是为了取得上述会计数据不同时间分布带来的各种可能的经济利益。
关键词：存货会计政策选择成本流转假设经济后果
一、引言
存货是指企业正常经营活动中用于销售的商品及以销售为目的在生产经营活动中所耗用的原材料和物品。对大多数企业来讲，存货都是一项重要的流动资产，为了准确地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量，要采用适当的途径、选择适当的会计政策对存货进行准确地计量。运用不同的存货计量方法可以帮助人们实现如下目的：确定期间净损益。存货计量最基本的目的是为了将存货成本与相关的收入相配比，相对较为真实、准确地确定企业每一期间的净损益，作为缴纳所得税及进行相关收益分配的基础，维护企业各利益相关者的合法权益；衡量企业存货的价值，反映企业的财务状况。存货的价值一般被假定为拥有某些特定资产企业的价值与不拥有这些特定资产的企业价值的净差额。企业经常重置存货，其价值接近于其重置成本，而那些不持有就会导致产量或销售额下降的存货，其价值可能会高于其重置成本，但有些存货的价值可能又低于其重嚣成本。因此，存货计量的目的就是要使计量的结果能够解释并能准确地确定企业存货的价值，反映企业的财务状况；预测企业未来的现金流量。财务会计的主要目标在于向会计报表使用者提供决策有用的信息，具体到存货项目是企业不仅要提供预测企业销售存货可能产生的现金流入量，还要预测重置以后会计期间销售存货所需的现金流出量。为了实现上述目标，要将存货的成本在已销存货和期末库存存货之间进行分配，本文将比较各种不同的存货计价方法，以便从中选择出最恰当的存货会计政策。
二、成本流动假设与存货会计政策分类
(一)成本流动假设存货成本可分为实际成本与非实际成本，存货成本计量方法也可分为实际成本计量方法与非实际成本计量方法。实际成本计量方法包括具体辨认法、先进先出法(FIFO)、后进先出法(LIFO)、加权平均法等，非实际成本法包括计划成本法、成本与市价孰低法、毛利率法和售价成本法等。在持续经营假设下，企业的期末存货就相当于流入流出相抵后的“池中蓄水”，本期期末存货结转到下期即成为下期的期初存货，下期继续流动；就形成了生产经营过程中的存货流转。企业要生产经营就要保持一定的存货量，正如利特尔顿在谈到企业经营活动循环时所讲的那样，在某种意义上，会计试图以同样的方式去处理川流不息的企业交易流。企业通常在期初开始时就拥有一定数量的存货，当期还要再采购或自制一定数量的存货，已有的存货加上可利用的存货就等于公司可以用于对外销售的存货，在某一会计期间，这些存货要么被出售，要么成为企业的期末存货。企业的存货流转包括实物流转和成本流转两个方面。从理论上讲，存货的成本流转应与其实物流转相一致，即购置存货所确定的成本应随着该项存货的销售而结转。但在实际工作中由于企业存货的进出数量很大，品种繁多加之存货的单位成本多变，存货的实物流转和成本流转很少相一致，人们只能按照不同的成本流转顺序确定已销商品和库存商品的成本，这样就产生了存货成本流转假设。
(二)存货会计政策分类在一个会计期间公司往往有多次采购活动，且同一单位存货的采购成本可能各不相同。那么在会计期末，期初存货和本期采购存货的成本哪些应作为期末存货、哪些应作为已销商品的成本，企业会计准则通常允许用几种不同的会计方法确定期末存货和已销商品成本，这些方法产生的期末存货和已销商品成本结果也各不相同。
(1)具体辨认法。该方法是唯一的能使实物流转和成本流转最接近或相吻合的存货计价方法，便于实现特定成本和特定收入的配比，因而最符合配比原则。但这种方法的缺点也是显而易见的，首先，该方法所依据的假定是可以将企业的经营活动尽可能地划分为若干个存货项目，分别进行配比并计算损益，这种作法符合传统会计的存货成本分配目标。但对于大多数企业而言，存货的种类众多、流动频繁，要具体辨别出各个存货的实物流动和成本流动的成本是高昂的；其次，对于与不同质的许多批次相联系的联合成本，要做到合理、精确地分摊非常困难，同时对分摊标准的确定难免带有一定的主观性；再次，这种方法的成本流动假设因客户购买的随机性和管理当局的偏好而变化不定，没有一定的规律性；最后，对于同质而不同价格的存货，管理当局可以通过选择不同的单位成本，以增加或减少已销商品成本，从而达到操纵利润的目的。
(2)先进先出法。此方法的优点主要有：一是最符合逻辑的存货计价方法。正常情况下企业都想先销售存货中持有时间最长的商品，易于变质和过时的商品更是需要按照先进先出法方式处理。虽然《企业会计准则》并没有要求存货成本流动必须符合商品的实物流动，但该方法的成本流动假设确实与商品的实物流动观念相一致。因此，对于许多种类的存货而言，FIFO法和具体辨认法得出的已销商品成本和期末存货都相同。二是先进先出法较为简便易行，无论是用于期间盘存制抑或是永续盘存制，相比而言都较为省事简便。三是先进先出法较为客观。与其他存货成本流动假设，特别是和LIFO、具体辨认法相比，管理当局不能任意选择存货计价，可以减少操纵存货成本和利润的可能性，从而可以保证存货计价和售价成本计算的系统性和一致性，便于同行业不同企业之间和同一企业不同时期的比较。四是在先进先出法中，期末存货成本是基于最近的采购成本。因此，资产负债表中的存货价值更接近于当前的重置成本，特别是当企业的存货周转较快、期末存货分摊的大部分成本都很接近于近期采购成本。与其他存货计价方法一样，先进先出法也存在一定的缺陷，首先，该方法把大部分近期成本都分摊给了期末存货，相对而言非当期成本或过期成本都分摊给了已销商品，在物价上涨时会高估企业的当期利润和期末存货价值。当某一会计期间的采购成本或存货数量急剧上升时，用较过时、较低的存货采购成本与相对较高的销售收入进行配比，往往会高估企业的利润和存货价值，造成“虚盈实亏”。用相对较过时、较低的存货采购成本与当前收入相配比得到的利润数形成通货膨胀下的存货持有损益，但持有损益通常是不能进行利润分配的。其次，存货持有损益产生于存货价格上涨期间，是较低的、过时的存货成本和现时存货重置成本之间的差额。当管理者为了掩饰当前存货采购成本增加的事实而提高商品的售价时，因使用FIFO而产生的存货持有损益能招致误导性的利润和现金流量信号。FIFO忽略了存货重置成本的价格较高这一事实，因而这一包含存货“账面利润(即存货持有损益)”的利润数并非真正的可以向股东进行分配
的利润，因而具有一定的欺骗性。最后，先进先出法下的净损益包括正常经营损益和因存货价格变化而产生的持有损益，财务报表无法将两者分开披露，容易误导使用者。
(3)平均成本法。平均成本法是一种较为中庸的存货方法，其优点和缺点与先进先出法和后进先出法不同，如该方法确定的已销商品成本和期末存货价值大小处于FIFO和LIFO中间。无论存货采购成本是上升或是下降，平均成本法产生的已销商品成本和期末存货价值都处于FIFO和LIFO之间。然而它对资产负债表的影响更像FIFO而非LIFO，事实上当存货周转率较快时，平均成本法产生的存货成本如同FIFO一样接近于当前重置成本。平均成本法的主要优点在于它的实用性，该方法只在月末计算一次加权平均单价，易于使用，也比较客观。此外，相对而言，平均成本法也不像具体辨认法和uFo那样易于被人为地操纵。即使如此平均成本法仍然还是有缺点的，如该方法既不反映当期收入与成本的配比关系，也不反映按现时成本对资产负债表中存货进行的计价；再如该方法不符合存货的实物流动，而是与之相悖。简单平均法有时会导致严重的价格偏离，但平均成本法还是以其简便易行而在不少企业中得到推广。
(4)后进先出法。此方法是一种最有争议的存货计价方法，其缺点和优点都比较突出，主要表现在：其一，后进先出法用最近的存货成本和销售收入进行配比，能够恰当地反映当期收益。特别是在存货的采购成本持续上升以及存货周转率较慢的会计期间这一方法是至关重要的。虽然在此方法下已销商品成本并不等于其重置成本，可能只是近似于其重置成本，因此，该方法可使存货的持有损益最小，在存货价格上涨期间使用LIFO报告的净利润可能更接近于可向股东进行利润分配的数量，有利于资本保全。其二，在物价波动不稳定的情况下，LIFO可以人为地平滑利润，避免企业损益的剧烈波动，以提高企业收益预测的可靠性，降低未来收益的不确定性，增进人们对企业管理绩效和声誉的信任。其三，该方法因对存货的计价比较稳健，因此计算各项偿债指标比较真实，有利于保护债务契约中债权人的利益，因而受到债权人的欢迎。其四，在存货价格上涨及存货数量并不下降的情况下，LIFO可获得相对较低的报告净利润，并可以通过降低应税利润而永久性地递延所得税。从企业管理当局的立场看，消除通货膨胀的不利影响是LIFO最主要的优点。事实上，在通货膨胀期间，节税利益才是LIFO得到广泛应用的最主要原因。其五，LIFO使企业的净损益比较符合通货膨胀条件下的“真实收益”，在一定程度上可以避免虚盈实亏现象，有利于企业的再生产，也有利于整个社会经济的稳定发展，是会计政策服务于经济政策、服务于政府宏观经济目标的一种体现。其六，IRS的“LIFO遵照规则”要求，为了节税目的采用LIFO法的公司，在其对外财务报告中也必须使用LIFO。尽管它可以通过降低应税所得获得递延纳税的益处，并且使用LIFO也可在公司对外财务报告中较其他成本流动假设降低报告净利润。从(表1)可知，当全世界都普遍采用FIFO和平均成本法在时，美国是唯一的广泛应用LIFO的国家。究其原因有两个方面：一方面有些国家并不允许采用LIFO(如英国和法国)；另一方面有些国家允许为会计目的采用LIFO，但不允许为节税目的采用该方法。后者增加了在存货采购成本上涨期间采用LIFO法的主要动机是为了节税的可信性。从国际范围内看，值得注意的是国际会计准则委员会(IASC)已建议为了财务报告目的应取消LIFO，我国新颁布的会计准则也取消了该方法。笔者认为，由于各国经济发展水平等客观因素存在着较大差异，强行在世界范围内推行或取消后进先出法都是不足取的，而应由各国根据自己的国情选择适合本国企业特点的会计政策，在会计准则允许的范围内是否选择后进先出法是企业自己的权利。
三、企业存货会计政策的经济学分析
当存货的价格在一个会计期间是按同一方向变动时，在以成本为存货计价基础的情况下，上述各存货计价方法对本期净利润和期末存货价值的影响是有差别的。由于“本期可供销售的存货成本=已销商品成本+期末存货账面价值”，因而，存货价格的变动不是影响“已销商品成本”，就是影响“期末存货账面价值”。在有些国家，上述各种成本假设都是公认会计准则所承认的，如果物价水平不变，则不论选择任何一种成本流转假设所得的损益结果都是基本相同的，但上述理论分析都是针对物价水平变动的情况而提出的，因为物价波动是市场经济的常态，与企业的现实经营活动实践是一致的，如(表2)所示。因此，通过以上分析，可以将上述存货会计政策选择产生的经济后果概括为以下方面：
(一)对资产负债表即财务状况的影响 “资产负债表是说明为实现未来成果的现存手段资产”，“负债表的有用性是对当时的可偿付债务的资产、待支付债务或净清偿价值的表述”。在FIFO法下，期末存货按照近期进价计算，比较接近于资产负债表日的重置成本，使资产负债表较为真实合理；在LIFO法下，期末存货是按较早期的采购价格计算的，与资产负债表日的重置成本差别较大，因此LIFO法计算的存货数偏低，即资产负债表中存货的价值被低估。运用这一存货数值计算的相关财务分析比率也受影响，如存货周转率、流动比率和速动比率就会被歪曲。亨德里克森提出反对LIFO法观点的理由之一是，“资产负债表中反映的存货价值是过时的，在现在的经济环境下反映过去期间存货的价值是毫无意义的。”
(二)对损益表即收益质量的影响在FIFO法下，用早期较低的存货成本与当期的营业收入相配比，就会高估或虚计利润。若以此利润数额计缴所得税、分配股利等，会使企业因难以重置同等数量的存货即企业无法进行实物补偿，使企业无法在原有的规模上持续经营，造成过量分配，不利于资本保全，从而会削弱企业的持续经营能力。相反，在LIFO法下，以最近的存货采购成本与当期的营业收入相配比产生的利润数额，可以恰当地解释、评价和预测企业的经营成果，以此利润数额计缴所得税和分配股利就不至于影响企业的持续经营。由此可以看出，各种存货会计政策对损益表影响的主要差别在于时间性，即存货成本在什么时候由资产摊销、转化为费用。在上述存货计价方法中，按稳健程度从大到小的顺序进行排列依次是后进先出法、加权平均法、先进先出法，具体辨认法最接近于真实状况。在物价上涨的情况下，FIFO法使存货价值和企业损益达到最高水平，其次是加权平均法和LIFO法；在物价下降时则相反。在物价持续上涨及不动用期初存货的情况下，LIFO法使当期已销商品成本最高，企业的损益降剑最低水平。
(三)对税收成本和现金流量的影响在LIFO法下，由于低估了期末存货成本而多计了已销商品存货成本，就减少了本期应税利润从而也减少了税收成本LIFO因节税而减少了现金流出量，与其他方法相比，增加了当期的现金流量，改善了企业的现金流转状况。从此意义上而言，企业采用不同的会计政策产生不同的税收负担，相当于企业享受不同的税收优惠政策。笔者认为，企业因采用不同存货计价方法对报告收益的影响只是一种形式上的影响，并不能反映企业财富的任何变化，所得税支出才是对企业的真正影响。
(四)对经营者业绩及其报酬的影响在每一份重要的收益表后面都有相当数量的利益关系，不少企业的激励机制都是建立对经营者业绩考核基础之上的，而选择何种存货会计政策对企业的经营业绩有显著的影响。一般来讲，FIFO能高估经营者任期内的利润水平，获得较多的短期利益，实现经营者自身利益的最大化，而LIFO则相反。“由于存在可以产生不同结果的代用方法，所以，人们不断尝试不通过实实在在地改善业绩就能获得盈利和增长的办法”。
(五)对股票价格的影响人们普遍认为，不同的会计政策包括存货计价方法会对企业股票价格产生影响。导致较低报告收益的计价方法会产生较低的股票价格，反之亦然，这也是众多企业不愿意采用后进先出法的原因之一。但有效市场理论认为，虽然企业任何公开相关的信息都会立刻反映在企业的股票价格之中，但市场并不会被那些不反映企业经济本质的盈余操纵所迷惑。所以，对企业财务状况、经营成果和现金流量，没有实质性影响的存货计价方法的变动并不会影响企业股票的价格。从长远的观点看，股东的财富通常是由能推迟所得税支付的决策提高的，而所报告的净收益有可能比较低。投资者早已观察到，FIFO将使公司支付的所得税增多，而现金流量减少，即只有那些对公司现金流量具有实质性影响的存货会计政策才会影响公司的股票价格，而“仅仅为了编制报告而把存货计价法由先进先出法改为后进先出法并没有改变股份公司的经济状况，因此，不应该影响公司的股票价格”。
(六)对报表使用者理解会计信息的影响企业财务报表蕴涵着丰富的信息含量，全面综合地反映了企业的财务状况、经营成果和现金流量，但会计报表使用者要完整、准确地从报表中获得这些决策有用的信息还要付出一定的努力。因为尽管各国都有统一的会计准则，但在进行具体会计核算和编制会计报表的过程中，各个企业都有相当大的灵活性和可选择余地。会计政策和会计方法的选择不可避免的带有一定主观判断的成分，从而造成了企业之间的差异情况，降低了企业之间会计信息的可比性，加大了会计报表分析的难度；会计政策选择过程中的人为操纵因素，更使企业的财务状况变得难以区分真伪。
摘要：会计基本原则是会计确认、计量、报告的基本原则。在存货会计中会计基本原则的运用得到极大的体现。
关键词：会计基本原则；存货会计；运用
会计基本原则是会计确认、会计计量、会计方法选择、会计数据搜集、会计报告的基本前提和一般原则，在会计基本原则中有一些是适用于存货的，它们包括会计主体假设、一致性原则、披露原则、重要性原则和会计稳健原则等。下面分别予以讨论。
1 会计主体假设
会计中最基本的概念是主体。一个会计主体是一个组织，或是作为一个独立的经济单位而存在的组织的一个分部。从会计的角度看，每个主体都有分明的界限，这样一个主体的业务才不会与其它主体的业务相混淆。不同主体的业务不能混合核算。每个主体都应该单独给予评价。
会计主体假设在存货会计中也同样体现。比如：在存货确认上，企业委托加工发出的存货属于委托方的存货；已经销售的存货商品，即使存货还在销售方仓库而购买方未提货，这样的存货商品也不属于销售方；购买方虽未提货，在会计上也确认为购买方的存货。
2 一致性原则
一致性原则要求企业在不同的会计期间采用相同的会计方法和程序。一致性使企业在不同期间的会计报表具有可比性。
假定你分析一个企业两年会计年度中的净收入，如果该企业对存货的计价方式在此期间由后进先出法改为先进先出法，它的净收入将呈现大幅度的增长，但这只是会计方法改变的结果。如果不揭示这一变更，会误解为收入的增长是企业经营改善的结果，而实际上并非如此。一致性原则并不要求同一行业中的所有企业采用相同的会计方法，也不意味着一家企业一定不能改变其采用的会计方法，但是，一家企业变更会计方法时需要对外披露由此变更造成的对净利润的影响。
3 披露原则
披露原则认为企业的财务报表应当为报表的外部使用者作出决策提供充分的信息。简而言之，企业应当提供关于经济事项的相关的、可靠的并且可比的信息。涉及到存货，披露原则意味着企业应当披露所采用的存货计价方法。根据有关存货计价方法的信息，一个银行家可能得出对一个企业错误的印象，从而作出不明智的贷款决策。例如，如果一位银行正在对两家企业进行比较――一家采用后进先出法，而另一家则采用先进先出法。采用先进先出法的企业报告的净利润高，但只是因为采用的存货计价方法的差异。不了解这些企业所采用的会计方法的差别，银行可能贷款错误，或者拒绝给有信誉的顾客提供贷款。
4重要性原则
重要性原则意味着企业只对企业财务报表产生重大影响的资产项目和经济事项严格执行相应的会计方法。重要的信息，用会计术语来说，即重要性，指信息在财务报表中的归集和恰当地表述方式将影响报表使用者作出决策。非重要项目信息在财务报表中的归集和恰当地表述将不会影响任何人的决策。重要性概念使会计人员从严格按照公认会计准则计算和报告每一项事项中解脱出来。这样，重要性原则降低了会计工作的成本。
企业如何划分存货重要性和非重要性呢？这个决定很大程度上依赖于企业的规模。例如，某公司有将近5亿元资产，管理层可能对100元被偷盗的存货产生的损失认为是不重要的。因为这一损失对于公司的总资产和净收入而言微不足道，公司会计人员可能不会对此作单独报告。这一会计处理一般不会影响报表使用者对于公司的决策，所以是否单独披露这一损失无关紧要。
5稳健原则
会计中的稳健原则意味着在财务报表中的项目应当以导致企业最谨慎的财务结果的数字填列。稳健原则只在对同一项目有数种会计方法选择时才能有所体现。稳健原则能给企业带来何种好处？管理层往往只看到企业经营表面的繁荣景象，并且常常夸大企业的收入和资产。会计人员视稳健原则为对管理层乐观倾向的适当平衡，目的是使财务报表能更真实地反映企业的经营状况。
稳健原则体现为这样一些会计思想：不夸大任何的收入，但估计所有可能的损失，如果存在怀疑，那么对一项资产以其合理范围中最低的数字填列，而对一项负债以最高的数字填列。稳健原则指导会计人员在一项资产价值高于常规时，减少它的会计计量价值，即便在没有任何交易发生的情况下。
例如：稳健性原则一个重要的体现是存货减值准备的提取。当一个企业取得存货时支付了35000元，但年末的价值却只有12000元，稳健原则就要求会计人员在会计期末将存货价值减记至12000元。稳健性原则还体现在存货计价方法上，常用的存货计价方法有：加权平均法，先进先出法和个别计价法。先进先出法能够按照最接近现行价格的价格反映存货的价值，为了更谨慎反映存货期末价值，先进先出法则是首要选择。
6成本与市价孰低原则
成本与市价孰低原则是稳健原则的具体体现。成本与市价孰低原则要求在任何时候，在存货历史成本和市价中取其低者在财务报表中列示。在涉及到存货时，所谓的市场价值通常指当前重置成本（也即企业如果重新购买同样数量的同一种原有存货时所需要支付的数额），如果该存货的重置成本低于它的历史成本，企业将减少存货的账面价值，因为存货的这一损失在很大程度将会发生。会计准则对此作出的要求是对会计历史成本原则的背离。企业在资产负债表上以成本与市价孰低法对期末存货计价。
例如：某公司在9月26日支付了300000元购买存货，到了11月31日，存货已经发生减值，此时存货的重置成本为220000元，市价跌至成本线以下，该公司在资产负债表上存货栏内即以220000元填列。
7实质重于形式原则
国际会计准则关于实质重于形式规定是：为使信息客观真实反映它所拟反映的交易或其他事项，就须根据它们的法律形式进行核算和反映。交易或其它事项的实质，不总是与它们外在的法律或设计形式相一致。这里的形式是指交易或事项的外在表现，既指其法律形式，又指法律形式之外的其它形式。我国《企业会计制度》第十一条第二款规定：企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计核算，而不应当仅仅按照它们的法律形式作为会计核算的依据。这就是实质重于形式在我国企业会计制度中的体现。这里的实质是指交易或事项的经济实质。实质重于形式原则强调在交易或事项的经济实质与其外在表现不相一致时会计人员应当具备更好的专业判断能力，注重经济实质进行会计核算，以保证会计信息的真实可靠。
摘要：在会计准则中，与存货实际成本有关的税金包括增值税、消费税、资源税、城市维护建设税、关税、印花税、遗产与赠予税等,现行中有的计入了存货的实际成本,有的未计入存货的实际成本。这种核算方法有违实际成本原则,会计信息缺乏问题,应进行改革。本文主要研究税务会计和财务会计分离后存货会计中税金的会计核算方法的改革。
关键词：存货；税金；会计核算；改革
根据《企业会计准则-存货》的规定,存货的实际成本包括购货价格、附带成本、税金和制造费用。从理论上讲,与存货实际成本有关的税金主要包括增值税、消费税、资源税、城市维护建设税、关税、印花税、遗产与赠予税等7种,可分为流转税和附带税。流转税是存货在贸易时直接发生的税金,如增值税、消费税、资源税、城市维护建设税、关税属于流转税;附带税是指印花税、遗产与赠予税,它们不是在存货贸易流转时发生的。与存货有关的税金支出应计入有关资产的实际成本:这些税金是进口或购入商品、材料在达到可使用、销售状态前所必需的支出,符合实际成本的定义;税金支出因金额大,又能具体对象化到单位材料、商品上,同存货的购销直接相关,不宜直接计入当期费用。
但实际上,上述税金有的计入了存货的实际成本,有的未计入存货的实际成本,这种处理属于“财税合一”(即财务会计与税务会计合一)的模式,有违实际成本原则,会计信息缺乏可比性:如为购进货物支付的增值税,有的企业(一般纳税人)计入存货资产的实际成本,有的企业(小规模纳税人)不计入存货资产的实际成本;同一企业在不同情况下,有的增值税付出计入存货资产的实际成本,有的不计入存货资产的实际成本:一般纳税人为生产产品而购入存货的取得并保管好了专用发票的,因可抵扣而不计入存货的实际成本,一般纳税人如购入为在建工程项目的存货支付的增值税计入存货的实际成本,为生产产品而购入存货的未取得或取得的专用发票不合法或未保管好的,均计入存货的实际成本。 存货会计中税金的财务会计核算方法应遵守的基本原则有实际成本原则、配比原则、划分收益支出和资本支出原则。存货会计中税金的财务会计处理方法均应根据国际惯例或国际会计准则和我国的具体情况确定,使财务会计信息既成为国际通用的商业语言,真正与国际接轨,又符合我国实际,在一致性的前提下,企业有较大的灵活性和自主性。在财税分离的模式下,可设想将流转税全部计入存货的实际成本,附带税则据重要性原则,有的计入,有的不计入。至于各税金的计缴,则在税务会计中核算。具体改革研究如下：
1 消费税：与存货有关的消费税业务为企业委托加工应税消费品。据《消费税暂行条例》规定,由受托方在向委托方供货时代收代缴,委托方对委托加工的应税消费品直接用于销售的,委托方将受托方代收代缴的消费税款计入委托加工的应税消费品成本,借记“加工商品”科目,贷记“银行存款”等科目;委托方对委托加工的应税消费品用于连续生产应税消费品的,委托方可将受托方代收代缴的消费税款抵扣,借记科目,贷记“银行存款”等科目。按税务会计与财务会计分离的设想,委托方对委托加工收回的应税消费品无论是用于连续生产应税消费品,还是直接用于销售,都可将受托代收代缴的消费税款计入存货的实际成本,借记“委托加工材料”或“加工商品”,贷记“银行存款”等科目。
2 资源税：资源税是对在我国境内开采应税矿产品和生产盐的单位和个人，就应税数量征收的一种税。在中华人民共和国境内开采《中华人民共和国资源税暂行条例》规定的矿产品或者生产盐的单位和个人，为资源税的纳税义务人，应缴纳资源税。资源税是对自然资源征税的税种的总称。级差资源税是国家对开发和利用自然资源的单位和个人，由于资源条件的差别所取得的级差收入课征的一种税。一般资源税就是国家对国有资源，如我国宪法规定的城市土地。矿藏、水流、森林、山岭、草原、荒地、滩涂等，根据国家的需要，对使用某种自然资源的单位和个人，为取得应税资源的使用权而征收的一种税。
3 增值税：增值税的会计核算贯穿于企业购、产、销各环节,增值税纳税人分为小规模纳税人和一般纳税人,小规模纳税人存货增加时支付的增值税额计入存货的实际成本,借记“原材料”等科目,贷记“银行存款”等科目。一般纳税人增加存货,取得增值税专用发票时支付的进项增值税额不计入存货实际成本,借记科目,贷记“银行存款”等科目。按税务会计与财务会计分离的设想,不论小规模纳税人还是一般纳税人,不论是否取得增值税专用发票,存货增加时支付的增值税额都应计入存货实际成本,借记“原材料”等科目,贷记“银行存款”等科目。
4 城市维护建设税：城市维护建设税的纳税人即增值税、消费税、营业税的纳税人,存货的实际成本中包含增值税、消费税,当然也应包含城市维护建设税。企业计提应给的城市维护建设税,借记“营业税金及附加”科目,贷记科目。在税务会计与财务会计分离的情况下,可设想将因存货增加给予增值税和消费税而提供的城市维护建设税计入存货实际成本,借记“原材料”等科目,贷记科目。但考虑到现行城市维护建设税条例规定按增值税、消费税、营业税三税税额的1%或者5%或7%计提,城市维护建设税税额较少,根据重要性原则和可操作性,可将因存货增加的城市维护建设税作为费用,记入“管理费用”科目,即借记“管理费用”科目,贷记科目。
5 印花税：应计入存货实际成本的印花税是指购入存货或接受捐赠存货、接受投资转入存货而签定购销合同、产权转移证书据而缴纳的印花税。企业缴纳的印花税全部计入“管理费用”科目,金额较大时先计入“其他应收款”科目。根据实际成本核算原则,因存货增加而缴纳的印花税应计入存货的实际成本,但考虑到购销合同缴纳印花税适用0.03%的比例税率,产权转移书据缴纳印花税适用0.05%的比例税率,印花税的金额一般较小。因此,在税务会计与财务会计分离的情况下,结合运用实际成本原则和重要性原则,可设想将因存货增加而缴纳的印花税在金额较小时作为期间费用,计入“管理费用”科目,金额较大时计入存货的实际成本。当企业购买印花税税票时,借记“管理费用”或“其他应收款”科目,贷记“现金”或“银行存款”科目。当因存货增加而需在购销合同或产权转移书据上贴印花税票且金额较小时,不作会计处理;当应贴印花税票而金额较大时,可借记“原材料”等科目,贷记“其他应收款”(使用原购税票时)或“银行存款”(新购税票贴花时)科目。
6 遗产与赠予税 ：我国目前尚未开征遗产与赠予税,但根据税制改革目标将开征此税。其纳税人是继承和接受捐赠的单位和个人,与存货实际成本有关的遗产与赠予税是企业接受捐赠存货时应缴纳的遗产与赠予税,据实际成本原则,应计入存货实际成本,可借记“原材料”等科目,贷记科目。
7关税 ：与存货实际成本有关的关税是指进口货物的关税,一律计入进口货物的实际成本,借记“原材料”等科目,贷记“银行存款”等科目。此会计处理方法符合实际成本原则,在税务会计与财务会计分离的情况下仍然适用。
摘要：本文简要介绍了新存货会计准则主要变化在于取消了后进先出法和移动平均法，允许因存货发生的借款费用资本化。新存货会计准则的变化可能对制造企业产生以下影响：其一，由于新存货准则取消了确定发出存货成本的后进先出法，在市场物价不稳定的情况下，对采用这些方法确定发出存货成本对企业的财务状况和经营成果构成了一定的影响。其二，由于借款费用资本化的范围扩大到某些存货项目，它将导致仍使存货处于长期间生产周期的损益表中，当期财务费用减少，则利润增加，资产负债表中存货资产额和权益额也相应增加。同时针对可能产生的影响找出相应的解决方法。
关键词：存货；新会计准则；差异；影响
进入21世纪，我国经济市场化程度和全球化程度又上了一个新的水平。随着我国经济的快速发展，2001年颁布的旧会计准则（以下简称旧准则）不适应国内外经济环境。另外，近年来，我国会计信息造假严重，为规范会计市场，加快与国际会计接轨，保证我国会计目标的顺利实施，我国于2006年2月出台了与国际会计准则相趋同的新会计准则(以下简称新准则)。新准则不仅理念先进、体系完整，而且充分体现了与国际准则的趋同，新准则的实施会极大地提高会计信息的质量，进一步缩小会计收益调整空间，它将给我国企业带来巨大考验，对企业财会人员的执业能力提出更高的要求。本文将分析新会计准则与旧会计准则在存货这一块的主要差异，并探讨新会计准则――存货准则实施后对制造企业的影响。
新会计准则规定：存货是指在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的再产品、在生产过程或提供劳务过程中的材料和物料等。存货是制造企业资产的主要组成部分，也是营运资金的最大组成项目。由于存货本身的特点，如种类、项目繁多，差异性大，往往又置于不同处所，而且还可能因为呆滞、过时、陈旧及受损而使其价值减损。因此，制造企业对存货的管理利用情况直接反映资金的占用水平和成本的高低，对企业的经营成果有着重要的影响。存货的对象包括产成品（商品）、半成品、在产品、原料、燃料、包装物和低值易耗品等。
存货作为企业生产经营所必需的一种重要资产,可以通过多种方式获得,如直接购入,投资者投入,通过债务重组或非货币性交易取得。但应当注意的是，并非所有按存货管理的资产都使用新准则。
新会计准则规定：企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。对于性质和用途相似的存货，应当采用相同的成本计算方法确定发出存货的成本。对于不能替代的使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货以及提供劳务的成本，通常采用个别计价法确定发出存货的成本。对于已售出存货，应当将其成本结转为当期损益，相应的存货跌价准备也应当予以结转。旧会计准则规定：企业应当根据各类存货的实际情况，确定发出存货的实际成本，可以采用的方法有个别计价法、先进先出法、加权平均法、移动平均法和后进先出法等。对于不能替代使用的存货，以及为特定项目专门购入或制造的存货，一般应当采用个别计价法确定发出存货的成本。新会计准则取消后进先出法的原因主要在于，成本流与实物流在大多数情况下不一致，而移动平均法计算过于繁琐且无太大必要。
新准则允许因存货发生的借款费用资本化。对于因存货而发生的借款费用，旧准则的规定是直接计入当期损益，而新准则规定，如果是为生产大型机器设备、船舶等生产周期较长的资产而借入的款项所发生的利息，可根据《企业会计准则第17号―借款费用》的规定，在满足有关条件时予以资本化，计入存货价值。
对于需要通过专门或一般借款，存货需要长时间处于生产周期中的制造企业来说，其利润表中的财务费用将有一部分转移到存货成本中，结果是利润表上的经营成果因此有所增加，而资产负债表上的存货项目金额也有所增加。允许存货的借款费用资本化，对于生产周期长且借款金额巨大的制造业来说，新准则的变更带来的不仅仅是企业当期的会计利润增加，关键在于改善了企业经营者的业绩考核指标。新准则的规定避免了将大量借款费用计入某一期间从而影响当期经营活动的正常损益，大大提高了经营者扩大再生产的积极性。
同存货发出成本的确定方法一样，旧准则采用的是不完全列举的方法规定“企业应当采用系统合理的方法对低值易耗品和包装物进行摊销，计入成本费用。可选用的方法有一次转销法、五五摊销法等”。新准则规定：企业应当采用一次转销法或者五五摊销法对低值易耗品和包装物进行摊销，计入相关资产的成本或者当期损益。
存货发出的计价方法是指对发出存货和每次发出后的存货价值的计算方法，实质上是解决存货的采购成本或销售成本与期末存货成本之间的分配问题。发出存货价值的确定是否正确，直接影响到销售成本，影响当期损益的计算，也直接影响到各期期末存货价值的确定。由于发出存货的计价方法的不同，故不同的计价方法对企业的当期利润就有着不同的影响。
新准则取消了原采用的“后进先出法”，一律采用“先进先出法”，在原材料价格一路下跌时，采用“后进先出法”可扩大企业的利润，而用“先进先出法”则收缩企业的利润空间，原材料价格上升时则相反。另一方面，新准则扩大了资本费用化的范围，将使生产周期长的制造企业受益。
事实上对于不同的存货计价方法对利润表的影响程度是很难估计的，其中一个最重要的原因是市场存货价格的变化无常和对价格变动幅度无法把握，上面的分析只是很笼统和简单的，如果要得出精确的结论可借助计算机，运用数学统计模型，在作出各种假设的情况下作详尽的分析。我国现行会计制度规定了企业在一个会计期内不能随意变更存货的计价方法，所以在存货计价方法已定的情况下，只能结合当时的经济形势作出此种存货计价方法对利润会产生怎样的影响，其影响程度如何，以便于我们改善企业经营。
新准则允许存货借款费用资本化，从企业利润表来看，扩大了借款资本化对象的范围，减少了计入当期损益的借款费用，从而使企业降低了当期财务费用，提高了当期会计利润。
在新准则下，由于发出存货计价方法的变更，将使制造企业的资产负债表中的存货的资产额和权益额也相应的改变。在存货市场价格持续上涨时，先进先出法发出存货成本最低，存货的资产额和权益额则相应较低，而后进先出法发出存货成本最高，存货的资产额和权益额则相应较高；在存货市场价格持续下降时，先进先出法发出存货成本最高，存货的资产额和权益额则相应较高，后进先出法发出存货成本最低，存货的资产额和权益额则相应较低。那么在新准则未出台之前，企业则可以利用改变发出存货的计价方法，以达到增加或减少账面资产的目的。新准则出台后，取消了后进先出法，企业将不能借助改变发出存货的计价方法来增减账面资产。
新准则允许存货借款费用资本化，从资产负债表来看，扩大了借款费用资本化的范围增加了存货账面价值，导致资产总额上升。
新准则允许存货借款费用资本化，对于生产周期比较长的制造业企业是有利的。由于制造业企业的生产周期较长，而且借款金额巨大，因此实施新的会计准则将会提高该类企业的当期业绩，也更加符合权责发生制原则。由此可看出，新存货准则为更加客观、有效地反映存货对企业财务状况、经营成果的影响提供了更加有力的保证。
综上所述，新准则为更加客观、有效地反映存货对制造企业的财务状况，经营成果的影响提供了更加有力的保证。但是，新准则允许存货借款费用资本化，也存在不利影响。首先，借款费用资本化计入存货价值不利于企业参与市场竞争。与同行业选择费用化的企业相比，这使企业产品成本偏高，并且由于产品生产周期较长，销售不能当期实现，借款费用不能当期收回，从而不利于资金周转。其次，存货借款费用资本化对企业成本管理提出挑战。成本管理虽然可以通过明确成本明细项目来确定产品成本，但当涉及外币借款的利率发生变动需要根据变化调整计划成本，这将导致企业各种产品的边际贡献、不同期间的产品成本发生变动，给企业决策带来影响。最后，允许借款费用资本化的资产，必须经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用状态或者可销售状态。不同的制造行业，其生产周期不同，而规定必须经过“相当长时间”这样一刀切的做法不利于准则的实施。随着生产技术的提高，大型机器设备、船舶等生产周期较长的企业的成产周期呈现逐渐缩短的趋势，实务操作中可能出现其他各种情况，会计准则应用指南需要对“相当长时间”进行规定。任何法律、法规及准则都要在实践中不断完善，此次会计政策的调整对制造企业产生的影响总体上是好的，同时体现了国家对制造企业的扶持政策。
存货作为一种企业生产经营所必需的重要资产，涉及会计核算的各个方面，对存货进行正确的计量并披露相关的信息，对于真实反映企业的财务状况和经营成果具有重要的意义，若企业相关人员对新准则相关的规定理解不透彻，可能做出错误的决策或错误的核算，让企业蒙受不必要的损失。因此每一企业需要根据本企业的实际情况，评估新会计准则的影响，制定适合本企业的工作计划，并及早开始行动，建议企业采取如下的应对措施：
（1）培训――对有关管理层和财务、会计人员进行培训，了解和熟悉新会计准则的要求。
（2）修订会计手册，针对复杂的会计业务，制定具体操作指引。
（3）做好衔接准备――确定新会计准则与以往会计准则和规定的差异，做出衔接调整的准备。
（4）内部控制系统方面，也要作出相应调整和完善。
【摘要】 会计基本原则是会计确认、计量、报告的基本原则。在存货会计中会计基本原则的运用得到极大的体现。
【关键词】 会计基本原则；存货会计；运用
会计基本原则是会计确认、会计计量、会计方法选择、会计数据搜集、会计报告的基本前提和一般原则，在会计基本原则中有一些是适用于存货的，它们包括会计主体假设、一致性原则、披露原则、重要性原则和会计稳健原则等。下面分别予以讨论。
一、会计主体假设
会计中最基本的概念是主体。一个会计主体是一个组织，或是作为一个独立的经济单位而存在的组织的一个分部。从会计的角度看，每个主体都有分明的界限，这样一个主体的业务才不会与其它主体的业务相混淆。不同主体的业务不能混合核算。每个主体都应该单独给予评价。
会计主体假设在存货会计中也同样体现。比如：在存货确认上，企业委托加工发出的存货属于委托方的存货；已经销售的存货商品，即使存货还在销售方仓库而购买方未提货，这样的存货商品也不属于销售方；购买方虽未提货，在会计上也确认为购买方的存货。
二、一致性原则
一致性原则要求企业在不同的会计期间采用相同的会计方法和程序。一致性使企业在不同期间的会计报表具有可比性。
假定你分析一个企业两年会计年度中的净收入，如果该企业对存货的计价方式在此期间由后进先出法改为先进先出法，它的净收入将呈现大幅度的增长，但这只是会计方法改变的结果。如果不揭示这一变更，会误解为收入的增长是企业经营改善的结果，而实际上并非如此。一致性原则并不要求同一行业中的所有企业采用相同的会计方法，也不意味着一家企业一定不能改变其采用的会计方法，但是，一家企业变更会计方法时需要对外披露由此变更造成的对净利润的影响。
三、披露原则
披露原则认为企业的财务报表应当为报表的外部使用者作出决策提供充分的信息。简而言之，企业应当提供关于经济事项的相关的、可靠的并且可比的信息。涉及到存货，披露原则意味着企业应当披露所采用的存货计价方法。根据有关存货计价方法的信息，一个银行家可能得出对一个企业错误的印象，从而作出不明智的贷款决策。例如，如果一位银行正在对两家企业进行比较――一家采用后进先出法，而另一家则采用先进先出法。采用先进先出法的企业报告的净利润高，但只是因为采用的存货计价方法的差异。不了解这些企业所采用的会计方法的差别，银行可能贷款错误，或者拒绝给有信誉的顾客提供贷款。
四、重要性原则
重要性原则意味着企业只对企业财务报表产生重大影响的资产项目和经济事项严格执行相应的会计方法。重要的信息，用会计术语来说，即重要性，指信息在财务报表中的归集和恰当地表述方式将影响报表使用者作出决策。非重要项目信息在财务报表中的归集和恰当地表述将不会影响任何人的决策。重要性概念使会计人员从严格按照公认会计准则计算和报告每一项事项中解脱出来。这样，重要性原则降低了会计工作的成本。
企业如何划分存货重要性和非重要性呢？这个决定很大程度上依赖于企业的规模。例如，某公司有将近5亿元资产，管理层可能对100元被偷盗的存货产生的损失认为是不重要的。因为这一损失对于公司的总资产和净收入而言微不足道，公司会计人员可能不会对此作单独报告。这一会计处理一般不会影响报表使用者对于公司的决策，所以是否单独披露这一损失无关紧要。
五、稳健原则
会计中的稳健原则意味着在财务报表中的项目应当以导致企业最谨慎的财务结果的数字填列。稳健原则只在对同一项目有数种会计方法选择时才能有所体现。稳健原则能给企业带来何种好处？管理层往往只看到企业经营表面的繁荣景象，并且常常夸大企业的收入和资产。会计人员视稳健原则为对管理层乐观倾向的适当平衡，目的是使财务报表能更真实地反映企业的经营状况。
稳健原则体现为这样一些会计思想：不夸大任何的收入，但估计所有可能的损失，如果存在怀疑，那么对一项资产以其合理范围中最低的数字填列，而对一项负债以最高的数字填列。稳健原则指导会计人员在一项资产价值高于常规时，减少它的会计计量价值，即便在没有任何交易发生的情况下。
例如：稳健性原则一个重要的体现是存货减值准备的提取。当一个企业取得存货时支付了35 000元，但年末的价值却只有
12 000元，稳健原则就要求会计人员在会计期末将存货价值减记至12 000元。稳健性原则还体现在存货计价方法上，常用的存货计价方法有：加权平均法，先进先出法和个别计价法。先进先出法能够按照最接近现行价格的价格反映存货的价值，为了更谨慎反映存货期末价值，先进先出法则是首要选择。
六、成本与市价孰低原则
成本与市价孰低原则是稳健原则的具体体现。成本与市价孰低原则要求在任何时候，在存货历史成本和市价中取其低者在财务报表中列示。在涉及到存货时，所谓的市场价值通常指当前重置成本（也即企业如果重新购买同样数量的同一种原有存货时所需要支付的数额），如果该存货的重置成本低于它的历史成本，企业将减少存货的账面价值，因为存货的这一损失在很大程度将会发生。会计准则对此作出的要求是对会计历史成本原则的背离。企业在资产负债表上以成本与市价孰低法对期末存货计价。
例如：某公司在9月26日支付了
300 000元购买存货，到了11月31日，存货已经发生减值，此时存货的重置成本为220 000元，市价跌至成本线以下，该公司在资产负债表上存货栏内即以220 000元填列。
七、实质重于形式原则
国际会计准则关于实质重于形式规定是：为使信息客观真实反映它所拟反映的交易或其他事项，就须根据它们的法律形式进行核算和反映。交易或其它事项的实质，不总是与它们外在的法律或设计形式相一致。这里的形式是指交易或事项的外在表现，既指其法律形式，又指法律形式之外的其它形式。我国《企业会计制度》第十一条第二款规定：企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计核算，而不应当仅仅按照它们的法律形式作为会计核算的依据。这就是实质重于形式在我国企业会计制度中的体现。这里的实质是指交易或事项的经济实质。实质重于形式原则强调在交易或事项的经济实质与其外在表现不相一致时会计人员应当具备更好的专业判断能力，注重经济实质进行会计核算，以保证会计信息的真实可靠。
【摘 要】 《企业会计准则第1号――存货》颁布后，与旧存货准则相比较，存货在入账价值、发出计价方法、期末计价、核算范围、核算的有关会计科目等方面产生了较大差异。本文就这些差异作了分析、梳理，通过实例对存货在新旧准则条件下的会计核算进行了比较和探讨。
【关键词】 新会计准则； 存货核算； 比较
一、新旧存货准则差异分析
（一）存货入账价值的差异
按新存货准则的要求，存货应当按照成本进行初始计量。存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。
1.购入存货价值的差异
购入存货的成本，通常包括购买价款，相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于采购成本的费用。在工业企业会计核算中，这一部分始终作为存货的成本进行核算，没有太大的差异。值得注意的是，在商品流通企业存货核算中，旧存货准则规定将采购过程中发生的运输费、装卸费、保险费、包装费、入库前的挑选整理费用等计入当期损益（营业费用）；而新存货准则取消了这一规定。
2.存货生产成本的差异
新存货准则中明确规定了非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用应当在发生时确认为当期损益，不计入存货成本。同时新准则允许将用于存货生产的借款费用资本化。按照《企业会计准则第17号――借款费用》的规定，企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产时，应当予以资本化。这就意味着允许为生产大型机器设备、船舶、飞机等生产周期较长且用于出售的资产所借入的款项所发生的利息资本化，计入存货价值，而不再直接计入损益。也就是可资本化的资产不再限于使用专门借款购建的固定资产。
３.投资者投入存货成本的差异
新存货准则与旧存货准则相比，投资者投入存货的成本确认方法不同。旧准则中规定投资者投入的存货，按照投资各方确认的价值作为实际成本入账。新准则规定，投资者投入存货的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。即若合同或协议规定的价值不公允的，应当按照公允价值来确定存货的成本。
（二）存货发出计价方法的差异
新存货准则规定，企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。旧准则对发出存货成本的确定方法有先进先出法、加权平均法、移动加权平均法、后进先出法和个别计价法。新准则取消了后进先出法和移动加权平均法。同时新企业会计准则规定，企业只能采用一次转销法或者五五摊销法对低值易耗品和包装物进行摊销，计入相关资产的成本或者当期损益。旧准则规定，企业应当采用系统合理的方法对低值易耗品和包装物进行摊销，计入成本费用。可选用的方法有一次转销法、五五摊销法、分次摊销法等。新准则取消了分次摊销法。
（三）存贷期末计价的差异
新存货准则第十五条规定，资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。存货成本高于其可变现净值的，应当计提存货跌价准备，计入当期损益。可变现净值，是指在日常活动中，存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。存货的成本低于其可变现净值的，按其成本计量，不计提存货跌价准备，但原已计提存货跌价准备的，应按已计提存货跌价准备金额的范围内转回。
除了对存货的可变现净值做了明确的规定外，其计提存货跌价准备的账务处理也发生了变化。旧准则下，存货跌价准备的对应科目是“管理费用”，其会计分录为：借记“管理费用”，贷记“存货跌价准备”。在新准则下其会计分录为借记“资产减值损失”，贷记“存货跌价准备”。相关资产的价值恢复时，应在原已计提的跌价准备金额内，按恢复增加的金额，借记“存货跌价准备”，贷记“资产减值损失”。
（四）存货核算范围的差异
根据新会计准则规定，收获时农产品的成本、非货币性资产交换、债务重组和企业合并取得的存货成本，应当分别按照《企业会计准则第5号――生物资产》、《企业会计准则第7号――非货币性资产交换》、《企业会计准则第12号――债务重组》和《企业会计准则第20号――企业合并》确定。旧准则没有明确规定。
（五）存货核算有关会计科目的变化
除前面所提到的在计提存货跌价准备时和“存货跌价准备”对应的科目从“管理费用”变为“资产减值损失”外，企业采用计划成本进行材料日常核算而购入材料的采购成本的科目从“物资采购”恢复为原来的“材料采购”，与存货购进、销售有关的“应交税金”和“其他应交款”科目合并成了“应交税费”科目，其核算范围较以前变大，内容也多。
二、新旧存货准则的实例分析
为了更好地理解《企业会计准则第1号――存货》的会计账务处理，下面笔者就新旧存货准则的实例进行比较分析。
三、新存货准则对企业财务的影响
旧准则规定的投资者投入的存货成本，人为可操纵性很大，容易造成存货资产不实，提供虚假的会计信息。新准则规定投资者投入的存货的成本采用公允价值确定，避免了人为操纵性，保证了存货资产的真实性。
新准则防止了利用低值易耗品和包装物摊销方法的变化，多计提或者少计提费用，减少了人为操纵利润的空间。
存货发出计价的“后进先出”法，在存货较多，周转率较低的公司，若存货价格下跌，会计报表提供的利润就是虚假而不真实的，对公司业绩评价将产生一定的影响。
【摘要】 与存货实际成本有关的税金包括增值税、消费税、资源税、城市维护建设税、关税、印花税、遗产与赠予税等,现行做法中有的计入了存货的实际成本,有的未计入存货的实际成本。这种核算方法有违实际成本原则,会计信息缺乏可比性,应进行改革。本文就税务会计和财务会计分离后存货会计中税金的会计核算方法改革作一粗浅的探讨。
【关键词】 存货;税金;会计核算;改革
据《企业会计准则》的规定,资产的计价一般采用实际成本原则。据《企业会计准则―存货》的规定,存货的实际成本包括购货价格、附带成本、税金和制造费用。从理论上讲,与存货实际成本有关的税金主要包括增值税、消费税、资源税、城市维护建设税、关税、印花税、遗产与赠予税等7种,可分为流转税和附带税。流转税是存货在交易流转(包括进口)时直接发生的税金,如增值税、消费税、资源税、城市维护建设税、关税属于流转税;附带税是指印花税、遗产与赠予税,它们不是在存货交易流转时发生的。与存货有关的税金支出应计入有关资产的实际成本:这些税金是进口或购入商品、材料在达到可使用、销售状态前所必需的支出,符合实际成本的定义;税金支出因其金额大,又能具体对象化到单位材料、商品上,同存货的购销直接相关,不宜直接计入当期费用。但实际上,上述税金有的计入了存货的实际成本,有的未计入存货的实际成本,这种处理属于“财税合一”(即财务会计与税务会计合一)的模式,有违实际成本原则,会计信息缺乏可比性:如为购进货物支付的增值税,有的企业(一般纳税人)计入存货资产的实际成本,有的企业(小规模纳税人)不计入存货资产的实际成本;同一企业在不同情况下,有的增值税付出计入存货资产的实际成本,有的不计入存货资产的实际成本:一般纳税人为生产产品而购入存货的取得并保管好了专用发票的,因可抵扣而不计入存货的实际成本,一般纳税人如购入为在建工程项目的存货支付的增值税计入存货的实际成本,为生产产品而购入存货的未取得或取得的专用发票不合法或未保管好的,均计入存货的实际成本。
本文试就税务会计和财务会计分离后存货会计中税金的会计核算方法改革作一粗浅的探讨,以期抛砖引玉。
在税务会计和财务会计分离后,存货会计中税金的财务会计核算方法应遵守的基本原则有实际成本原则、配比原则、划分收益性支出和资本性支出原则。存货会计中税金的财务会计处理方法均应根据国际惯例或国际会计准则和我国的具体情况确定,使财务会计信息既成为国际通用的商业语言,真正与国际接轨,又符合我国实际,在一致性的前提下,企业有较大的灵活性和自主性。在财税分离的模式下,可设想将流转税全部计入存货的实际成本,附带税则据重要性原则,有的计入,有的不计入。至于各税金的计缴,则在税务会计中核算。具体改革设想如下:
一、增值税
增值税的会计核算贯穿于企业购、产、销各环节,增值税纳税人分为小规模纳税人和一般纳税人,小规模纳税人存货增加时支付的增值税额计入存货的实际成本,借记“原材料”等科目,贷记“银行存款”等科目。一般纳税人增加存货,取得增值税专用发票时支付的进项增值税额不计入存货实际成本,借记“应交税费―应交增值税(进项税额)”科目,贷记“银行存款”等科目。按税务会计与财务会计分离的设想,不论小规模纳税人还是一般纳税人,不论是否取得增值税专用发票,存货增加时支付的增值税额都应计入存货实际成本,借记“原材料”等科目,贷记“银行存款”等科目。
二、消费税
与存货有关的消费税业务为企业委托加工应税消费品。据《消费税暂行条例》规定,由受托方在向委托方交货时代收代缴,委托方对委托加工的应税消费品直接用于销售的,委托方将受托方代收代缴的消费税款计入委托加工的应税消费品成本,借记“加工商品”科目,贷记“银行存款”等科目;委托方对委托加工的应税消费品用于连续生产应税消费品的,委托方可将受托方代收代缴的消费税款抵扣,借记“应交税费―应交消费税”科目,贷记“银行存款”等科目。按税务会计与财务会计分离的设想,委托方对委托加工收回的应税消费品无论是用于连续生产应税消费品,还是直接用于销售,都可将受托代收代缴的消费税款计入存货的实际成本,借记“委托加工材料”或“加工商品”,贷记“银行存款”等科目。
三、资源税
资源税与存货实际成本相关的业务是收购未税矿产品和外购液体盐加工成固体盐。据《资源税暂行条例》规定,收购未税矿产品的单位为资源税的扣缴义务人。企业以收购未税矿产品实际支付的收购款及代扣代缴的资源税款作为矿产品的实际成本,借记“材料采购”等科目,贷记“银行存款”、“应交税费―应交资源税”等科目;企业外购液体盐加工成固体盐的,购入液体盐支付的资源税(销售液体盐的单位为扣缴义务人)税款可以抵扣,按允许抵扣的资源税款,借记“应交税费―应交资源税”,按外购价款扣除允许抵扣资源税后的数额,借记“原材料”等科目,按应付的全部价款,贷记“银行存款”等科目。在税务会计与财务会计分离的情况下,可设想收购未税矿产品和为加工固体盐而外购液体盐支付的资源税额全记入存货的实际成本,按应付的全部价款,借记“材料采购”等科目,贷记“银行存款”等科目。
四、城市维护建设税
城市维护建设税的纳税人即增值税、消费税、营业税的纳税人,存货的实际成本中包含增值税、消费税,当然也应包含城市维护建设税。企业计提应交的城市维护建设税,借记“营业税金及附加”科目,贷记“应交税费―应交城市维护建设税”科目。在税务会计与财务会计分离的情况下,可设想将因存货增加交纳增值税和消费税而交纳的城市维护建设税计入存货实际成本,借记“原材料”等科目,贷记“应交税费―应交城市维护建设税”科目。但考虑到现行城市维护建设税条例规定按增值税、消费税、营业税三税税额的1%或者5%或7%计提,城市维护建设税税额较少,根据重要性原则和可操作性,可将因存货增加而须交纳的城市维护建设税作为期间费用,记入“管理费用”科目,即借记“管理费用”科目,贷记“应交税费―应交城市维护建设税”科目。
五、关税
与存货实际成本有关的关税是指进口货物交纳的关税,一律计入进口货物的实际成本,借记“原材料”等科目,贷记“银行存款”等科目。此会计处理方法符合实际成本原则,在税务会计与财务会计分离的情况下不必改革。
六、印花税
应计入存货实际成本的印花税是指购入存货或接受捐赠存货、接受投资转入存货而签定购销合同、产权转移证书据而缴纳的印花税。企业缴纳的印花税全部计入“管理费用”科目,金额较大时先计入“其他应收款”科目。根据实际成本核算原则,因存货增加而缴纳的印花税应计入存货的实际成本,但考虑到购销合同缴纳印花税适用0.03%的比例税率,产权转移书据缴纳印花税适用0.05%的比例税率,印花税的金额一般较小。因此,在税务会计与财务会计分离的情况下,结合运用实际成本原则和重要性原则,可设想将因存货增加而缴纳的印花税在金额较小时作为期间费用,计入“管理费用”科目,金额较大时计入存货的实际成本。当企业购买印花税税票时,借记“管理费用”或“其他应收款”科目,贷记“现金”或“银行存款”科目。当因存货增加而需在购销合同或产权转移书据上贴印花税票且金额较小时,不作会计处理;当应贴印花税票而金额较大时,可借记“原材料”等科目,贷记“其他应收款”(使用原购税票时)或“银行存款”(新购税票贴花时)科目。
七、遗产与赠予税
我国目前尚未开征遗产与赠予税,但根据税制改革目标将开征此税。其纳税人是继承和接受捐赠的单位和个人,与存货实际成本有关的遗产与赠予税是企业接受捐赠存货时应缴纳的遗产与赠予税,据实际成本原则,应计入存货实际成本,可借记“原材料”等科目,贷记“应交税费―应交遗产与赠予税”科目。
[摘要]我国新的会计准则体系于2006年2月15日由财政部，自2007年1月1日起首先在上市公司范围内实行。新的会计准则与原会计准则和会计制度相比有很多新变化，执行新会计准则后，对企业管理行为产生了重大影响。特别是存货会计计价方法的改变，对上市公司存货管理模式的影响是重大而深远的。
[关键词]新会计准则；存货；计价方法
我国新的会计准则体系自2007年1月1日起首先在上市公司范围内实施，并鼓励其他企业执行，到2008年底，所有大中型国有企业都开始执行新会计准则。新准则体系充分借鉴了国际会计准则，新准则中绝大部分会计政策和方法与国际会计准则的要求是一致的。执行新准则对上市公司利润将产生重大的影响。本文通过具体分析新会计准则中存货会计计价方法的改变来探讨其对企业存货管理模式的影响。
一、存贷计价方法的改变对企业存货管理的影响
存货是指在生产经营过程中为销售或耗用而储存的各种有形资产，是企业流动资产的一项重要内容，直接对应于利润表中的主营业务成本项目，因此该科目的变化对企业损益、资产总额、所有者权益和所得税数额都能产生一定影响。企业若采用不适当的计价方法或任意分摊存货成本，就可能降低销售成本，增加营业利润。存货同时满足下列条件的，才能予以确认：一是与该存货有关的经济利益很可能流入企业，能够带来应税收入；二是该存货的成本能够可靠计量。在传统的存货计价方法中，“后进先出”法是企业在核算成本时，参考的是最近购入的原材料存货的价格，而“先进先出法”，则是参考最早购入的原材料存货价格。在原材料价格一路下跌时，采用“后进先出”法，显然扩大了公司的利润率，而用“先进先出法”，则缩小了公司的利润率，原材料价格上升时则反之。可以说，“先进先出”法更侧重于反映公司长期的经营情况。不过新的企业会计准则规定，“企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行会计确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息，保证会计信息真实可靠、内容完整。”笔者认为，正是由于后进先出法与准则的这一会计信息质量要求严重背离，才被排除到允许被使用的存货计价方法之外。企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行会计确认、计量和报告的这一要求，具体到存货发出这一事项，就是要求存货的成本流转应当与存货的实物流转相一致。从理论上来讲，企业的实物流转和成本流转也应当一致。虽然在实际工作中，由于企业的存货进出量很大，品种繁多，成本多变，保证各种存货的成本流转与实物流转完全一致是难以做到的，但先进先出法、加权平均法和个别计价法都能比较好地体现成本流转与实物流转的一致性。个别计价法无需多论，它能完全保证成本流转与实物流转的一致性。同时根据生活经验，也容易发现后进先出法的不合情理之处。如果分几批买入同一物品，按照后进先出的顺序使用这些物品，可能会使人们丧失最先几批购入物品存在瑕疵的追偿权利。这说明，即使企业能够实现零库存，按照后进先出的顺序发出存货也是不理智的。总之。取消后进先出法的理由，不在于它的计算烦琐或者企业可以利用这种计价方法调节利润，而在于这种方法不符合存货发出的实物流转顺序，不能提供与企业实际发生的交易或者事项相一致的会计信息。
二、合理选择存货计价方法，加强企业存货管理的措施
尽管存货无论采用何种计价方法，一段时间内实现的应纳税所得额的总和应该是相同的，因为一批存货在一段时期内会全部转入企业的损益，但在这段时期内前后各段时间中实现的应纳税所得额却不一样，并由此影响到所得税的应纳税额。企业在选择存货计价方法的时候，要选择有利于本期多结转成本，能使成本上升，利润减少，从而减少计税依据，减轻所得税税负的方法。而又因为所得税税金支出是一种强制性的现金支出，所以还要以所得税的税金支出的现值作为评判标准，立足于使成本费用的抵税效应得到最充分最快的发挥，即所得税税金支出现值最小的方法。这就要针对不同的企业，选择不同的计价方法。(1)在盈利企业，由于存货成本能从所得税中税前扣除，即存货成本的抵税效应能够完全发挥。因此，在选择计价方法时，应着眼于使成本费用的抵税效应尽可能早地发挥作用。即选择前期成本较大的计价方法。在通货紧缩时期，选择先进先出法。(2)在享受所得税优惠政策的企业，由于减免税期内成本费用的抵税效应会全部或部分地被减免优惠所抵销，应选择减免税期成本少，非减免税期成本多的计价方法。(3)在亏损企业，选择计价方法应同企业的亏损弥补情况相结合。选择的计价方法，尽量使能得到税前弥补亏损年度的成本费用较高，而不能得到或不能完全得到税前弥补亏损年度的成本费用较低，从而保证成本费用的抵税效应得到最大限度的发挥。
三、保障企业合理选择存货计价方法的配套措施
(一)完善证券市场监管的政策和法规
可以考虑对公司首发、配股、增发新股及对亏损的处理采用新的标准，从动机上消除部分上市公司操纵存货计价方法的可能。应该改变目前以净利润、净资产收益率为核心的单一的上市公司业绩考察指标体系，采用包括经常性经营收益、经营性现金流量指标、产品创新与成长业绩指标、企业内部管理业绩指标在内的短期与长期指标相结合的考察指标体系，以更加客观地评价企业目前的财务状况、经营成果和未来的发展前景，减少企业管理当局进行存货计价改变的外在诱因。
(二)加强和规范存货管理审计的外部监督
上市公司滥用存货计价方法的行为大大加大了注册会计师的审计风险，同时也增大了审计的工作难度与审计成本。因此，应结合我国当前上市公司滥用存货计价方法的实际情况，尽快制定存货计价方法的独立审计准则，规定明确、具体的各项存货计价方法的审计程序，为注册会计师的审计提供技术支持；同时还应该进一步完善注册会计师的聘用和轮换制度，为注册会计师的独立性提供制度上的保证，最终达到降低审计风险、防止审计失败、提高审计质量等，从而达到有效遏制上市公司的存货计价方法滥用行为的目的。
(三)培育和完善信息市场、价格市场
信息市场和价格市场可以使企业各项资产的公允价值和市价得到公正合理的确定和公开，因此有效的信息和价格市场是顺利实施资产减值准则的重要保障。我国目前资产信息、价格市场不健全，不能定期、及时地公布各种资产的最新市价，使得存货计价方法的可操作性较差。可以利用现代信息技术，定期公布有关资产的价格、信息资料，使企业存货计价的选择有章可循，提高存货计价的可操作性，增强存货计价的公允性和客观性。
总之，企业存贷管理需要随着市场的环境演化而变化，其会计知识结构需要随着新会计准则的实施而全面更新升级。惟其如此，才能真正读懂包括存货计价方法在内的会计信息的真正含义。
摘要：存货的正确确认、计量和披露对于企业的财务状况、经营成果具有重大影响。根据《国务院关于〈企业财务通则〉、〈企业会计准则〉的批复》（国函[1992]178号）的规定，财政部对《企业会计准则》（财政部令第5号）进行了修订，修订后的《企业会计准则――基本准则》已经部务会议讨论通过，公布自从2007年1月1日起施行，上市公司先实施，随后逐步推广到所有企业。文章就新旧存货会计准则变化对企业的影响进行了分析说明。
关键词：存货；新存货准则；旧存货准则
存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料、物料等。2006年2月15日，财政部对该准则进行修订并了《企业会计准则第1号――存货》（以下简称“新存货准则”），标志着适应我国市场经济发展要求、与国际惯例趋同的企业会计准则体系和注册会计师审计准则体系正式建立，是我国会计审计发展史上新的里程碑。
一、新旧存货会计准则内容变化
（一）存货会计准则确认方面的变化
1、存货发出成本计算方法。（1）旧存货会计准则对发出存货的实际成本计价方法：个别计价法、先进先出法、加权平均法、移动平均法、后进先出法，企业有很大的选择空间。（2）新存货会计准则对发出存货的实际成本计价方法：个别计价法、先进先出法、加权平均法。对于不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货以及提供的劳务，通常采用个别计价法确定发出存货成本，因此，除上述特殊情况的存货，企业可选择的发出存货的实际成本计价方法只有先进先出法和加权平均法，选择空间很小。
2、接受捐赠及盘盈的存货。（1）旧存货会计准则规定：接受捐赠的存货，应当分别依据以下情况确定实际成本――捐赠方提供了有关凭据的，按凭据上标明的金额加上应支付的相关税费作为实际成本；捐赠方没有提供有关凭据的，应当参照同类或类似存货的市场价格估计的金额加上应支付的相关税费，作为实际成本。盘盈的存货，应当按照同类或类似存货的市场价格作为实际成本。（2）新存货会计准则取消该规定。
3、借款费用。（1）旧存货会计准则没有这规定。（2）新存货会计准则规定：企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化，记入相关资产成本。
4、存货出售时，存货跌价准备的处理。（1）旧存货会计准则规定：企业每期都应当重新确定存货的可变现净值。如果以前减记存货价值的影响因素已经消失，则减记的金额予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备的金额内转回，转回的金额应当减少计提的跌价准备。（2）新存货会计准则规定：资产负债表日，企业应当确定存货的可变现净值。以前减记存货价值的影响因素已经消失的，减记的金额予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备的金额内转回，转回的金额计入当期损益。
5、接受投资者投资的存货。（1）旧存货会计准则规定：投资者投入的存货的成本，应当按照投资各方确认的价值确定。（2）新存货会计准则规定：投资者投入存货的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。
（二）存货会计准则计量方面的变化
1、商品流通企业存货采购成本的确定。（1）旧存货会计准则对商品流通企业存货采购成本包括：采购价格、进口关税、其他税金。（2）新存货会计准则对商品流通企业存货采购成本包括：购买价格、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属存货采购成本的费用。
2、劳务的存货成本。（1）旧存货会计准则无此规定。（2）新存货会计准则规定：企业提供劳务的，所发生的直接从事劳务提供人员的直接人工和其他直接费用以及的归属的间接费用，计入存货成本。
（三）存货会计准则披露方面的变化
1、旧存货会计准则：应当披露存货的取得方式、低值易耗品和包装物的摊销方法；当期确认为费用的存货成本采用后进先出法确定的发出存货成本与采用先进先出法或移动平均法确定的发出存货成本的差异。
2、新存货会计准则规定：各类存货的期初和期末账面价值；确定发出存货成本所采用的方法；存货可变金净值的确定依据，存货跌价准备的计提方法，当期计提的存货跌价准备的金额，当期转回的存货跌价准备的金额，以及计提和转回的有关情况；用于担保的存货账面价值。
二、新旧存货会计准则内容变化产生的影响
（一）对财务报表使用者产生的影响
财务报表使用者包括股东、投资者、企业高管人员、债权人、政府部门人员。由于报表使用者的立场不同，因此存货会计准则内容变化对他们产生不同的影响。
1、从存货的借款费用和存货劳务成本方面分析。（1）存货的借款费用按实际发生的、符合资本化条件计入存货成本；从事劳务提供人员的直接人工和其他直接费用以及的归属的间接费用，计入存货成本。以上两点都是将计入费用科目的转到计入存货成本科目。在当月报表中表现为――利润表：费用项目减少，净利润增加；资产负债表：存货项目增加，总资产增加。在当期报表中表现为――利润表：在实际收入确认时，成本才予以结转，收入成本更加配比，毛利率也更合理，更具有市场竞争力。（2）一方面，在股东、投资者、企业高管人员、债权人分析报表时，报表体现的净利润更符合企业的实际情况，不会出现按旧存货会计准则核算的这样的情况，当月与有此相关的费用发生，利润很少；今后没有与有此相关的费用发生，利润很多。导致企业高管人员束手束脚，股东、投资者及债权人也会误会企业的实际情况，造成判断失误，使企业在发展过程中失去好的机会。另一方面，由于利润总额的增加，企业要多交所得税（当然，运用新旧存货会计准则，对整个经营期所得税缴纳的金额是一样的），由此增加了企业现金支出，占用企业资金，减少了股东的投资机会。政府部门由此增加现金流入量，可以更好运用财政政策进行宏观调控。
2、从存货发出成本计算方法方面分析。取消了后进先出法，新存货会计准则对发出存货的实际成本计价方法的限制，使利润波动性减小，存货成本更多的取决于市场价格的走势。在物价的上涨时，对库存存货金额不会有很大的影响，毛利率变动不会很大，避免了企业高管人员为了骗取奖金而操纵利润，增加报表的“水分”；股东、投资者可以根据企业的实际利润享受分红；在物价不稳定时债权人可以根据报表的数据判断企业的各项财务比率，由此确定是否收回债权；政府部门在统计各项经济指标时也更准确，不会因为企业核算方法的选择，而导致国家整体经济数据出现问题。
3、从接受投资者投资的存货和接受捐赠及盘盈的存货方面分析。（1）接受投资者投资的存货和接受捐赠及盘盈的存货都按公允价值入账（公允价值，指在公平的交易中，熟悉情况的交易双方，自愿进行资产交换或债务清偿的金额），由于目前市场价格的混乱，企业会计人员在操作上有一定的难度，因此，要求会计人员判断能力、分析能力要强。（2）以存货投资，按公允价值入账对股东、投资者都是公平的；对于债权人不会因企业间的关联交易，虚增资产，在企业出现危机时，无法收回债权，造成损失。
（二）对账务处理及存货价值的影响
1、存货跌价准备的处理。（1）旧存货会计准则账务处理。借：存货跌价损失；贷：存货跌价准备。（2）新存货会计准则账务处理。借：资产减值损失；贷：存货跌价准备。期末存货按照成本与可变现净值两者之中较低者计价的方法。实施新准则后，虽然存货出售时结转存货跌价准备并不会影响企业利润总额，但却会增加销售当期的毛利，在利润表上表现为当期主营业务利润的增加。存货出售要结转相应的存货跌价准备，这与固定资产、无形资产等处置时结转保持一致，这样做便于理解，也能够更准确及时地反映存货资产价值，不会导致账面资产虚增。
2、接受捐赠及盘盈的存货。（1）旧存货会计准则账务处理。借：原材料/库存商品（计划成本或估计成本）。贷：待处理财产损溢。（2）新存货会计准则账务处理。借：原材料/库存商品（公允价）；贷：待处理财产损溢。发生盘盈的存货，经查明是由于收发计量或核算上的误差等原因造成的，应及时办理存货入账的手续，调整存货账的实存数，按盘盈存货的价值记入“待处理财产损溢”科目，经有关部门批准后，再冲减管理费用。由此产生的影响：盘盈的存货按公允价值使企业的流动资产与市场同类存货价值保持一致，使企业的总资产更真实，将最真实的财务报表提供给信息使用者。
3、接受投资者投资的存货。（1）旧存货会计准则账务处理。借：原材料/库存商品（评估确认的资产价值）；贷：实收资本。（2）新存货会计准则账务处理。借：原材料/库存商品（公允价）；贷：实收资本。新存货会计准则对投资者投资存货的成本应当按公允价值确定，强调了公允价值的运用。由此产生的影响为：避免了对投资者投入存货成本的人为操纵，避免了存货资产的不实，便于向信息使用者提供更可靠的存货资产价值。
（三）对财务比率产生的影响
借款费用资本化和劳务相关费用资本化，增加了存货成本；取消了后进先出法，在物价上涨时，存货结存成本金额变大。
存货周转率=营业成本÷平均存货
以上变化使存货周转率变小，存货周转速度变慢，存货资金的占用水平变高，流动性变差。
速动比率=（流动资产-存货-其他流动资产等）÷流动负债
以上变化使速动比率变小，使企业的偿债能力变弱，影响贷款额度。
接受投资者投资的存货和接受捐赠及盘盈的存货都以公允价值入账。
如果入账时价值的使存货价值增加，使存货周转率变小，存货周转速度变慢；如果入账时价值的使存货价值减少，则相反。
如果入账时价值的使存货价值增加，使存货速动比率变小，使企业的偿债能力变弱；如果入账时价值的使存货价值减少，则相反。
在执行新存货会计准则后，企业的仓储管理水平要更高。
新会计准则的实施将给我国企业带来巨大的挑战和机遇，特别是新存货会计准则，虽然初期有这样那样的弊端，相信在今后的修订中会更加完善，使得会计信息的生成和披露更加透明和准确，提高会计人员的素质，使会计报表的使用者可以获得更为透明、可比而有效的财务信息。
（作者单位：福州贝奇饮料有限公司）
摘要: 由于我国各种会计标准的结构、模式不同,相同会计标准又在不同的范围实施,国家统一会计制度构成复杂多样使企业存货会计核算变得有些茫然,会计实务中不断出现旧问题、新情况,特别是出现一些常规存货入账价值错误,存货发出处理随意、混乱等浅层问题,需要对企业存货会计核算的有关现行会计标准及会计实务处理加以梳理浅析,不断提高会计信息质量。因此,本文就企业存货会计基本原则及其他理论方面进行了探讨。
关键词:会计基本原则;存货会计
企业存货的会计核算,应当根据国家统一会计制度的规定,恰当地判断存货的确认范围,公允地选择存货的计量基础和入账价值,真实完整地记录和披露存货的收人、发出、结存等会计信息。
一、 存货会计的主体假设
会计中最基本的概念是主体。一个会计主体是一个组织,或是作为一个独立的经济单位而存在的组织的一个分部。从会计的角度看,每个主体都有分明的界限,这样一个主体的业务才不会与其它主体的业务相混淆。不同主体的业务不能混合核算。每个主体都应该单独给予评价。
会计主体假设在存货会计中也同样体现。比如:在存货确认上,企业委托加工发出的存货属于委托方的存货;已经销售的存货商品,即使存货还在销售方仓库而购买方未提货,这样的存货商品也不属于销售方;购买方虽未提货,在会计上也确认为购买方的存货。
二、存货会计的基本原则
1、一致性原则
假定分析一个企业两年会计年度中的净收入,如果该企业对存货的计价方式在此期间由后进先出法改为先进先出法,它的净收入将呈现大幅度的增长,但这只是会计方法改变的结果。如果不揭示这一变更,会误解为收入的增长是企业经营改善的结果,而实际上并非如此。一致性原则并不要求同一行业中的所有企业采用相同的会计方法,也不意味着一家企业一定不能改变其采用的会计方法,但是,一家企业变更会计方法时需要对外披露由此变更造成的对净利润的影响。
2、披露原则
披露原则认为企业的财务报表应当为报表的外部使用者作出决策提供充分的信息。简而言之,企业应当提供关于经济事项的相关的、可靠的并且可比的信息。涉及到存货,披露原则意味着企业应当披露所采用的存货计价方法。根据有关存货计价方法的信息,一个银行家可能得出对一个企业错误的印象,从而作出不明智的贷款决策。
3、重要性原则
重要性原则意味着企业只对企业财务报表产生重大影响的资产项目和经济事项严格执行相应的会计方法。重要的信息,用会计术语来说,即重要性,指信息在财务报表中的归集和恰当地表述方式将影响报表使用者作出决策。非重要项目信息在财务报表中的归集和恰当地表述将不会影响任何人的决策。重要性概念使会计人员从严格按照公认会计准则计算和报告每一项事项中解脱出来。这样,重要性原则降低了会计工作的成本。
4、稳健原则
稳健原则体现为这样一些会计思想:不夸大任何的收入,但估计所有可能的损失,如果存在怀疑,那么对一项资产以其合理范围中最低的数字填列,而对一项负债以最高的数字填列。稳健原则指导会计人员在一项资产价值高于常规时,减少它的会计计量价值,即便在没有任何交易发生的情况下。
三、关于“可变现净值”
存货会计准则将可变现净值定义为,“在正常生产经营过程中,以存货的估计售价减去至完工估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税金后的金额”。该定义较之于国际会计准则和其他会计教科书更通俗,更易于理解。对于可变现净值,我们认为,应作如下两方面理解:
1、对于还需要进一步加工的存货(如材料),其估计售价应扣除的项目包括:至完工估计将要发生的成本,如因为将要加工还可能发生的其他辅助材料成本、加工工资及其它间接费用;因销售将要发生的广告费用、运输费用以及销售存货过程中发生的各项流转税金等。例如,某企业期本库存原材料一批,入库时的实际成本为10000元。企业因产品更新换代,该批材料已经不适应新产品的需要,所以,一直积压在库。估计用该材料加工后的产品售价为12000元,因加工而发生的加工费用2000元,估计因销售加工出来的产品发生广告费用208元,因销售产品而发生的增值税、城市维护建设税等流转税费计792元。则由于该批材料的成本为10000元,可变现净值为「12000-(2000+208+792)9000元。本期,企业应提取存货跌价准备为「10000-9000]1000元。
2.对于不需要进一步加工的存货(如库存商品),其估计售价应扣除的项目包括:因销售将要发生的广告费用、运输费用以及销售存货过程中发生的各项流转税金等。因为库存商品不需要加工,其至完工估计将要发生的成本也就没有了。
四、关于发出存货成本
企业发出库存存货成本的 计算 方法 有多种,存货会计准则把发出存货成本的计算方法规范为5种,即个别计价法、先进先出法、加权平均法、移动加权平均法和后进先出法。我们认为, 工业 企业采用计划成本法。商品流通企业采用售价金额核算办法与存货会计准则规定的“企业应当根据各类存货的实际情况,确定发出存货的实际成本”并不矛盾。工业企业采用计划成本法也好,商品流通企业采用售价金额核算办法也好,但在存货出库时,前后各期都应该采用一致的方法将计划成本或者售价金额调整为实际成本。
五、关于加工成本
我国存货会计准则将存货的加工成本定义为“包括直接人工及按照一定 方法 分配的制造费用”。我们认为,我国存货会计准则只单纯从自制材料、自制产品出发规范存货的加工成本,漏掉了委托加工物资之类的存货成本构成情况,这势必会造成我国一些 企业 委托外单位进行物资加工,失去了核算依据。
我们认为,国际会计准则关于加工成本的定义更具有普遍指导意义。它不仅概括了企业自制的材料加工成本。企业自己生产产品的加工成本,也概括了企业委托外单位加工的材料成本。相反,我国存货会计准则对存货的“加工成本”定义,不仅与《企业会计制度》中关于“委托外单位加工完成的存货,以实际耗用的原材料或者半成品以及加工费、运输费、装卸费和保险费等费用以及按规定应计入成本的税金,作为实际成本”的规定相互矛盾,也很难理解委托外单位加工的物资,其加工成本包括哪些 内容 ,即包括加工单位的直接人工、分配的制造费用,还包括其他什么。
六、关于存货披露的信息
我国存货会计准则将存货披露的信息概括为9项内容。其中,“(1)材料、在产品、产成品等类存货的当期期初和期末账面价值及总额;(2)当期计提的存货跌价准备和当期转回的存货跌价准备”,“(4)存货跌价准备的计提方法;(5)确定存货可变现净值的依据;(6)确定发出存货的成本所采用的账面价值”和“(8)采用后进先出法确定的发出存货的成本与采用先进先出法、加权平均法或移动加权平均法确定的发出存货的成本的差异”与国际会计准则有关披露内容表述方面尽管不同,但意思却是一致的,基本相同的。
当然,为了更详细地说明企业存货的来源方式及其他存货的摊销,我国存货会计准则第28条第3款特别提出,企业还应当披露“(3)存货取得的方式以及低值易耗品和包装物的摊销方法”。这是由我国《企业会计制度》对存货核算的特点决定的,同时,也与我国存货会计准则“其他方式取得的存货成本”相对应,便于会计人员在 应用 存货会计准则核算过程中结合《企业会计准则――非货币性交易》、《企业会计准则――债务重组》规范企业存货的核算行为,使我国具体会计准则体系有机地结合起来。
摘要：新会计准则是在相关国际会计准则的基础上，对我国已有的存货准则、企业会计制度中在存货在入账价值、发出计价方法、期末计价、核算范围、核算的有关会计科目等核算的会计处理方面的变革。本文就新存货会计准则的变化进行分析、梳理，通过实例对比，对存货在新旧准则条件下的会计核算进行了探讨。
关键词：新会计准则 存货核算 比较
旧存货准则由引言、定义、确认、初始计量、发出存货成本的确定、期末计量、存货成本结转、披露、衔接和附则共十个部分组成；新存货准则的总体结构有所改变，由总则、确认、计量和披露共四个部分组成。存货在新旧准则条件下的核算有所变化。
一、新旧会计准则存货会计的变化
1、准则的适用范围方面
旧存货准则规定：“本准则不涉及：
（1）因建造合同而形成的在建工程；
（2）农业企业收获的农产品和采掘企业开采的矿产品；
（3）牲畜等与农业活动有关的生物资产；
（4）企业合并中取得的存货的初始计量。
而新存货准则第一章第二条规定：“消耗性生物资产，适用《企业会计准则第5号――生物资产》”和“通过建造合同归集的存货成本，适用《企业会计准则第15号――建造合同》”。相比之下，新存货准则的适用范围更广。
2、存货的采购成本方面
新存货准则第三章第六条规定：“存货的采购成本，包括购买价款、进口关税和其他税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用”。而旧存货准则除了此项规定外，为了与原执行的《商品流通企业会计制度》衔接，还对商品流通企业的存货的采购成本单独作出了说明性的规定：“商品流通企业存货的采购成本包括采购价格、进口关税和其他税金等”。新存货准则取消了这项规定，同时在第三章第九条“不计入存货成本”的项目内删除了旧存货准则中有关“商品流通企业在采购过程中发生的运输费、装卸费、仓储费等费用”的内容。
3、存货的加工成本方面
旧存货准则对存货加工成本的确定，列举了可选用的制造费用分配的方法和联产品加工成本可选用的分配方法，并规定了主副产品加工成本的分配方法。而新存货准则第三章第七条仅提出“企业应当根据制造费用的性质，合理地选择制造费用分配方法”、“在同一生产过程中，同时生产两种或两种以上的产品，并且每种产品的加工成本不能直接区分的，其加工成本应当按照合理的方法在各种产品之间进行分配”，并没有对制造费用分配等方法进行列举。
4、存货成本中的借款费用方面
新存货准则第三章第十条明确规定：“应计入存货成本的借款费用，按照《企业会计准则第17号―――借款费用》处理。”即借款费用资本化的范围将扩大到某些存货项目中，如需要通过相当长时间的生产活动才能达到可销售状态的存货。因旧借款费用准则中仅规定用于固定资产的借款费用可以资本化，所以旧存货准则不涉及存货成本中的借款费用问题。
5、其他方式取得存货的成本方面
旧存货准则规定“投资者投入的存货的成本，应当按照投资各方确认的价值确定”。新存货准则第三章第十一条规定：“投资者投入的存货的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外”，强调了公允价值的运用。但新存货准则亦未具体规定如投资合同或协议约定价值不公允的情况下，存货的价值应如何确定。
新存货准则第三章第十三条中，增加了旧存货准则中未提及的内容，即“企业提供劳务的，所发生的从事劳务提供人员的直接人工和其他直接费用以及可归属的间接费用，计入存货成本”。实际上，这一做法在会计实务中已被普遍采用。另外，新存货准则第三章第十三条中，也相应地将旧存货准则中“对于不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货以及提供劳务的成本，一般应当采用个别计价法确定发出存货的成本”，扩展为“对于不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货以及提供劳务的成本，通常采用个别计价法确定发出存货的成本”。
旧存货准则专门规定了接受捐赠及盘盈存货的成本确定方法，而新存货准则删除了此项规定，其原因与新准则体系对公允价值的重新运用有关，即接受捐赠及盘盈存货的成本可以相关存货的公允价值加上相关的税费确定，故不需作专门规定。
6、发出存货成本的确定方法方面
旧存货准则对发出存货成本的确定采用不完全列举的方式，规定“企业应当根据各类存货的实际情况，确定发出存货的实际成本，可以采用的方法有个别计价法、先进先出法、加权平均法、移动平均法和后进先出法等”。
新存货准则第三章第十四条规定：“企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本”。即新存货准则所列存货发出成本的确定方法仅包括：先进先出法、加权平均法和个别计价法三种，取消了移动平均法和后进先出法，并将“个别计价法”的位置调整到最后。这一做法主要是基于两方面考虑：一是确定发出存货实际成本的移动平均法和后进先出法不具有普遍性或不能真实反映存货流转情况；二是改进后的《国际会计准则第2号》已取消了确定发出存货实际成本的后进先出法，新存货准则的此项修订是为了与国际会计准则进一步趋同。
7、低值易耗品和包装物的摊销方法方面
与存货发出成本的确定方法相同，旧存货准则对低值易耗品和包装物的摊销也采用不完全列举的方法规定，“企业应当采用系统合理的方法对低值易耗品和包装物进行摊销，计入成本费用。可选用的方法有一次转销法、五五摊销法等”。
新存货准则第三章第二十条规定：“企业应当采用一次转销法或者五五摊销法对低值易耗品和包装物进行摊销，计入相关资产的成本或者当期损益”。即，将低值易耗品和包装物摊销方法的采用明确限定为一次转销法和五五摊销法两种。
8、盘亏或毁损存货的损失方面
旧存货准则规定：“盘亏或毁损的存货所造成的损失，应当在发生的当期计入损益”。新存货准则在第三章第二十一条中进一步说明“企业发生的存货毁损，应当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。存货的账面价值是存货成本扣减累计跌价准备后的金额。存货盘亏造成的损失，应当计入当期损益”。
9、存货的披露方面
在旧存货准则基础上，新存货准则取消了企业应当披露“存货取得的方式以及低值易耗品和包装物的摊销方法”和“当期确认为费用的存货成本，如主营业务成本等。”的规定。除此之外，由于新存货准则取消了确定发出存货成本的移动平均法和后进先出法，因此亦相应取消了旧存货准则中要求披露“采用后进先出法确定的发出存货的成本与采用先进先出法、加权平均法或移动平均法确定的发出存货的成本的差异”的规定。
二、新存货准则对企业财务的影响
旧准则规定的投资者投入的存货成本，人为可操纵性很大，容易造成存货资产不实，提供虚假的会计信息。新准则规定投资者投入的存货的成本采用公允价值确定，避免了人为操纵性，保证了存货资产的真实性。
新准则防止了利用低值易耗品和包装物摊销方法的变化，多计提或者少计提费用，减少了人为操纵利润的空间。
存货发出计价的“后进先出”法，在存货较多，周转率较低的公司，若存货价格下跌，会计报表提供的利润就是虚假而不真实的，对公司业绩评价将产生一定的影响。
摘要：随着我国经济的快速发展和我国钢铁行业的稳步提升，钢铁上市公司的存货会计政策的选择对于钢铁上市公司的财务稳定有着越来越重要的影响。本文从阐述我国钢铁上市公司存货会计政策选择现状入手，对我国钢铁上市公司存货会计政策选择行为进行了研究。
关键词：钢铁上市公司；会计政策；选择行为
钢铁行业作为我国国民经济的重要支柱行业，对于国民经济的发展和GPD的不断提升一直具有重要影响。在钢铁行业中钢铁上市公司的稳定运营对于行业的整体健康发展起着持续性的作用。在此之中存货会计政策是钢铁上市公司会计信息生成的基础，同时也是钢铁上市公司会计制度与财务制度得以发挥的重要前提。因此研究者对于钢铁上市公司存货会计政策选择行为的研究对于完善钢铁上市公司财务制度、促进钢铁上市公司的平稳运行都有着重要影响。
一、钢铁上市公司存货会计政策选择现状
存货会计政策主要包括各类存货的期初和期末账面价值、确定发出存货成本所采用的方法、存货可变现净值的确定依据以及存货跌价准备的计提方法等，在我国由于部分钢铁上市公司的存货会计政策选择不合理给钢铁上市公司的正常运营带来了较大困难。以下从几个方面出发，对我国钢铁上市公司存货会计政策选择现状进行了分析。
1.上市资格稀缺
虽然钢铁行业是我国上市板块的重要组成部分，并且上市的钢铁公司数量也并不稀少。但是这并不能有效缓解钢铁板块公司上市资格稀缺的现象。这种情况的出现会使钢铁企业中买壳上市现象的增多。因此许多钢铁企业为了更好的进行买壳上市会对公司的存货会计政策选择进行较大扭曲。这对钢铁上市公司会计制度的有效性和公司的正常运营都带来极大损害。
2.压利现象的存在
压利现象通常又被成为微利现象，是上市企业特有的一种会计政策。其在钢铁上市公司出现的具体原因是因为近几年有些出现持续性亏损的钢铁上市公司为了避免遭受摘牌的处罚通过减少盈利进行销售的手段确保公司的总体业绩为正，以扭曲公司的会计存货政策为代价从而避免公司的上市资格受到影响，因此而这种压利现象的存在无疑会给钢铁上市公司存货会计的政策选择带来很大影响。
3.财务作假现象的存在
财务作假一直以来都是影响钢铁上市公司存货会计政策选择有效性的重要因素。有些亏损较为严重的钢铁上市公司为了延迟遭受相关惩罚，为下一年可能存在的“盈利“创造机会，铤而走险选择进行财务作假。这极大程度上扭曲了我国钢铁上市公司存货会计政策选择，因为存货会计中的许多数据都是虚假的，有些财务表报上存在的钢铁材料根本不存在于库存中。财务作假现象的存在不仅很大程度上扭曲了公司存货会计政策选择同时也严重损害了我国的经济秩序的正常运行。
二、钢铁上市公司存货会计政策选择行为研究
随着大量的经济学家和财务专家对于钢铁上市公司存货会计政策选择行为进行深度的研究与分析，影响钢铁上市公司存货会计政策选择行为的因素也逐渐为人所知。以下从几个方面出发，对影响钢铁上市公司存货会计政策选择行为的因素进行了研究。
1.明晰产权
明晰产权无疑是某些钢铁上市公司进行存货会计政策选择的重要因素，通常而言产权是国家法律规定的对特点资源的所有权及使用权利。钢铁行业属于传统工业，因此对于固定资产和流动资产的需求都较大。与此同时钢铁行业特有的集中特性也要求钢铁上市企业在运营过程中必须对下属的产权与资源进行明晰，这也是促使钢铁上市公司进行存货会计政策选择的重要因素。
2.完善公司治理结构
会计制度对于完善公司治理结构的重要性无需置疑。存货会计政策因为其与钢铁生产天然的联系因此对于钢铁上市公司的治理更是有着极其重要的影响。因此许多钢铁上市公司处于完善公司治理结构、促进企业生产效率提高的目的对存货会计政策进行具有自身偏好的选择，这也对某些钢铁上市公司独特的存货会计政策选择的行为提出了解释。
3.发展机构投资者
机构投资者在资本市场上始终占有重要地位，钢铁上市公司的正常运营与合理融资始终离不开机构投资者的扶持。因此在某些情况下钢铁上市公司为了获得关键的融资，在与机构融资者进行博弈时，通过选择特定的存货会计政策来博取机构投资者的青睐，从而通过更加优惠的融资政策的获取为钢铁上市公司的进一步发展收集筹码。
4.提升公司信息披露制度
信息披露制度是关系到钢铁上市公司能否顺利运营的关键因素，因此钢铁上市公司为了在实现公司的有效治理同时促进公司信息披露制度的不断完善，通过存货会计政策的选择与调整来有效维护公司自身的利益。这也为钢铁上市公司存货会计政策选择的改变提供了相关理论基础。
三、结语
随着我国经济的快速发展和钢铁行业发展方向越来越多样化。钢铁上市公司的存货会计政策也受到越来越多因素的影响。通过对钢铁上市公司的存货会计政策选择和政策现状进行研究，可以发现上市资格稀缺、压利现象的存在、财务作假现象的存在对钢铁上市公司存货会计政策选择现状有着较大的不良影响，与此同时，明晰产权、完善公司治理结构、发展机构投资者、提升公司信息披露制度的需要则是影响钢铁上市公司存货会计政策选择行为的正规因素。钢铁上市公司的财务研究者应当对不同的因素进行有效甄别，通过减少不良因素的影响从而促进钢铁上市公司存货会计政策选择行为的正常进行。
【摘 要】 企业的存货就像现金一样，只不过在企业的表现形式不一样，但存货占用企业资金比率高、变现能力强，为确保存货的安全，加快存货周转率，提高资金的使用效率，防止企业积压资金。这就为企业加强存货会计核算提出更高的要求。
【关键词】 企业 存货 会计核算
引言
存货是企业经营不可缺少的重要生产资料。存货是指企业在生产经营过程中为耗用或销售而储备的实物资产，包括材料、燃料、低值易耗品、在产品、半成品、产成品、协作件以及外销商品等。存货目的是供企业生产经营使用，而不是以转售盈利为目的的。存货占用着企业大量的流动资金。存货会计核算是否准确，直接影响企业的财务状况、经营成果。本文就企业存货会计核算具体做法进行探讨。
存货在日常管理的做法和会计核算建议
存货管理在企业涉及的部门主要有：财务部、采购部、物流部，财务部负责企业存货会计核算工作。采购部负责存货的购置、请付工作，采购部门在采购时，企业应编制材料采购计划，避免给企业损失。物流部负责存货验收入库、出库和日常保管工作。凡所有权已属于企业，不论企业是否已收到或持有，均应作为本企业的存货；反之，若无所有权，即使存放于企业，也不作为本企业的存货。仓库管理人员应对在仓库中的存货建立“物料登记卡”，“物料登记卡”应详细记录存货的进、出、存，“物料登记卡”登记的数量应定期与仓库帐进行核对，查看是否相符。如有不符，应查找原因。财务部在存货核算主要涉及以下环节：
1.存货的计价
企业的存货计价以实际成本为依据，按照财务制度规定，遵照下列原则进行存货的计价：
企业购入存货按照买价加上各种杂费、途中合理损耗、入库前的加工、整理及挑选费用，以及缴纳的税金等计价（按规定应抵扣的增值税额不包括在内）。
由此可见，存货的价值=买价+各项杂费+途中合理损耗+整理挑选费用+缴纳税金。
另外企业对于自行制造的存货，其价值应包括：自制存货价值=制造过程中的所有实际支出。
企业对于委托外单位加工的存货，其价值应包括：委外加工存货价值=委托加工材料或半成品的价值+委托加工费+运输费+装卸费+包装费+其他杂费。
2. 存货的收、发、领用
对于各项存货的日常收、发、领用，仓库人员必须在规定时间内将存货的收、发、存等有关信息提供财务部，并向财务部提供相关出、入库单据，以便财务部相关会计对采购订单、供应商发票、入库单、送货单、领用单、发货单进行复核，复核合格后，制作记账凭证并提交总账主管复核，复核无误后批准后入账；供应商发票尚未送达的，则根据合同/协议暂估入账，下月冲回。
3. 存货采购付款办法
供应商必须开具符合税法规定的发票、单证，并将单证与仓管员签字的送货单整理后，邮寄或随货同行送采购部申请付款。
采购部审核发票与送货单、采购订单、入库单内容是否相符，登记发票号码后，填制相关单证，送财务部进行审核。
财务部收到的采购发票，作为应付账款的原始凭据附上，同时对采购部的付款申请的相关单据的合法性、真实性进行审核，审核无误送出纳报相关领导签字后付款。出纳付款后，将有关单据送应付会计录单、记账。
4. 存货发出核算方法
企业可采用实际成本、计划成本或两者相结合的核算方法。
5. 存货盘存办法
存货在盘点时，要求账实相符，出现不符应查明原因，作盘亏盘盈处理。按照会计谨慎性原则，会计准则规定，期末，存货成本按账面成本与可变现净值孰低计价，当存在下列情况之一时，应当计提存货跌价准备：（1）市价持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望；（2）企业使用该项原材料生产的产品的成本大于产品的销售价格；（3）企业因产品更新换代，原有库存原材料已不适应新产品的需要，而该原材料的市场价格又低于其账面成本；（4）因企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化，导致市场价格逐渐下跌、过时或不能在市场上出售；（5）其他足以证明该项存货实质上已经发生减值的情形。
存货跌价准备由财务人员根据实际情况填写《存货跌价准备计提说明》，交财务部经理审批，财务部经理签批后才进行账务处理。报废的存货需要通知仓库并经生产中心经理审批后才可进行报废处理。
6. 存货期末盘点
存货盘点一般由企业财务部组织实施，物流部、采购部、生产部等相关部门配合。
财务部负责制定盘点的实施流程及办法，并提供盘点表，同时负责编排“盘点人员编组表”，安排人员监督盘点；物流部负责事前整理仓库，并组织人员现场清点实物；生产部负责清点在车间的原材料和在制品；采购部及流通部预先通知供应商暂停送货及告知客户停止发货。
盘点事项，财务做好盘点前的准备工作：准备盘点单，盘点单连续编号；各部门盘点人员需在盘点单上签字确认。盘点时发现损坏、变质、陈旧、失效的存货，要单独注明，写明盘点日期，并由盘点人签名确认；盘点后将盘点表全部收回，检查是否有签名。
盘点结算结束后，对于存货盘点的结果，财务部应编制《存货盘点表》，将账实不符的存货记入表内，列出盘盈或盘亏的数量，并注明盘盈、盘亏的原因，在规定损耗率范围内的盘亏，经财务经理签批后才能进行账务处理，超过规定损耗率范围内的，经财务部经理与物流部经理签字确认后，还需报公司总裁审批。
盘盈、盘亏处理：存货清查盘点出现的盘盈、盘亏、毁损和报废，按财务制度规定，应先计入“待处理财产损溢”，查清原因后，并报财务经理、财务总监审核，总裁批后，计人管理费用中，即：盘亏、毁损、报废的存货，扣除过失人或保险公司赔款和残料价值后，计入管理费用；盘盈的存货冲减管理费用；存货毁损属于非常损失部份，并非企业生产经营原因，在扣除保险公司赔款和残料价值后，计入营业外支出。
盘盈或盘亏的存货，如在期末结账前尚未批准，应在对外提供财务会计报告时先按上述规定进行处理，并在会计报表附注中做出说明；如果其后批准处理的金额与已处理的金额不一致，应按其差额调整会计报表相关项目的期初数。
（作者单位：双鸭山市市政工程公司）
【摘 要】存货是一项重要的流动资产，在企业的全部资产中也有着举足轻重的地位，而由于其自身的特点和一些人为的因素，存货错弊几乎存在于企业活动的各个环节。本文从存货的取得、发出、储存三个环节分别分析了存货会计的错弊现象在企业经济活动中的表现，为企业和相关部门规范管理会计业务提供参考。
【关键词】存货；会计错弊；蓄水池
存货通常在企业的流动资产或全部资产中占有较大比重，但因其种类繁多、收发频繁并且具有流动性强、计价方法多样、在企业中滞留时间长、变现能力慢等特点，在管理和核算过程中容易产生薄弱环节。缺乏诚信的企业出于各种目的违反会计基本准则、基本操作，把存货作为调节成本和利润的蓄水池，通过存货进行会计错弊，严重降低会计信息的质量，影响会计信息使用者的正确决策，进而在宏观上影响国民经济的运行秩序和发展。存货错弊在取得、发出、储存等环节都有着不同的具体的表现。
一、存货取得会计错弊
（一）将应计入外购材料成本中的有关进货费用计入当期费用
企业将运杂费、运输途中合理损耗、人库前的挑选整理费用及购入材料所应负担的有关税金（如进口关税等）各种进货费用直接入“管理费用”列支，从而造成成本不实，影响本期及以后各期经营成果的准确性。
（二）将当期费用的有关进货费用计入采购成本
（三）存货购进过程中对增值税的处理不正确
一般纳税企业外购材料或商品在购进环节应按购进价款和规定的增值税率支付增值税，合规的运输费和建设基金按7%的比例扣税。有些企业对增值税的处理不够规范，如将增值税计入存货成本，造成成本虚增，利润不实，加大消费者负担；或在进货退出的情况下，有意将本应冲销“应交税费―应交增值税（进项税额）”的退回增值税款作为“应付账款”或“营业外收入”等处理；或在所购材料或商品改变用途或发生非常损失时，有意不将其在购进环节支付的进项税额转出，从而达到多抵扣、少交税的目的。
（四） 外购材料的入库价格不正确，使前后各期缺乏可比性
企业出于各自的目的随意变更其材料入库时的核算方法或在采用计划成本进行核算时，其计划成本的确定存在着随意性和多变性，从而使材料的管理和核算出现错弊现象。
（五） 任意虚列自制存货和委托加工存货的成本
企业利用虚列成本的方式，达到少交税的目的，或当事人有意加大加工费用，虚增加工商品的成本，取得现金回扣，私分公款。
（六） 接受捐赠的存货不入账
企业对接受捐赠的存货不入账，形成账外财产或有意将其出售后形成“小金库”。
（七） 对存货购进过程中发生的溢缺、毁损的会计处理不正确、不合理
例如把应由责任人赔偿的短缺毁损作为企业的“营业外支出”或“销售费用”、“管理费用”处理，将属于供货方多发等原因造成的商品溢余私分或账外出售后作为“小金库”处理等。
（八） 对包装物、低值易耗品等存货的购进核算不够严密，形成账外财产
这类问题在实际工作中比较普遍，有些企业购进包装物或低值易耗品时，直接以“管理费用”列支，以简化核算，企业因此形成了大量的账外财产，造成企业资产流失和浪费。
二、存货发出会计错弊
（一）随意变更存货的计价方法
例如企业对存货发出的成本计算选用后进先出法，但由于受多种因素的影响，存货购进价格上涨时，改用加权平均法，存货购进价格下跌时，再改用后进先出法。
（二）人为多计或少计存货发出成本，调节账面利润
企业通过虚转成本的方法达到隐匿利润的目的。例如：查账人员在查阅某企业会计报表时，发现2008年11月份利润额较以前各期及上年度同期有明显减少，商品销售成本却增加.经追查，查账人员调阅了“库存商品”明细账，经核对，库存商品各明细账上计算出的商品销售成本总额为 724 万元，而“库存商品”总账账户及“主营业务成本”账户记录的商品销售成本总额为924万元，其记账凭证的内容为：
借：主营业务成本 924
贷：库存商品 924
经过进一步的核实有关凭证后，被查企业会计主管人员承认该月虚转了销售成本200万元。
（三）材料成本差异成为企业调节利润的工具
企业结转发出材料的成本差异时，多结转存货成本差异，或少结转存货成本差异，利用存货成本差异作为利润的“调节器”，人为调整当期成本费用水平，进而达到隐匿或虚报利润的目的，造成企业盈亏失实。
（四）多摊或少摊商品进销差价
企业为了调节本期利润，对本期销售的商品，人为地多摊或少摊商品进销差价。
三、存货储存会计错弊
（一）利用在产品成本作为调节产品成本的“蓄水池”
企业通过在产品任意调节产品成本，虚增虚减利润。具体表现为：①物资管理方面，有些企业生产流程相对简单，材料一经投产除了完工产品剩下的都是在产品，加上场地的限制，就直接堆放在工地上，忽略了在产品的收、发、存的核算，使得账实难以核对相符，不利于加强生产管理、掌握生产进度和保护企业财产。②会计核算方面，没有建立健全的内部管理制度，没有选择合理的、科学的成本核算和分配方案，最为重要的一个因素就是企业领导决策者，为了企业自身的利益，使得在产品核算成为成本核算的“蓄水池”，人为的任意调节、虚增虚减利润，严重影响了会计核算的真实性。
（二）利用存货盘点进行舞弊
主要包括：①操纵存货盘点。存货的重复盘点，提供虚假出入库数据等办法进行舞弊。②不报毁损，虚盈实亏。个别企业为了掩盖其不景气的经营状况，搞虚盈实亏，对年终财产清查中已经查明的毁报材料，不列表呈报。③材料盘盈、盘亏，不作转账处理。
（三）企业存货在储存中发生非常损失不转销进项增值税
企业存货在储存过程中发现非正常损失时，相应的“进项税额”未转出，增加了增值税进项税额的抵扣额。
存货会计错弊的存在不仅侵犯了公司外部投资者的合法权益，而且不利于我国证券市场的健康发展和社会主义市场经济体制的建立与完善。企业要通过完善存货内部控制制度防范存货会计错弊，税务、审计等相关机构也应提高对存货会计错弊的查处能力，加大处罚力度。同时要加强会计人员职业道德建设，提高单位负责人的思想道德素质，进行综合治理，才能保证会计工作规范、有序、健康地运行和发展，为社会主义市场经济建设服务。
作者简介：石亚辉（1985―），湖南邵阳人，大学本科，广东科技学院助教。
[摘要] 2006年2月15日新的存货准则与旧存货准则相比发生了很大的变化，因此，本文拟就变化的相关内容作一比较，以期更好地理解和执行新存货准则。
[关键词] 存货会计准则差异
存货是企业的一项重要流动资产，它的正确确认与计量对于企业的财务状况、经营成果具有重大影响。我国财政部于2001年11月9日了《企业会计准则――存货》(以下简称旧准则)，规定自2002年1月1日起在股份有限公司施行。2006年2月15日又了新的《企业会计准则――存货》(以下简称新准则)，规定自2007年1月1日起在上市公司范围内施行，鼓励其他企业执行。本文拟就我国新旧存货准则的变化作一比较，以期更好地理解和执行新存货准则。
一、新旧存货准则总体结构的差异
新存货准则由总则、确认、计量和披露四章内容组成；而旧存货准则是由引言、定义、确认、初始计量、发出存货成本的确定、期末计量、存货成本结转、披露、衔接办法、附则共十部分内容组成。相比较而言，新存货准则的总体结构比较严密，层次较分明，体系也十分完整，涵盖了会计确认到披露的整个过程，也充分体现了新会计准则与国际接轨的趋势。
二、新旧存货准则内容的差异
1.存货发出的计价方法发生变化
新准则取消了确定发出存货实际成本的移动平均法和后进先出法，规定企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。这一变化主要是由于：一是移动平均法和后进先出法不能真实反映发出存货流转情况，结存存货实际成本不符合历史成本计量属性。例如：一些为了避免先购入或先生产完工入库的存货存储时间较长，发生货物变质或毁损，便将先入库的货物先发出，而在会计处理上却采用后进先出法确定发出存货的实际成本，使得存货的实物流转与成本流转相互脱节，并且结存存货实际成本不符合历史成本计量属性；二是国际会计准则已取消了确定发出存货实际成本的后进先出法，新准则的修订，表明我国会计准则与国际会计准则的进一步接轨。这一变化对于原先采用后进先出法、存货较多、周转率较低的公司，会造成毛利率和利润的不正常波动。
2.允许将用于存货生产的借款费用资本化
新准则规定，借款费用资本化的范围将扩大到某些存货项目中，如需要通过相当长时间的生产活动才能够达到可销售状态的存货。应计入存货成本的借款费用，按照《企业会计准则第17号―――借款费用》的规定处理。《企业会计准则第17号――借款费用》规定，企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产时，应当予以资本化。这就意味着允许为生产大型机器设备、船舶等生产周期较长且用于出售的资产所借入的款项所发生的利息资本化，计入存货价值，而不再直接计入损益，也就是可资本化的资产不再限于使用专门借款购建的固定资产。
3.投资者投入的存货成本确认方法不同
新准则规定，投资者投入的存货的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。即应当按照公允价值来确定存货的成本。公允价值的确定是这次新制定的会计准则的一个亮点。旧准则规定，投资者投入的存货的成本，应当按照投资各方确认的价值确定。旧准则对投资者投入的存货成本，人为可操纵性很大，容易造成存货资产不实。
4.低值易耗品和包装物摊销方面有新规定
新准则规定，企业只能采用一次转销法或者五五摊销法两种方法对低值易耗品和包装物进行摊销，计入相关资产的成本或者当期损益。旧准则规定，企业应当采用系统合理的方法对低值易耗品和包装物进行摊销，计入成本费用，可选用的方法有一次转销法、五五摊销法等。新旧准则的变化，防止了利用低值易耗品和包装物摊销方法的变化，多计提或者少计提费用，减少了人为操纵利润的空间。
5.增加了企业为提供劳务而发生的相关费用应计入存货成本的说明
新准则第三章第13条规定：企业提供劳务的，所发生的从事劳务提供人员的直接人工和其他直接费用以及可归属的间接费用，即如存货成本。这一内容在旧准则中未曾明确提出，但在实际工作中企业已实际采用该方法进行会计处理，新旧准则的变化明确了为提供劳务而发生的相关费用的会计处理。
6.取消了接受捐赠及盘盈存货成本确定的说明
新准则删去了捐赠方提供和未提供有关凭证情况下企业接受捐赠存货以及企业盘盈存货成本确定的说明。
7.进一步明确盘亏或毁损存货的处理
旧准则规定：盘亏或毁损的存货所造成的损失，应当在发生的当期计入损益。新准则进一步明确：企业发生的存货毁损，应当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。存货的账面价值是存货成本扣减累计跌价准备后的金额。存货盘亏造成的损失，应当计入当期损益。这一会计处理，与实际工作中的处理是相同的，新旧准则的变化在于作处理更明确的规定。
8.调整了应当在附注中披露的有关存货信息内容
新准则删去了“存货取得方式以及低值易耗品和包装物的摊销方法”和“当期确认为费用的存货成本,如主营业务成本等”的内容。
由于新准则取消了确定存货成本的移动平均法和后进先出法，因此新准则也相应取消了旧准则中要求披露 “采用后进先出法确定的发出存货的成本与采用先进先出法、加权平均法或移动平均法确定的发出存货的成本的差异”的信息。
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