时间：2023-02-28 15:31:45
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相关的法律法规确立了承担审计责任的主体就是注册会计师，因此注册会计师最主要的责任就是要确保审计报告的真实完整，否则由此产生的任何不良后果都需要注册会计师进行承担。但对于如何理解审计报告的真实性，司法界和会计界还没有一个统一的说法。独立审计具体准则中对于真实性给出了这样的解释：是指审计报告应如实反映注册会计师的审计范围、审计依据、已实施的审计程序和应发表的审计意见”。审计准则中的“真实性”是对一个过程的表述，“真实的程序”并不一定导致“真实的结果”。法律上对“真实”的理解却是“内容的真实”、“结果的真实”。审计活动的本质中就蕴含着虚假结果和真实过程间的矛盾，这种矛盾根本不受注册会计师主观状态影响。由于审计工作的测试性质和其固有的局限性，以及内部控制制度固有的局限性，甚至有些重要的反映失实可能未曾发现，审计过程中风险是不可避免的，因为审计本身永远存在固有风险。所以，根据上面所说的这些，我们可以准确判断出，注册会计师的意见只能合理确保已审会计报表的可靠程度，也仅此而已。而不能进行发散，将注册会计师的意见作为衡量被审计单位经营能力效率的标准。同样，注册会计师也不会对会计报表使用人绝对保证已审计会计报表的真实完整性。在追究相关责任主体的法律责任时，应用不同的具体的标准来判断其是否应承担责任，承担何种程度的责任。一般来说，会计信息失真造成相关利益主体损失，包含有两个方面，首先，被审计单位提供的会计报表必定存在虚假或重大遗漏问题。一般情况下，具有专业胜任能力，保持独立性的注册会计师一般会出具有保留意见的审计报告。所以，一般情况下，被审计单位承担会计责任是注册会计师承担审计责任的前提，若是被审计单位没有承担会计责任，注册会计师也没有理由来承担审计责任；会计信息失真之所以能造成会计报表使用者损失的一个重要原因是注册会计师出具了与事实不相称的审计报告。
二、审计责任的履行
会计信息作为具有巨大影响力的商品，它会影响会计报表使用者的决策，进而影响到整个国民经济的经济资源合理配置问题。如何促使被审计单位和注册会计师各自履行会计责任和审计责任，提供真实、完整、合法的会计信息（包括会计报表与审计报告）就显得非常重要。
1.完善相应的法律法规建设首先应加强相关法律法规建设，加强政府监管，完善注册会计师的执业环境。要制定统一，具体、合理、切实可行的法律标准来具体明确相关责任主体的责任，在法律上做到有法可依，在判决上做到有具体清楚明白的标准可依，以便追究不同主体的法律责任。政府监管部门应加强监管，严厉惩罚会计报表弄虚作假的行为，加大打击会计作假力度。同时，也得采取措施来帮助支持注册会计师的工作，切实的维护注册会计师的合法权益，加大对被出具保留意见、拒绝发表意见及否定意见审计报告的上市公司的处理，上市公司退出机制需要尽快建立并健全。
2.建立健全单位内部控制制度承担会计责任的主体就是单位负责人，应该建立健全有效的内部约束机制和内部控制制度，明确会计工作相关人员的职责权限、工作规程和纪律要求，保证会计工作相关人员按照经单位负责人认可的程序，要求办理会计事务，确保办理会计事务的规则、程序能够有效防范、控制违法、舞弊等会计行为的发生。同时，应该关心和重视会计人员队伍的业务素质和继续教育，关心和支持会计人员的工作，聘用、培养财务会计高级管理人才，确保整个单位的会计工作正常、有序的运行，发挥会计反映监督的职能，进一步提高会计信息质量。
3.加强会计师事务所质量控制建立客户风险等级评价制度，要对客户的主要情况，包括历史情况、发展情况、社会声誉、委托目的等要有基本的了解和评估，对内部管理制度不完善、不规范的客户要慎重；落实三级复核制度，是为了保证审计质量，降低审计的风险，最终在注册会计师之间形成一种相互牵制的机制；加强对注册会计师技术支持的力度，建立技术支持与咨询制度，保证注册会计师在执行业务时遇到复杂或特殊的业务中能够及时得到专家的咨询；加强监督、检查力度，及时发现工作中出现的新情况、新问题，对注册会计师在执灶中的不规范行为及时加以纠正；建立一套科学合理的质量考核评价与奖惩制度，奖励严格按审计准则要求执行审计业务的注册会计师，对一些注册会计师不规范甚至是违法的行为，会计师事务所应该严肃处理，情节严重的应加以辞退。
三、结束语
（一）预算执行和决算的审计或财务收支计划执行情况和决算审计
要对预算批复、预算收入和支出、税收等情况进行审计，认真核实财政收入和支出的结构，对财力状况要熟悉的掌握，此外还要对预算的执行情况进行评价。
（二）对超出预算的收支和管理进行审计
要审计超出预算部分的资金及其管理情况，防止有人把预算内的资金划分到预算之外，对财政的宏观调控能力和财政资金信用化产生削减作用，与预算的管理脱节，在进行评价工作时要指出被审计领导干部的责任，避免责任不明确的问题产生。
（三）对专项基金的管理和使用情况进行审计
在审计工作中要注意审计专项的基金的管理情况及使用情况，如农业扶贫、社保、环保等，应对其使用情况充分掌握并进行科学的审计和评价。
（四）对管理国有资产及其使用和保值增值情况进行审计
在审计工作进行中重点要对国有资产经营管理部门是否履行了对国有财产的管理义务进行审计，以及主要的国企或国有控股企业中资产的保值增值情况，并审计评价国有资产的安全和完整性在企业改革或资产重组的过程中是否遭到破坏。
（五）对是否遵循相关的法律法规进行审计评价
一切经济活动应遵循国家相关的法律法规，廉政法纪以及企业内部自身的财政管理制度，在审计工作进行中要指出执行过程中存在的问题以及相关人员的具体责任。将责任具体到某些人员身上，避免互相推卸责任。
二、党政领导干部经济责任审计中存在的问题
（一）评价难度大
经济责任审计评价工作存在一定的主观性，审计人员的主观意识对工作的影响较大。有的审计人员在展开工作时刻意避开了评价被审计的党政领导，而是只评价审计的事项，导致审计工作不全面，难以起到应有的作用。如：审计人员在审计财务报表时，没有认真核实相应的领导是否履行了经济责任，直接评价相关的领导或是忽视评价领导这部分工作。审计人员的主观判断不同对相同的问题会产生不同的看法，对审计工作造成影响，使经济责任审计工作难以保证公平、公正，缺乏客观性。
（二）难以掌控审计风险
审计的风险是审计人员在党政干部经济责任审计过程中审计方法和过程不恰当或对审计事项判断不正确从而审计意见不正确，导致产生损失，甚至有需要承担相应责任的可能性。审计风险隐蔽性强，风险内容涉及面广，使审计人员难以掌控审计的风险。审计风险客观存在于审计人员的意识之外，一般是由于审计人员的不小心而产生，并且审计风险存在与整个审计的过程中。导致在实际工作中审计人员很容易违反程序的规定，大大增加了审计工作的难度。
（三）“先审后离”原则贯彻不到位
我国缺乏完善的干部管理制度，对党政领导干部经济责任审计通常是产生问题才进行审计工作。审计过程中执法不严的现象频繁发生。在实际情况中，负责委托审计的相关部门与审计部门不能做到紧密的结合，难以贯彻“先审后离”的原则。通常都是“先离后审”，即先调离并且得到任命之后才开展审计工作，违背了加强干部考核和管理的初衷，加大了审计工作的难度，对有些问题的核实比较困难，一旦被审计人出现问题，处理上也比较困难，使审计的作用得不到有效的发挥。
（四）相关的制度不够完善
党政领导干部经济责任审计在实践中缺乏相关的强有力的法律法规。2006年经济责任审计被纳入审计法，然而在细节问题上仍缺乏相关的法规。审计党政领导干部是否在法律允许的范围内履行了自己的经济职责并进行审计评价是经济责任审计工作的核心，但目前缺乏权威的评价系统。并且，审计工作的完成需要的时间长，在此期间不能保证法律法规不发生变化，一旦改变，选择恰当的法律法规就成了难题。由于法律的滞后性，如果被审计人有新的问题存在，很难做到有法可依。综上所述，相关的制度不完善给审计工作造成了很大的不便。
三、党政领导干部经济责任审计的改进措施
（一）制定完善的评价指标体系
要想避免由审计人员的主观判断带来的审计问题，就要建立完善的经济责任审计评价指标体系。审计的质量、审计水平、审计成果的运用及对被审计人员评价的公正性都可以在经济责任审计评价结果中得到体现。这就要求经济责任审计评价结果准确无误，建立一套完善的经济责任评价指标体系是保证审计结果的必要条件。审计工作的进行应在明确了党政领导经济责任之后，将经济责任具体化、指标化，并加以合理的分析评价，科学的衡量出责任的履行情况，保证审计评价符合客观事实。
（二）审核部门建立有效的监控体系以降低审计风险
审计部门应严格监督其对党政领导干部经济责任审计工作的执行情况，并且不定时的检查工作的进行，有了问题及时指出并改正。建立并逐渐完善其监控体制，建立健全的质量控制体系，争取把审计风险降到最低。例如，可以建立经济责任审计符合制度、审计联席会议制度等，定期对工作中的问题进行收集，反馈给执行审计人员，完成信息的沟通，以便及时采取解决的措施，避免审计出现差错，最大限度的降低审计风险。
（三）增加任前任中审计比重，前移审计监督关口
为了解决“先审后离”原则贯彻不到位的问题，应该加大审计力度，注重事前及事中的监督，避免在出现问题之后才进行审计的现象发生；严格监督相关领导在职期间的职责完成情况；对党政领导干部的审计不要只局限在离任时开展；在任期中充分结合年度目标与责任履行的实际情况调查审计其经济活动，将审计监督关口移到前边；认真贯彻“先审后离”的原则，将传统的事后审计向事前和事中审计转变。通过“先审后离”原则的贯彻，不仅可以充分发挥审计得到作用，还可以及时发现党政领导干部在经济活动中的问题，防止的发生。
四、结语
在有关会计师事务所诉讼的早期，由于法律界对注册会计师对审计业务性质、审计责任存在误区，经常将会计责任与审计责任混为一谈，导致会计师事务所民事赔偿责任偏重。本文即是着眼于此，以注册会计师执行审计业务为基础，对事关注册会计师法律责任的会计责任、审计责任、审计职业责任、审计法律责任等几个概念作一剖析，以更好地理解、认定注册会计师承担法律责任的基础和范围。
关键词会计责任审计责任审计职业责任审计法律责任
在有关会计师事务所诉讼的早期，由于法律界对注册会计师对审计业务性质、审计责任存在误区，经常将会计责任与审计责任混为一谈，导致会计师事务所民事赔偿责任偏重。在我国上世纪90年代中后期，司法界也存在类似情况。在最高人民法院法函【1996】56号文公布后，有些利害关系人不被验资单位而直接承担验资的会计师事务所，要求会计师事务所就全部损失承担赔偿责任。出现这一现象有着诸多原因，如被验资单位已经资不抵债或已经破产，但一个重要的原因就是，当时的社会各界未明确认识到会计责任和审计责任的区别。同时，一些法官由于对会计责任和审计责任缺乏了解，作出了让会计师事务所承担会计责任的情况。由于这些误区没有及时得到更正，一度使会计师事务所民事责任呈扩大化趋势。
一、会计责任
会计责任往往与会计活动的职业定位、会计目标相联系。关于会计概念，古今中外一直没有明确、统一的说法，存在会计信息系统论和会计管理活动论两种观点。作者倾向于会计管理活动论，会计信息论反映了会计活动的表象特征，而会计管理活动论则反映了会计活动的本质、内涵。尽管存在两种理论观点，但各方对会计职能的认识还是相对一致的，认为会计职能主要是反映和控制经济活动的过程，保证会计信息的真实、合法、完整，为经济管理提供必要的财务资料，并参与决策，谋求最佳的经济效益，包括核算职能和监督职能。各方由于对会计职能和会计目标的认识一致，对会计责任的认识也相应一致。
1、会计责任的依据
⑴1985年1月25日通过、1992年12月29日第一次修正、1999年10月31日第二次修正的《中华人民共和国会计法》（以下简称《会计法》）第三条规定：“各单位必须依法设置会计帐簿，并保证其真实、完整。”第四条规定：“单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责。”第二十一条规定：“财务会计报告应当由单位负责人和主管会计工作的负责人、会计机构负责人（会计主管人员）签名并盖章；设置总会计师的单位，还须由总会计师签名并盖章。单位负责人应当保证财务会计报告真实、完整。”第五十条规定：“本法下列用语的含义：单位负责人，是指单位法定代表人或者法律、行政法规规定代表单位行使职权的主要负责人。”《会计法》从法律层面规定了单位的会计责任的内容和会计责任的主体。
⑵2000年6月21日，国务院第287号令颁布的《企业财务会计报告条例》（以下简称《报告条例》）第三条规定：“企业不得编制和对外提供虚假的或者隐瞒重要事实的财务会计报告。企业负责人对本企业财务会计报告的真实性、完整性负责。”第十六条规定：“企业应当于年度终了编报年度财务会计报告。国家统一的会计制度规定企业应当编报半年度、季度和月度财务会计报告的，从其规定。”第十七条规定：“企业编制财务会计报告，应当根据真实的交易、事项以及完整、准确的账簿记录等资料，并按照国家统一的会计制度规定的编制基础、编制依据、编制原则和方法。企业不得违反本条例和国家统一的会计制度规定，随意改变财务会计报告的编制基础、编制依据、编制原则和方法。”《报告条例》从行政法规层面更具体地规定了企业应当承担编制合法、真实的财务会计报告的会计责任。
2、会计责任的内容
通过以上相关法律、行政法规的考察，并结合会计理论，归纳总结会计责任内容如下：
⑴建立、健全企业内部控制制度；
⑵保证会计信息的真实、合法、完整；
⑶保护资产的安全与完整；
⑷编制真实、合法的财务会计报告。
3、会计责任的主体
会计信息的对象是企业的经营管理活动，会计责任的内容也是反映企业的活动，通过上述规定的考察可知：企业单位负责人是会计责任的主体，是第一、首要会计责任人，其应当对会计信息失实导致利害关系人损失承担首要的赔偿责任。
4、会计责任的法律性质
会计责任从性质上是民事责任的一种，是法律法规规定的强制性义务。会计责任实行一种无过错责任，即会计信息失实导致利害关系人损失，无论责任主体主观是否存在过错，均应当承担民事赔偿责任。法律之所以对会计责任苛以无过错责任，一方面是由于会计责任主体能够绝对控制、管理会计信息，另一方面是会计工作、会计信息的重要性使然。
二、审计责任
通说认为，审计是由独立的第三方，对被审计单位编制的财务信息进行分析、验证、评价，并发表审计意见的民事行为。注册会计师审计与政府审计、内部审计共同构成了社会审计监督体系。审计责任取决于审计目标。自独立审计制度诞生以来，审计目标随着商品经济的发展出现了重大变化，由最初的查错防弊到历史财务信息审计，再到现今的朝着企业管理方向发展。审计责任也随审计目标的变化而发展，总体呈扩大化趋势。我国审计准则规定，注册会计师审计的目标是对被审计单位的财务会计报告真实性、合法性发表意见。这一目标也精确地概括了注册会计师的审计责任。
1、审计责任的依据
我国自上世纪80年代恢复注册会计师审计制度以来，政府十分重视注册会计师行业的规范化建设，先后颁布了一批批法律、法规和行政规章。这些规范性文件不仅有力地促进了注册会计师行业的恢复和发展，也进一步明确了注册会计师的审计责任。
⑴1993年10月31日颁布、1994年1月1日实施的《中华人民共和国注册会计师法》第二十一条规定：“注册会计师执行审计业务，必须按照执业准则、规则确定的工作程序出具报告。注册会计师执行审计业务出具报告时，不得有下列行为：……”该法明确了注册会计师执行审计业务、出具审计报告的依据，并规定一系列禁止行为。⑵《报告条例》第五条规定：“注册会计师、会计师事务所审计企业财务会计报告，应当依照有关法律、行政法规以及注册会计师执业规则的规定进行，并对所出具的审计报告负责。”该条例第一次明确地规定注册会计师应当对其出具的审计报告负责。
⑶中国注册会计师协会拟订、财政部审定并于2006年2月15日颁布的《中国注册会计师审计准则第1101号：财务报表审计的目标和一般原则》（以下简称《审计准则》）第三条明确规定：“按照中国注册会计师审计准则的规定对财务报表发表审计意见时注册会计师的责任；在被审计单位治理层的监督下，按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制财务报表时被审计单位管理层的责任。财务报表审计不能减轻被审计单位管理层和治理层的责任。”该《审计准则》作为注册会计师执行审计业务的国家标准，进一步明确区分了注册会计师的审计责任和被审计单位的会计责任。
2、审计责任的内容
通过以上相关法律、行政法规、部门规章的考察，并结合审计理论，对注册会计师审计责任内容归纳如下：
⑴注册会计师应当对审计报告的真实性负责。审计报告的真实性指审计报告应当如实反映注册会计师的审计计划、审计范围、审计程序、审计证据、审计结论以及应发表的审计意见。
⑵注册会计师应当对审计报告的合法性负责。审计报告的合法性是指审计报告的编制和出具必须符合《中华人民共和国注册会计师法》和《中国注册会计师审计准则》的规定。
⑶注册会计师应当按照与被审计单位签订的《审计业务约定书》的约定出具审计报告。
3、审计责任的主体
按照相关规定，审计责任的主体是执行审计业务并在审计报告上签名的注册会计师及其所在的会计师事务所。由于我国尚未承认注册会计师个人在对利害关系人承担民事责任中的独立地位，注册会计师审计责任有时也指会计师事务所的审计责任。
4、审计责任的法律性质
审计制度的产生是企业所有权与经营权分离的结果。企业股东是注册会计师的最初委托人。现代的审计委托从形式上看是会计师事务所与被审计单位签订的，而实质是由会计师事务所与被审计单位的全体股东签订的。由于企业所有权与经营权的分离，企业所有者表现为持有被审计单位股票的股东。企业全体股东委托被审计单位管理层管理、经营企业，而注册会计师又是由被审计单位管理层聘任的，所以，企业管理层实际是在代替股东聘任注册会计师执行审计业务。
同时，由于公司企业对社会经济的影响之大，立法机关便把企业股东的意志上升为法律规定，即表现为强制审计制度。因此，审计委托又带有法律强制色彩。
而且，通过对《审计业务约定书》的考察，我们发现：《审计业务约定书》是格式合同，合同中允许双方约定的条款受到限制，合同的主要条款都是法定的。这一现象与《合同法》中规定的合同自由原则允许合同双方当事人协商订立合同条款的规定大相径庭。这也使我们对《审计业务约定书》的性质重新审视。合同自由原则包括缔结合同的自由、选择合同相对人的自由、决定合同内容的自由、变更和解除合同的自由、选择合同方式的自由、选择补救方式的自由及选择裁判的自由（具体参见王利明先生的《合同法研究》第一卷）。而在审计业务中，尤其是上市公司年度报表审计和验资审计中，上市公司或正在筹建的公司实际上没有选择是否缔结合同的自由和决定合同内容的自由。法律规定上市公司的年度财务报表必须经注册会计师审计，也规定正在筹建的公司的注册资本必须经注册会计师审验。可以看出，作为合同一方的上市公司或正在筹建的公司并没有选择缔结合同的自由，其有的只是选择合同相对人的自由。当然，注册会计师执行其他非审计业务就不存在上述问题了。
基于上述分析，作者认为：审计责任具有两方面表现，一是对委托人，基于《审计业务约定书》，注册会计师应当承担约定责任，二是对利害关系第三人，基于审计的法定强制色彩，注册会计师承担法定责任。
因此，审计责任作为一种民事责任，呈现出两面性，对内是约定责任，对外是法定责任。
三、审计职业责任
在会计师事务所诉讼中，除了会计责任、审计责任外，还经常会听到审计职业责任的概念。随着社会生产力和商品经济的发展，伴随着所有权和经营权的分离，审计逐渐从会计中独立出来，成为了独立的职业。职业责任本质上体现为职业道德，如医生的职业道德、法官的职业道德。职业责任是某一组织以公约、守则等形式公布的，其会员自愿遵守的职业行为标准。注册会计师的职业责任就是注册会计师的职业道德，是指注册会计师的职业品德、职业纪律、职业行为、专业胜任能力的总称。
社会公众在很多程度上依赖企业管理层编制的财务报表和注册会计师发表的审计意见，并以此作为决策基础。而注册会计师尽管接受被审计单位的委托并向其收取费用，但其本质却是服务社会公众。因此，注册会计师的审计职业责任更多地体现为对社会公众的责任。
㈠、职业责任的依据
从世界范围看，凡是建立注册会计师审计制度的国家，都制定了相应的注册会计师职业道德规范，以昭示注册会计师应达到的道德水准。
1、国际会计师联合会道德准则理事会为协调国际间职业道德规范，制定和了《职业会计师道德守则》。
[关键词]德性 审美文化 人性论 审美选择
[中图分类号]B83－05 [文献标识码]A [文章编号]1000－7326(2011)05－0146－06
德性作为一个伦理命题已有悠久的历史。按亚里士多德的观点，是否具备德性是人与动物的本质区别之一。而德性是否完备则决定了人的整体品质的优劣。我们在此重提这样一个古老的伦理命题，是现实使然。上世纪80年代初，美国社会学家麦金太尔在《德性之后》一书中分析了现代社会的道德危机之后说，现代社会是缺失德性的时代，人们注目于社会管理的效率和秩序，却把如何培养善良而公正的人看作一个过时的形上话题搁置起来，甚至德性已沦为实现功利的工具。
我们正在经历着麦金太尔所感受到的德性危机。改革开放初期，有人就感叹地指出。中国当代社会已出现了道德滑坡，或称为道德危机。如果说，这种论断过于夸大的话，那么，说当代社会德性缺失，德性面临困境，是绝不为过的。科学上进步了而道义上落后了，德性缺失了，世界就面临“去魅”的危险。因而，追寻美德就成为当代人们普遍强烈的愿望，德性审美文化就更具现实的吸引力。如何发扬和创造审美的德性文化以促进社会的和谐，这应该成为美学关注的现实问题。
一、德性与道
在中国古代文化观念中，“德”指事物所具有的某种品质和特长，万物皆有德。“性”指人的内在特质。因此，“德性”便是指人的某种内在品质和特长，一般用以指道德品质。与之相近的概念是“德行”，《周礼・地官刈币氏》云：“在心为德，施之为行”。可见，“德行”包括道德品质和道德行为两者的统一；“德行”是内在道德品性的外化行为；“德性”是“德行”的基础，并通过后者体现；后者为前者所决定，是前者的具体化表现。不过，两者讲的都是道德，难以分割和区别，所以人们往往将其通用。中国古代汉语中的“德性”作为伦理学的概念本是中性词，特定情况下有时用作贬义词，如批评某人“你这德性!”一般用作褒义词，如赞扬某人“很有德性”。就是说，中国古代文化中，德已被预设为“善德”。在古希腊，“德性”这一概念是与一个事物的功能相关的。当一事物的某种属于它的功能得到发挥或得到充分实现时，就可称之为德性。亚里士多德指出，任何一个特殊事物都有属于它这一类事物的特有功能，如马的功能在于奔跑，眼睛的功能在于看，耳朵的功能在于听，这些功能得到充分展示的品质就是这些事物的德性，一匹有德性的马也就是这匹马不仅本身好，并且善于奔驰；眼睛有德性，是因为它能很好地看东西，看得又清又远。人是什么也就是人所具有的内在功能是什么的问题，而人卓越地践行这种功能也就是人的德性。当一个事物无法实现其本性，无法完成其功能时就是德性的反面即不善。亚里士多德又指出：“能力就意味着德性。”后来康德在《道德形而上学》中也说，德性即有能力，因此，德性就是力量、坚强，缺德则与软弱无能同义。因此，研究人是什么的学问也就是有关人的德性学说。如柏拉图在《国家篇》中提出“四德性”说：治理者善于计谋，其德性是智慧；保卫者善于战斗，其德性是勇敢；劳动者克尽职守，其德性是节制。由此可知，第一，从古希腊到近代，德性的概念是与人的本性内在联系着的；第二，德性一开始就被看作是有益于一个人的整体生活的善，是与善的追求相联系的。换言之，德性作为人的道德品质已历史地被赋予了“善”的性质。所以，本文讨论的“德性”正是具有善的性质的德性。而德性也因此具有了审美的意义，这正是人们常常称之为“美德”的道理(古希腊人就将德性也称为“美德”)。
德性问题自古希腊伦理学开始阐述以来，它关注的基本问题是：一个“好人”应具有什么样的特质?如何成为一个“好人”?人怎样才能获得幸福?到了近代，以康德式的伦理学和以功利主义规范论为代表的道德哲学理论关注的基本问题是：人应该如何行动?20世纪50年代以后，西方现当代思想家和学者对功利主义规范论提出了激烈的批评，特别是80年代以来，以麦金太尔《德性之后》为代表，这种批评再起波澜，并掀起了回归以亚里士多德为代表的古代德性论的思潮。
从中国传统文化的具体语境思考，要对德性做深层的理解还必须与“道”联系起来揭示其相互关系。在中国古代文化中，德与道具有天然一致性，而这种一致性又源于人与宇宙或天的相通性的观念。即天人合一、天人相通的古老哲学观。
首先，关于“道”的含义，道家的道指的是宇宙的本根，它生于天地之先，为万物之母，遍在万物，其运行的自然规律是一切殊理之大理，即所谓“天理”、“天道”。儒家也讲道，但直接指事物遵循的自然规律，也谓“天理”(《易经・系辞上》谓“天下之理”)、“天道”。《论语・公冶长》云：“子贡日：夫子之文章，可得而闻也；夫子之言性与天道，不可得而闻也。”虽然儒家、道家对天理、天道的理解不尽相同，但都视之为至高无上和“一以贯之”于万物的真理，因而他们自然而然地由此推及社会、人生，于是便有与“天道”相对应的“人道”。“人道”一词在中国古代最早出自《左传・昭公十八年》，其中载有子产所说：“天道远，人道近。”《易经・系辞下》也提“三才”之道，即“天道”、“人道”、“地道”。《论语》中的“道”也常是“人道”之意。总之，天、地、人存在着共同的道，而人道即为人之德。这里必须对“德”加上道家的补充说明。道家认为，一物之所以为该物者即德，德是具体事物的本性。老子说：“道生之，德畜之，物形之，势成之。是以万物尊道而贵德。”庄子说：“物得以生谓之德。”可见，在道家那里，道与德的关系就是普遍规律与特殊本性的关系，后者由前者所规定并作为前者的具体体现；万物皆由道而生，由德而育，两者不可分割，所以合而称为“道德”。不过，中国古代哲学讲宇宙、讲万物之理、总是落实于人生，讲人生论、人格论。因此，“德”、“道德”的概念最终被集中用以讲人生和人格而成为伦理学范畴，今天我们讨论德性问题也是作为伦理学范畴而言的，也就是“人道”的问题了。
德与道的关系，老子有多处陈述，如《道德经》第十章讲社会治理和对人对事都能达到道的“无为”境界，便为“玄德”。《道德经》第二十一章则说：“孔德之容，惟道是从。”所以，德是道在社会人生领域中的具体表现，是服从于天道的具体的为人之道。孔子认为一个有德的人总是依道行事的，必须“志于道，据于德”。意即道能引导德。总之，由道到德，其实就是由宇宙到人生，由外在天理到内在人格的建构。德必须符合道，符合道的德便为善德。
“人道”与“天道”的关系其实是德与道同一问题的不同表述而已。人道作为为人之德受天道所规定，人道必须服从天道，遵循天道的法则，因为天道是人和万物至高无上的外在权威。所以，在儒家看来，人必须知天命，道德本性才合乎天道，故孔子曰：“不知命，无以为君子。”朱熹曾引程颐的话说：“知命者，知有命而信之也。人不知命，则见害必避，见利必趋，何以为君子?”就是说，人若不知道德的天命根源，就一定成为惟利是图的小人，自然也就不可能成就君子德性。汉代成书的《韩诗外传》也说，孔子所说的“不知命无以为君子”，是谓知天命者皆有仁义礼智顺善之心，不知天命者则无仁义礼智顺善之心。这说明只有把人的道德本性建立在天命信仰的终极基础上，才能确立善德。为此，儒家要求人们从自然天道的行迹中去感悟天所赋予的德性，如孟子说：“天不言，以行与事示之而已矣。”即是说，上天虽不会言语，但人可从其运行规律感悟到道德义理。比如，从上天运行不辍的“天行健”特点感悟出人要有“自强不息”的精神；从大地孕育万物的现象“地势坤”感悟出人要有豁达胸怀、宽容精神，等等。人能懂得这个道、实践这个道，即能体道、悟道、行道，就是“大达”，就是进入人生的最高境界。所以，人道的道代表了最高的人生理想，体现了人生的真蒂。在儒家看来，这个道、这个人生境界比生命还重要，所以孔子说：“朝闻道，夕死可矣。”总之，知道是立德的前提。
二、德性与人性
在形而上学层面上弄清了德与道、人道与天道的内涵及其关系之后，可以说：凡是符合自然规律和法则的德性或人道就是善的，因而也具有审美的性质和意义。因为，在道德领域，善与美的关系非常密切，善几乎等于美，大善几乎等于大美，即康德说的，美是伟大道德的象征。所以，无论是儒家还是道家，他们所说的符合自然规律和法则的德性、人道，都可以说具有审美意义。
然而，在现实层面上，怎样的德性和人道才符合自然规律和法则，才是善的美的呢?这是一个涉及人的本性问题，即德性的人性本体论伦理学问题。一切人的德性问题都不能离开人性去谈论。
纵观历史，在古希腊和中国传统伦理思想中，德性观念都是建立在“人性是如何的”和“人性应当如何”的人性论基础上的。也就是说，人性问题或人的本性问题是其根基。人在本性上是什么。规定了我们应当成为什么样的人和做什么样的人。所以，弄清人在本性上是什么便成为理解人应具有怎样的德性的前提。
所谓“性”，孟子说“生之谓性也”。性即使该物成为该物者，万物皆有性；人性就是使人所以为人者。最早对人性内涵的认识是：人有异于动物。孟子云：“水火有气而无生，草木有生而无知，禽兽有知而无义，人有气有生有知亦有义，故最为天下贵也。”他认为人与兽的根本区别在于人具有道德心。这是直接从有没有德性上进行区别。西方强调的是动物没有理性而人有理性，如亚里士多德把人定义为“理性动物”。在亚氏看来，理性使人成为人，理性是人性的核心，它决定了人的德性的善恶。他说：“人一旦趋于完善就是最优良的动物，而一旦脱离了法律和公正，就会堕落成最恶劣的动物。不公正被武装起来就会造成更大的危险，人一出生便具装备有武器，这就是智能和德性。……所以，一旦他毫无德性，那么他就会成为最邪恶残暴的动物，就会充满无尽的欲和贪婪。”后来，古罗马西塞罗在《论义务》中说，人与动物之间最明显的差别是，禽兽在很大程度上为感官所驱动，很少考虑过去或未来，只是为眼前而活着，但是人因为天生具有理性，他凭借理性可以知道事物的关系，看到万物的原因，理解原因和结果的相互性质，做出类推，因而很容易审视其一生的整个过程，为生活的行动做必要的准备。笛卡尔有一句名言：“我思故我在”。也把人的本性的根本归结于理性，在《致亨利・摩尔的信》中指出，禽兽没有理性，像我们人一样，尽管同一种禽兽中，有些比其他的同类完善一些，在马和狗中尤其值得注意，有些马或狗比其他同类更有能力记住教给它们的东西，尽管它们能够用声音或身体的其他动作，告诉我们它们的情绪和意图，诸如愤怒、恐惧、饥饿等等，但是人们决不会看到任何禽兽达到这样的完满程度：能够使用真正的语言，即是说，能够用声音或用其他符号向我们表示，只与思想有关的任何东西，而不是单单的情绪。因为语言是隐藏于身体中的思想之存在的唯一符号；现在所有的人，包括最愚蠢、最笨的人，甚至没有讲话器官的人，都可使用符号，而禽兽决不会做这种事情；这可能是人与禽兽的真正差别。
人性应当如何的思考就建立在这个“智能”或“理性”的基础上，符合人性的理性本质的德性才是善的，否则就是不善或恶的，换句话说，德性要成为真正的德性即美德，必须禀有人性中最优秀和最高级的部分――理性，否则就谈不上是真正的优秀，也谈不上美德。亚里士多德强调，德性是指灵魂方面的优秀，而不是指肉体方面的优秀。他说，我们的生活不是依靠任何其他东西，而是靠灵魂，而德性就在灵魂中：灵魂有两个部分，即理性部分和非理性部分。非理性灵魂中有动物和人所共有的欲望。人与动物的不同在于人有理性灵魂，可以对自己的非理性部分产生作用，如对欲望的制约力，使非理性灵魂成分有了理性成分。道德德性的生成，说到底是理性灵魂对非理性灵魂作用的结果。可以看出，亚里士多德对德性问题所持的人性论观点是中肯的，即认为人的德性是指人性处于一种“好”的、“优秀”的状态，理性灵魂与非理性灵魂融合化通的状态。康德也认为，理性是一种强大的力量，在理性的主宰下，人能保持自身的纯洁和严肃，才能不为艰险所阻，才能鄙视诽讥，排除欲望的障碍，无私无畏地去担当起道德责任。
毫无疑问。德性是一种性格状况。但仅此认识还不够，还要说出它是什么样的状况。就是说，我们还要问：我们应当成为什么样的人和做什么样的人呢?具体的为人之道即德性应当如何才是符合理性而成为善的德性呢?对此，中外古今的伦理学家、哲学家和政治家的观念并不相同。正如亚里士多德所说：“一旦涉及德性问题，依然是各执一词。因为不同的人所崇尚的德性不会直接相同，从而他们关于修养德性的观点理所当然地要彼此相异。”
在中国古代，以孔子为代表的儒家观点是仁、义、礼、智、信；恭敬、孝悌、忠恕，以及知耻、克己、中庸、同情、责任、人世、大我等，核心是仁。古希腊的伦理学认为，人的德性主要为四个：智慧、正义、勇敢和节制，柏拉图说德性有计谋、智慧、勇敢、节制等，与此说相近。亚里士多德除了在《政治学》中不断强调这些品质外，在《尼各马可伦理学》中还罗列了如下“具体德性”：慷慨、大方、大度、温和、友善、友爱、诚实、机智、羞耻、公道、适度等。到了中世纪的基督教德性伦理学，又增加了信仰、爱和希望。各家各派都认为自己所倡导的这些德性是符合人的本性的为人之道，是善德、美德。反之则为恶德。
不仅不同的学派、不同的人对德性表现的看法不同，而且有人对两种对立的德性也不绝对地归之于善或恶。如梁启超在《十种德性相反相成义》一文中就认为，有十种德性，“其形质相反，其精神相成，而为凡人类所当具有，缺一不可者。”这十种相反相成的德性是：独立与合群；自由与制裁；自信与虚 心；利己与爱他；破坏与成立。可见，对德性的具体表现的看法是多元化的。
不管人们对德性的表现和善恶有何不同的见解，但应该肯定的一点就是，德性的善是超越动物性的肯定性的人性、肯定性的人生境界。它必须符合天理与人性，有益于他人、有益于社会，当然也有益于自己。这样的德性应该说已具有一定的审美意义，就是说，既符合天理人性又有益于他人、有益于社会的善是德性伦理文化审美性生成的依据。
三、德性主体的德性审美选择
亚里士多德说，我们探讨德性是什么，不是为了知，而是为了成为善良的人，若不然，这种辛劳就全无益处了。他还说，对于美德，我们仅止于认识是不够的，我们还必须努力培养它，运用它，或是采取种种方法，以使我们成为良善之人。
研究了德性的本质，我们才能知道什么是我们应当做的，什么是值得我们赞赏的德，什么是我们应当提倡的品性和理想人格。然而，这一问题不能仅仅停留在抽象层面上，它必然要落实到现实层面上回答“我应当做什么”的问题。这就是德性主体的德性审美选择和人格建构的实践问题。
人性本无善恶之分，善与恶是人选择的结果，你是要喝人奶还是狼奶，是重义轻利还是重利轻义，等等，都是德性选择。德性主体对德性伦理的选择和自我人格建构是一个非常实际而意义深远的问题。亚里士多德说：“伦理德性既然是一种选择性的品质，而选择是一种经过思考的欲望。”所谓“思考的欲望”，指的是理性。从根本上说，理性是人的本质之所在，一切德都要把理性的普遍素质融入感求之中。这就是“明智”。亚里士多德明确地说：“所谓明智，也就是善于考虑对自身的善以及有益之事，但不是部分的，如对于健康，对于强壮有益，而且对于整个生活有益。”明智就是善于考虑，能审慎而恰当地选择，促使好的结果或秩序出现，而避免坏的结果和秩序出现。
康德对德性主体的德性选择非常重视，他提出了行为、意志和道德法则三个重要范畴，指出意志决定行为，而道德法则决定意志。他认为，主体的意志只有遵循道德法则而促成的某种行为才是有道德的行为，这种行为才是有道德价值的，为了道德法则而发生的行为才具有道德性。在康德看来，道德法则是最高律令，而且是超越经验、超越功利的纯而又纯的先天理性，如果一种意志行为带有经验杂质，它就不具道德价值，就没有审美意义。康德认为带有感情因素(经验杂质)去同情、帮助别人就没有道德性，就不是他津津乐道的纯粹美了。例如，街头小店挂着“童叟无欺”的金字招牌，其实也这么做了，似乎是诚实的，但其目的主要还是为了自己增长财富，出于利己动机，没有多少道德价值。再如，一个男子去帮助一个貌美的女子，可能是出于喜爱而不是出于道德，相反，去帮助一个老太婆，他倒可能出于道德良心而不夹杂任何功利或好恶感情地去帮助她。前者无道德性，后者有道德性。康德过于追求道德动机的纯粹化，过于理想化，这是不切合实际的。所以，他这种“绝对德性”遭到叔本华等的嘲讽也是情理中的事。
但是，如果我们抛弃康德的道德法则的唯心主义解释，那么，他提出对道德法则的“敬重”问题却值得我们思考。如果我们真正对“人性应当是如何的”取得共识并把它作为最高的道德律令或道德法则加以“敬重”，自觉将其作为自己的行动要求，难道不是很好吗?(注意：“敬重”虽然也是一种情感，但是通过理性产生的自觉情感)多年来，我们对人性论、人道主义的一再批判造成的关于“人性应当是如何的”问题的混乱认识，使人们缺乏一个基本的道德法则的指引，缺乏内在的自觉要求。这种不幸必然带来许多违背人的基本本性的行为发生(如打、砸、抢、欺诈偷盗、诬告陷害、杀人放火、奸虏掠等)。因此，德性主体对德性的审美选择，首先应该建立在对人的基本本性的“敬重”上，即首先要顺应人的基本本性，正如斯多葛派所主张的：以一种顺从自然的方式生活，也就是顺从一个人的本性和顺从普遍的本性。这与道家主张的自然无为不谋而合。就是说，德性的自觉，首先是人性的自觉。这种自觉，是内在的自发力量。美国文化人类学家鲁思・本尼迪克特提出了“罪感文化”和“耻感文化”两种文化模式的观念，认为西方文化是罪感文化，它相信上帝是无所不在和无所不能的，会时时刻刻监视每个人的一举一动，所以西方人重视契约，包括内心契约，强调内在良心的自我制约，一旦做了坏事，即使没有别人知道，也会在良心上自我谴责，感到内疚而到教堂找上帝的替身牧师忏悔，以求解脱，否则他们会感到心灵不安。东方文化讲耻感，本尼迪克特认为它依靠别人的批评、讥笑这些“外部强力来做善事”其实“耻感文化”也强调自我的内心制约。在我看来，罪感和耻感都是人性自觉和德性自觉的体现，它应该成为德性主体对德性的审美选择的心理认识前提。有了这个前提，人们才会自觉去做应该做的和不做不应该做的。
德性伦理文化具有普适性价值，普适性正是建立在人类关于“人性应当是如何”的共识基础上的。因此，人类必然有共同的德性选择。但德性伦理文化又具有时代性、民族性、阶级性，由此所形成的复杂性以及人们对其善恶意义认识的不一致性，使德性主体对德性伦理文化的审美选择面临着一定的困难，无所适从，甚至出现混乱。例如，把古代传统德性伦理观念及书籍都视之为腐朽、过时、落后的污水泼掉，或反过来通通当做“国悴”照搬给现代人，不加批判地一味倡导“读经”，就是德性伦理文化选择的混乱。在现实生活中，善恶、美丑、优劣、好坏不分的现象和丑恶行为屡见不鲜，都说明德性选择的引导和德性教化仍任重道远。
德性不是天生的，而是人的一项成就，是通过教化、引导、培养形成的。孟子说：“无教，则近于禽兽。”亚里士多德说，对于美德，我们仅止于认识是不够的，我们还必须努力培养它，运用它，或是采取种种方法，以使我们成为良善之人。因此，自古以来，道德家们制定了种种德性规范，通过各种方法和形式(如诗教、乐教等)对人们进行教化和规范，实现德性人格的建构，这是理所当然的。但是，事实证明，德性教化如果变成一种借助于外部权力的强制性灌输而不是引导对象的人性自觉和对事理的深切感悟，必将事倍功半，甚至导致逆反对抗；而德性规范本身如果违背人性(如“存天理，灭人欲”、“与人斗其乐无穷”之类)或固守陈旧落后的德性观念，同样必然带来消极后果。这方面，历史和现实都给我们留下了许多经验教训，尤其是当前我们的道德教育少有实效的原因是非常值得反思的。
关键词：村级，经济责任审计
近年来，审计机关不断拓宽经济责任审计的覆盖，从已经普及至县、乡镇一级，又延伸至加强对村干部参与农村经济活动的监督与约束上，积极推行村级领导干部经济责任审计，取得了明显成效。但审计中发现的问题，需引起重视并加以解决。一、存在的问题
（一）会计基础薄弱。一是账簿登记不规范，账账、账表不符。二是原始凭证要素不符，记账凭证与原始凭证金额不符或没有原始凭证。三是账目混乱，无依据进行账记调整。
（二）财政财务核算不规范。一是违规收费时有发生，违规收入不入账形成账外收入。二是账外列支、白条支出较为普遍。三是往来款项不及时清理，导致往来户头多，且往来单位金额不一致。
（三）挤占挪用专用资金。一是一些村委将上级拨入的扶贫款、专项资金不单独核算。二是征地补偿费未实行专户管理且使用不规范。三是改制企业上缴的净资产及剥离资金未及时上缴市级财政专户。
（四）资产管理不到位。一是少数集体资产长期游离账外，存在管理风险。二是建设工程管理及核算不规范，手续不全，未经审计便自行结算。三是固定资产核算不合规，存在不入账和报废销账。
二、存在问题的原因分析
（一）财经法规知识宣传学习不到位，领导干部法制观念不强。一些村干部平时不注重对财经法规及有关政策规定的学习，自身缺乏财经知识和基本的财务知识，对一些违规违纪问题认识不够，管理职能、服务职能和工作职责没有充分发挥。造成违反程序行事、不经批准擅自处置资产；乱收费、乱摊派；在资金管理和运用方面存在挤占挪用或滞留专项资金、账外设账等现象。
(二) 财政财务管理水平不高，财务人员责任心不强。少数村级财务人员的财经法规意识淡薄，对执行财务管理制度意识不强，往往是被动的做账、做报表，村干部叫怎么做就怎么做，对于一些明知是不符合财经法规的不加以制止，做“好好先生”，未能真正履行财务监督职责。毕业论文，村级。以致会计基础工作薄弱，会计核算不规范，随意性较大；纳税意识薄弱，对取得的资产出租收入从不缴纳有关税费。毕业论文，村级。
（三）内控制度执行不到位，监督制约机制乏力。一是一些村部财务管理不规范，不能有效控制财务收支。会计凭证的填制缺乏合理有效的原始凭证支持；重大事项没有实行集体审批决策；工作人员调离岗位也不及时办理清点、交接手续等。二是虽然建立了规章制度，但有章不循，如业务招待费，有关部门三令五申严格控制招待费，但在执行过程仍然超范围超标准列支。三是资产不实，资产管理混乱。添置的固定资产入账不及时，未对固定资产进行定期不定期的清查盘点，时常出现有账无物，有物无账的混乱状态。少数单位的资产长期游离在账外，对外长期投资的本息未按规定收回，一些应收未收的资产未及时催收，由于人动，极易造成“人走账不清”，“新官不理旧账”。
三、建议及对策
（一）强化学习，不断增强财经法纪意识。对于存在的问题，整改得到不到位，是否还会复发，其执行在于业务人员，但关键还是看领导认识到位不到位，贯彻有力不有力，因此必须扎实开展领导干部财经法纪教育。村级领导干部应自觉加强财经法规的学习，增强财务管理意识，严格执行有关法律法规，不断改进和提高财务管理的水平和能力。财务人员应认真学习有关法律法规，进一步提高自身素质，强化财经法规意识，增强依法理财能力。另外，会计管理部门在会计业务培训过程中要加强业务指导，并对普遍存在的问题开展有针对性的培训教育，加强财务工作的指导和监督，履行法定监督职责，促进和规范财务收支行为。
（二）加强监督，规范内部财务行为。应全面清理整顿原有的各项内控制度，找准失控环节，明确自控重点，培育自我约束自控能力。毕业论文，村级。毕业论文，村级。特别是加强工程建设项目的管理，规范建设程序，工程款支付和核算。毕业论文，村级。加强财务安全管理，确定财务的安全完整、保值增值。毕业论文，村级。专项资金切实做到专户核算，专款专用，杜绝挤占挪用，保障财政专项资金安全，提高财政专项资金使用效益。另外，建议各乡镇有关部门加强对村级日常经费支出的合理、合法进行监督，特别是对工程项目管理，固定资产采购等方面，对监督结果在村级范围内公开，接受群众监督。
（三）培植财源，从严控制政府性负债。一方面各乡镇应适应经济形势，深入贯彻落实科学发展观，结合各乡镇实际，因地制宜，挖掘传统产业，发展特色产业，调整产业结构，加快发展农村经济，不断壮大农村经济，努力实现富民、富村、富乡的目标。另一方面要做好节流工作，正确处理好负债与建设的关系，应合理安排制订建设计划，不能通过加重农民负担和增加乡村负债搞建设，更不能以破坏生态环境为代价。
（四）健全监管，注重审计成果转化。经济责任审计结果运情况如何，是衡量这项工作成败的关键。有关部门要充分利用审计成果，将执行财经法纪工作的好坏，作为考核任用领导干部的重要依据之一，乡级干部管理部门应根据审计结果报告所列问题，与被审计的村干部进行谈话，予以诫勉，督促整改。切实规范和制约村级领导干部的权力运行，全面推进政务公开、村务公开、党务公开，健全农村集体资金、资产、资源各项管理制度，做到用制度管权、管事、管人。
1.1审计性质不十分明确内部审计是市场经济条件下,企业基于加强经营管理的内在需要,也是内部审计赖以存在的客观基础。然而,我国现代内部审计的产生却是一个行政命令的产物,片面强调外向及作为国家审计基础(政府审计的延伸)而存在的内部审计模式。这种审计模式实际上导致了人们对内部审计在性质认定上的模糊,从而不利于甚至阻碍着内部审计理论与实务的发展。
1.2审计的范围有限内部审计是一种独立、客观的保证和咨询活动,其目的在于为组织增加价值并提高组织的运作效率。从内部审计的定义不难看出内部审计的两种职能,即“监督职能”和“服务职能”。然而,由于我国内部审计设立的特殊背景,一开始就被错误地视为国家审计职能的延伸,内部审计工作的重心便局限于财务收支的真实性和合规性审计。长期以来内部审计是以“警察”的身份出现,突出了“监督”职能,忽视了“服务”职能,内部审计不关注企业的经济效益和长远发展。
1.3内部审计的作用没有受到足够重视虽然审计工作在财务收支审计的基础上逐步向更广的范围和深层次发展,但认识水平、思想观念的束缚以及管理体制等诸多因素,影响和阻碍着内审作用的有效发挥。
1.3.1内部审计成立多年来,投入大量精力搞的财务收支审计未能解决会计信息失真的问题,而且花样翻新。究其原因,有会计人员知识水平、业务素质的因素,有企业因小团体利益漠视法律、法规、规章、制度的因素,也有监督不力、查处不严的因素。从监督的角度看,一是由于内审人员独立性、权威性不够,碍于情面,特别是一些审计人员还处于被领导的地位,因此,查处问题不深不透,只看表象,点到为止,不去深究。二是一些单位存在家丑不可外扬的观念,总觉得出现问题不是光彩的事,审计信息不公开,碍于情面不愿处罚,起不到查一儆百的作用,相反一定程度上还助长了违纪违规行为,审计的威慑作用没有有效发挥。
1.3.2中国企业特别是国有企业的管理体制在兼顾中国目前特定的社会环境的同时,逐步向国际先进的管理体制靠拢。纵向看,我国企业的管理体制有了质的飞跃;但横向看,我国与国际先进的管理特别是真正意义上的现代企业制度的要求还有一定差距。这些差距的原因之一是与现代企业制度相配套的领导干部任期经济责任审计的作用未落到实处。
1.3.3随着全球经济一体化的进程不断加快,企业来自国内外的竞争也越来越激烈,企业经营风险不断加大。面对日趋激烈的竞争,各国内部审计领域有了新的拓展,内部审计由控制导向审计向风险导向转变;从微观的查错防弊向宏观的管理审计、效益审计转变;从经营审计向战略审计转变;由防护性的监督、保证职能向预测、咨询的价值增值和服务职能转变。这些先进的理念在我国理论界讨论较多,但在实务界有些企业,特别是基层企业未曾涉及或涉及甚浅,内部审计还处在查处错误阶段,对错误事项停留在调账、纠正错误上,尚不能多角度、深层次分析问题,更谈不上站在企业长远发展的高度分析问题,提出建设性的建议,相比国际先进的审计理念和实务,我国内部审计的作用还有待开发。
1.3.4审计人员对计算机知识缺乏,不适应电算化、信息化的快速发展。计算机的普及和应用给审计提出了新的课题,即对信息系统审计和利用计算机实施辅助审计。信息系统审计包括信息系统内部控制评估、信息系统建设效益评估、信息系统合规性检查等多种形式,需要审计人员既熟悉掌握硬件知识,又要对软件有足够的了解,就目前为止,多数审计人员不具备这样的知识,无法有效地评估信息系统的安全性和效益性。计算机审计软件由于开发标准不一,功能不完整,全面推广计算机辅助审计还有一定难度,审计人员的知识和审计手段滞后于信息化的发展。
2如何促进审计工作的发展
2.1明确审计的性质内部审计在企业经营管理中处于极其重要而又特殊的地位。企业所设定的目标是一个企业的各个组成部分努力的方向,而内部审计及内部控制组成要素则是为实现或达成该目标所必须的条件。要确保内部控制制度被切实地执行并收到良好的效果,并能够随时适应外部环境的变化,就必须加强对内部控制的有效监督和客观评价。内部审计既是企业内部控制的重要组成部分,也是监督与评价内部控制其他部分的主要力量,因而其在强化内部控制方面应当发挥不可替代的积极作用。
2.2改进审计方法
2.2.1企业内部审计应围绕企业经营目标开展工作,且理当成为企业运行的“监控器”。企业借助内部审计来完善经营管理的“预警系统”,建立健全内部监督“保证体系”。为此,内部审计应突破单纯的事后审计,转移到事前、事中审计上来,从而对企业内部控制进行全过程、全方位的监督和评价。
2.2.2内部审计的目的是保证组织目标的实现,因此,赋予了审计的监督保证职能。从监督职能看,笔者认为审计目的不是查处人,而是教育人、服务人,是保护干部的有效手段。借鉴国家审计通报的做法,在企业内部实行年度审计通报制度,作为职代会的一项内容,同时实行内部审计结果与各单位考核挂钩的办法。透明是最好的反腐剂,公开是最有力的监督武器。这种警示作用对发挥内审作用,保证企业会计信息的真实性以及领导干部的政治安全性应是一种有效的做法。
2.2.3经济责任审计是选拔任用干部的有效监督形式,因此,应改变目前“先任后审”的局面。在用人制度上实行经济责任审计与人事制度的衔接,按照中央“两办”和“五部委”文件精神,实行“先审后任、先审后升”的经济责任审计和人事任免制度,使经济责任审计真正成为考核干部履行责任的手段,增强干部在岗在职的责任性和约束性。
2.2.4实行审计通报制度是一把双刃剑,既是对被审计单位的有效约束,同时也对审计人员提出了更高的要求,审计不能停留在肤浅的现象上,而应从管理的角度深层次、多角度地分析问题。审计不在数量多,关键是要出精品,最大限度地为组织提供有效的价值服务。
2.3加强审计人员的培训信息系统审计,是信息化发展到一定程度的必然结果。信息化环境下的审计,电子数据、信息系统、系统内部控制必须做到“三位一体”。在审计过程中,这三项不能少,否则就不能全面履行审计职责,这就给审计提出了更高的要求。因此,在专业人才上应尽快引进或培养具有计算机专业背景,且对信息系统审计经过深入的专业学习和钻研的人才。同时要加强现有审计人员信息系统知识的普及和培训,使审计不断适应信息化发展的需要。
紧紧围绕县委、县政府的目标要求，根据县审计局年度工作安排，坚持把握大局、突出重点，致力于防范风险、促进发展，充分发挥内部审计职能作用，提升内部审计服务于科学发展的能力与水平，扩大内部审计工作效益，制定了《__市内部审计协会__分会2015年工作要点》，明确各阶段工作任务与要点，保证年度内[:请记住我站域名/]审工作有计划、有步骤顺利开展。
1. 多渠道多方式争取支持。结合各种会议培训及工作汇报，如全县审计工作会议、财政同级审工作汇报、经济责任审计工作联席会议、年度审计工作情况汇报等等，及时反映我县内部审计工作现状，呼吁县人大、县政府、县组织部门加强对内审工作的重视，加大对内审工作的支持。
2.结合县局实施项目审计，对乡镇落实《__县关于落实内部审计工作实施意见》情况进行督查，将内审机构（人员）是否建立健全等内容列入审计实施方案。在审计报告中建议被审计单位建立健全内部审计机构、完善内部审计制度，提升内部审计工作水平，促使内部审计在财务管理和内部监督等方面发挥应有的作用。
1.加强业务培训，内审人员的工作能力不断提高。建立业务学习制度，坚持每季组织1次内审人员业务学习，学习《__省人民政府关于进一步加强内部审计工作的意见》等文件精神，使内审工作不断规范。
2.加强廉政教育，促进内审人员廉洁意识增强。在培训内容上不仅注重业务培训，同时增加廉政教育内容，组织内审人员观看反腐教育警示片、腐败分子犯罪事例教育展等，使内审人员的思想觉悟有了新的提高。在工作中敢于坚持原则，秉公办事，恪守审计人员的职业道德，做到依法审计，廉政审计。
3.组织内审交流，内审人员整体素质不断提升。一是县内审分会组织会员单位交流。分别召集县教育局、县农业局、县卫生局等19个内审会员单位开展交流，进一步了解内审工作的开展情况，重点关注内部审计功能作用与目前存在的突出问题，通过积极献言献策以促进各会员单位内审工作，推广审计工作的新经验、新方法，促进内部审计工作水平不断提升。
4.加强业务指导。一是结合“三公经费”审计，适时指导县教育局、县卫生局等单位开展公务、经费支出自查与交叉审计；二是指导农经工作审计，加强村财务机构监督，加强村集体经济组织负责人经济责任审计，查处违规违纪问题。
5.在理论研究与优秀项目上寻求突破。通过发动审计机关业务人员和分会单位积极撰写课题论文以及打造精品项目等方式，以提高我县内审工作业务质量与理论研究水平。2015年共有2个审计项目获奖。
一年来，我县内审分会在市内审协会的指导下，在全体分会成员单位支持与有力配合下，内审工作较之去年又有新提高。但与上级内审工作要求还有很大差距。我们将继续查找原因，解决问题，学习先进，力争在2016年取得更大突破。
（一）在服务指导上下功夫。积极组织内审人员后续教育培训和岗位资格证书考试，进一步加强内审人员和内审工作交流，促使我县内审会员单位的内审项目质量和内审工作水平地不断提高。
（二）在内审理论或实务研究上下功夫。努力突破空白，积极组织内审单位及相关人员进行内审理论或实务研究，并争取按要求向上级内审协会推荐科研成果。
【关键词】环境审计 环境保护 监督
一、引言
工业革命之后，不少发达国家出现了严重的环境污染。我国的相关研究出现相对较晚，主要是改革开放以后，环境问题日益严重，学术界和政府才意识到问题的严重性，开始进行研究。1995年，在开罗会议上，中国审计署在提交的会议论文中对环境审计的作用和责任、环境审计的技术和方法，进行了具体阐述。但目前为止，我国环境审计仍然处于起步阶段，国内环境审计落后于国际环境审计已是不争的事实。
二、中国环境审计理论研究回顾
随着中国环境污染的不断加剧以及“科学发展观”观念的不断深入，我国有必要进一步推进环境审计工作，以实现环境保护的目标。环境审计应以其独立的监督功能，在保护生态环境、防治环境污染的活动中，发挥其监督作用。为此，必须分析、研究环境审计的理论基础，以创造合理的理论基础和实务规范。
（一）关于环境审计的职能
环境审计作为环境保护的一种有力工具，在经济活动中会越来越发挥其重要作用，在此就环境审计职能作出阐述，以其推动环境审计在我国的发展。王炜、王阳和雷东风（2000）认为，监督、鉴证、评价和防护是环境审计的主要职能；王学龙（1997）认为，监督、鉴证和评价是环境审计的三大职能。
（二）关于环境审计的主体
我国早期学者通常认为环境审计的主体主要是政府监管部门。随着居民环保意识增强，对环境问题以及企业社会责任更加关注，我国学者对环境审计主体的认识已经更加全面，陈思维、李菊香（2010）认为环境审计的实施主体由政府审计机关、内部审计机构和注册会计师共同组成。
（三）关于环境审计的客体
李菊香、胡文平、彭桃英（2011）等认为环境审计的客体包括三部分内容：即针对环境保护资金筹集和使用情况进行鉴证的财务审计、针对组织业务活动对有关法律法规遵循情况进行鉴证的合规性审计，以及对有关组织的环境管理责任及工作成果进行评价的绩效审计。
三、中国环境审计研究的基本轨迹
（一）论文的研究内容概况
从理论研究和实务研究两方面考察我国环境审计研究内容轨迹，可以将环境审计理论研究的内容进一步分为综论型、概念-意义型、现状-对策型、具体理论及文献综述5类，实务研究主要按审计主体不同分为环境审计方法、政府环境审计、企业环境审计、民间环境审计、国外环境审计及其他等6类。
（二）论文的研究方法分析
我国环境审计研究方法相对滞后，在所查文献中，属规范分析的文章占主导地位，属实证分析的文章不多，理论与实际衔接不足。实证研究方法主要表现为案例研究、实地研究和调查研究，几乎没有档案研究和实验研究。
（三）中国环境审计的主要推动力量
论文研究的推动力量对论文起着很重要的作用，对样本文献的作者单位进行分类，可以将其分为高等院校、政府机构、企业及其他。中国企业若想进入国际市场的舞台，必须遵从相应的环境准则。无论是否出于自愿，企业都会回应这种压力，来承担环境方面的义务并采取一定的措施，这正是社会回应理论所主张的观点。
四、中国环境审计研究的特点和问题
（一）论文的研究方向分析
经过近年发展，我国环境审计研究正逐步形成自己的特色研究方向，理论研究上注重中国特色的环境审计理论体系的构建或国际环境审计理论的中国化，实务研究上与国际接轨，密切关注环境绩效审计和企业层面的环境审计。
但我国的环境审计研究方向比较窄，偏颇性和羊群效应明显。从主体来看，企业环境审计的论文最多，通过分析其研究内容，我们发现对企业环境审计的研究主要集中在清洁生产审计、环境管理体系审计、环境责任审计，而对企业环境会计核算背景下的环境财务审计的研究涉及很少。
（二）论文的研究视角分析
我国环境审计研究的视角偏向审计和会计，一是从研究者的学科背景看，会计类核心期刊文献占总核心期刊文献的主导；二是从研究者单位分布看，来自高校的研究单位基本为会计院系，环保部门和企业的文献不多；三是环境审计学位论文专业背景的大部分是会计学专业。
与国外环境审计研究侧重生态环境评价和审核不同[3]，我国环境审计研究首先由会计和审计界发起，研究者对会计审计问题熟悉，而对生态问题了解不够，这限制了我国环境审计研究视角的开放程度。
（三）研究层面分析
我国环境审计研究在深度和广度方面都有了迅猛发展，让我们从星星之火看到了燎原之势。从论文的研究方法可以看出研究层面的提高，在规范研究方法的运用上，更加注重比较研究、历史研究等方法，实证研究论文明显增多。
然而，我国的环境审计研究尚处初级阶段。一是概念、意义、现状、对策等深入研究较少。二是重复性研究问题严重，主要表现为简单重复和盲目重复。三是研究方法显单调，许多研究直接搬用审计学常规研究方法，对环境审计研究中“环境”二字缺乏考虑。
五、总结
我国环境审计的研究已有一定的基础，最重要的是有环境审计理论基础的研究。在研究方法上，大部分采取了规范研究的方式，并辅以实证研究加以调查分析。但中国的环境审计研究起步较晚，许多地方需要加进。展望未来的环境审计研究，结合大量文献，我们得到以下启示：一是环境审计研究应紧密围绕全球环境问题的协调和国际环境会计最新实践展开；二是应大力倡导和推动环境审计研究视角的多元化，改变当前环境审计研究由纯会计审计界主导的一股独大局面；三是研究方法将更趋规范，实证研究方法的条件日趋成熟。
现实问题剖析领导干部离任经济责任审计(以下简称离任审计)是监督干部的有效形式,是考察了解干部、教育保护干部的重要手段,也是纯洁干部队伍,规范干部行政、经济行为的主要途径。然而,由于我们开展离任审计工作的时间不长,实践经验不足,在体制、机制、制度建设等方面,还有许多规律性的东西未被完全认识和准确把握,致使目前的工作还存在一些亟待改革和完善的深层次问题:
一是审计时限紧,被动应战问题比较突出。离任审计是一个十分复杂的操作过程,不仅需要充裕的时间,而且需要配置相当的人力资源。由于干部免、审、任的时间差很小,或未审先任,或审任同步,导致时间仓促。再加之目前审计力量普遍偏少,审计方案中确定的重点范围和内容又要求审深审透,而领导干部一般任职期限都较长,这些单位形成的会计资料繁多,问题情况很复杂,且财务人员更换频繁,新的财务人员对过去的一些经济事 实不甚了解,结果导致对离任干部的经济责任审计失之于粗、失之于宽。
二是体制不顺,“走过场”问题比较突出。独立性是审计工作的灵魂,然而在现行的双重领导体制下,各级审计机关的人财物均操控于地方政府,它实质上仅是地方政府的一个内审部门。在这种体制下,有一些审计干部屈从于行政官员权威,淡忘了职业道德。个别审计人员受复杂人际关系和不良风气的影响,拿原则做交易,导致审计结论文不符实, 为被审对象“遮风挡雨”。此类“走过场”的离任审计带来了消极影响和现实危害,造成审计工作深入难、取证难,在一定程度上丧失了监督功能。对上述问题,应采取措施尽快加以解决。
制度创新建议审计理论创新。现代监督理论与实践经验证明,在各种监督制约机制中,最有力、最有效、最权威的是自上而下的垂直监督,其他监督是否奏效,都取决于垂直监督机制是否健全强化。国家审计的本质是监督,而监督的效能也同样取决于领导体制上的突破与创新。党的十六大从深化政治体制改革,强化对权力的监督与制约的高度,赋予 了审计机关更重要的职责。为此,建议国家审计的领导体制应由现行的双重领导体制尽快向相对垂直的领导体制(即实行人财物省以下垂直领导)转变;离任审计的重点也应向全面评价其是否规范地依法行政、有无重大决策失误造成严重损失浪费、有无因搞“政绩、形象工程”等而造成本级政府或本单位严重负债、有无重大违法违纪问题、有无重大责任事故等方面转变。
法律法规创新。随着社会的发展和改革的深化,审计的地位和作用不断提高,现行审计法律法规有些已经跟不上时展步伐。加强对权力的监督制约,也需要国家的审计法律法规与时俱进,不断地进行适应性调整。除在审计领导体制改革上提供法律支持以外,还应对离任审计工作统筹进行依法规范,由单纯的合法性审计向合法性审计与效益审计兼顾转变;由单纯的低层次财务收支审计向高层次的客观评价领导干部的经济责任转变,并从领导体制、管理机制和实施程序等方面,为离任审计提供适应性较强的法律保障。
协调机制创新。开展高效能的离任审计必须确定科学的协调机制,即通过相关权力的合理分割,建立权力的制衡和约束机制,从而有效地防止权力的滥用,克服权力异化现象,使权力的运作从属于人民的根本利益。这就要求各级党政机关必须统筹协调好各有关部门,使离任审计形成整体合力。
首先,各级党政主要领导应进一步统一思想,切实加强对离任审计的组织领导,提高广大干部认真接受离任审计的主动性和自觉性。其次,组织部门作为干部离任审计的牵头单位,应提前向审计部门提供待审对象名单,合理安排免、审、任的时间差,为审计部门开展工作创造良好的外部环境,提供强有力的组织保障。再次,纪检监察机关应向审计机 关提供被审计对象的有关情况,及时调查处理离任审计移交的有关问题。此外,还要健全领导干部离任审计的报告制度。审计结果报告应同时抄送本级和上级党政有关部门,上级领导机关应区别问题的不同性质,采取相应的查处措施。
方式方法创新。首先要强化审计工作的“阳光操作”。在干部离任审计过程中,要通过召开座谈会、通报会、个别走访等形式,广泛发动群众,拓展取证渠道;充分利用内审成果和民主理财、政务公开、财务公开等有关资料,深化离任审计重点,建立并完善审计结果公示制;要重视群众质疑,对群众提出的疑点,应深入调查,辨明真伪,不留盲点。
其次,要关口前移,将任前、任中、离任审计有效结合。通过任前审计从源头上净化干部队伍;通过任中审计,较好地解决单纯离任审计存在的“马后炮”问题,实现监督的连续性,而且任中审计所积累的审计结论可以直接为离任审计所应用。将此三者有机结合起来,可有效整合审计资源,降低审计成本。
再次,要认真落实党风廉政建设责任制。对群众反映强烈的重点单位和重点人员,应该推行下审一级和异地交流审计制度,使审计摆脱地方保护和人情干扰,维护离任审计的客观性、真实性和权威性。
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