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关键词：个税；改革；方案
中图分类号：F 810.424 文献标志码：A 文章编号：1673—291X（2012）26—0108—02
一、个税改革的状况
1996年3月八届人大四次会议通过的《国民经济和社会发展“九五”计划及2010年远景目标纲要》中提出建立覆盖全部个人收入的“分类与综合相结合”的个人所得税制；2001年3月九届人大四次会议通过的《国民经济和社会发展第十个五年计划纲要》中提出建立“综合与分类相结合”的个人所得税制度；2003年10月党的十六届三中全会通过的《关于完善社会主义市场经济体制的决定》中提出改进个人所得税，实行综合和分类相结合的个人所得税制；2006年3月，十届人大四次会议通过的《国民经济和社会发展第十一个五年规划纲要》中提出实行综合和分类相结合的个人所得税制度；2011年3月十一届人大四次会议通过的《国民经济和社会发展第十二个五年规划纲要》提出逐步建立健全综合与分类相结合的个人所得税制度，完善个人所得税征管机制。
个税综合制改革从“九五”计划提出，至 “十五”未能顺利推行， “搬家”至“十一五”，仍未能顺利推进改革。但在政策层面，我国个税改革的基本方向已明确，即要走综合与分类相结合的模式。“十二五”时期是推进“综合与分类相结合”的个税改革的关键时期，应借鉴国外个税的经验，结合我国现状推进个税改革。
二、个税改革设计思路
近年来，我国虽未推出“综合与分类相结合”的个人所得税制改革，但也始终在积极调整与完善，例如全员全额申报制度、年所得12万元以上纳税人自行申报制度等措施，为推行个税改革奠定了基础。
我国个税改革的设计思路为：以我国当前税收征管条件和未来发展为前提，以主要市场经济国家个税改革趋势为参考，结合中国实际国情，在保持现行分类所得税制稳定的基础上，以较小的征管成本引入综合制因素，尽快建立初始的“综合与分类相结合”的个人所得税制。
三、个税改革基本内容
（一）方案基础为现行分类所得税制
个税改革方案应保持现行分类所得税制框架的稳定，11类所得项目仍按现行税制进行分类征收，以源泉扣缴为主，以自行申报纳税为辅。现行分类税制框架下各分类所得项目的费用扣除、适用税率等规定尽可能保持不变。
（二）对年所得12万元以上高收入群体实行自行申报并综合计征
以现行年所得超过12万元纳税人自行申报制度为基础，选择部分所得项目进行年终综合，采用累进税率和综合费用扣除标准计算年度应纳税额，已代扣代缴的税款视为预缴税款，年度汇算清缴后实行多退少补。由于在初始阶段，考虑到征管条件等因素，暂不实行以家庭为单位申报。
年所得未达到12万元的纳税人不适用综合计征，也无须申报年度所得，继续按现行分类所得税制计征税款。在设计综合税率表和综合费用扣除标准时，应使年所得未达到12万元的纳税人分类计征的应纳税额不大于综合计征的税负。
由于仅规定年所得超过12万元的高收入人群使用综合计征，减少了需自行申报并汇算清缴的人数。2007年我国自行纳税申报人数为213万，2008年为240万，2009年为269万，因此，初始方案实施最初几年只需处理几百万份纳税申报材料就可以很好地控制征管成本。
（三）综合计征的具体所得项目
以现行11类所得为基础，对年收入12万元以上纳税人适用综合计征的所得项目有如下几种方案可供选择。
1.综合范围最小
为了降低征管成本，可以仅将工资、薪金所得和劳务报酬所得两项纳入综合计征范围。将工资、薪金所得和劳务报酬所得按年度综合计征，有利于解决分类税制下按月按次计征产生的收入均衡性问题。对劳务报酬而言，如再配合综合费用扣除上限的规定，可以有效解决累计多次费用扣除导致的税负不公平问题。
2.综合范围中等
将工资、薪金所得，劳务报酬所得，稿酬所得和特许权使用费等项目劳动所得纳入综合计征范围为中等范围的综合方案。现行税制下，劳务报酬所得、稿酬所得和特许权使用费所得具有较大共性。一是这三项所得都具有明确的支付方，可以较好地实施代扣代缴；二是现行个人所得税法对此三项所得的扣除标准相同。中等范围综合方案将资本所得排除在综合计征范围之外，仅包括劳动所得项目，比现行分类所得税制有很大改善，总体权衡公平与效率中，更多地考虑了效率因素。
3.综合范围较大
较大范围的综合方案是将方案2中的四项劳动所得和部分资本所得项目纳入综合计征范围。纳入综合计征范围的资本所得主要有财产租赁所得和利息所得。财产租赁所得与劳动报酬所得、稿酬所得和特许权使用费所得具有相同的费用扣除标准，但实行代扣代缴难度较大。税务机关获得信息的难度大，将增加税收征管成本，但对调节收入分配具有重大的长远意义。利息所得具有类似的性质。
4.大范围的综合
将个体工商户生产、经营所得和对企事业单位的承包经营、承租经营所得也纳入综合计征的范围称为大范围的综合。这两项所得的共性在于均属于非法人的经营所得，将此两项所得纳入综合计征范围，首先应将分类计征阶段分别适用于工资、薪金所得及个体工商户生产、经营所得和对企事业单位的承包经营、租赁经营所得两套累进税率表进行合并，在综合计征阶段再适用统一的超额累进税率表。
5.综合范围最大
【关键词】个税改革 征收模式、税率、公平
个人所得税是对纳税人的应税收入所征收的一种税，个人所得税承担着组织财政收入和调节收入分配的基本职能。当前我国的社会贫富差距较大，这种情况下更应该发挥个人所得税的收入分配职能，但由于我国个人所得税起步较晚，在税制体系中占比也很小，这种职能得不到有效发挥。我国个人所得税经过几次改革，仍没有打到预期的目的，究其原因在于改革集中于免征额的调整，未能设计深层次的问题。
一、分类征收模式难以体现税收公平的原则
税收公平包括横向公平和纵向公平两个方面。我国现阶段实行分类征收的模式是由我国国情决定的：我国目前的税收征管的技术手段还比较落后、税务人员的业务素质也还待加强、纳税人的自觉纳税意思淡薄。实行分类征收模式可以有效的节约征收成本，同时可以严格控制税源，减少税款的流失。但是该种征收模式对不同来源的收入适用不同税率和扣除额，这就为为那些收入来源渠道多的纳税人提供了合理避税的空间，因此不能很好的体现税收公平的原则，阻碍了个人所得税收入分配职能的有效发挥。
二、税制设计未与家庭挂钩
在税制设计标准一致的情况下，乍一看两个相同收入的人所承担的税费是一样的，而在实际情况中，取得相同收入的两个人实际缴纳税费所承担的成本是不一样的，因为每个家庭的实际情不一样，相同收入的两个人在家庭方面比如家庭人口数量、家庭有固定收入人数、所赡养老人数量和家庭成员健康情况等不一样，故在其实际家庭开支中所承担的压力也是千差万别的。而税制标准的扣除率只以所取得收入为衡量尺度是明显不合理的，也是不公平的，故将税制设计与家庭因素挂钩，严格制定税制设计中家庭因素的量化标准和相对应的权数，确保税制更加人性化和操作性更强的同时也坚决避免偷税漏税情况的发生。
三、税率结构设计缺乏科学性
现阶段我国所采用的分类所得税制，个人所得税税率根据所得的性质不同而不同。大体上有以下几种情况：一是对工薪所得实行3%--45%的超额累进税率，对个体工商户的个体经营、承包租赁经营所得适用5%--35%的超额累进税率;二是对其他的八项所得统统适用20%的比例税率的基础上根据国家的政策导向给予一定的减成征收或者加成征收，例如，稿酬所得在适用20%的基础上减征30%，而对一次性收入畸高的劳务报酬所得适用加成征收。这种税率的设计过于复杂、繁琐，既不利于纳税人计算税费和缴纳税费也不利于相关部门的税务征收和进行管理及其税费历史记录查询。尤其是工薪阶级的工资薪金的个人所得税征收，因现行税率结构对工资薪金的征税结构达到了七级，这是与税率结构档次就简原则相悖驰的，同时边际税率达到了惊人的45%，不利于调动劳动者的劳动积极性。另外，劳动不分高低贵贱，工资薪金为劳动所得，劳务报酬一样是等同的劳动所得，那么就应该在税费征收中等同对待，而在实际税费征收时是将工资薪金所得和劳务报酬区别开来，这是有悖与科学常理的，是税率结构不合理的集中体现之一。
四、对高收入行业和人群的税收征管不力
个人所得税涉及的面广，由于当前我国社会信用结算制度尚不健全，对纳税人的隐性收入缺乏有效的监管措施，高收入群体的纳税意识总体上也还有待提高，个人所得税应经成为税收征管中比较薄弱、征管比较困难的一种税种。虽然我国对于个人所得税的征管、特别是对高收入重点行业和重点群体采取了一些加强税收征管的措施，但是目前仍存在以下的问题和不足：
（一）、对隐形收入缺乏有效监管
现阶段，我国正处于经济转型时期，产业结构不合理、行业垄断经营严重、收入分配失衡、金融系统发展滞后等问题突出，权钱交易现象严重，使得经济生活中货币化程度低，现金交易频繁，大量的隐形收入和灰色收入处在公众的视野之下，相关部门也缺乏有效的监管手段。所以在我国要想确定有多少富人或者谁是真正的富人都是很难的。其实现在税务机关重点监控的私营业主和演绎明星只是高收入者中的一小部分而已，还有很大一部分富人隐藏在大众的视野之下。
（二）个人福利收入难以掌握
不少企业和单位为了帮助纳税人进行合理的避税，将员工的收入转化为员工福利，给税务机关的税收管理带来了极大地挑战。现在各单位支付渠道增多、隐蔽性增强，很多单位“低工资、高福利”现象普遍。从账面上看，员工领取的工资并不多，但实际上很大一部分收入是以分红、实物、入股等方式支付的，在账簿上不做记载，或者化整为零，或者在企业、单位的小金库中支出，或者巧立名目，直接化作费用支出。在税收征管过程中，这部分收入难以并入应税所得，造成税源的流失。
（三）税务部门征管信息难以互通
我国没有建立全国统一的税务代码制度，纳税人的纳税信息不完整、不规范。在全国个人所得税征管系统应用之前，征管信息传递并不准确，时差性也很差，纳税人的信息资料难以跨区域实现顺利的传递。同时，税务部门跟其他相关部门缺乏实质性的配合措施，信息不能实现共享，造成外部信息来源不畅，税务机关不能准确判断税源，从而实施征收管理工作。如果纳税人不主动地、准确地进行纳税申报，那么同一纳税人在不同时间、不同区域取得的各种所得难以实现汇总。
参考文献：
[1]高培勇.个税改革：还是要加快向综合与分类制转轨[J].财务研究，2008，（1）.
[2]贾康.个税改革不能局限在“起征点”[J].中国总会计师月刊，2010，（12）.
赡养费用税前扣除，即赡养费用不缴税；增加工薪所得税费用扣除额，即提高工薪所得税的起征点……总体而言，这就是减税。譬如：某个人月收入6000元，按照目前的个税起征点（3500元），其中2500元收入须缴纳个税。如果这个人每月赡养父母还要支出1500元，那么按照深圳市拟实行的减税政策，对这1500元也不征税，即每月6000元收入中，只有1000元收入缴纳个税，个税负担明显减轻。
这无疑是一大善政，而且符合税收伦理。税收伦理中最重要的一条，就是“对公民的基本生活费用不征税”。基本生活费用是满足公民衣食住行的必要开支、基本开支，政府再穷也不能征用这部分钱。一般来说，个税起征点代表着公民的基本生活费用，但在现实中，一个公民除了满足自身的生活需求，往往还要赡养老人、抚养孩子。按理说，赡养费和抚养费其实也是基本生活费用，或者说是老人、孩子的基本生活费用，同样不应该缴税。
深圳市拟对赡养费用实行税前扣除，体现了政策温度。实际上，近些年来，从决策部门到社会舆论，一直在探讨“综合所得税制”，即把家庭成员及纳税人的实际负担纳入个税政策的考量范围，十八届三中全会已经明确，“综合所得税制”是今后个税改革的方向。可见，深圳市此举，是沿着个税改革方向先行一步。
将“赡养费用税前扣除”与应对老龄化社会联系在一起，使得深圳市此举更具现实意义。意见稿称，未来五年，深圳市常住老年人口将增加到76万人。不管是提倡“居家养老”，还是要求子女“常回家看看”，光提倡和要求不行，还得有政策层面的具体激励措施。与老人同住的子女少缴个税，赡养父母的费用不缴税，就是实实在在的政策激励，可一举多得。
其一，减轻了子女赡养老人的经济负担，让更多年轻人有能力赡养好父母，乐于陪伴在父母身边；其二，儿女的孝顺，会让更多老年人老有所养、老有所乐乃至老有所为，敬老、爱老的社会风气将渐趋浓厚；其三，会有更多老人愿意“居家养老”，有利于减轻政府、社会的负担和压力；其四，与父母同住可减税、赡养费用税前扣除，这些探索所积累的经验可为今后的个税改革提供镜鉴。
贾康：理顺了中央和地方的财政关系
财政部财科所所长贾康说，1994年的税制改革配合分税制形成了一种综合配套。分税制要同时处理好中央和地方、政府和企业两大经济关系，我首先强调它对政府和企业关系的处理，关键在于所有的企业不分级别在一条起跑线上公平竞争，在税法面前一律平等，按照分配政策的指导和产权规范的约束，实现自主分配。
在1994年之前，各级政府都是按照行政隶属关系组织收入，企业缴税先得看看“婆婆”在哪儿，是中央的、地市的，还是省的、县的，之后各个“婆婆”之间再就怎么分成去吵，这就涉及中央和地方的关系了。这样一来，政府过多的干预和过多的关照不可能造就公平竞争的市场环境。1994年税改首先就是在这方面造出一条起跑线，隐含的逻辑就是以后各级政府对企业的人事权、管理权的处理要重走另一个轨道，企业家就是企业家，而不是什么级别的干部。1994年以后，所有要谈的问题，就是国税、地税、共享税怎么“摆”的问题，税制的稳定性大大提高，中央和地方的关系也变得更加直观和有长期行为导向。
隆国强：构建起了社会主义市场经济的总体框架
国研中心外经部副部长隆国强认为，由于税制本身在经济制度当中居于特别重要的地位，中国的税制改革不是心血来潮，而是总体设计、分步实施的。1994年的税改是在1993年十四大确定社会主义市场经济改革的总体目标之后，出台的一系列改革措施之一。这些改革构建起了社会主义市场经济的总体框架。
高培勇：将“分税制”变成“分钱制”
社科院财贸所副所长高培勇说，1994年税制改革遗留下来的第一个问题就是政府之间的关系。这十几年来，在全部的财政收入当中，中央政府占全部政府收入增长的速度非常之快，因为中央有这样一种税收的调配权，这就很容易形成收入上移，事权下移的趋势。几乎所有的税种都是你中有我，我中有你。增值税是如此，企业所得税、个人所得税由按隶属关系划分转型为中央、地方分享，这样搞下去，实际上就不是“分税制”，而是变成“分钱制”了。
还有政企关系的问题。GDP这么一个蛋糕，应该是分给政府多点还是分给企业多点呢？如果只盯着怎么样增加政府收入，天平就会往政府一方去倾斜，而忽略了合理税负的问题。有批评说，现行的税制结构是以流转税为主体的税制结构，我觉得没错。举一个的例子，每年都公布纳税排行榜，每年也都公布一个财富排行榜，两个排行榜总被人们放在一起，纳税排行榜跟财富排行榜不相匹配，相当一批人缺失，是不是脱逃税了？现在来看，笼统的说中国富人偷逃税也不一定是符合实际的。人与人之间贫富差距是从三个层次衡量，一个是收入，第二是支出，第三是财产。可是中国现行的税制几乎把所有的税种都放在流量上，增值税也好，消费税也好，都是流转税，在支出环节征收，对存量基本没有触及。如果在在税种的存量配制上，出现了缺失状态，那么很难做到富人的富裕程度和纳税程度能够相匹配。
增值税怎么改
史耀斌：东北试点已铺开，全国性推行时机尚未成熟
财政部税政司副司长史耀斌说，东北增值税转型已经开始做了，现在来讲，进展还不错。我们上个月还到东北去把三省一市的人，包括企业请在一起，开了一个座谈会。目前，我们刚刚发了一个文件，如果增量动了以后，地方财政还能承受的话，也可以抵扣存量，这仅限于2004年，2005年还没有正式发文，估计还是采取退税的办法。增值税转型关键的问题，就是怎么样能在全国把它推开，当然从今年开始，我们还是试点，不会把它全部推开。
税制专家：增值税改革的时间最快可能在2006年
税制专家认为，东北试点运行1年甚至1年半以后，增值税改革才有可能在全国推开，最快可能应是2006年。
他们认为，东北税于2004年9月14日启动，财政部、国家税务总局向辽宁、吉林、黑龙江、大连四省（市）财政厅（局）、国家税务局下发了《东北地区扩大增值税抵扣范围若干问题的规定》的通知。该《规定》确定了东北地区增值税抵扣范围和自2004年7月1日起执行。
此次下发的《规定》中，在保留装备制造业、石油化工业、冶金业、船舶制造业、汽车制造业、农产品加工业等六大行业的同时，作出如下规定，“从事军品或高新技术产品生产的增值税一般纳税人，如需实行《规定》的抵扣办法，由省级财税部门提出适用的军品或高新技术产品的具体条件，报财政部和国家税务总局研究后，另行规定。
此外，《规定》中还明确规定了“增量抵扣”，即：纳税人当年准予抵扣的上述所列进项税额不得超过当年新增增值税税额，当年没有新增增值税税额或新增增值税额不足抵扣的，未抵扣的进项税额应留待下年抵扣，纳税人有欠缴增值税的，应先抵减欠税。黑龙江财政厅的一位官员认为，“中央最终采用‘增量抵扣’这样一个比较温和的税改方案并在现在推出，是基于对宏观经济形势的判断和财政承受能力而作出的慎重决定。
安体富：或是部分行业同步实施，或是“全国上下一盘棋”
中国人民大学教授安体富就对税改适用于六大行业的做法提出了异议，他认为，挑几个行业，是因为这些行业需要支持，因为并不是所有的行业都需要支持，国家是从这个角度考虑的。但是，问题也显而易见，这样实行也有毛病，因为对别的行业会有不公平的问题；另外，在东北先试点是为了给东北老工业基地优惠，那外地的老工业基地呢？它也有这些问题。
安体富说，我更赞同在全国部分行业同步实施增值税改革，或是“全国上下一盘棋”，各个行业都进行增值税转型改革。
安体富所在的中国税务学会学术委员会，也曾拿出过一套较为具体的增值税改革方案，“我们建议，可以在全国实行，但是实行过程中，第一年，可以按照企业新购进的机器设备先抵扣40%；第二年，可以抵扣到60%，这样用几年时间，就可以给它抵扣到100%；实际也是逐步到位。”
安体富认为，在全国推开增值税转型，除了要总结归纳东北试点的经验外，还有多个因素不容忽视。最重要的税改的巨额成本。按照人们较为一致的看法，此次东北税改的成本为100~150亿元。但是，如果全国推行，影响就比较大了，成本要1000~1500亿。
统一内外资企业所得税提上日程
楼继伟：统一内外资企业所得税的时机已成熟
财政部常务副部长楼继伟日前表示，中国统一内外资企业所得税的时机已经成熟。
他说，现行的《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》和《中华人民共和国企业所得税暂行条例》分别于1991年和1993年颁布的，目前确实到了应该考虑进一步合并的时候了，应实行统一的政策，出台国家的企业所得税法，这是2005年乃至今后几年要解决的事情。
他认为，中国加入世界贸易组织，对内外资企业应该实行公平待遇，外资企业在所得税上享受超国民待遇，比国内企业的有效税率要低十到十二个百分点，这是很不公平的。除税率不同外，税基也不同，对国内企业尤其是私营企业尤其不公平。而且不同所有制企业实行不同的所得税法，给征管也带来困难。
他说，外资企业目前在中国有相当大的投资规模，在研究所得税法合并的同时，也考虑到了对外资企业的过渡期问题。一个是保留原来的优惠政策，二是扩大，三是替代，四是减少。
隆国强：两税合一不是收紧外资政策，而是创造平等竞争的市场环境
国研中心外经部副部长隆国强认为，目前来看所得税内外并轨，对于内资企业来说肯定是高兴的，外资企业却未必高兴。从增值税的角度来说，绝大多数的外商投资企业的设备进口是免税的，采购国内设备可以退税，所以说改不改与外资企业没什么关系，得益的还是国内企业，捆绑在一起，高兴的还是国内企业，不高兴的还是外国企业。但外商纳税真正的大头不在所得税，而是在增值税。我们有一个数据，从账面上看，外商投资企业亏损的占所有外资企业的40%，零利润的占20%，他们其实完全可以通过转移价格把利润做得很低。所以，所得税改革对它们来说并不重要。重要的是增值税，不管怎么逃也是逃不掉的。所以我就觉得两税合并，实际上对企业影响并不是那么大，关键的是，中国政府要避免给国际社会一个错误信号，不要让他们误解中国要收紧外资政策了。
他认为，内外资税制合并除了时机，还要有技巧的选择。只出台这么一项政策，不是一个非常好的做法。从全球总的趋势看，各国对外资越来越开放，根据联合国每年的投资报告统计，所有国家出台的政策，大概不利于海外投资者的只有1％到2％。所以我主张把继续扩大开放的政策和两税合并的政策一起推出，要给国际社会一个明确信号，两税合一的改革是为了创造平等竞争的市场环境，而不是收紧外资政策。
史耀斌：两税合并不会影响我国吸引外资的能力
【关键词】 营业税改征增值税； 制造业企业； 财务影响
众所周知，我国1994年税制改革后实行的营业税与增值税并行的征税方式存在着重复征税的情况。作为第二产业的制造业企业的增值税一般纳税人外购劳务所负担的营业税不能抵扣，作为第三产业的服务业企业外购货物所负担的增值税也不能抵扣，增加了企业税负，对企业的成本、利润等财务指标造成不利影响。这种情况将随着我国税制的进一步改革得到改变。
根据财政部与国家税务总局2011年11月16日印发的《关于印发〈营业税改征增值税试点方案〉的通知》和《关于在上海市开展交通运输业和部分服务业营业税改征增值税试点的通知》的精神，营业税改征增值税的改革试点于2012年1月1日起率先在上海交通运输业和部分现代服务业开始，取得经验后将逐步推广到全国范围。
这次改革不但有利于促进现代服务业的发展，同时对制造业也是一大利好。
由于制造业企业在生产运营过程中，与运输企业、技术企业、文化企业、物流企业、咨询服务企业以及租赁企业等存在着蛛网般的关系，它们之间业务往来频繁，经济利益关系层层相扣。制造业企业购买材料和销售产品需要运输企业帮助运输；开发新产品需要科技企业的合作、帮助或者向科技企业购买专利和技术；产品宣传需要广告企业设计广告和广告；在法律方面需要向律师事务所进行法律咨询；如果生产能力不足还可能向租赁公司租赁设备；另外，还需要会计师事务所的审计服务，可能还需要资产评估服务、财务指导服务等。
在市场经济条件下，制造业企业接受这些运输企业、服务企业的服务，是需要付费纳税的。在营业税改征增值税之前，名义上是运输企业、服务企业在向国家缴纳营业税，实质上它们所缴纳的营业税却是由它们的服务对象——制造业企业承担的，因为营业税是价内税，被包含在服务收费之中了。而包含在服务收费之中的营业税是与服务费一起计入制造业企业的成本之中的。在营业税改征增值税之后，服务费和增值税已经分开，增值税是价外税，可以在计算制造业企业的应交增值税时用销项税额抵扣，不再计入制造业企业的成本。因此，这次税改必将给制造业企业发展带来深远的影响，同时对制造业企业财务产生利好影响。
以下笔者将尝试分析这次营业税改征增值税对制造业企业财务报表以及财务指标的影响。
一、营业税改征增值税对制造业企业资产负债表项目的影响
下面以一家一般纳税人制造业企业为例进行分析比较。
假设该企业全年租赁生产设备支付租赁费100万元，购买材料运输费为30万元，销售产品运输费为20万元，产品广告费为50万元，研发和技术服务费100万元。营业税改征增值税前后的会计分录和相关分析如下：
（一）营业税改征增值税前
分录1：
借：制造费用 100万元
贷：银行存款 100万元
分录2：
借：原材料 27.9万元
应交税费——应交增值税（进项税额）2.1万元
贷：银行存款 30万元
分录3：
借：销售费用 18.6万元
应交税费——应交增值税（进项税额）1.4万元
贷：银行存款 20万元
分录4：
借：销售费用 50万元
贷：银行存款 50万元
分录5：
借：管理费用 100万元
贷：银行存款 100万元
假设该企业全年应缴的销项税额为340万元，除运输费以外的其他进项税额为270万元。则：
分录6：
借：应交税费——应交增值税（已交税金） 66.5万元
贷：银行存款66.5万元
（二）营业税改征增值税后
分录1：
借：制造费用 85.47万元
应交税费——应交增值税（进项税额）14.53万元
贷：银行存款 100万元
分录2：
借：原材料 27.03万元
应交税费——应交增值税（进项税额） 2.97万元
贷：银行存款 30万元
分录3：
借：销售费用 18.02万元
应交税费——应交增值税（进项税额） 1.98万元
贷：银行存款 20万元
分录4：
借：销售费用 47.17万元
应交税费——应交增值税（进项税额） 2.83万元
贷：银行存款 50万元
分录5：
借：管理费用 94.34万元
应交税费——应交增值税（进项税额）5.66万元
贷：银行存款 100万元
分录6：
借：应交税费——应交增值税（已交税金）
42.03万元
贷：银行存款 42.03万元。
如此，则税改对资产负债表项目的影响如表1。
由表1分析可知：
1.营业税改征增值税后较营业税改征增值税前，货币资金少支出24.47万元，从而使货币资金增加24.47万元，存货减少了15.40万元，导致流动资产和总资产增加9.07万元。少支出的货币资金24.47万元就是少缴纳的增值税24.47万元。
2.营业税改征增值税后较营业税改征增值税前，负债没有变化。
3.营业税改征增值税后较营业税改征增值税前，净资产增加了9.07万元，是原来计入销售费用、管理费用的税金被分开作为增值税进项税额，导致销售费用、管理费用减少而形成的未分配利润增加数（未考虑所得税因素）。
二、营业税改征增值税对制造业企业利润表项目的影响
与营业税改征增值税直接相关的利润表项目是销售费用、管理费用等。营业税改征增值税后，使得包含在服务收费中的税金被分离出来，作为增值税进项税额用于抵扣，而销售费用、管理费用等成本费用相应减少，利润总额增加。尽管会造成应纳税所得额增加，从而引起应纳所得税增加，但是最终还是引起净利润增加。
仍然以上例作为分析对象进行分析比较。企业所得税税率为25%，则营业税改征增值税对利润表项目的影响如表2。
由表2分析可知：
年销售费用、管理费用减少：（65.19+94.34）-（68.6+100）=9.07（万元）
利润总额增加：（-159.53）-（-168.6）=9.07（万元）
所得税增加：（-39.88）-（-42.15）=2.27（万元）
净利润增加：（-119.65）-（-126.45）=6.80（万元）
至此，如果考虑所得税因素，则税改对资产负债表项目的影响如表3。
由表3分析可知：
1.营业税改征增值税后较营业税改征增值税前，货币资金少支出22.20万元，从而使货币资金增加22.20万元，存货减少了15.40万元，导致流动资产和总资产增加6.80万元；少支出的货币资金22.20万元就是少缴纳的增值税24.47万元和多支付的所得税2.27万元的差额。
2.营业税改征增值税后较营业税改征增值税前，负债没有变化。
3.营业税改征增值税后较营业税改征增值税前，净资产增加了6.80万元，使原来计入销售费用、管理费用的税金被分开作为增值税进项税额，导致销售费用、管理费用减少而形成的利润总额的增加数和多缴纳所得税形成的所得税费用增加数2.27万元的差额。
三、营业税改征增值税对制造业企业现金流量表项目的影响
营业税改征增值税后，制造业企业接受应税服务的税金可以抵扣，使缴纳的增值税减少，导致经营活动现金流出减少。尽管因为服务费中的税金被分离出来，使成本费用减少，利润增加，应缴纳的所得税增加，导致经营活动现金流出增加，但是因为现金流出减少额大，现金流出增加额少，最终还是导致经营活动现金流出减少，使经营活动产生的现金流量净额增加。
续前例。营业税改征增值税后，“支付的各项税费”减少现金流出22.20万元，导致经营活动产生的现金流量净额增加22.20万元。
税改对现金流量表项目的影响如表4。
四、营业税改征增值税对制造业企业主要财务指标的影响
（一）对资产运营能力指标的影响
在作为分子的营业收入不变的情况下，营业税改征增值税后，由于原进入存货等资产成本的税金不再作为存货等资产成本入账，存货等资产的账面价值减少，作为分母的资产平均余额下降，为此总资产周转率、流动资产周转率、存货周转率将上升，资产的运营效率将得到提高。
（二）对盈利能力指标的影响
主要从总资产报酬率和净资产报酬率指标上做分析。从上述分析可以看出，营业税改征增值税后，作为分母的企业总资产总额和平均余额因为少了进入资产成本的税金而减少，而作为分子的企业息前利润却是增加的，因此总资产报酬率会提高；营业税改征增值税后，作为分母的企业净资产因为净利润的增加而增加，作为分子的净利润也增加，但是分母增加的比例小，因此，净资产报酬率也会提高。其他反映企业盈利能力的指标，也会因为利润总额和净利润的增加而得到提高。因此，营业税改征增值税后，企业的盈利能力将得到提升。
（三）对偿债能力指标的影响
营业税改征增值税后，制造业企业税负降低，货币资金增加，流动负债减少，不管是现金比例、速动比率、流动比率等短期偿债能力指标，还是资产负债率、产权比率等长期偿债能力指标都将得到优化，企业偿债能力得以提升。
综上所述，可知实行营业税改征增值税对制造业企业财务将产生正面利好影响。当然，营业税改征增值税对制造业企业财务方面的影响仅仅是本次税改对经济影响的微观反应。从宏观方面看，营业税改征增值税对整个经济和社会的各方面都会产生不同程度的影响，营业税改征增值税可以刺激服务业投资，鼓励技术更新，促进制造业和技术服务业以及其他服务业更紧密的业务合作，对整个社会经济将会产生积极的作用。
【参考文献】
[1] 财政部，国家税务总局.关于印发《营业税改征增值税试点方案》的通知[S].2011.
[2] 财政部，国家税务总局.关于在上海市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知[S].2011.
[3] 国家税务总局.关于营业税改征增值税试点有关税收征收管理问题的公告[S].2011.
关键词：个人所得税；课税模式；费用扣除；税率；个人信用制度
引言
在世界范围内，我国与那些税收制度比较完善的国家相比，还存在一些差距，比如：征收的模式单一、费用扣除标准有待修整等，这些问题都将导致社会财富不能公平分配，税收的调节经济能力发挥不出来，也不能与我国当前的收入分配结构相适应。所以，建立与我国经济发展相适应的科学合理的税费征收模式，需要不断发展和完善，建立起具有中国特色的个人所得税制度。
一、个人所得税现状与问题分析
1.课税模式跟不上当前形势
我国现行的个人所得税法于1994年1月1日实施，是典型的分类所得课税模式，这种模式经过长期的观察和发展，也发现了不少问题：
（1）随着我国市场经济的不断发展，个人收入当中出现了一些不是货币形式的收入，收入方式和来源的改变使得税务机关越来越不好控制，这就成为了征税过程中的一个重要问题。
（2）个人所得税是调节收入分配的，但是目前这种效果变得不再明显。中国的个人所得税法在计算个人应该缴纳的税款时存在这样一种现象：相同数额的收入在缴纳税款的时候，所应该缴纳的税额却大不一样，导致这种情况发生的重要原因就是中国的个人所得税扣除方法不仅要看收入来源，来源影响着税率的高低，还要看收入来源的次数，次数也影响着应该缴纳的金额。这样就使得个人所得税不但没有改善收入分配的水平，还使的社会公平拉大了。
2.费用扣除不合理
目前，在个人所得税的扣除过程中，我国是采用了定率扣除和定额扣除相结合的方法来进行的，但是这种扣除模式在实际操作中存在着不少问题，不但与国际惯例不适应，也不符合我国当前的国情：
（1）费用扣除方式不合理。在当前，在个人所得扣除的过程中，我国所采用的扣费标准是要经过不同税目分类进行区别对待的。根据税目不同，主要分为经营成本的费用和生活必须消耗费用的扣除。前一部分的扣除体现了“纯益”原则，这主要是实现我国社会的公平，但是税法当中并没有对这一部分的具体哪个项目应该扣除解释清楚。
（2）扣除模式跟不上经济发展的要求。目前，在个人所得税法中明确规定了税前扣除一定的费用，但是这一规定已经明显不能跟上当前经济形式的变化，在通货膨胀时期，个人维持基本生计的费用都会有所增加，如果还按照原来的标准进行扣除，那么很明显的就不能符合公平的原则，也不能满足公民的生活需求。所以，从这一点看来，长期不变的费用扣除标准是无法适应经济发展状况的。
3.税率结构不科学
我国实行的个人所得税最高边际税率为45%，这比大多数西方发达国家都要高，按照国际惯例，个人所得税的确定是按照应税所得性质来区分的，一般采用了累进税率和比例税率同时计算得来的。通常，工薪阶层的收入采用超额累进税率，各种专项所得，按照不同类别实行比例税率。至于累进税率的层次，每个国家都有多有少，没有固定值，但是从大致的发展方向来看，多国都是经历了由少到多，再由多到少的一个发展过程，尤其是在80年代以后，各国普遍降低税率，减少级次，推行平缓的累计税率结构。
4.税收征管不力
目前，我国的个人所得税在税费征收管理的模式上也存在着一些问题，主要表现在：税源隐蔽，不好控制；征收的方式不合理。目前，我国实行两种综合征收方式，一种是代扣代缴的方式，还有一种自行申报的模式，但是这种模式制度体系并不健全，且征收的手段落后，部分征管人员素质有待提高。
二、对个人所得税改革的思考与建议
1.变革现行课税模式
我国现行的个人所得税制是分类所得税制，也就是将纳税人取得的各项收入通过列举方法划分为工薪所得、劳酬所得等11类，再分别确定各类所得应用的扣费标准，分别进行征收，这样做的优点是征收简单，节省征收费用，但是缺点就是使收入相同者因为所得来源的不同导致税负不同，且有违公平原则的。所以，必须舍弃单纯的分类所得税制模式，采用综合所得税制模式，即是将收入汇总并综合使用一个系统的税率，再在此基础上实行公允的综合扣除方法。
2.建立严密有效的税收征管机制
（1）健全税务登记。我国税款流失的一个原因就是税源不清，所以，必须在税源上加以控制，对个人所得税征收的时候做好登记，同时，我们可以借鉴一些发达国家的做法，建立“个人经济身份证”，通过证件在全国范围内建立起税务征收机制，并通过监管让人们养成自觉纳税的习惯。
（2）规范税务工作。改变税务扣缴的模式，排除以前单位支付和个人支付的笼统规定，将个人所得税的扣缴落实到单位负责人、机关、团体上，避免团体或个人在扣缴责任上互相推卸。
3.建立个人信用制度
建立个人所得税信用制度，减少生活中的现金流通，发行信用卡，从而加强银行的监管，让个人信用档案化并且规范管理，这样让个人作为信用的主体，可以保证个人信用的健康发展，对于长期欠缴税款的人员采取追缴和曝光披露，最大限度杜绝恶意透支行为的发生。
4.调整税率结构
税率的设计是一个重要的问题。所以在改革的过程中一定要注意以下几点：
（1）扩大征税级距，减少税率级次。我国应该在个人所得税征税级次当中减少一些，因为在少等级的税率制度下，征税可以取得更好地累进效果，还简化了征税程序。
（2）不同的应税基础在税率设计和税负分配上区别对待。由于投资所得和财产所得都是因为其拥有的资产征税，所含辛苦少，应该用重税，避免社会寄生虫的滋生。而对于经营所得，应该对超出一定限额的部分加重课税。对于劳动所得则应该从轻课税，以示鼓励。这样既能平衡差距，又能体现社会公平。
5.明确关于我国个人所得税的税种归属
目前，从总体情况来看，个人所得税的一部分归入到地方所有，这种机制会导致我国地方经济发展不平衡等状况的发生，同时，个人所得税是直接作用在个人身上的，收益应该是归公民所有的，所以，个人所得税应该成为中央政府的调节工具，改革我国的个人所得税归属势在必行。
6.加大税收监管和打击偷漏税力度
充分调动起税务管理机关的积极性，让他们意识到加大税收监管的重要性，并且在不同单位之间进行联网，通过网络技术保证各部门之间的联系和配合。同时，对偷税漏税的行为严厉打击，加大惩罚力度，采取措施落实到位，通过法律的威慑力来提高纳税人自觉纳税的意识。
结语
个人所得税改革是一个长久的过程，我们应该不断吸收国外经验，并且结合本国实际情况来对现有的个税征收制度进行改革和完善。
参考文献：
[1] 肖美玲.浅谈新个人所得税改革的经济效应[J].经营管理者.2012（01）
[2] 罗昭君.对我国个人所得税改革的思考和建议[J].经营管理者.2012（18）
关键词：营业税改征增值税 税收体制 重复征税
目前，增值税和营业税是我国现行税收体制中最为重要的两种流转税，增值税的征税范围主要集中在第二产业（不包含建筑业），营业税的征税范围则集中在第三产业。然而随着市场经济体制的不断发展和完善，这种税收体制就显现出了很多的问题，重复征税的问题尤为普遍，不仅加重了纳税人的经济负担，而且不利于经济结构的优化，容易造成经济运行的扭曲。国际经验表明，一般而言实行增值税的国家，往往都会对商品和服务同时进行增值税征收。因此，我国在完善税收体制时，可以借鉴国外成功经验，以此加快与国际接轨的步伐。
一、营业税改征增值税的原因及重要意义
（一）现行税制不合理
增值税相对于其他税种而言，具有“中性”的特点，这一特点使得政府通过征收增值税筹集财政收入的时候，不会区别对待各个经济主体，从而能够为企业创造一个公平竞争的环境。增值税的这种“中性”特点要想得到充分发挥，需要尽可能地扩宽增值税税基，以保证增值税的抵扣链条完整及顺畅，因此其征税范围最好能够涵盖所有的商品及服务。然而，我国现行税收体制中，增值税的征税范围相对狭窄，增值税与营业税两税并行，使得增值税的抵扣链条被破坏，影响了增值税中性效应的发挥。
（二）阻碍专业化发展
我国增值税征收范围将大部分第三产业排除在外，这对于经济结构的调整以及产业发展都具有不利影响，并制约了服务业在我国的健康发展。由于营业税在征收的时候是针对营业额全额征税，并且没有进项税抵扣，使得这部分企业被重复征税。企业为了避免被重复征税，自然而然会向“小而全”或者是“大而全”的模式发展，通过自行提供服务来满足企业需求，而不会选择外包服务，如此，首先会对企业在生产经营中的各种战略性决策造成不利影响，其次也不利于服务外包业务的发展，阻碍服务业专业化的发展。除此之外，对服务业实行营业税，使得我国服务在出口无法退税，被迫含税出口服务。这样一来，在与那些对服务业征收增值税的国家竞争时，我国就会出于竞争劣势。
（三）税收征管难度大
随着经营形式的不断创新及多样化发展，营业税与增值税两税并行模式给税收征管造成了一定的困难。例如，企业将商品和服务进行捆绑销售的行为在现代市场经济中已经十分普遍，并且形式日益复杂，因此准确划分商品及服务在一次销售中各自所占的比例变得日益困难。除此之外，现代信息技术迅猛发展，使得一些传统的商品已经具备服务的特性，商品和服务两者之间的区别变得越来越模糊，导致征税部门难以界定对该类商品是应当增收营业税还是增收增值税，从这个角度来说，两税并行在一定程度上加大了税收征管的难度。
（四）营业税改征增值税的重要意义
营业税改征增值税是我国税制改革中十分重要的一步，不仅会对税收体制的完善产生重大影响，还能够促进我国产业结构的优化以及经济发展方式的转变。首先，营业税改征增值税，能够进一步完善增值税征收体系，并可以增加增值税的收入。其次，“营改增”有利于消除重复征税的现状，使增值税的抵扣链条更加完整、顺畅，从而降低企业税负，促进经济健康发展。最后，试点城市及地区通过“营改增”可以使相关产业的分工得到优化及专业化程度得到提升，并由此获得制度分割收益。
二、营业税改征增值税对企业的影响分析
（一）对税收的影响
营业税改征增值税在避免重复征税，减轻企业负担以及支持服务业发展方面能够发挥重要的功能，是一项十分有意义的结构性减税措施。就降低试点企业税负来说，增值税税率在延续现行17%和低税13%两档税率的基础上，又增加了11%和6%两档税率，以保证税制改革能够平缓、顺利进行。但是考虑到不同企业以及不同行业的经营模式各有不同，税改的效果自然也会有所不同。“营改增”后有些企业的税负确实得到了降低，而有些企业的税负却反而增加。这是因为在税改后，应纳税所得额中能够进行相应进项税抵扣的企业税负才能得到降低。例如交通企业在税改前购入的固定资产等进项税额是无法抵扣的，但税改之后，不仅固定资产，还包括一些汽修配件的进项税都可以得到抵扣，税负自然大大降低。相反，对服务类企业，因为获取增值税发票较难，进项税抵扣金额较少，税改后实行的增值税税率又高于之前的营业税税率，使得企业的税负不降反增。但从长远来看，随着增值税发票管理和进项税抵扣制度逐步规范及完善，营业税改征增值税对降低企业税负、提升企业盈利能力具有十分重大的意义。
（二）对利润的影响
“营改增”之后，企业缴纳的税种发生变化，企业利润也会因此受到一定的影响。首先，营业税属于价内税，而增值税属于价外税，企业缴纳的营业税计入“营业税金及附加”科目，并可以在所得税前扣除，增值税却不能在所得税前扣除，由此导致企业所得税前扣除额发生一定变化，并影响到企业利润。其次，企业实行增值税税制之后，通常可以将企业分为一般纳税人和小规模纳税人两种，一般纳税人购置的固定资产等取得的增值税进项税发票可以得到抵扣，企业承担的流转税额在一定程度上得到了降低，企业固定资产入账价值以及折旧摊销也会发生变化，从而影响到企业利润。最后，“营改增”会影响到企业收入的确认。“营改增”之后，企业销售产品时受到的是含税的金额，在计算企业收入时，应当换算成为不含税的收入，因此对企业收入和利润都会产生一定影响。营业税改征增值税对企业利润的影响是多方面的，无论是影响企业税负还是影响企业收入，最终都会体现在利润中。
（三）案例分析
本文以货物运输企业为例，具体分析“营改增”后对企业税负及利润产生的影响。按照税改之前的规定，交通运输业的营业税按照3%的税率进行增收，按照税改之后的规定，将纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人两种，分别适用11%和3%的税率。
假定某试点地区的甲运输公司取得了运输收入200万元（含税）。若甲公司当期消耗的油费是50万元（不含税），运输工具修理发生费用10万元（不含税），以上均取得了增值税专用发票。当期甲公司购进固定资产30万元（含税，折旧期限5年），并发生管理费用以及财务费用10万元。为简化问题，假定甲公司只缴纳营业税（增值税）以及企业所得税，不考虑其他的税种。
1.“营改增”之前，甲公司缴纳营业税，税率3%。
（1）营业税：200*3%=6（万元）
（2）固定资产折旧：30/5=6（万元）
（3）税前利润：200-6-50—10-6-10=118（万元）
（4）应交所得税：118*25%=29.5（万元）
（5）税后净利润：118-29.5=88.5（万元）
（6）甲公司纳税总额：6+29.5=35.5（万元）
2.“营改增”之后，若甲公司为一般纳税人，则适用11%的税率。
（1）应交增值税：19.82-14.56=5.26（万元）
其中：销项税额：200/（1+11%）*11%=19.82（万元）
进项税额：（50+10）*17%+30/（1+17%）*17%=14.56（万元）
（2）固定资产折旧：[30/（1+17%）]/5=5.13（万元）
（3）税前利润：200/（1+11%）-50-10-5.13-10=105.05（万元）
（4）应交所得税：105.05*25%=26.26（万元）
（5）税后净利润：105.05-26.26=78.79（万元）
（6）甲公司纳税总额：5.26+26.26=31.52（万元）
3.“营改增”之后，若甲公司为小规模纳税人，进项税额不可抵扣，适用3%的税率。
（1）增值税：200/（1+3%）*3%=5.83（万元）
（2）固定资产折旧：30/5=6（万元）
（3）税前利润：200-50-10-6-10=124（万元）
（4）应交所得税：124*25%=31（万元）
（5）税后净利润：124-31=93（万元）
（6）甲公司纳税总额：5.83+31=36.83（万元）
三、营业税改征增值税后企业的应对措施分析
（一）健全财务核算体系
营业税改征增值税之前，营业税的计税比较简单，对会计核算的要求也不高。而增值税采取的是进项税抵扣的模式，“营改增”后，企业的会计核算体系都会随之改变。一方面会计科目增加，核算更加复杂，如果不具备一套完善的财务核算体系和高素质的会计人员，税款就很容易计算错误，并导致税务风险；另一方面，“营改增”后，纳税人被分为一般纳税人和小规模纳税人，使用的发票也相应的分为普通增值税发票和专用增值税发票两种，因此对发票的管理要求也相应的提高。“营改增”后，纳入试点范围的企业应当进一步健全财务核算体系、增加对发票管理的重视，以更好的适应新的税收体制。
（二）做好企业长远规划
营业税改征增值税是大势所趋，企业应当充分利用税收政策，立足企业发展，适时做好长远规划。“营改增”能够促进行业内增值税抵扣链条的完善及顺畅已经是不争的事实，作为企业要努力的顺应这次税收政策改革。例如，企业可以利用此次契机，更新设备，淘汰落后产能，适当的扩大生产规模，实现企业的转型升级。企业在与客户协商谈判时，可以为自己及对方仔细测算税改对双方税负及利润产生的影响，增加自己在谈判时的筹码，并据此相应的调整企业经营战略，以在激烈的市场竞争中争取最大的利益。企业在进行货物采购时，也应考虑到一般纳税人和小规模纳税人间的不同，选择能够获得最大可抵扣进项税的对象进行交易，如果只能选择小规模纳税人，也应当尽量取得税务机关代开的增值税专用发票，最大限度的降低企业成本。
【关键词】个人所得税；累进税率；比例税率；税收征管
个人所得税自1799年诞生至今，已经历了两百多年的发展。在长期的实践中，发达国家逐渐丰富和完善了个人所得税制度。美、日两国的个人所得税在税法的完备性、税率结构的严谨性、征管稽查的严密性以及公民的整体纳税意识方面一直处于国际领先地位。我国个人所得税开始于改革开放的初期，经过不断的变更和调整，起步较晚，仍然存在一些问题。本文针对美、日两国的个税税制现状，对美、日两国的在税制模式、扣除范围、税率结构、征管制度方面定性比较分析，探讨对我国的个人所得税改革的启示。
一、税制模式的差异
按征收方式不同，当今世界各国的个人所得税可分为综合所得税、分类所得税和分类综合所得税三种类型。
（1）综合个人所得税制
综合个人所得税制，即综合个人全年的各种所得，减去法定扣除额后，再按统一的累进税率课征的税制。美国是典型的综合税制国家，它以综合收入为课税基础，以家庭为基本纳税单位，实行自行申报。由于综合税制的计税标准宽，能够较充分反映纳税人的综合负税能力，将个人经济情况和家庭负担纳入考虑范围，体现了税收公平的原则。[1]
（2）分类个人所得税制
分类个人所得税制，即对个人所得的来源进行分类，对不同性质的所得采取不同的税率，然后每类征收其相应的个人所得税。我国个人所得税采用典型的分类所得税制，我国将所得分为工资薪金所得、个体工商户生产经营所得等十一类所得，然后分项按照相应的扣除方式和税率进行课税。但我国的分类税制有不当之处，即个人收入所得归属不同的类别或同种类别所得会有不同次数的收入，都对税率、扣除额产生影响，使得负税程度有所不同。这将大大影响了个税的调控水平，也有失公平原则。[2]
（3）混合所得税制
混合所得税制是分类所得税与综合所得税的综合。先按纳税人的各项的所得分类进行课税，然后再综合其全年各种所得，如果达到一定数额标准，将使用综合所得税税制来课税。例如，日本对不动产所得、工薪收入、经营利润、临时所得等按综合税制征收；对退休金、林业收人按分类税制征收。a[3]
二、法定费用扣除
个人所得税的扣除额关到系个人所得税的税制能否公平实施。从西方国家的税收实践来看，为保证个税的公平原则，在征收所得税之前，各国对个人所得税的法定扣除都有不同的规定。
美国采取分项扣除方式，对各项所得直接有关的费用进行充分考虑。为避免通货膨胀对个人生计的影响，对生计费用采取指数化的办法。美国实行“宽免额分段扣减法”，对高低收入者有相应扣除，即收入所得越高，起征点越低，收入越低，起征点越高。[4]这种分项扣除的方式充分体现了按能力纳税的原则，也助于调控收入水平的差距。
日本以家庭为单位征收个人所得税。他们根据不同家庭负担，将各项扣除额进行累加，然后确定起征点。为平衡每个家庭的纳税能力，政府规定：家庭的人口越多，享受的免税扣除额越多，个税起征点也越高。在扣除项目分类方面，其各项分类详细，主要包括基础免税、社会保险费、抚养免税、配偶免税、特定抚养免税等。b[5]
我国采用定额扣除与定率扣除相结合的综合方法，计算方法相对简单，但在纳税人消费能力和家庭状况等方面的差异性仍欠考虑。我国以固定数额作为费用扣除标准，未能与物价指数挂钩，往往使纳税人的税负在通货膨胀时明显加重。[6]
三、税率结构
一般说来，采用综合税制的国家，采用超额累进税率。采用分类税制的国家则累进税率与比例税率并行；而采用混合税制的国家，分类课税部分采用比例税率，综合课税部分采用超额累进税率。c[7]
美国采用超额累进税率结构，税率分为六项不同的等级：10%、15%、25%、28%、33%和35%。并在此基础上分为已婚联合申报、已婚分别申报、单身和户主四种申报方式。规定其对纳税人的全部应税所得按不同申报方式设定级距。这样，同样个人收入的纳税人采用不同的申报方式，其应税区间、税率都有所不同(比如，10万美元的个人按单身申报方式税率为28%，按已婚联合申报方式税率为25%)。[8]这种多方面的税率结构不仅丰富了其税制结构，而且体现了公平纳税。
日本采用超额累进税率为主，比例税率为辅的税率结构。他们对综合课税所得及山林所得采用超额累进税率；不动产、利息所得、小额红利所得等单独规定相应的比例税率。为了更好的募集财政收入和稳定经济，日本的个税分为国税和地税两种，即除了中央征收的六种税率的中央所得税外，制定了针对地方的个人住民税。d[9]
我国对不同性质的所得实行不同的税率，税率方面既包括累进税率，也有比例税率。如近期修改的税法规定工资、薪金所得采用3%～45%的9级超额累进税率，个体工商户的经营所得和企事业单位的承包承租经营所得采用5%～35%的5级超额累进税率，劳务报酬类采用20%～40%的超额累进税率，稿酬所得采用14%的比例税率，其它的各项所得均适用20%的比例税率。[10]这种税率模式不仅计算与征收过程繁琐，而且对某些类别的纳税人有失公平。
四、个税征管制度
个人所得税的征收管理一直备受世界关注，各国在加强征管上颇费苦心。美国、日本在个税征管方面经验丰富。
为了保证其个税制度高效率运行，美国采用双向申报制度。首先，雇主对员工的个人收入进行代扣代缴。其次，纳税的个人需要自行申报，即在纳税年度开始时，纳税人就该纳税年度内的总所得进行估算，按估算额分4次预缴税款并进行申报。当纳税年度结束，按实际所得向税务机关提交正式的个人所得税申报表，对税款进行最终清算。为保证其申报制度的顺利运行，法律还规定，在规定日期内不能完成申报的纳税人，可进行延期申报。[11]
日本在个税的管制方面注重检查的力度。政府针对个税的管制，建立了一整套严格而科学的个税征收、稽查制度和稽查队伍。一旦有偷漏税的不法者，政府按照相关规定对其进行严厉惩罚。此外，日本政府鼓励诚实纳税，其中的蓝色申报表制度中就规定：凡是能够做到如实记帐、合法计税的纳税人，在纳税申报时就可申请蓝色申报表以区别其他纳税人。其中使用蓝色申报表的个人，可以在缴纳个人所得税时享受一定额度的折扣，并且在计征营业所得时可享受存货计价、折旧等税收优惠待遇。[12]
目前，我国的税务管理制度不完善，偷税漏税现象普遍，主要因为我国欠缺对个人所得的监督、稽查机制。国际上普遍采用的个人收入纳税申报和财产登记制度，在我国并没有广泛推行，不合法计税、虚假申报等现象层出不穷。此外，税务机关部门执法手段软弱、缺乏相当的执法力度等都有助于滋生导致偷漏税现象。
五、对我国个税改革的启示
（1）采用综合所得课税为主，分类所得课税为辅的混合所得税模式
目前我国的分类所得税税制存在很大漏洞。因为分类制的影响，许多收入相同而收入来源结构不同的纳税人承担着不相同的赋税，这种不平衡的负税现象大大影响了个税对个人收入的公平调节。而采用综合征收制为主，分类征收制为辅的混合所得课税模式，对不同的个人所得进行综合分类，在一定程度上能有效的避免税源流失，使不同所得有相应征收的标准，体现了税收的公平原则。[13]
（2）缩减综合税累进级，完善税率结构
目前，减少所得税累进档次为各国改革个人所得税的大致趋势。多档次税率结构不但计算繁琐，而且拉宽纳税范围，使纳税人赋税压力更大，从而容易滋生更多的偷税漏税现象。减少累进档次即变相降低个人所得税的税率，直接减少纳税人的赋税。借鉴美国和日本的经验，我国应减少累进税率档次，对劳动所得和经营所得实行统一的超额累进税率，在保证个人所得税收入基本稳定的基础上，适度考虑减轻中低收入者的税负，对高收入者，可以采用高税率结构进行征税，体现个人所得税调节个人收入分配的作用。[14]
近期，我国新出台的税法规定：“工资、薪金所得，适用超额累进税率，税率为百分之三至百分之四十五。”“工资、薪金所得，以每月收入额减除费用三千五百元后的余额，为应纳税所得额。”修改后的工薪所得个税结构由9级缩减为7级，第一级税率由5%减为3%，个税起征点也由原先的2000元调高之3500元。个体工商户生产经营所得和承包承租经营所得的税率级距相应调整，生产经营所得税负有所下降。
（3）加强现代化的管理模式
我国个税征管手段陈旧、法制的不健全、征管人员素质有待提高、税务稽查力度弱化、偷漏税的行为处罚不力等问题，大大影响着我国个税的征管。要解决当前征管问题，可尝试于以下几个方面改革：1、建立个人财产登记制度，全面掌握纳税人的个人财产收入，并完善银行个人收支结算系统。2、在各种支付结算中推行个人信用卡，强化非现金的结算，实施储蓄存款实名制，使个税税源透明化。3、建立明确的惩罚机制，强化税务稽查等。[15]
六、结束语
经过长期的发展实践，个人所得税逐渐成为各国增加财政收入的重要税种。通过征收个税，可以满足政府财政需求，调节个人收入，稳定国家经济。美、日两国作为国际经济强国，其经济实力的突显得益于完善的个人所得税税制。我国作为世界上最大的发展中国家同美、日等发达国家相比，在个人所得税方面存在着明显差距。要加强我国个人所得税的改革，必须更深入地研究发达国家的个人所得税，改革税制，完善税率结构，实现税管现代化，逐步发挥个税的调节收入、稳定国家经济的功能。
参考文献：
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[15]崔志坤.我国个人所得税的改革设想[J].经济研究参考,2010,(17):12-16.
一、增值税转型的影响
自2009年1月1日起，对于增值税一般纳税人购进或者自制固定资产发生的进项税额可从销项税额中抵扣。
（一）对于装备工业的影响
2009年，我国国内通用设备、专用设备、电气器材、电信设备等设备制造业实现增值税同比分别增长11.0%、13.0%、12.0%和18.4%，远高于国内增值税总体增长3.8%的水平，凸显了增值税转型对机器设备制造业的带动作用。
从2009年开始，设备更新一直在以较快的速度增长。2010年设备的增长达到较高的水平，2011年设备增长较2010年有所减缓，但还是在以较快的增长水平上升。
（二）对一般性企业的影响
据统计，在2009年，一般纳税人和小规模纳税人，通过增值税转型而实现的减税规模就达1385亿元，占当年5000多亿元的减税中占到四分之一以上。该政策对提高企业机器设备投资及设备的更新换代的积极性起到了较好的推动作用。有利于促进企业技术新设备投入、促进投资、专业化分工等。在2008年国际金融危机导致经济增长放慢的大背景下，这项改革对于企业减轻压力、加快工业发展和促进中国经济发展发挥了积极的作用。
二、企业所得税减税的影响
（一）企业所得税总体税负降低
新企业所得税法实施后，企业所得税的税率由降到25%，这使得企业的税率与之前33%相比下降了8%。最重要的是内外资企业企业所得税实现了公平税负，使得内资企业能和外资企业公平竞争，对内资企业的发展有很大的促进作用。
（二）高新技术企业
高新技术企业作为所得税减税的收益者，可以体现国家政策对企业自主研发、创新发展的需求。
对国家需要重点扶持的高新技术企业可以减按15%的税率征收企业所得税。企业可以对研发费用加计扣除，无形资产加计摊销。但由于高新技术企业发展需要一个过程，因此，这些政策将长期影响企业发展。
从高技术产业细分行业看，信息化学品制造、电子及通信设备制造业、医疗设备及仪器仪表制造业等行业的同期增长明显较快。说明高新技术企业税收优惠政策的效应十分明显。
低税率政策，减轻了企业负担。中小企业作为中国经济发展的后续力量，国家的扶持政策使得企业能在激烈的国内和国际竞争中生存下来。为企业做大做强提供了政策支持。促进了企业加速科技研发，更新生产设备。提高企业国际竞争能力。
三、“营改增”大势所趋
2012年1月1日。“营业税改增值税”率先在上海进行试点。目前，北京、天津、深圳、南京、广州等五个城市都已经提出试点申请，很可能成为下一轮试点地区，这意味着增值税改革试点范围将迅速扩大。这些体现出国家大力发展现代服务业、促进经济结构转型的趋势。
营业税改增值税的主要影响
（一）试点行业的下游行业成本下降
这是由于原本实行增值税的下游企业可抵扣进项增加。
（二）部分试点行业的税负不降反升，抵扣链条不完整制约税负下降
由于增值税抵扣链条不完善。有小部分行业因为可抵扣进项偏少导致税负增加。税负增加的主要原因是交通运输服务以服务型的人员和不动产租金的支出为主，固定资产更新慢，所以企业实际可抵扣项目较少。交通运输和仓储等其他物流环节实行11%和6%的税率，不利于行业“一体化”运作。为解决税负不降反升的问题，上海拟出台“营改增”过渡扶持政策，其中将对物流企业增加的税负部分返还。
（三）小规模纳税人试点企业税负降低
在这次改革试点中，近七成的试点企业为小规模纳税人，由原来按5%税率缴纳营业税调整为按3%缴纳增值税，所以小规模纳税人试点企业的税负明显降低。
（四）解决重复征税问题
增值税扩围进一步解决了货物和劳务税制中的重复征税问题，将推动第三产业快速发展。
（五）从长远看，“营改增”的正面效应会更大
“营改增”将促进第三产业的专业化分工，许多过去依附于制造企业中的服务部门将逐渐独立壮大；将促进产业链的完善，过去增值税链条中断，制约了中间环节的企业发展壮大。随着链条融合。产业发展也会更顺。
“营改增”是形成以服务经济为主的产业结构，促进行业结构调整的客观要求。纵观全球税收现状和发展趋势，以“营改增”符合国际惯例。
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