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承接政府购买服务的主体，包括在登记管理部门登记或经国务院批准免予登记的社会组织、按事业单位分类改革应划入公益二类或转为企业的事业单位，依法在工商管理或行业主管部门登记成立的企业、机构等社会力量。
承接主体应当具备以下条件：
（一）依法设立，具有独立承担民事责任的能力；
（二）治理结构健全，内部管理和监督制度完善；
（三）具有独立、健全的财务管理、会计核算和资产管理制度；
（四）具备提供服务所必需的设施、人员和专业技术能力；
（五）具有依法缴纳税收和社会保障资金的良好记录；
（六）前三年内无重大违法记录，通过年检或按要求履行年度报告公示义务，信用状况良好，未被列入经营异常名录或者严重违法企业名单；
（七）符合国家有关政事分开、政社分开、政企分开的要求；
（八）法律、法规规定以及购买服务项目要求的其他条件。
除法律法规另有规定外，下列服务应当纳入政府购买服务指导性目录：
（一）基本公共服务。公共教育、劳动就业、人才服务、社会保险、社会救助、养老服务、儿童福利服务、残疾人服务、优抚安置、医疗卫生、人口和计划生育、住房保障、公共文化、公共体育、公共安全、公共交通运输、三农服务、环境治理、城市维护等领域适宜由社会力量承担的服务事项。
（二）社会管理。社区建设、社会组织建设与管理、社会工作服务、法律援助、扶贫济困、防灾救灾、人民调解、社区矫正、流动人口管理、安置帮教、志愿服务运营管理、公共公益宣传等领域适宜由社会力量承担的服务事项。
（三）行业管理与协调。行业职业资格和水平测试管理、行业规范、行业投诉等领域适宜由社会力量承担的服务事项。
（四）技术。科研和技术推广、行业规划、行业调查、行业统计分析、检验检疫检测、监测服务、会计审计服务等领域适宜由社会力量承担的服务事项。
（五）政府履职所需辅事项。法律服务、课题研究、政策（立法）调研草拟论证、战略和政策研究、综合性规划编制、标准评价指标制定、社会调查、会议经贸活动和展览服务、监督检查、评估、绩效评价、工程服务、项目评审、财务审计、咨询、技术业务培训、信息化建设与管理、后勤管理等领域中适宜由社会力量承担的服务事项。
（六）其他适宜由社会力量承担的服务事项。
关于印发《政府采购竞争性磋商采购方式管理暂行办法》的通知（财库〔2014〕214号） 本办法所称竞争性磋商采购方式，是指采购人、政府采购机构通过组建竞争性磋商小组与符合条件的供应商就采购货物、工程和服务事宜进行磋商，供应商按照磋商文件的要求提交响应文件和报价，采购人从磋商小组评审后提出的候选供应商名单中确定成交供应商的采购方式。
符合下列情形的项目，可以采用竞争性磋商方式开展采购：（一）政府购买服务项目；（二）技术复杂或者性质特殊，不能确定详细规格或者具体要求的；（三）因艺术品采购、专利、专有技术或者服务的时间、数量事先不能确定等原因不能事先计算出价格总额的；（四）市场竞争不充分的科研项目，以及需要扶持的科技成果转化项目；（五）按照招标投标法及其实施条例必须进行招标的工程建设项目以外的工程建设项目。
供应商应当按照磋商文件的要求编制响应文件，并对其提交的响应文件的真实性、合法性承担法律责任。
采购人、采购机构可以要求供应商在提交响应文件截止时间之前交纳磋商保证金。磋商保证金应当采用支票、汇票、本票或者金融机构、担保机构出具的保函等非现金形式交纳。磋商保证金数额应当不超过采购项目预算的2%。供应商未按照磋商文件要求提交磋商保证金的，响应无效。
供应商为联合体的，可以由联合体中的一方或者多方共同交纳磋商保证金，其交纳的保证金对联合体各方均具有约束力。
供应商在提交响应文件截止时间前，可以对所提交的响应文件进行补充、修改或者撤回，并书面通知采购人、采购机构。补充、修改的内容作为响应文件的组成部分。补充、修改的内容与响应文件不一致的，以补充、修改的内容为准。
磋商小组所有成员应当集中与单一供应商分别进行磋商，并给予所有参加磋商的供应商平等的磋商机会。
关于印发《政府和社会资本合作项目政府采购管理办法》的通知（财库〔2014〕215号） 本办法所称PPP项目采购，是指政府为达成权利义务平衡、物有所值的PPP项目合同，遵循公开、公平、公正和诚实信用原则，按照相关法规要求完成PPP项目识别和准备等前期工作后，依法选择社会资本合作者的过程。PPP项目实施机构（采购人）在项目实施过程中选择合作社会资本（供应商），适用本办法。
PPP项目实施机构可以委托政府采购机构办理PPP项目采购事宜。PPP项目咨询服务机构从事PPP项目采购业务的，应当按照政府采购机构管理的有关要求及时进行网上登记。
PPP项目采购方式包括公开招标、邀请招标、竞争性谈判、竞争性磋商和单一来源采购。项目实施机构应当根据PPP项目的采购需求特点，依法选择适当的采购方式。
资格预审结果应当告知所有参与资格预审的社会资本，并将资格预审的评审报告提交财政部门（政府和社会资本合作中心）备案。
项目实施机构应当在资格预审公告、采购公告、采购文件、项目合同中列明采购本国货物和服务、技术引进和转让等政策要求，以及对社会资本参与采购活动和履约保证的担保要求。
项目实施机构应当在中标、成交通知书发出后30日内，与中标、成交社会资本签订经本级人民政府审核同意的PPP项目合同。
关于延长《上海市电子政府采购管理暂行办法》有效期限的通知（沪财采[2014]32号） 2012年印发的《关于印发〈上海市电子政府采购管理暂行办法〉的通知》（沪财采〔2012〕22号），经评估需继续实施，现将其有效期延长至2016年12月31日。
电子政府采购是指利用计算机网络和通讯技术，通过基于国际互联网的电子采购平台进行政府采购活动的全过程，包括采购委托、需求委托、招标投标、竞争性谈判、询价、单一来源采购、电子集市协议采购和定点采购、采购合同签订、网上办理验收以及电子化政府采购过程的监督和管理等。
电子采购平台的参与主体包括本市各级采购人、采购机构（包括集中采购机构和社会机构）、供应商、政府采购评审专家以及政府采购监督管理部门等。
电子采购平台资源库包括采购人库、供应商库、采购机构库、评审专家库、价格库和项目库等。
基金的设立和发起
我国公司法、证券法、信托法、合伙企业法的陆续修订和出台，为私募股权投资基金的设立和发展提供了法律依据。但实践中，私募股权投资基金在法律地位、注册登记、税收缴纳、金融机构投资等方面仍面临着一些障碍。根据《证券法》第166条规定：“投资者申请开立账户，必须持有证明中国公民身份或者中国法人资格的合法证件。”这就导致了大量以有限合伙制和信托制形式存在着的私募股权投资基金由于不具备“法人”地位而无法进行正常的投资活动，也难享有市场退出通道。
目前，对有限合伙企业尤其是有限合伙制的私募股权投资基金，仍没有形成全国范围内统一的工商注册程序。除天津、北京等少数地区外，其他地区的私募股权投资基金尚不能以有限合伙制形式进行登记。常见情形是以有限责任公司形式到当地工商管理部门进行工商注册，进行“类股权基金”运作。其中，北京要求的注册资本金较高（3000万元），天津较低（1000万元）。如果要注册为有管理保险资金资格的基金公司，还需要注册管理保险资金1亿元。
募集、路演和资金托管
PE一般采取有限合伙企业的组织形式，根据我国的《合伙企业法》，基金的成立条件是：
1必须有至少有一个普通合伙人，对基金的债务承担无限责任；通行的做法是由基金管理公司担任普通合伙人。
2至少1个，但最多不超过49个有限合伙人；有限合伙人可以是自然人，也可以是法人或其他组织，以其出资额为限承担有限责任。
3基金的经营管理由执行合伙事务的普通合伙人（一般为基金管理公司）负责。
发起人通常承担一般合伙人角色，而发起的主要目的在于为其项目筹集资金。一个基金是否能发行成功，很大程度上取决于该发起人的实力及其在社会、公众和业界的品牌和声誉。而发起人的文化特征、行事风格等也是其能否按照基金规则办事、获得基金管理人及其他一般合伙人、有限合伙人认可的必要条件（见图2）。
寻找有限合伙人的过程在基金设立发起过程中通常被称为路演或募集。根据《发改办财金[2011]253号》，私募基金的募集严格依据私募形式向具有风险识别和承受能力的特定对象募集，不得以公开或变相公开方式直接或间接向不特定对象进行推介（非法募集资金一直是PE遭到诟病的问题之一）。
一般由资金需求方（往往有项目但缺资金）为主要发起人，联合有经验的基金管理公司共同承担无限合伙责任。为了最大限度地发挥权益杠杆效应，一般合伙人需要寻求有限合伙人（往往有资金但缺项目，或者风险厌恶）的加入。募投方向、项目回报率及风险管理会成为该基金发起、路演和募集过程中的核心问题。能否找到合适的有限合伙人是发起成立基金最关键的因素之一。
一般而言，一般合伙人可以是一个，也可以是多个，出资额最低为该基金募集资金的1%，即可用99倍的高权益杠杆进行以小博大的资本筹集。但为了在发起阶段增加其他发起人和有限合伙人的信心，在未来基金运作中增加主要发起人的话语权，以及企业合并报表需要，主要发起人的出资额可以在1%～51%之间。
基金架构与组织机构设置
规模较大、业务复杂、投资方向较多的股权基金，组织结构更加复杂。可以考虑设立基金理事会、联合管理委员会，加上设立其他相应专业机构来实现对基金的决策、运作和风险管控和治理目的（见图3）。
权力机构：联合管理委员会。由每位基金投资人（合伙人）各自委派1名代表组成联合管理委员会，是基金的权力机构，负责批准《基金章程》、《资产管理协议》、《资金监管协议》等法律文件，以及决定新合伙人的加入、退伙、解散等事项。
决策机构：投资委员会。由普通合伙人授权的专业人士和有限合伙人的委派代表组成投资委员会，负责所有投资项目的决策，以及做出资金调动的指令等重大事项。
执行机构：基金管理人。负责寻找和论证项目、执行投资决策、跟踪项目管理、设计产品方案并进行基金的持续募集等。
资金监管：基金托管人。由全体合伙人共同选定的商业银行担任基金托管人，负责对基金在该行开立的托管账户进行严格监管，并对基金管理人的行为进行监督，保证资金不被挪用、侵占。
顾问机构：风险控制委员会。外部聘请投行、行业方面的专业人士担任，对拟投资的项目发表独立意见。
资金保管：托管银行。注册资金以及未来募集的有限合伙人资金需要委托给银行进行专户管理，该银行叫做托管银行。按照资金托管协议，托管银行对基金的资金调度进行严格监管。
在一个典型的股权基金内部，可以设立风险控制部（负责整个公司运作的监管和风险管理）、基金部（负责资金募集）、项目部（负责考察和投资项目）、后期管理服务部（负责投资项目后的服务以及退出管理）等（也可以叫其他名称，但职能相同或相似）。
风险管理体系
基金的风控体系严格按照内部控制的原则和精神进行职能分工和牵制设计，采取多种手段，综合防控风险（见图4）。
科学的管理机制
基金决策机构拥有投资决策权，保证决策的公正性；基金管理人拥有投资管理权，突出投资管理的专业性；基金托管人拥有资金监管权，保障资金的安全性；审计/估值/法律机构拥有投资监督权，保证投资交易的公平性。
严格的约束/激励机制
基金管理人必须严谨、勤勉地履行职责，根据《资产管理协议》受托对基金资产进行管理，基金管理人不称职时，基金权力机构可以予以更换；基金管理人的收益与业绩挂钩。
基金托管人根据《资金监管协议》受托对基金资产进行监管，基金权力机构可以要求更换基金托管人，且可在资金监管出现问题时要求其赔偿。
专业的技术控制手段
投资前风险控制包括充分的尽职调查、独立的中介机构介入、专业的风险评估，以及事先设定可行退出方案；投资中风险控制，需要通过严密的法律条款设定安全的交易方式，并在投资后采取严密的监管措施；风险化解措施要求被投资方提供足额的资产担保，及时发现风险，并委托专业机构做好违约处置。
透明的信息披露制度
公开透明是最好的监管方式，信息披露的义务人包括基金管理人和基金托管人，公开披露的基金信息包括年度报告（经审计）、半年度报告、季度报告、临时报告（发生可能对基金投资人权益产生重大影响的事件时）。同时，每一投资人（无论其在基金中的份额是多少）拥有绝对的审计监督权，即有权自担费用委托专业人员对基金进行审计，如果任何实质性的错误在上述审计过程中被发现，与该次审计有关的所有费用应由基金管理人承担，并可追究基金管理人或基金托管人的责任。
募投方向
募投项目决定着基金的风险、回报和期限等基本特征，是基金发起是否成功的最基本保证。按照目前的实务，募投方向除了要遵守国家和当地产业政策外，一般有Pre-IPO项目、成长期的风险投资、成熟企业的并购重组行业基金、城市基础设施项目、能源/矿山项目等类型。最近食品安全和医药等行业频繁出现问题，预计很快将在牧场、牧业、乳制品以及医药领域掀起并购重组浪潮。而资金来源，则可以通过设计类似的产业基金来获得。
退出机制
基金最重要的机制之一是退出机制的设计。对于投资人来讲，往往以退出方式来决定进入方式。一般而言，参与各方的退出时点在基金设立之初就在基金章程中约定，如在基金成立第7年时，如无特殊约定，可以对基金进行清偿或者注销。如有特殊申请，经股东大会批准，可以延长基金寿命。常见的退出方式包括股权/债权公开发行、大股东回购、促进被并购、同业转让等。
一般合伙人往往会通过该股权基金成功发起募集并投资于项目后的一段时期内（通常是在成功获得银行后期资金注入后），从项目公司中撤资进行其他投资项目或发起其他基金。
投资者利益保护
先进的基金设计机制，可以充分考虑基金投资者尤其是有限合伙人的利益，主动对其保护。
1普通合伙人承担无限责任
根据《中华人民共和国合伙企业法》规定，普通合伙人对合伙企业承担无限连带责任。无限连带责任是对普通合伙人极其严格的要求，体现在两个方面：一是普通合伙人不以出资为限，对基金负无限连带责任，如基金的对外行为引讼、赔偿等；二是在投资过程中，如果由于普通合伙人失职、欺诈等原因造成投资亏损，普通合伙人及其有责任的雇员需承担经济责任，甚至是刑事责任。
2有限合伙人承担有限责任
为了保护投资者的利益，普通合伙人之外的投资人，均以有限合伙人身份加入基金，以其认缴的出资额为限承担亏损责任，并对基金的债务承担有限责任。
3独立第三方对资金实施监管
基金开设托管账户，资金的进出只能通过该账户进行；由全体合伙人认可的银行担任基金托管人，对资金实施监管。托管银行审核了一系列的文件后，资金方可划出，如与被投资方签署的法律文件、投资决策委员会决议、有投资人代表签章的划款指令、被投资方的付款通知书等。
4重大事项由合伙人协商确定
合伙人大会是基金的最高权力机构，基金的重大事项由全体合伙人协商决定。
5投资者参与集体决策
投资者选派代表加入投资决策委员会，参与投资项目的集体决策。所有投资者有权列席投资决策会议。
6基金份额转让和退出
合伙协议约定合伙期限的，在合伙企业存续期间，合伙人可以依法转让其基金份额。封闭期结束后，可以申请基金赎回。
7及时获得信息及行使监督权
基金管理人定期向有限合伙人披露基金的财务会计报告；对涉及自身利益的情况，有限合伙人有权查阅财务会计账簿等财务资料。有限合伙人还可自担费用委派事务所对基金进行审计。
关键词：制度环境 境外审计 国有企业
国有企业是特殊性质的企业，正是由于这种特殊的地位和贡献，在一些OECD国家，国有企业仍很大程度上代表该国的GDP、劳动力市场及资本市场。国有企业的发展状况不仅取决于本国的宏观经济政策，还取决于政府对国有企业监督做出的特殊制度安排。审计作为监督方式之一，在考察国有企业经营绩效和国有资产整体的保值增值方面都发挥了重要的作用。审计制度作为实施审计的基础环境，会对审计产生整体影响。国有企业审计制度的合理程度会在很大程度上影响国有企业财务报表发生重大错报的可能性，同时也对会计盈余的操纵空间和审计风险有重要影响。因此，了解国有企业所处的特殊制度环境对剖析境外国有资产审计存在的问题有所启示。本文从政府机关对国有企业的审计职责安排和国有企业境外审计制度两个角度深入分析了制约国有企业境外审计的瓶颈因素，并提出改进建议，以推进境外国有资产审计顺利进行。
一、主要政府机关的国有企业审计职能配置
政府职能就是政府根据社会需求，依法对社会生活领域进行管理的职责和功能，这种职能通常分为政治职能、经济职能和管理职能（张立民、聂新军，2007），而政府审计职能是按照社会对政府审计的需要确定政府审计应当履行的职责和功能，是一种理想的潜在的政府审计能力（刘莉莉，2008），因此，政府审计职能属于政府管理职能范畴。新国有资产管理体制下，负有国有资产审计监督职责的政府部门主要是审计署、国资委和财政部。审计署对国有企业进行审计监督是法定职责。《宪法》第九十一条规定，国务院设立审计机关，对国务院各部门和地方各级政府的财政收支，对国家的财政金融机构和企业事业组织的财务收支进行审计监督。《审计法》第二十条规定，由审计机关对国有企业的资产、负债、损益进行审计监督，而对于国有资本占控股地位或者主导地位的企业，依据2010年修订的《审计法实施条例》第十九条规定，也应当接受审计机关的审计监督。《企业国有资产法》规定，国务院审计机关依照《审计法》对属于审计监督对象的国家出资企业进行审计监督。目前审计署对国有企业开展财务审计工作主要依据《国家审计基本准则》、《专项审计调查准则》等业务准则和《审计人员职业道德准则》。对中央企业进行经济责任审计的主要依据是《中央企业经济责任审计管理暂行办法》。在对中央企业进行财务审计时，由于审计机关审计力量有限和审计人员的相关专业知识不足，就会要求社会审计力量加入国有企业审计领域，补充政府审计力量的不足。基于这一现状，2006年6月28日审计署《审计署聘请外部人员参与审计工作管理办法》，规定了审计署可以聘请社会中介机构参与国有企业和金融机构资产、负债、损益和主要负责人任期经济责任审计，再结合《审计法》的相关规定，“社会审计机构审计的单位依法属于审计机关监督对象的，审计机关按照国务院的规定，有权对该社会审计机构出具的相关审计报告进行核查”，可以看出，审计机关委托社会审计机构对国有企业审计后，可以再对注册会计师出具的审计报告质量进行监督。
国资委是生产型中央企业的管辖机构，对中央企业的经营管理负有直接监督责任。国资委的审计监督方式有两种：一种是通过国务院外派监事会对中央企业的财务活动和企业负责人的经营管理行为进行直接监督，类似于过程监督，另一种是国资委委托注册会计师对国有企业的年度决算报告进行审计，类似于结果监督。2000年实施的《国有企业监事会暂行条例》赋予了监事会较大的审计自由裁量权，主要表现在：第一，审计范围比较广。不仅有权审计企业财务会计报告的真实性和合法性，还能对企业负责人的经营管理行为开展经济责任审计。第二，审计时间安排比较自由。可以定期审计，也可不定期专项检查。第三，审计权限比较大。监事会开展监督检查时，除了可以使用社会审计的所有审计方式外，还有权在企业召开与监督检查事项有关的会议，并听取企业负责人的汇报。监事会对中央企业的财务监督是实时的过程监督，这种实时监督不仅依靠监事会自身发挥作用，还与国务院其他部委如财政部等联合一起，形成强大的监控网络，这些部委之间相互沟通中央企业的运作情况，随时互通信息，为国有资产的安全完整提供强有力的支持，一旦发现企业经营行为可能危及国有资产安全和完整时，监事会有权向监事会管理机构或国务院报告。第四，如果监事会认为某些事项比较重要，可以建议监事会管理机构聘请注册会计师审计，或向国务院建议由国家审计机关进行审计。总之，外派监事会对中央企业进行财务监督已成为一种比较认可的监督制度。
除了外派监事会进行直接审计监督外，国资委还可以委托会计师事务所对中央企业编制的年度财务决算报告进行结果监督。2004年国资委《中央企业财务决算审计工作规则》（以下简称规则）规定，由注册会计师对中央企业的年度财务决算报告进行审计，国资委对企业年度财务决算的审计质量进行监督。为配合这一规定的实施，国资委连续了一系列补充规定，对会计师事务所招标和轮换做出进一步说明，包括《中央企业统一委托会计师事务所工作施行办法》、《中央企业财务决算统一委托审计管理办法》、《中央企业统一委托审计评标计分体系》、《中央企业财务决算审计有关问题解答》、《关于中央企业2006年财务决算审计备案的通知》。笔者认为，由国资委统一委托会计师事务所对中央企业进行审计与一般意义上的注册会计师审计有较大差异，在会计师事务所的选择、事务所审计年限、事务所的职责分工和审计范围等方面做出了不同规定，反映出国家强制性干预注册会计师审计的特点。这些差异性规定主要有：（1）通过公开招标或企业推荐报国资委核准，由国资委统一委托会计师事务所进行审计。特别是对于国有控股企业，由于有其他股东的参与控制权，《规则》建议采用企业推荐报国资委核准确定。公开招标方式在定价方面给了国资委较大定度的空间，容易滋生寻租行为，而由企业推荐报国资委同意的方式也没有从根本上改变国资委当家作主的现状，因此，在注册会计师审计的准备阶段就体现了国家干预注册会计师对央企审计的倾向。（2）特别规定了参与审计的会计师事务所的数量和审计年限。企业年度财务决算审计原则上统一委托一家会计师事务所承接，根据中央企业集团子企业分布地域较广的现实情况，可由企业总部委托多家但上限不超过五家。承接审计业务的会计师事务所审计年限不少于2年，并且同一家会计师事务所的连续审计年限不超过5年。这种对会计师事务所的数量做出的强制性规定并没有合理的依据，央企集团的子公司少则十几家，多的可达几十家、上百家，有的企业主体资产分布在海外，仅五家或者更少的审计师审计，审计力度远远达不到深入现场查出高风险领域的重大错报漏报问题的程度，而对审计年限做出规定也没有必然带来央企审计质量的提高（汪月祥、孙娜，2009）。（3）明确规定参与中央企业集团审计的主审会计师事务所职责。主审会计师事务所承担的审计工作量一般不低于50%，负责整体审计工作的安排和审计质量控制，对出具的企业年度财务决算审计报告负最终责任。（4）扩大了注册会计师审计范围。一般意义上的注册会计师审计范围是资产负债表、利润表、现金流量表、股东权益变动表及报表附注，而对央企审计的会计师事务所还包括国资委要求的专项审计事项和央企要求的其他专项审计事项。（5）中央企业审计标准的多元化。会计师事务所应当遵守的审计标准主要有《中国注册会计师执业准则》、《中国注册会计师职业道德守则》、国家有关财务会计制度和国资委对年度财务决算工作的相关要求，这些标准比一般上市公司审计的标准要多，注册会计师执行央企集团审计工作的复杂程度远远超过单个上市公司，会计师事务所应当具备一批审计技能过硬的注册会计师队伍才能承接这类审计业务。（6）审计报告类型和披露内容存在的差异。通常情况下，会计师事务所出具的报告是年度财务决算审计报告，如果国资委提出了专项审计要求，就还包括专项审计报告。如果注册会计师对年度财务决算报告发表保留意见，企业应当将导致保留意见的事项在年度财务决算报告中说明，而如果发表否定意见或无法表示意见，企业应当以专项报告的形式予以说明。这两种做法都将注册会计师年度审计报告中属于说明段的内容以特定的形式对外披露，与一般的注册会计师审计报告不同。在审计报告的内容方面，年度财务决算审计报告中应当对应纳入而未纳入合并范围的子企业对资产和财务状况的影响作重点说明。笔者认为，这一特殊规定具有合理性，考虑到了大多数中央企业有多个境内外子公司，有的子公司对集团公司有重要影响，管理层将有重大影响的境内外子公司不纳入合并范围就不能客观反映整个集团的经营状况，如果将该情形在审计报告中予以说明不仅可以规避境外子公司未纳入合并范围带来的审计风险，明确审计责任，还可以向财务报表使用者提供有用的会计和审计信息。
2000年7月1日的《会计法》第三十一条规定，财政部门有权对会计师事务所出具审计报告的程序和内容进行监督。这说明财政部对注册会计师审计报告质量进行监督是法定职责，如果国有企业年度财务报表委托注册会计师审计，财政部就能依法对国有企业财务报表的审计质量进行监督。不过，财政部还有更重要的职责，就是制定企业国有资产管理的相关制度。一个国家的任何一项工作都是在本国的政治、经济、法律框架下进行的（廖洪，2007），因此，财政部制定的国有企业审计制度是否合理对国有企业审计实践和国有企业的保值增值有重要影响。新国有资产管理体制建立以来，财政部在制定国有资产审计监督制度方面有哪些成果，以保障国有资产的安全和完整？笔者将国资委成立前后由财政部的国有企业审计的相关制度进行了整理，到目前为止，财政部的9个关于国有企业审计的法规中，有效的仅有三个，分别是《财政部关于改进和加强企业年度会计报表审计工作管理的若干规定》（以下简称《若干规定》、《财政部关于对经社会审计机构审计的中央国有企业年度会计报表进行抽审的通知》和《关于对社会审计机构审计中央国有企业年度会计报表质量进行抽审的实施意见》。三个法规的共同特点是对社会审计机构的执业行为进行了规范。《若干规定》主要对国有企业和会计师事务所的双方审计关系人的审计行为，包括审计委托方式、约定的审计范围、审计收费方式和会计师事务所变更等做出了要求。后两个法规主要从监督的角度对经会计师事务所审计的中央企业年度会计报表的审计质量如何抽查进行了规范。笔者认为，仅仅依据财政部目前有效的三部部门法规对中央企业集团的审计行为进行规范还远远不够，主要表现在：第一，中央企业集团资产庞大，经营业务的复杂性和境内外的子公司分布地域广泛性，决定了集团财务报表编制的难度大，注册会计师要对集团财务报表进行有效的审计，既要强化自身的审计技能，更重要的是，需要国有企业审计方面的法律法规支持，使注册会计师审计国有企业有章可循。第二，目前有效的三部法规中有两部法规属于抽审性质，真正规范国有企业委托注册会计师审计的法规只有一部《若干规定》。最近几年我国会计审计准则发生了巨大变化，很多内容与国际准则基本上趋同，而《若干规定》在2004年，规定的内容没有跟上最新形势的变化，对注册会计师实施国有企业审计很难发挥指导作用。第三，从我国国有企业发展形势看，国资委成立以来，大力推进中央企业合并重组，中央企业集团已从最初的189家合并至2010年上半年的125家，这意味着央企集团数量变少而资产规模在变大，集团内部的各种利益关系更加复杂，审计的复杂性在增加，这些现状都从客观上要求我国政府应当尽快健全国有企业审计方面的法律法规。只有比较完备的国有资产审计法规才能为大型国有企业开展境外审计提供有力的法律支持。
二、其他政府机关的审计职能安排
《股票发行与交易管理暂行条例》规定，国务院证券委员会（以下简称“证券委”）是全国证券市场的主管机构，依照法律、法规的规定对全国证券市场进行统一管理。1998年，国务院证券委员会与中国证监会合并成立新的中国证监会。中国证券监督管理委员会（以下简称“证监会”）是证券委的监督管理执行机构，依照法律、法规的规定对证券发行与交易的具体活动进行监督管理。由于国家控股的各类公司制企业是不承担政策目标、以市场效率取向为主的真正意义上的现代企业（杨肃昌，2003），因此，在监管范围上，凡是在我国证券市场公开发行股票的国有上市公司都是证监会的监督对象，接受与非国有上市公司相同的监督管理。证监会对上市公司审计监督方面的规定主要与注册会计师审计有关，比如，国有上市公司均应遵守《证券法》第五十二条、第六十五条和第六十六条的规定，聘请注册会计师对年度报告进行审计。在监管方式上，中国证监会不直接参与国有上市公司的审计，而是与中国注册会计师协会共同对全国的注册会计师和会计师事务所进行许可证管理，间接保证年度报告的审计质量。体现共同监督作用的法规例如2003年财政部、证监会的《注册会计师执行证券、期货相关业务许可证管理规定的补充规定》中就对中注协的《注册会计师执行证券、期货相关业务许可证管理规定》的内容进行了补充。
中国注册会计师协会（以下简称中注协）是行业自律性组织，负责管理全国注册会计师行业的各项工作。在中央企业审计中，会计师事务所扮演裁判和运动员两种角色，既可能接受委托进行年度决算报告的审计也可能对年度决算报告的审计报告进行再审计，这就使得中注协在国有企业审计中只能发挥辅助协调作用。体现辅助协调作用的法规例如1999年8月中注协的《关于积极配合完成对社会审计机构审计的国有企业年度会计报表抽审工作的通知》。
其他政府部门如国家税务机关和工商管理部门也会定期或不定期进行审查，这种审查需要遵守《税收征管法》和《税收征收管理法实施细则》等法律标准，通常以强制性和临时性突击检查为主，与审计监督有本质差别。
三、国有企业境外审计制度安排
境外审计是审计国际化发展的表现形式，是国有资产审计职能的延伸，境外审计质量的好坏与国有资产审计体制是否合理、职责履行是否到位关系密切。对境外国有资产进行审计监管的政府机关主要是审计署、国资委和财政部，这三个部门的境外审计法规主要内容如下：
审计署主要依据《审计署境外审计工作内部管理暂行办法》（以下简称管理办法）进行境外审计，可以是财务收支审计或者经济责任审计，境外审计的目的是以财务收支的真实性为基础，促进境外国有资产的管理，保障国有资产的安全有效。国资委的境内国有企业审计主要通过外派监事会进行定期或不定期审计，并且委托会计师事务所审计年度财务决算报告。国资委开展的境外企业审计根据《规则》和5号令《中央企业财务决算报告管理办法》（以下简称财务决算管理办法）的规定由所在国家（或地区）的审计师进行审计，同时境外企业及其境内母公司的内部审计机构可以开展境外审计。可以看出，国资委虽然提出了境外企业按其所在国家（或地区）的规定审计，并且允许内部审计机构审计，但没有对境外审计师出具的审计报告的有效性以及怎样利用境外审计师的审计工作成果提出建议。财政部对境外企业如何审计曾产生过争议， 1998年财政部《关于印发国有企业年度会计报表注册会计师审计暂行办法》规定，“中国注册会计师不对境外企业进行审计”，但由谁审计没有明确。2000年又《关于国有企业年度会计报表注册会计师审计若干问题的通知》将该规定变更为“由所在地注册会计师审计”。2004年财政部将这两个法规废除，重新《若干规定》，并明确提出“在境外投资设立的企业，其年度会计报表审计按照所在地有关法律规定执行”，可以看出，财政部最终就“由境外审计师审计”达成了一致意见，并且全盘认可境外子企业经境外审计师审计的工作成果。
从以上法规看出，境外审计的法律法规存在以下几个方面的问题： 1.审计署对审计境内的国有企业可以依据《审计法》、《企业国有资产法》等法律法规，但是进行境外审计时，能够直接指导境外审计工作的只有《管理办法》，不能直接依据《审计法》，因为该《管理办法》的一些规定与《审计法》的规定并不一致，例如《管理办法》认为境外审计可以是财务审计也可以是经济责任审计，而《审计法》认为审计机关对国有企业的审计只能是财务收支审计。再如《管理办法》认为境外审计可以根据被审计单位的具体情况以国家审计和内部审计的名义进行，而《审计法》并没有这样的规定。可见，审计署将境外审计看作为另一种独立的审计类型，进行境外审计也有另行遵循的标准――《管理办法》。笔者认为，目前仅仅将《管理办法》作为审计署境外审计的遵循标准并不可取，该《管理办法》仅是内部试行，适用范围小，权威性不大。从时间维度来看，《管理办法》的实施时间是2002年，已经陈旧过时，完善修订已迫在眉睫。从范围维度看，该办法仅在审计机关内部有效，该标准的权威性和公平性令人质疑，这是制约政府审计机关进行境外审计工作比较重要的问题。2.国资委对国有企业的审计主要遵循《规则》和《财务决算管理办法》，并提出境外企业审计要走两条线，即注册会计师审计和内部审计同时进行。《国有企业监事会暂行条例》规定监事会有权聘请会计师事务所进行审计，那么进行境外审计时，是否有必要将内部审计与境外审计师审计结合起来，以利于监事会成员从境外审计师了解更多境外企业的实际情况，没有明确的规定。3.财政部全盘接受境外审计师的审计报告不可取。因为境外审计师的审计报告是否合理适当并没有公认的评价标准，如果境外审计师被境外企业收买审计意见，出具失真的审计报告如何处理，这些问题监管部门还没充分考虑。4.财政部认为境外企业应当由其所在国家（或地区）的审计师进行审计，而国资委认为在央企进行年度财务决算时，实体在境内的境外子公司由境内会计师事务所统一审计。可以试想，如果境外子公司由央企统一委托的会计师事务所进行审计，而同时也接受了境外审计师的审计，境内审计师是否可利用境外审计师的工作成果，如何利用等值得探讨。5.我国约有10%的央企境外子企业设立在英属维尔京群岛、开曼群岛、马绍尔群岛等离岸区域，这些区域的法律极力保护公司股东的商业秘密，并不对外披露公司财务报表信息，如何进行境外审计也是应当考虑的问题。
四、改进国有企业境外审计的对策建议
（一）完善政府境外国有资产审计的法律制度
审计署、国资委和财政部作为中央企业境外审计的主要监督部门，制定的部分法规有待进一步改进，主要表现在：第一，审计署目前实行的《管理办法》属内部办法，适用范围小，权威性不大，应当对其进行全面修订或者新的境外审计暂行办法，扩大境外审计的影响，提高境外审计的法律地位。无论采取哪种方式《管理办法》，都应当在法规中增加境外审计目标、境外审计程序、境外审计范围、境外审计人员的权利义务以及法律责任等必要内容，以增强适用性。第二，协调《管理办法》与《审计法》的不一致之处。《管理办法》认为境外审计可以是财务审计也可以是经济责任审计，而《审计法》认为审计机关对国有企业的审计只能是财务收支审计，两者的不一致适当调整为佳。第三，建议财政部增加国有企业境外审计暂行条例等类似的行政法规。目前财政部的国有企业审计方面法规很少，有效的只有《财政部关于改进和加强企业年度会计报表审计工作管理的若干规定》（以下简称《若干规定》）、《财政部关于对经社会审计机构审计的中央国有企业年度会计报表进行抽审的通知》和《关于对社会审计机构审计中央国有企业年度会计报表质量进行抽审的实施意见》，这三个法规时间较早，很多内容跟不上会计审计实务日新月异的变化，并且国有企业审计的这些法规都没有涉及境外审计问题，导致国有企业境外审计法律法规非常缺乏，这方面的法律规范很有必要。第四，建议财政部修订《若干规定》的部分条款，增强该法规在境外审计方面的适用性。例如将第二条“企业在境外投资设立的企业，其年度会计报表审计按照所在地有关法律规定执行”修改为“企业在境外投资设立的企业，其年度会计报表审计由我国与东道国的政府部门协调相关法律后再执行”，这样就避免了我国注册会计师开展境外审计“无章可循”的问题。再如第九条“企业年度会计报表审计由中国注册会计师和境内依法设立的会计师事务所依法进行”，如果国有企业设立境外企业，境外企业的年度财务报表审计是否可以由境外审计师进行没有规定。建议修改为“企业年度财务报表审计由境内设立的会计师事务所考虑该国有企业会计信息保密性后，根据国有企业的境外投资情况，决定由境内或境外会计师事务所依法审计”。
（二）建立境外离岸区域的审计合作制度
我国上市央企有部分境外企业设立在离岸区域，这些区域的法律监督制度比较宽松，容易出现监督缺失，建立该区域内中央企业境外资产的审计监督合作是当务之急。建议我国应当与该区域的政府协商签订审计监督协调方面的协议，通过双方政府的协商，努力促进我国注册会计师进入离岸区域开展审计，解决该领域的境外央企缺乏审计监督的问题。Z
参考文献：
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关键词 新常态；高职院校；创新创业教育；教育理念
中图分类号 G718.5 文献标识码 A 文章编号 1008-3219（2016）29-0049-05
一、适应“新常态”是高职创新创业教育的必然选择
当前，我国经济社会发展正处于从传统资源要素导向型经济向创新驱动型经济转型发展的关键阶段，在这场经济社会发展变革当中，培养具有创新思维、创新精神、创业意识以及创业能力的现代化人才将成为助力我国经济发展转型的核心要素。在当前新常态下的经济改革发展背景下，走创新驱动战略是经济发展的必然选择，以创新促发展的关键在于依托科技进步，特别是技术的优化升级，而核心在于培养掌握先进技术、引领科技发展的现代化人才。创设“大众创业、万众创新”的外部环境，提升从业者的创新创业能力，是促进我国产业结构调整与优化的重要举措，也是引领我国经济发展新常态的内生动力。
就业是职业教育发展的根本指向[1]。随着我国经济结构调整的步伐不断加快，传统的行业、岗位设置将随之进行重组和变革，集中表现在大量新产业、新行业、新职位、新工种的不断涌现，尤其在当今的新常态下，“大众创业、万众创新”将成为大学生就业的主流形态。创新作为劳动者就业的重要资本，创业作为劳动者就业的特殊形式，培养受教育者的创新创业能力自然成为职业教育发展的重要目标[2]。
二、新常态下高职创新创业教育的现实困囿剖析
（一）创新创业教育的“工具化”困境
从高职院校创新创业教育的现实发展状况来看，逐渐陷入一种以手段为目的的“工具化”危机。高职创新创业教育过于强调“工具性”价值，而忽略了受教育者的“目的性”价值。“工具性”价值即人的“社会性价值”，“目的性”价值即人的“自我价值”。“社会性价值”与“自我价值”作为构成人的价值的两个方面，二者紧密相关、缺一不可。深入分析高职创新创业教育的目标，大多是以“创业促就业”作为出发点，将创新创业视为推动国民经济发展的重要“利器”[3]。在这种“工具化”的教育观影响下，高职创新创业教育在一定程度上忽略了其应有的“目的性”价值，受教育者被动地接受着这种教育理念的洗礼，个人的主体性、自由性受到了较大的压抑。这种扭曲的“工具化”观念严重制约了创新创业教育的发展，对高职创新创业教育也带来了不良的影响和后果。一是高职创新创业教育流于形式，无法深入开展。二是高职创新创业教育重视就业技能培训而忽视意识培养。并且从教育行政部门对于高校创业教育成果的考评标准来看，往往将参与创新创业教育培训的受教育者数量作为主要指标，间接加重了创新创业教育的工具化倾向。
（二）创新创业教育的“功利性”困境
从目前我国高职院校创新创业教育的开展情况来看，由于缺乏长效的激励机制引导，高职创新创业教育陷入了一种“功利性”漩涡之中，过于关注和强调创新创业人才培养的直观结果，而在一定程度上忽视了创新创业教育的过程性和时滞性。具体而言，其“功利性”主要表现在两个层面：一方面，高职创新创业教育过程注重“名利化”。各级各类创业设计大赛作为高校创新创业教育的重要表现形式，其设立的初衷是为了实现“以赛促教”，激发大学生的创新创业意识、提升创新创业技能，并且大部分高职院校对此也投入了大量的人、财、物等资源。然而，在具体的执行过程中，大部分高职院校在创业大赛中更多的是出于名次的考虑，而以大学生为主体的参与者更多的是期望获得个人荣誉，各主体之间的逐利倾向严重，使得创业大赛沦为参与者追逐荣誉的功利化舞台。另一方面，高职创新创业教育目标趋于“短视化”。以创新创业带动就业不仅是国家政策导向下的择业理念的变革，更是促进我国经济社会发展转型的战略选择[4]。然而，由于很大一部分高职院校对大学生创新创业教育存在着根本性的认知偏差，在开展相应的创新创业教育活动中，过于关注大学生创业对于就业率的提升，而忽略了创新创业就业的本质目标。
（三）创新创业教育的“悬浮化”困境
从当前的实际情r来看，高职创新创业教育与广大学生的需求还存在着一定的差距，并且呈现出“三低”现象，即创新创业教育与市场需求的对接度低、大学生创业实践的结合度低、与专业教育的融合度低，导致高职创新创业教育陷入“悬浮化”困境。
是创新创业教育政策“悬浮化”。大学生在创新创业过程中会遇到种种挫折、困难和挑战，而以政府为主导的政策体系是支撑大学生创新创业的基础[5]。从现实情况来看，尽管在“双创时代”背景下，国家制定了大量的创新创业的支撑政策，但从现有的政策来看，还较为宏观，缺乏具体的执行指导，并且大学生创新创业活动涉及到多部门的参与和协作，在政策落实方面也牵涉到工商、税务、银行等不同部门。而在当前中国条块分割的管理体制下，以教育部为主导制定的相关创新创业政策无法对以上各个部门形成强制力约束，并且政策缺乏具体的落实单位和责任分工，由此使得看似完善的创新创业优惠政策在落实过程中会出现被软化甚至落空的问题。
创新创业教育主体“悬浮化”。高职创新创业教育是一项复杂的系统工程，要使创新创业教育取得实效，必须积极吸纳多方主体的参与和支持。但在当下高职院校创新创业教育的实施主体选择上，还仅限于学校自身，缺乏以行业企业为代表的市场主体的参与[6]。尽管行业企业作为高等职业教育的主要受益者，但目前对于高职创新创业教育缺乏足够的关注，在创新创业实践平台的建设上参与度也不足，至今尚未建立由政府、高职院校、行业企业等多主体参与的创新创业教育实践支撑和服务体系。
创新创业教育内容“悬浮化”。从当前高职院校创新创业教育内容的安排情况来看，较为关注创业流程、创业基础知识以及创业技巧等方面的知识传授，并且在创新创业课程的开设上还较为随意，尚未建立系统完善的创新创业教育课程体系。一方面，创新创业课程的设立缺乏统一科学的论证，大部分高职院校往往将该课程依附在经管类课程或者就业指导课程当中，难以保证创新创业课程建设的独立性和系统性；另一方面，创新创业教育缺乏相应的实践平台和条件保障，重理论、轻实践是当前高职创新创业教育中存在的突出问题。并且很大一部分高职院校将创新创业教育作为一门选修课，未能与专业教育形成有机的联系，创新创业教育内容的实效性有待提升。
三、高职创新创业教育困囿的深层次成因反思
（一）理念认知错位，导致创新创业教育陷入“工具化”困境
理念认知是个体通过一系列的思维活动对外界事物所形成的概念、知觉和价值判断。理念认知对个体的行为具有重要的指引和导向作用，在理念认知过程中，个体会根据其自身所处的内外部关系网络和环境的变化，形成与之相匹配的价值选择，进而对个体的行为活动进行调解。而在高职院校开展创新创业教育过程中，理念认知错位是指施教者和受教者对创新创业教育的价值理念、目标定位以及功能指向等方面产生了一定的认识偏差。从目前来看，高职院校广大师生对于创新创业教育的理念认知错位，是其陷入“工具化”困境的主要原因。
创新创业教育的本质是培养大学生创新人格、创新精神、创业意识和创业技能[7]。高校创新创业教育理应是对大学生所进行的创新创业人格品质的培养、创新创业精神的传递以及创新创业实践技能的塑造。然而从目前高职创新创业教育的现状来看，由于理念认知存在偏差，在创新创业教育落实过程中，大多将创新创业教育的目标定位于大学生的创业技能培养，而忽视了对受教育者个体的创新精神、创业人格的培育，最终使得创新创业教育沦为一些高职院校谋求资源的“面子工程”，成为部分受教育者牟取学分的工具。
（二）激励机制偏移，导致创新创业教育陷入“功利化”困境
一般而言，建立一套行之有效的激励机制是保障内外部活动顺利进行的重要手段，激励机制的有序运转，能够降低交易成本，减少外部活动或行为的不确定性，而且能够使个体的行为活动在一定的规则范围之内行事。然而，从现实来看，理性的个体通常会通过高度策略化的活动，利用现有的激励机制实现个体利益或小团体组织利益的最大化，而导致激励机制偏离原来设定的目标。高职院校在创新创业教育过程中，往往面对的是以红头文件为载体的激励机制[8]，而在具体的执行过程中难免会以组织个体的利益为出发点，结果偏离于既定目标，陷入“功利化”困境。
从国家和地方政府大力推进创新创业教育的关注点来看，主要是想通过创新创业来促民生、保发展，着重强调创新创业的民生价值，以期创新创业能够为新常态下的经济社会转型发展注入新动力。然而，从目前高职创新创业教育的具体落实情况来看，也呈现出如火如荼的景象，但是出于以就业率来考评专业质量以及确定招生规模的重压下，高职院校为了考核要求，而将创新创业教育作为提升大学生就业率、缓解就业压力的权宜之计，这种“功利化”的价值取向完全偏离了创新创业教育的本真目标，实际上并未达到应有的效果。
（三）支撑平台缺失，导致创新创业教育陷入“悬浮化”困境
高职创新创业教育缺乏专业化的平台支持，这里所说的平台主要是指创新创业教育的学科建设平台、创新创业教育的师资队伍的发展平台以及创新创业教育的管理运行平台。从学科平台建设来看，目前大部分高职院校还未能将创新创业教育作为独立的学科看待，而往往是将其依附于工商管理课程之中，并且作为一门选修课，受教育对象也仅仅局限于部分选修该课程的学生。从师资队伍的发展平台来看，专业化的师资队伍匮乏已成为制约高职创新创业教育发展的软肋，核心在于缺乏专业化的教师培养平台。一方面，国内高校目前尚未开设创新创业教师培养的相关专业；另一方面，创新创业教育教师的行业准入制度欠缺，并且高职院校尚未形成规范有序的创新创业课程教师的职业发展培训体系。从创新创业教育的管理运行平台来看，行政管理特点过于突出。在多数高职院校中，主要由就业指导中心牵头进行其所在学校的创新创业教育[9]。然而，这些就业指导中心并没有完成从行政管理机构向教育科研机构转型，其“教学单位”的身份仍无法得到确认。此外，截至目前国家教育管理部门仍未对高校创新创业教育课程的国家标准体系建设、创新创业师资的专业化建设、创新创业教育的评价模式等方面作出具体的政策指导。
四、新常态下高职院校创新创业教育的路径探索
（一）变革创新创业教育理念，树立正确价值导向
高职创新创业教育是一种价值理念传导，主要培养大学生如何在纷繁复杂的外部环境中敏锐地捕捉市场机会，在创新创业中实现自我价值，进而创造更多的社会价值。在新常态下，高职创新创业教育必须打破“创新创业即创办企业”的狭隘思维束缚，突破企业家速成教育的传统误区，转变以就业为目标导向的功利化价值取向。创新创业教育只有在形成文化认同的前提下，才能进一步激活大学生追求创新与创造的潜能与需求[10]。因此，要在物质、制度和精神三个层次同时发力，在高职校园文化建设中突出创业精神、鼓励创新创造，营造宽容失败的氛围，彰显学生个性、尊重和引导学生创新，点燃学生的创业热情。与此同时，高职院校在创新创业文化建设过程中，要面向地方、服务地方，主动地融入到地方创新创业文化当中，并深入Y合高职院校自身的专业学科优势和教学资源优势，集聚地方创新创业优惠政策和服务，培育创新创业文化的精品工程，促使创新思想和创业活动不断涌现，成为师生传承文化、创新文化的动力和源泉。
（二）构建“全覆盖、分层次、差异化”的创新创业教育体系
新常态下，构建“众创空间”是高职院校开展创新创业教育活动的战略选择，要求在高职院校范围内建立“全覆盖、分层次、差异化”的创新创业教育体系。对此，为了实现这一教育目标，高职院校必须从创新创业教育的顶层设计入手，在分群体、分阶段、分层次的基础上，着力构建包含通识型、嵌入型、专业型以及职业型四个层面的创新创业教育体系。首先，面向全体在校大学生，开展“通识型”的创新创业启蒙式教育。主要是唤起大学生的创新创业意识，培养创新创业精神，提升创新创业实践能力。其次，面向不同学科专业的大学生，在充分考量其学科专业特征的基础上，开展“嵌入型”的创新创业教育。主要是将创新创业思想和理念嵌入到学科专业中来，对创新创业课程进行改造升级，形成与各学科专业相匹配的多元化的创新创业教育体系，在创新创业教育“全覆盖”的基础上，实现与学科专业相呼应的“个性化”人才培养目标。再次，面向有强烈创新创业意愿的在校大学生，专设创新创业重点培育班，开展专业化的创新创业教育培训，对其进行系统的企业管理和运营知识技能的培训。通过专业化的创新创业教育，重点培养大学生的创新创业实战技能，提升大学生创新创业的驾驭能力和风险规避能力，以达到有目标、有计划、有准备的创新创业，提升创新创业的成功率。最后，对创新创业先行者和初创者群体，开展继续教育，构建“职业型”的创新创业教育体系。主要为初创者提供职业化的创业咨询服务、教育培训服务以及创新创业援助，帮助创新创业者顺利渡过企业初创期。
（三）构建“多主体”的创新创业教育参与体系，科学确立各方的责任和职能
高职创新创业教育涉及到高职院校、政府、行业企业以及社会等多方利益相关者。要想保障大学生创新创业教育的有效开展，必须吸纳以上各方力量的积极参与、配合和支持。而创建多主体联动的创新创业教育体系，关键在于科学确立各方主体在高职创新创业中的职责和功能。
首先，高职院校作为大学生创新创业教育的执行主体，应明确其在创新创业教育中的主体职责和办学自，进一步发挥出高职院校在社会创新创业人才培养和供给中的主导作用。其次，政府作为创新创业教育的推动者和领导者，政府的支持是保障高职院校创新创业教育顺利开展的重要基础。因此，政府应切实转变职能，由行政管理者向公共服务者角色转变。在高职创新创业教育过程中，政府应担负起创新创业教育服务体系建构，通过政策引领、法律法规支撑、措施落实等多渠道、多方式来引导和支持高职创新创业教育发展[10]。再次，行业企业作为高职创新创业教育的受益主体，也是高职创新创业教育的重要合作者和对接者，理应确立其在创新创业教育中的协同育人主体角色，加强校企合作，尤其要发挥行业企业在大学生创新创业实践基地建设方面的作用，利用行业企业的资金、人才、经验技术、设施设备以及场地等软硬件方面的优势，共同为高职创新创业教育服务。最后，社会作为高职创新创业教育的重要参与者和外部监督者，应履行其在高职创新创业教育中的氛围营造、文化、监督和评估作用。一方面，通过舆论宣传引导，大力弘扬创新创业文化精神，营造支持和鼓励大学生创新创业的社会氛围，形成推动创新创业教育的社会合力。另一方面，引导社会大众积极参与到高职创新创业教育的监督中来，让市场力量充分履行其对高职创新创业教育的督导评估工作，尤其要发挥社会第三方组织在创新创业中的评估作用，共同为高职创新创业教育的发展聚力。
（四）构建“专业―就业―创新创业”融会贯通的实践教学体系
新常态下，大学生创新创业面临着纷繁复杂的外部环境，要想提升大学生创新创业的成功率，必从大学生创新创业实践能力培养入手，构建“专业―就业―创新创业”融会贯通的实践教学体系，详见图1。通过搭建创新创业实践教学平台，围绕提升大学生创新创业能力，开展实践教学活动，让创新创业成为大学生的一种思维方式和行为模式。
构建基于“专业―就业―创新创业”融会贯通的高职实践教学体系，将创新创业教育贯穿在高职人才培养的始终，必须科学确立专业教育、就业教育、创新创业教育在高职实践教学体系中的目标定位。首先，在高职院校专业教育中，要提升专业教育与创新创业教育的融合度，使学生在专业学习的同时，也能够接触到创新创业教育的相关课程，主要目的是在潜移默化中培养大学生的创新精神和创业人格。在强化对学生专业理论教育的同时，还应适当安排专业创新创业实训课程，让学生在专业实践中理解和检验理论知识，并逐步将创新创业精神融入到自己的思维体系和日常行为中，实现大学生的专业技能与创新创业技能的双向提升。其次，在高职院校就业教育中，通过开展一系列创新创业实践教学活动，以达到创新创业实践教育与就业教育相融通。围绕高职院校就业教育目标，开展各类创新创业教育实训、大赛、顶岗实习、生产实践活动，使学生通过以上活动，提高发现问题、分析问题、解决问题的能力，促进大学生就业和创新创业综合素养的提升。最后，在高职院校创新创业教育中，要着重突出创新创业实践。紧紧围绕国家在支持大学生创新创业中的政策指向，鼓励大学生创新创业，将创新创业理论教育与实践教学紧密地结合起来，让大学生在理论学习中形成完备的创新创业知识体系，在创新创业实践演练中提升创新创业的实战技能。
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