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导语：在企业所得税税收筹划的撰写旅程中，学习并吸收他人佳作的精髓是一条宝贵的路径，好期刊汇集了九篇优秀范文，愿这些内容能够启发您的创作灵感，引领您探索更多的创作可能。
摘 要 企业所得税作为影响企业获利能力的重要税种，在企业经营管理活动中的地位举足轻重。企业所得税税收筹划与流转税税收筹划相比，更有利于企业降低财务风险，从而优化产业结构和合理配置资源，提高市场竞争力。为了提高我国企业对企业所得税税收筹划重要性的认识，加快企业所得税税收筹划在国内企业中的推广，本文将进一步简述企业所得税税收筹划的意义，进而分析税收筹划的策略方法，并指出税收筹划过程中应该注意的问题。
关键词 企业所得税 税收筹划 税率 应纳税所得额
税收筹划是指纳税人在不违反国家法律及税收法规规定的前提下，根据税收利益最大化的原则，选择合理的纳税方案对筹资、投资、经营等活动进行的旨在减轻税负的财务谋划和对策，是市场经济的必然产物。在当前蓬勃发展的市场环境下，我国企业所具有的理财环境以及决策权力也得到了较大程度的改善，并因为其自身税收机制的提升使其税收筹划工作成为了企业日常开展财务决策过程中非常重要的一项内容。合理的税收筹划，能够使企业减轻所得税税负，充分享受现有的税收优惠照顾，降低企业财务成本和筹资成本，控制企业财务风险，提升企业的核心竞争力。
一、企业所得税税收筹划的意义
（一）有助于提高纳税人的纳税意识
社会经济发展到一定水平、一定规模，企业开始重视税收筹划，税收筹划与纳税意识的增强一般具有客观一致性和同步性的关系。企业进行税收筹划的初衷的确是为了少缴税或缓缴税，但企业的这种安排采取的是合法或不违法的形式，企业对经营、投资、筹资活动进行税收筹划正是利用国家的税收调控杠杆取得成效的有力证明。也就是说，进行税收筹划或税收筹划搞得好的企业可以为企业带来更多的合法收益，因此，纳税人就更愿意选择合法的税收筹划，而摒弃违法的偷税、逃税和避税等行为，有助于纳税人提高纳税意识。
（二）有利于企业降低税收成本，优化企业税负
企业作为我国目前市场经济环境下的重要纳税人，想要获得自身利益最大化，就需要能够在保证总收入的基础上，尽量降低总支出。而税务的支出就是企业的其中一项日常经营支出，如果其数值减少，则会直接缩减企业当期的现金流流出，从而减少企业的现金约束，进而增加企业的经济效益，实现企业的财务管理目标。也就是说，合理的税收筹划不仅能够提高企业自身资金利润率，还有利于企业资金配置，优化税收负担结构，同时为企业的偿债能力提供了更高的保障。
（三）有利于国家贯彻宏观调控政策，促进经济增长
从长远和整体看，税收筹划不仅不会减少国家的税收收入总量，甚至可能增加国家的税收收入总量。因为国家在制定税法时，为了体现产业政策或其他特定政策目标，发挥税收在宏观经济管理方面的调控引导作用，有意地使税负在不同产业、不同区域之间有所区别，这就为纳税人提供了优化纳税方案的种种机会。企业进行有效的税收筹划，其结果既可减轻纳税人的负担，又可促进落后产业或地区的发展，创造出更多税源，扩大税基，从而增加国家收入。另外，实施税收筹划也有利于国家外汇收入的增加。随着我国对外开放的不断深化，对外经济活动日益广泛，我国在国外的投资也急剧增加。目前我国海外企业不仅数目多、规模大，而且遍布世界各地，存在着巨大的税收筹划潜力。如果这些海外企业都能自觉地或委托一些相关合法机构进行税收筹划，减少国外税收款支出，无疑可以为我国增加一笔相当可观的外汇收入。
二、企业如何进行有效的所得税税收筹划
在企业生产经营过程中，无论从内部财务管理政策的选择还是外部经营环境来看，企业均可以采用不同的企业所得税税收筹划方法，下面将通过税率和应纳税所得额两大重要纳税因素来提出有效的税收筹划方法：
（一）降低所得税税率的纳税筹划
在税基固定的基础上，想要减少税收负担，则要通过降低税率来达到减税目标。A. 企业可以通过选择低税率行业进行投资来实现减税。目前我国的高新技术企业减按15%的税率征收，比正常少缴10%。为了鼓励和支持发展第三产业的乡村推广站、林业站、福利生产企业，均可享受减征或免征企业所得税。在我国投资交通运输业、机械制造、电子工业等生产性外商投资企业可享受免征2年，减半征收3年的税收优惠政策。B. 不同纳税人的规模征税率不同。新的税制下，年应纳税所得额低于20万元（含20万元）小型微利企业不仅可减半征收，还享受20%的低税率；对年应纳税所得额超过20万元，不超过30万元的小型微利企业，减按20%的税率缴纳企业所得税。C. 企业还可选择低税率地区进行投资和纳税。国家出台了广泛不同地区的税收优惠政策，这对中小企业具有重要的节税作用。为了促进西部地区产业结构调整和特色产业发展，国务院对西部12个省的鼓励类产业减按15%的低税率缴纳所得税，给纳税人提供了更多的投资选择和利润空间。
（二）降低应纳税所得额的纳税筹划
应纳税所得额是企业所得税的计税依据，是企业每一个纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额。应纳税所得额的正确计算直接关系到国家财政收入和企业的税收负担，并且同成本、费用核算关系密切。因此，通过多角度、多思路和不同方式来减少应纳税所得额的各种纳税筹划策略也是实现减少税负的重要途径。A.利用收入确认时间不同进行纳税筹划。不同销售结算方式确认的收入时间不同，不同的收入确认时间影响当期的应纳税所得额。通常采取现销方式的，结算方式是直接收款，收入确认时间是收到销货款或拿到相关凭据并把提货单交给客户的当天；赊销方式收入确认时间为合同约定收款时间；订货方式收入确认时间是货物交付完毕当天。企业可通过选择不同的结算方式来控制当期的总收入，特别是通过推迟确认临近年终时所发生的销售收入时间来减少当期的应纳税收入，从而减少应纳税所得额，实现少缴税目的。B.企业还可以通过增加抵扣项目来减少应纳税所得额，如国家最新出台的关于加速折旧的政策也是企业税收筹划的关注目标。企业可通过缩短年限或变更折旧方法来提高资产折旧速度，即企业当年的确认的折旧额会随着增加，应纳税收入的抵扣额增加，应纳税所得额就会减少，从而缩减应纳税额，达到筹划目的。C.企业还可以通过选择不同的存货计价法来进行税收筹划。具体地说，在每个会计年度的末期根据企业经济运行的状况作出正确判断，选择下一年度对企业节税有利的计价方法。一般情况下，在通货紧缩时，表现为物价水平、材料价格下跌的趋势，这时最好采取先进先出法，增加当期成本，从而减少当期所得税税额。企业存货计价方法一旦选择很难变更，即使变更也应按照会计准则的要求，在会计报表中注明变更内容，最终实现合法合理税收筹划。
三、企业所得税纳税筹划过程中应该注意的问题
（一）分析实施纳税筹划过程中存在的风险
纳税筹划有助于实现纳税人财务利益的最大化，减少纳税人税收成本（节税功能），其实也就是国家税收法律存在着税收漏洞，纳税人通过学习专业的财税知识，针对税收漏洞获得了合法的避税机会。从另一方面来讲，与税收漏洞共同存在的就是税收陷阱，纳税人一旦落入陷阱，就有可能多缴税，甚至出现偷税漏税等不法行为，因此纳税筹划具有风险性。纳税人在实施纳税筹划过程中，必须正面地全方位分析风险，合理避开纳税陷阱，严格控制税收筹划的各个环节，做到不涉及税收违法犯罪行为。
（二）提高企业税务筹划人的专业素质，培养优秀的税务会计师
企业所得税是我国的第二大税种，具有很强的复杂性和技术性，它作为企业税负的一个主体税种，可以说占据了企业利润的很大一部分，长久以来所得税一直是企业税收筹划的核心所在。从税收筹划理论的角度出发，税种的复杂性越高，税收筹划的空间才会越大，因此，对纳税筹划人专业素质要求就更高。企业要定期对财税人员进行培训，或者供员工赴海外进修等机会，培养出一支专业化、职业化的高素质税务会计师团队。只有这样在进行税收筹划时企业除了保证具有一定的收益外，还能够有效地规避税收筹划风险。
参考文献：
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【关键词】企业所得税; 涉税项目; 纳税筹划; 纳税时间
企业在进行生产经营活动时必须考虑自身的经济利益,而合理、合法降低企业税收负担是提高竞争力的一个重要手段。企业纳税筹划贯穿于企业生产、经营等决策的全过程,其中企业所得税由于涉及的政策较多、内容及程序复杂,纳税筹划工作就显得尤为重要。近几年,随着集团化企业的不断发展,税收环境的日渐改善,企业的税务筹划也在不断发展。特别是2008年1月1日《中华人民共和国企业所得税法》实施以后,在诸多方面规定的改变使企业所得税的筹划面临一些新的变化和挑战。笔者就税收筹划谈一点看法,以期抛砖引玉。
一、税收筹划的含义
税收筹划并没有明确的定义,综合各家之言,可以将其定义为:税收筹划是指纳税人在法律许可的范围内,通过对经营、投资、理财等事项的精心谋划和安排,以充分利用税法所提供的优惠政策或可选择性条款,从而获得最大节税利益的一种理财行为。该定义包含三个含义:
(一)合法性
合法性是税收筹划的本质特征,也是税收筹划区别于偷税、逃税、避税的基本标志。
(二)计划性
计划性又称筹划性,在经济活动中,企业进行税收筹划的时间应该是涉税义务发生之前的决策酝酿环节,而不是涉税义务发生履行环节;企业实施税务筹划方案需要调整的是具体涉税行为,而不是具体涉税行为发生以后更改合同和发票。
(三)目的性
目的性是指纳税人要取得税收收益。汾西矿业集团在购买专用生产设备的时候,一方面满足安全生产的技术指标,另一方面尽可能满足国家关于《安全生产专用设备企业所得税优惠目录(2008年版)》的通知(财税〔2008〕118号)、《关于公布节能节水专用设备企业所得税优惠目录(2008年版)和环境保护专用设备企业所得税优惠目录(2008年版)的通知》(财税〔2008〕115号)的规定,使企业最大限度地享受国家税收优惠政策。
二、税收筹划的方法
税收筹划是一项专业性极强的纳税技巧与税负控制技术,面对各种不同的情况必须有不同的筹划方案,但却不排除其内在存有一定的规律性。
三、进行筹划的主要涉税项目
(一)工资薪金筹划
《企业所得税法》规定企业实际发生的合理的职工工资薪金,准予在税前扣除,即工资从限额扣除转变为全额扣除。当然,相应的工会经费、职工福利费和职工教育经费的扣除限额也提高了。企业发生的职工教育经费支出,不超过工资薪金总额25%的部分,准予扣除;超过部分,准予在以后纳税年度结转扣除,这意味着职工教育经费可全额扣除。企业在国家核准的工资范围中,尽可能以工资薪金的形式进行列支并且发放,避免不合理支出,以此作为工资薪金类税收筹划的基本思想。
(二)“三新”研发费
《所得税法》第三十条规定:企业的下列支出,可以在计算应纳税所得额时加计扣除:(一)开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用。《实施条例》第九十五条规定:企业所得税法第三十条第(一)项所称研究开发费用的加计扣除,是指企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用,未形成无形资产计入当期损益的,在按照规定据实扣除的基础上,按照研究开发费用的50%加计扣除;形成无形资产的,按照无形资产成本的150%摊销。
汾西矿业集团在历年来的生产经营中,始终把握“科技是第一生产力”这一理念,集团公司各级领导始终要求企业加大技术力量,加大技术投入。新税法实施的两年来,集团公司把技术开发项目纳入每年的计划预算管理,每年年初上报本年度研发项目计划,集团公司进行审查论证;经审查论证后报山西焦煤技术中心,并报省经委审核立项。在项目研发过程中以财务部门为龙头积极协调技术部门、地测部门、通风部门等共同参与,加强整个集团的节税意识,全体上下密切配合、协调一致,对每笔实际发生的费用,按照是否符合税法规定的范围进行归集,并将符合规定的研发费用进行科学、合理、全面、及时的归集,为集团公司每年研发费能够享受税收优惠政策,提前做好各项资料及数据的准备工作。集团公司在研发项目期间组织专门的技术人员不定期进行现场审核,以督促其上报的研发项目按时进入规定的研发过程,同时对其发生的相应费用,是否能够按照集团公司制定的规定进行归集,发现问题督促其及时解决。对研发完毕的项目成果进行验收,验收合格的向整个集团的其他公司进行推广,符合申报专利要求的及时向国家申报。集团公司所属单位矿井的开采逐渐向深部扩展,巷道断面逐渐增大,原岩应力与构造应力不断升高,相应地采掘工程围岩应力表现更为突出,在浅部呈现出应岩变形破坏特征的工程岩体,进入深部后转化为高应力软岩。矿井深部巷道地质条件复杂,围岩应力分布与矿压显现异常,致使巷道不仅在采掘影响期间围岩急剧变形,而且在应力分布趋向稳定后仍保持快速流变等。深部软岩巷道围岩稳定性控制已成为当今地下工程中最为复杂的难题之一,严重制约着矿井的高产、高效、低耗及安全性生产水平和长期可持续发展。研究本项目能够解决汾西及其它矿区相似巷道的支护难题,将促进巷道支护技术水平的提高,直接改善矿井生产和安全条件,为矿井生产和安全服务。
为了彻底而系统地解决这一难题,汾西矿业(集团)有限责任公司技术中心及曙光煤矿与
通过《高地应力巷道支护技术研究》课题的研究和试验,基本上解决了曙光煤矿高地应力、围岩破碎煤巷支护问题,可有效控制巷道顶底板和两帮的强烈变形,巷道断面收缩率大大降低,大大减少巷道的维修和返修次数,很好地满足了现场使用的要求,《高地应力巷道支护技术研究》课题的研究和试验在技术上取得了成功,同时也取得了显著的社会经济效益。
集团公司2008年度归集研发项目21项,抵免企业所得税880万元;2009年度归集研发项目34项,抵免企业所得税1 100万元。
(三)专用设备购置
《所得税法》第三十四条规定:企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额,可以按一定比例实行税额抵免。《实施条例》第一百条规定:企业所得税法第三十四条所称税额抵免,是指企业购置并实际使用《环境保护专用设备企业所得税优惠目录》、《节能节水专用设备企业所得税优惠目录》和《安全生产专用设备企业所得税优惠目录》规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的,该专用设备的投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免;当年不足抵免的,可以在以后5个纳税年度结转抵免。
近年来,随着煤炭行业事故频繁发生,国家对煤炭行业的生产安全十分重视,汾西矿业集团对企业安全生产也作为当前的首要工作,安全生产支出在建设项目预算中也大幅度的提高。财务部门经过对国家政策仔细研读,在专业技术结构的帮助下,从采购设备厂家的选择开始,对是否具备合格的煤矿矿用产品安全标志证书、防爆证、设备说明书等相关资料,对是否符合税收优惠政策规定的范围,作为重要的选择指标之一,在这样的工作指导思路下,集团公司大部分专用设备的支出均符合税法规定的要求。集团公司既对安全生产进行了投入,同时这些投入又享受了税收优惠。
2008年专用设备投资抵免企业所得税的投资额是指购买专用设备发票价税合计价格,但不包括按有关规定退还的增值税税款以及设备运输、安装和调试等费用;自2009年1月1日起,增值税一般纳税人购进固定资产发生的进项税额可从其销项税额中抵扣。因此,自2009年1月1日起,纳税人购进并实际使用如增值税进项税额允许抵扣,其专用设备投资额不再包括增值税进项税额。
集团公司2009年度采购的一套安全设备井下人员定位系统(kj251-f8型人员管理分站)生产厂家是煤炭科学研究总院重庆研究院。经调查,该厂家拥有经安标国家矿用产品安全标志中心颁发的矿用产品安全标志证书和经国家安全生产重庆矿用设备检测检验中心颁发的防爆合格证,且均为有效证件。其生产的kj251-f8型人员管理分站防爆形式为矿用本质安全型,防爆标志为exibi。kj251-f8型人员管理分站以32位单片计算机为主要部件的智能化设备,具有无线数据采集、存储、处理、显示、断电控制、红外遥控及远距离通讯等功能。该设备通过对远距离移动、静止目标进行非接触式信息采集处理,实现对人、车、物在不同状态(移动、静止)下的自动识别,从而实现目标的自动化管理,主要应用于煤矿井下有瓦斯或煤尘爆炸的危险场所。
该设备采用全新的嵌入式微处理器和嵌入式软件进行设计,具体本质安全型设计、环境适应性强、可同时采集8台读卡器、便于网络连接等性能优点;该设备能很好地与现有煤矿监控系统兼容,完全可以满足煤矿井下人员监测与跟踪管理的自动化和信息化管理要求。该设备符合财税〔2008〕118号“财政部国家税务总局安全监管总局关于公布《安全生产专用设备企业所得税优惠目录(2008年版)》的通知”有关规定条件,属于安全生产专用设备。集团公司于2009年8月20日购进该设备,价税合计金额为 855 523元,其中:按有关规定抵免、退还的增值税税款以及设备运输、安装和调试等费用124 306.77元,最终确认投资额为 731 216.23元,符合国家所规定的各项政策,抵免企业所得税额73 121.62元。
集团公司2008年度购置专用设备抵免企业所得税850万元,2009年度购置专用设备抵免企业所得税1 200万元。
(四)安置残疾职工支出
《所得税法》第三十条规定:企业的下列支出,可以在计算应纳税所得额时加计扣除:㈡安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资。《实施条例》第九十六条规定:企业所得税法第三十条第㈡项所称企业安置残疾人员所支付的工资的加计扣除,是指企业安置残疾人员的,在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上,按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除。残疾人员的范围适用《中华人民共和国残疾人保障法》的有关规定。汾西矿业集团作为山西省内一家大型的国有企业,除了完成正常的生产经营任务以外,还承担着一系列社会职能。集团公司想政府所想,急政府所急,积极安置社会上需安置的残疾人员,将这些残疾人员安排在其力所能及的岗位进行工作,这样一来既分担了政府部门的工作压力,也解决了这部分人员的生活问题。而发生的这部分人员工资的支出,也能享受到税收优惠政策,为集团公司节约了企业所得税款,从而达到了企业与政府双赢的目的,为促进社会的和谐发展起到了积极的作用。
四、滞延纳税时间
(一)从企业销售收入的确认时间上进行税收筹划
纳税人如果能够推迟应纳税所得的实现,则可以使本期应纳税所得减少,从而推迟或减少所得税的缴纳。企业的收入主要是销售商品的收入,因此推迟销售商品收入的实现是税收筹划的重点。我国税法规定,直接收款销售以收到货款或取得索取货款的凭证, 并将提货单交给买方的当天作为收入确认时间;分期收款销售商品以合同约定的收款日期为收入确认时间;而订货销售和分期预收货款销售则在交付货物时确认收入实现;委托代销商品销售在受托方寄回代销清单时确认收入。这样企业可以通过销售方式的选择,推迟销售收入的实现,从而延迟缴纳企业所得税,增加企业资金周转的空间。
(二)从企业固定资产折旧上进行税收筹划
固定资产折旧费是缴纳所得税前准予扣除的项目,折旧费越大,应纳税所得额就越少。固定资产的折旧费取决于三个因素:折旧方法的选择、折旧年限的确定和净残值的估计。固定资产的折旧方法主要有平均年限法、工作量法和加速折旧法(包括双倍余额递减法、年数总和法)。在这三种方法中,加速折旧法可以使前期多提折旧,后期少提折旧。这样,在税率不变的情况下,企业前期的应纳税所得额就会减少,而后期的应纳税所得额就会增加,使企业前期少缴纳所得税,后期多缴纳所得税。即企业的一部分所得税缴纳时间后移,由于资金存在时间价值,这样因增加前期折旧额,把税款推迟到后期缴纳,相当于依法从国家取得了一笔无息贷款。在折旧方法确定之后,首先,应估计折旧年限。税法对于固定资产的折旧年限有一定规定,但是其规定的年限是有一定弹性的。在税率不变的前提下,企业可尽量选择较短的折旧年限,从而使企业前期折旧多,获得延期纳税的好处。其次,应估计净残值。我国税法规定,固定资产在计算折旧前,应当估计残值,从固定资产原值中减除,残值比例由企业自行确定;由于情况特殊,需调整残值比例的,应报税务机关备案。当然,在企业的生产经营过程中,随着国家税法的不断改进及会计政策的修订,企业所得税税收筹划的空间及角度也在不断地发生变化。作为所得税的纳税人只要不违反国家税法的规定,可以尽最大努力去筹划,以减少税收负担,延缓企业资金压力,进一步提高企业的经济效益,以丰富壮大国家的税源。
汾西矿业集团在制定固定资产管理办法时,积极参考会计及税法相应规定,在选择折旧方法和折旧年限时,既考虑资产的实际使用情况也兼顾税法对资产的相应规定,使企业尽早回笼资金,发展再生产,充分发挥其资金的时间价值,极力在有限的资金情况下创造企业价值的最大化。
(三)合理预缴
按照税法规定,企业分月或者分季预缴企业所得税,年终汇算清缴。预缴是保证税款及时、均衡入库的一种手段,但是企业的实际收入和费用列支要到一个会计年度结束后才能完整准确地计算出来。税法中并没有明确规定预缴所得税时预缴多少的具体标准,国家税务总局也规定,企业在预缴中少缴的税款不作为偷税处理,因此企业经营者可以在这里进行税收筹划,预缴时在合理范围内少预缴,待年终汇算清缴才补缴少缴的税款,这样企业就可以获取一笔无息借款。
汾西矿业集团通过科学、合理的方法为企业降低了税收成本,提升了企业的管理水平和经营效率,在今后的工作中仍然需要不断钻研,实现企业价值最大化的目标。
结束语
2008年始新的《企业所得税法》、《企业所得税法暂行条例》的实施,使企业面临新的税收环境。如何在新环境下进行合适的税收筹划,以达到降低税负,合理避税,已成为当前税收筹划工作一个重要的研究领域。在税收筹划中,一个重要的前提就是合理合法,在这个前提下,进行税收筹划工作必须结合企业的实际情况,并保持相对的灵活性,随时根据税法的变动制定调整筹划方案,保证合理避税和降低税负,以增加企业的价值。
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一、利用固定资产折旧进行所得税筹划。固定资产折旧是影响企业所得税的重要因素之一，利用固定资产折旧进行税务筹划是企业税务筹划的重要内容。影响固定资产折旧大小的因素有固定资产原始价值、预计使用年限、预计净残值及固定资产折旧方法等。
1、利用折旧年限进行税务筹划。缩短折旧年限有利于加速成本收回，可以使后期成本费用前移，从而使前期会计利润发生后移，在税率稳定的情况下，企业可以递延缴纳所得税，相当于向国家取得了一笔无息贷款。而固定资产的有效使用年限本身是一个预计值，财务制度对固定资产折旧年限也只规定了一个范围，使折旧年限的确定存在人为因素的影响，为税务筹划提供了可能性。税法对于固定资产折旧年限的规定包含一定弹性，在税率不变的前提下，企业可以尽量选择较短的折旧年限，达到延期纳税的目的；其中，对于净残值的估算也会影响到所得税交付。税法规定，固定资产在计算折旧前，应估算残值，从固定资产原值中减除，残值比例在原值的5％以内，由企业自行确定；由于情况特殊，需调整残值比例的，应报税务机关备案。因此，在税率不变的前提下，尽量低估残值可使企业的折旧总额增加，各期折旧额随之增加，降低企业折旧期内所得税交付额。
2、利用折旧方法进行税务筹划。常用的固定资产折旧方法有直线法、工时法、产量法和加速折旧法等。税法规定，固定资产的折旧方法，按财政部的分行业财务制度的规定执行，在此范围内，企业具有部分选择权。
在各种方法中，运用双倍余额递减法计算折旧时，应纳税额的现值最少，年数总和法次之，而运用直线法（即直线法、产量法）计算折旧时，应纳税额的现值最多。用不同的折旧方法计算出的折旧额在量上不一致，分摊到各期生产成本中去的固定资产成本也存在差异。企业当期需要利润时，可采用平均年限法，企业当期不需要利润时，可采用加速折旧法。虽然折旧总量不变，但年度之间的差别就是可以利用的空间，为税务筹划提供了可能。总的来说，运用加速折旧法（即双倍余额递减法、年数总和法），开始的年份可以少纳税，把较多的税额延迟到以后的年份缴纳，相当于企业在初始的年份内从政府取得了一笔无息贷款。
在实践中，对于符合财务制度规定，在国民经济中具有重要地位和技术进步较快的电子生产企业、船舶工业企业、生产＂母机＂的机械企业、飞机制造企业、汽车制造企业、化工生产企业和医药生产企业以及其他经财政部批准的特殊行业的企业，其机器设备应尽量采用双倍余额递减法或年数总和法；对于企业专业车队的客、货汽车、大型设备，如果它们的前期工作量大，后期工作量少，则应尽量采用工作量法，从而达到前期少缴税，后期多缴税的
目的。
二、利用存货计价方法进行所得税筹划。我国现行税制规定：使用实际成本对存货进行收发核算包括先进先出法、后进先出法、加权平均法、移动平均法等，纳税人可以任选一种，计价方法一经选用，不得随意改变。选择不同的存货计价方法将会导致不同的会计利润和存货估价，在实行比例税率环境下，对存货计价方法进行选择，必须充分考虑市场物价变化趋势因素的影响。通常在物价持续上涨的情况下，选择后进先出法计价，可以使期末存货成本降低，本期销货成本提高，企业应纳所得税额相对减少，从而达到减轻企业所得税负担的目的；反之，在物价持续下降的情况下，则应选择先进先出法计价来减轻企业的所得税负担。而在物价上下波动的情况下，最好采用加权平均法或移动加权平均法，以避免企业各期应纳所得税额上下波动，减少资金安排的难度，以实现税收筹划的目的。
低值易耗品属于特殊存货，计价方法与普通存货不同。税法规定低值易耗品可以一次扣除或分期摊销：一次摊销是在领用低值易耗品时，一次性摊销其成本；而分期摊销是在领用时先摊销一部分成本，再在以后分次摊销剩余的成本。两者相比，一次摊销法前期摊销的费用较多，后期较少，从而使企业前期纳税少，后期纳税多，相当于获得了一笔无息贷款。
三、利用坏账损失会计处理方法进行所得税筹划。对于坏账的处理，税法规定纳税人按财政部规定提取的坏账准备和商品折价准备金，准许在应税所得额中扣除；不建立坏账准备金的纳税人发生的坏账损失，经主管税务机关核定后按当期实际发生数扣除。不同的坏账处理方法对企业的应税所得额的影响不同：一般情况下，选择备抵法比直接冲销法可以使企业获得更多的税收收益。企业选择备抵法处理坏账损失，可以增加其当期扣除项目，降低当期应税所得额，减轻企业的所得税负担。即便两种方法计算的应税所得额相等，也会因为备抵法将企业部分利润后移，达到延迟纳税和增加企业运营资金的目的。
四、利用其他资产摊销的选择进行所得税筹划。按税法和财务制度的规定，无形资产、递延资产、开办费的摊销期限具有一定的可选择空间，企业可以根据具体情况选择最有利的摊销期限，将无形资产、递延资产摊入成本费用中。在企业创办初期且享有减免税优惠待遇时，企业可通过延长无形资产、递延资产摊销期限，将资产摊销额递延到减免税期满后计入企业成本、费用中，以获取“节税”收益。处于正常生产经营期的一般性企业，则宜选择较短的摊销期限。一方面加速无形资产和递延资产成本的回收，抑减企业未来的不确定性风险；另一方面使企业后期成本、费用前移，前期利润后移，以获取延期纳税的好处。比如，税法规定，企业筹建期发生的开办费应从开始生产经营月份的次月起，在不短于五年的期限内分期摊销，但未强制要求按平均法摊销。因此，企业可以在免税期间或亏损年度尽量少摊销一些，盈利年度多摊销一些，达到延缓纳税的效果。
五、利用投资核算和投资方式的选择进行所得税筹划。《企业会计制度》规定：长期股权投资的核算方法包括成本法和权益法，两者的使用范围不尽相同，这为所得税筹划提供了可选择空间。由于成本法在其投资收益已实现但未收回之前，投资企业的“投资收益”账户并不反映其已实现的投资收益，而权益法无论投资收益是否收回，均在投资企业的“投资收益”账户反映。这样，当投资企业拥有的股份小于等于被投资企业全部股份的25％时，投资企业就选择成本法核算长期投资，并将应由被投资企业支付的投资收益长期滞留在被投资企业账上作为资本积累，以便获得延迟纳税的好处，或选择有利的时机（如投资企业出现亏损或利润较低年份）才将投资收益收回，以达到减轻税负的目的。在被投资企业的税率低于投资企业时，“节税”效果更加明显。此外，采用成本法，即便投资收益收回后也会产生滞纳税款的现象。一般而言，股利发放均滞后于投资收益的实现，企业在实际收到股利当期才缴纳所得税。
关键词：企业所得税；税收筹划；实践策略
近年来，中国企业所得税的制度发生了变化。在这方面，企业需要及时调整自己的计划和安排。所得税的规章制度的变化在给企业带来一定的效益的同时，也可能给企业带来一些风险。对于企业来说，所得税占应纳税额的很大一部分，因此，在这种情况下，如何在国家有关法律政策允许的范围内合理避税、降低税收风险，已经成为众多企业所重视的研究内容。
一、税收筹划的内涵
一般来说，税收筹划是纳税人在国家有关法律政策的条件下，适当地进行财务管理及投资等行为，目的是减少企业的税收负担［1］。需要强调的是，税收筹划最突出的特点是筹划的科学性，减少税负应以法律为依据。
二、企业税收筹划的现实意义
企业的税收筹划是在深入分析市场和企业实际的基础上施行的。企业可以在各种筹划方案中选择最合适的方案，科学地优化和减轻企业的税收负担。随着法律的逐步完善和企业管理水平的提升，有许多可行的税收筹划方案。这些税收筹划方案可以帮助企业最大程度地降低税收，避免税收损失，优化资源配置，提升企业资金使用效率［2］。税收筹划的现实意义在于：实践中通过运用一些手段措施，减少企业的税负，使企业将更多的资金投入发展，促进企业经济效益的增长，实现良性循环。
三、当前企业税收筹划存在的问题
（一）税收筹划的环境有待完善随着我国经济的快速发展，税法的许多部分已经不能适应当前的经济发展规律，但目前国内的相关税收法律是定期补充税法的不足之处（即补充条例），以达到适应经济形势的目的。这在基于企业所得税税收筹划的实践中，造成了严重的阻碍。正是由于中国税收发展环境的不完善和不健全，企业纳税人很难充分把握税法的内涵、扩大税收筹划的适用范围、实现有针对性的税收筹划。
（二）对税收政策掌握不全面影响企业最终税收筹划结果的一个关键因素，是对有关政策了解不透彻。在规划过程里，仅以现行政策作为指导和参考，忽视了其他税法的双重影响。与此同时，各级政府新出台的涉税制度也没有得到考量，影响了税收筹划的科学性。此外，必须提到的是，如今一些企业缺乏高素质的综合性税务规划师，因为规划需要较高的专业能力，单纯靠了解政策，很难帮助企业实现“合理避税”。为了有效地减少信息不对称，必须了解税收的相关内容。
（三）整体筹划方案效率较低虽然许多企业已经施行税收筹划，然而，实际上大多数企业的税务规划方案并不科学，缺乏最优方案，从而使企业的税收筹划很难取得实际的成果，造成企业所得税税收筹划存在阻碍。这种情况下，中国企业税收筹划方案的整体效率仍然较低。对许多企业来说，税收筹划也不能降低税收成本。而且，由于税收筹划方案的使用不当，企业也面对着较高的税收风险。这些税收筹划方案的效率，显然不理想。
四、企业所得税税收筹划的具体实践策略
（一）利用外国货币的汇率变化进行税收筹划依照现行会计制度，企业在办理外汇业务时，可以选择在外汇业务当日或外汇业务开始时按市场汇率入账。一般每月第一天选择市场汇率。月末，季末，年末，各外币账户期末余额按市场收盘价折算申报货币金额。各外币账户期末余额与相应报告货币期末余额之间的差额确认为汇兑损益。利用外币业务市场汇率变化进行税收筹划是一项高效的节税方法。例如：当1号的市场汇率为1美元=7.1元，月底的市场汇率为1美元=7.25美元。某企业销售10万美元的零件，货款尚未收到，交易当天市场汇率1美元=7.2元人民币。若运用当日汇率，则应收账款期末的汇兑收益调整为5000元。若运用当月首日汇率，期末调整应收账款时的汇率收入为15000元。可以看出，本期发生的外币债务金额大于本期发生的外币债务金额，选择当天汇率对企业有利；在外币汇率下降时期，选择本月1日的汇率对企业有利。
（二）利用企业对外捐赠活动进行税收筹划公司对外捐赠是企业资产处置或资金流出的一种形式。依照《中华人民共和国企业所得税法》第九条，企业发生的公益性捐赠费用，在计算应纳税所得额时，允许在年度利润总额的12%以内扣除。且必须同时满足三个条件：一是公益性；二是企业实现了利润；三是在规定比例之内。经营损失、捐赠不得扣除。企业在税收筹划中适当采取捐赠方式，既可以实现减税的目的，又能提升企业社会形象和信誉。不论实物捐赠还是现金捐赠，对所有者来说，可以看作在社会形象营造、企业文化建设上花费的一笔广告费，这种公益性广告的效果和带给公众的好感度，往往高于普通广告。对企业建立自己的品牌和声誉特别有效。同时，捐赠也能够在一定程度上减少盈利年度的企业所得税负担。这对于企业来说，是一举两得的事情。但是，在处理外部捐赠的经济问题时，捐赠财务部门必须注意，资产应分为两项，一个是公平销售，另一个是公允价值捐赠的所得税处理，即税法要求企业出售和支付捐赠的资产营业税和所得税。
（三）利用核实清算内容进行税收筹划企业注销登记前，应当向税务机关申报清算所得，依法缴纳企业所得税。清算收入是指企业全部资产或财产在扣除清算费用、亏损、负债、未分配利润、公益金和公积金后，超过实收资本后的余额。在资本公积金中，除企业合法资产重估，增值和捐赠资产价值外，其他项目均可从清算收入中扣除。捐赠发生时的重新估价和增值计入资本公积，清算期间的税款计入清算收入。在其他条件不变的条件下，企业可以创造资产评估的条件，以增值资产的价值作为折旧的依据。这可以比以前增加折旧和减少所得税，从而减轻税收负担。税收筹划适当延长清算期，减少清算收入。税法规定，清算期间为单独纳税年度，期间发生的费用为清算期间发生的费用。公司仍有较大利润需要清算的，可以考量适当推迟清算日，并以本期费用冲抵利润，以减少清算收入，实现降低企业所得税的目的。
（四）利用具有居民身份和非居民身份进行税收策划依照《个人所得税法实施条例》第二条规定，在中国境内有住所的个人，是指因户籍、家庭和经济利益等原因习惯在中国境内居住的个人。因为我国税法规定了居民纳税人和非居民纳税人，两种纳税人的纳税义务有很大的不同。简单地说，非居民纳税人的纳税义务比居民纳税人要轻得多。因此，在税收筹划中，个人往往愿意将居民纳税人的身份改变为非居民纳税人，以减轻其税收负担。
公司企业是一种重要形式，又分为有限责任公司和股份有限公司。不少国家对公司和合伙企业实行差别税制。公司内部的组织结构不同，总体税负也将有别。税法的意思很明确：独资企业或合伙企业不交纳企业所得税，只按个人的实际收入交纳个人所得税；或者说，独资企业及合伙企业不存在“重复纳税”问题。子公司与分公司的选择。企业新建项目是设立子公司还是设立分公司是一个重大的决策问题。从税法角度看，子公司与母公司的关系和分公司与总公司的关系不同。根据《企业所得税法》及相关的关于企业所得税的若干税收规定，企业应就其生产经营所得和其他所得缴纳企业所得税。分公司不是独立的企业法人，一般情形下，其生产经营所得和其他所得应与具有企业法人的总机构合并生产经营所得和其他所得，统一缴纳企业所得税。而子公司、合营企业、联营企业等由于具有独立的法人资格，独立缴纳企业所得税。所以，影响这一决策的基本因素不仅要考虑税费负担的问题，还须考虑投资企业的获利状态、新建项目的盈利特点、新建项目的技术先进水平及享受税收优惠的可能性、企业对纳税上的特殊考虑，而且还要考虑投资企业对项目投资所需各种资源的控制能力、投资来源及合作伙伴的特点、投资企业的性质和股权分布特点、新老股东之间利益的均衡因素等。一般来讲，企业可以在分支机构设立前期采用分公司形式，后期采用子公司的形式。下面详细分析如何根据新建项目的盈利特点与投资企业的盈利状况，来选择分公司和子公司。从税收方面来考虑，如果投资企业有稳定的应纳税所得，并且新建项目投产后的初期由于费用的摊销、市场开拓、对员工的培训支出、各种低值易耗品的领用、铺底流动资金的消化、贷款利息等多方面的原因而出现亏损，那么，出于抵税的考虑，成立分公司是一个值得考虑的方案。如果投资企业本身账面上已积存了大量的待抵补负的应纳税所得额，那么，新项目投产初期的亏损，并不能由投资企业进行抵补，成立分公司与否就变得不重要。相反，如果投资企业账面上已积存了大量的待抵补负的应纳税所得额，且投资项目投产后的初期会出现大量的盈利，那么设立分公司就不失为一个良好的选择，因为新项目投产后的盈利会因分公司的法律地位而首先用于弥补投资母体的原有亏损，从而少缴企业所得税；如果新项目的投产初期会出现亏损，而母体也是亏损的，因为没有太多的应缴税所得额的抵补利益，那么设立公司与否并不重要。例如，亏损企业的投资选择：D公司由于经营不善，连续3年亏损。为了扭转亏损局面，准备新上一个效益好的项目，经估算，该项目经半年建设即可投产，投产后每年可形成40万元的应纳税所得额。公司适用的所得税率为25%。那么，是设立分公司还是设立子公司好呢?方案一：如果成立子公司，子公司投产后每年缴纳所得税40×25%=10万元，同时，总公司账面上的亏损不能弥补。方案二：如果成立分公司，则投资后增加的应纳税所得额40万元先弥补以前年度的亏损，不用缴税。通过计算可以看出，“方案二”明显优于“方案一”，应设立分公司，以充分利用税前弥补亏损的税收优惠政策。但是，在现实的税收筹划中，有时还要进行相应的组织架构设计，甚至一定的业务重组、资产重组和产权重组，以获取最大的经济利益。有时，可以根据企业的盈利状况和新项目的获利特点及其他因素，通过合法的企业分立或合并的方式实现纳税成本的最低化，在亏损初期，由于有大量的亏损需要弥补，可先设立为分公司，使亏损能够弥补，等新项目实现盈利后再分立为子公司，比从一开始就直接设立为子公司要好得多。同时，为了实现抵税的目的，可通过适当的资本运作和企业重组实现税费成本的最小化。
2.选择投资时间的纳税筹划
采用分期投资方式的纳税筹划。根据2006年《公司法》的有关规定：有限责任公司全体股东的首次出资额不得低于注册资本的百分之二十，也不得低于法定的注册资本最低限额，其余部分由股东自公司成立之日起两年内缴足；其中，投资公司可以在五年内缴足。同时，根据《新企业所得税法实施条例》第三十八条的规定，企业在生产经营活动中发生的下列利息支出，准予扣除：非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出；非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。根据《公司法》对投资期限的放宽，企业在投资初期，应当采用分期投资的方式，而不要进行一次性投资。如：压缩投资比例减少风险。某企业注册资本金6000万元，投资总额为10000万元，不足资金为4000万元，于是向银行贷款解决。假定其年供款利息为400万元，当年税前利润为1000万元。由于在投资总额中注册资本金比例压缩为投资总额的60%，这就意味着企业在税收方面的利益有如下增加：首先将借入资本金4000万元的利息支出作为税前扣除金额，缩小了扣减所得税的税基数，假定所得税税率为25%，即可节约税费支出100万元。同时在分配利润时，由于是按股权分配，既能减少投资风险，又能享受财务杠杆利益。
3.选择投资方式的纳税筹划
【关键词】新企业所得税；税法；企业；税收筹划
一、税收筹划的涵义
税收筹划，也称纳税筹划。它是指纳税人在“尊重税法、拥护税法、不违反税法”的前提下，结合自身的实际情况，通过对企业的组建、筹资、投资、经营管理等活动进行合理的筹划和安排，减轻企业税负、降低成本费用，实现企业利润最大化和企业价值最大化终极目标的一种经济活动。也可以理解为企业充分利用税法提供的一切优惠，在诸多可供选择的方案中选择最佳方案，以期达到税后利润最大化的一系列经济活动。
二、税收筹划的特点
1.税收筹划的合法性企业税收筹划的合法性表现在其活动只能在法律允许的范围内进行，否则就等同于偷避税行为。税法即税收法律制度，是指国家制定的用以调节国家与纳税人之间在征纳税方面的权利及义务关系的法律规范的总称，是国家法律体系中的重要组成部分。首先，假设企业主为“经济人”，他从事经济活动的根本动机是追求自身的最大利益；其次，“经济人”应该根据企业的具体情况和自身的经验判断选择最佳纳税方案，使自己追求的利益尽可能最大化，即实现企业价值最大化的终极目标。在这一前提下，当企业利用税法提供的一切优惠，在众多可供选择的方案中选择最佳方案，如选择税负较低的方案是无可厚非的。以合法为前提进行税收筹划，不仅是对税法的尊重和拥护，也体现了税收政策导向的合理性和有效性，因此，税收筹划不仅是不违法的，还应该做为纳税人的权利受到国家的保护。
2.筹划活动的超前性税收筹划是企业对筹资投资、生产经营活动的策划和安排。在现实的经济活动中，由于纳税人的纳税义务是在实际生产经营过程中产生的，如销售货物或应税劳务后才缴纳增值税，实现或分配净收益后才缴纳企业所得税，纳税义务确定的滞后性使得企业税收筹划成为可能，因为一旦经营活动实际发生，应纳税款就已确定，此时再进行税收筹划就很可能被认定为是偷税、避税行为。
因此税收筹划就是要对企业的筹资、投资、理财、经营等活动做出事先的计划、安排、实施。
三、筹划人员的专业性
税收筹划是企业的财务管理人员对国家税收法律法规和税收政策措施的灵活运用，是一项专业性很强的工作。它不仅要求筹划者通晓税收法律法规和税收政策措施，熟悉企业的各种纳税会计调整，更重要的是要根据企业自身的实际情况，组合若干税收筹划方案，并从这些方案中选择出成本最低、风险最小的最佳方案。税收筹划的基本方法：
1.企业设立的税收筹划
（1）如何选择企业的组织形式。企业在设立时首先必须面对的问题既是组织形式的选择。根据国家法律法规的相关规定，有很多不同的组织形式可供企业选择，但是不同的组织形式也对应着不同的税收负担。因此，新设立的企业应当依据自身企业的具体情况选择税负较低的组织形式。①有限责任公司既要缴纳企业所得税，公司股东在获得股利分配时还要缴纳个人所得税；而合伙企业以每一个合伙人为纳税义务人，当合伙企业合伙人是自然人的，缴纳个人所得税；合伙人是法人和其他组织的，缴纳企业所得税。根据这一规定，中小企业在设立时可以选择合伙企业这一税收负担较轻的组织形式。②新企业所得税是以具有独立法人资格的企业或组织为纳税义务人。新税法第五十条规定：“居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的，应当汇总计算并缴纳企业所得税。”根据这一规定，企业在设立下属公司时，就将面对设立子公司和设立分公司两种不同的选择，因为不同的选择会对企业应纳所得税税额带来不同的影响。子公司是具有独立法人资格的，因此它所取得的企业利润应当依照规定以独立法人的角色缴纳企业所得税。当子公司的注册地点所执行的税率低于母公司所在地的税率时，子公司就可以依照较低税率缴纳企业所得税，这无疑就降低了整个企业的税收负担。反之，分公司因为不具备独立的法人资格，因此分公司的企业利润需要与总公司汇总后统一缴纳企业所得税。这时不管分公司注册地点的税率是高还是低，都不会对企业的整体税收负担产生影响。另外子公司可享受注册地点政府所提供的税收优惠政策，而分公司因为不具备独立的法人资格，所以不能享受注册地点的税收优惠。
（2）如何选择企业的注册地点。国家为了促进区域经济的发展，对这类区域都给予了很多的税收优惠政策。以昆明国家经济技术开发区为例：①生产性外商投资企业，经营期在1O年以上的，从获利年度起，第一年和第二年免征企业所得税，第三年至第五年减半征收企业所得税。第六年起，按15的税率征收企业所得税（凡当年出口产值达到企业当年产品产值70以上的，减按10的税率征收企业所得税）。②凡符合国家《外商投资产业指导目录》鼓励类和限制乙类，并转让技术的外商投资项目，凡符合《当前国家重点鼓励发展的产业、产品和技术目录》的国内投资项目，在投资总额内进口的设备，除列为不予免税的进口商品外，免征关税和进口环节增值税。新企业所得税法第二十八条也规定：“国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15的税率征收企业所得税。”企业应充分利用这类特殊的区域优惠政策，尽量选择这类区域作为注册地址，以减轻税收负担，为企业谋求最大的利益。
（3）如何延迟企业的纳税期限。企业通过合理的税收筹划延迟纳税期限，就可以把现金留在企业继续周转或投资，另外企业在利润总额较高的年度延迟纳税期限，能降低企业所得税的边际税率。这样不仅节约了筹资成本，由于资金的时间价值，也使得企业获得了税款在延迟的期间内实现的额外收益。①根据企业所得税法实施细则第十七条的规定：“股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。”因此如果企业下设注册地点在低税率地区的子公司，企业股东可以将获得的股息、红利等投资收益转而在投资子公司，暂时不予分配，这样不仅是子公司获得投资持续发展，还可以降低母公司的应纳税所得额，达到延迟纳税期限的目的。②根据企业所得税法实施细则第一百二十八条的规定：“企业所得税分月或者分季预缴，由税务机关具体核定。企业根据企业所得税法第五十四条规定分月或者分季预缴企业所得税时，应当按照月度或者季度的实际利润额预缴；按照月度或者季度的实际利润额预缴有困难的，可以按照上一纳税年度应纳税所得额的月度或者季度平均额预缴，或者按照经税务机关认可的其他方法预缴。预缴方法一经确定，该纳税年度内不得随意变更。”企业可根据这一规定事先预测利润实现情况，如果预计今年实现的利润总额比上一年度高，可选择按上一年度应纳税所得额的月度或者季度平均额预缴，反之，则按月度或者季度的实际利润额预缴。
2.企业筹资的税收筹划：任何一个企业，为了保证生产经营的正常进行，必须具有一定数量的资金。从一定意义上来讲，筹资的数量与结构直接影响企业效益的好坏，进而影响企业收益的分配。所以企业在筹集资金时，不仅需要从数量上满足生产经营的需要，而且要考虑各种筹资方式给企业带来的资金成本的高低和财务风险的大小，以便选择最佳筹资方式，实现企业经营的总体目标。正是由于不同筹资方案的税收负担的高低，使得企业对筹资决策进行税收筹划提供了可能。
企业筹资可以选择负债筹资和权益筹资两种方式。负债筹资的利息可以从税前扣除，因此选择这种方式能减少缴纳企业所得税的数额，但企业利用负债资金要定期支付利息并按时还本，到期无法还本付息就会增加企业破产的机会或普通股盈余大幅度变动的风险。权益筹资由于没有固定的利息支出，因此对债务人而言风险较小，但股息和其他权益资本的支付不能作为税前扣除项目，只能在税后利润中支付，且股东获得的股息还要缴纳个人所得税[4]。因此企业的财务管理人员必须在企业内部环境和外部环境经常发生变化的条件下选择一种加权平均资金成本最低，企业价值最大的最优资金结构，适时、合理地为企业生产经营的正常开展和长远发展筹资足够的资金。
3.企业投资的税收筹划：在市场经济条件下，企业能否把筹集到的资金投放到收益高、回报快、风险小的项目上去，对企业的生存和发展是十分重要的。企业想要获得利润，就必须进行投资，在投资中获得效益，当然在采取各种措施增加利润的同时，也要注意降低风险、减少税收负担。根据新企业所得税法第二十六条的规定：国债利息收入；符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益为免税收人。因此企业在使用闲置资金进行对外投资时，可以把购买国债以及取得符合条件的居民企业的股息、红利等权益性投资收益为对外投资的重点。同其他形式的债券以及股利相比，企业对于免税收人项目的投资风险较小，还能获得税收收益，这显然是一个较好的投资决策。
另外国家为了促使产业结构的不断优化，在新企业所得税的相关法律法规中，还对关于鼓励或者限制某些行业领域的发展作了相关规定。例如新企业所得税法第二十七条规定：“企业从事农、林、牧、渔业项目的所得、从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得、从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得，可以免征、减征企业所得税。”第三十一条规定：“创业投资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资，可以按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额。”
第三十三条条规定：“企业综合利用资源，生产符合国家产业政策规定的产品所取得的收入，可以在计算应纳税所得额时减计收入。”第三十四条规定：“企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额，可以按一定比例实行税额抵免。”针对这些税收优惠政策，企业在进行投资时应当尽可能地选择那些政府鼓励发展的领域和项目进行投资，争取最大的税收收益。
四、结论
西方国家对税收筹划的研究和运用都比较早，税收筹划在许多发达国家已经趋于成熟，成为了企业决策层日常理财和经营活动的必要组成部分。在我国，税收筹划虽然起步较晚，发展也较缓慢，但是逐渐在被人们认识和接受，因此中国企业的财务管理人员和税务从业人员应该抓住这次契机，努力提高从业能力，积极学习西方国家关于税收筹划的先进思想和实践经验，把减少企业税收负担，降低成本费用作为提高企业竞争力的重要手段。相应地，国家立法机关和税务机关也应该重视对税收法制的研究和改革，加快中国税制与国际税制接轨的步伐，不断提高税收征管质量，减少税法本身和税收征管中的漏洞，积极引导税收筹划的健康发展。
参考文献：
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摘 要 税收筹划是指公司在不违反国家法律、政策规定的前提下，通过对经营、投资、理财等一系列活动进行有序安排和筹划，尽可能减轻企业的税收负担的行为。企业所得税税收筹划，有利于企业制定经营和发展战略。本文以企业所得税税收筹划为切入点，在分析企业所得税税收筹划的关键点的基础上，通过阐述企业所得税税收筹划的风险类型，探讨了防范企业所得税税收筹划风险的策略，旨在说明企业所得税税收筹划的重要性，以期为企业所得税的税收筹划提供参考。
关键词 企业所得税 税收筹划 关键点 风险防范
前 言
近年来，随着社会主义市场经济的发展和改革开放的深入，我国税收筹划有了进一步的发展，税收征管制度日益完善。对企业而言，税收筹划给人们带来了全新的纳税理念，在企业竞争日益激烈的形势下，税收筹划越来越成为企业经营中不可缺少的重要组成部分，企业所得税税收筹划对企业理财和经济发展产生了重要影响。如何进行企业所得税税收筹划的风险防范是企业关注的焦点。因此，研究企业所得税税收筹划的关键点和风险防范具有十分重要的现实意义。鉴于此，笔者对企业所得税税收筹划的关键点及风险防范进行了初步探讨。
一、企业所得税税收筹划的关键点分析
（一）企业所得税税收筹划的内涵
税收筹划具有减轻企业税负的积极意义。从税收筹划的定义上来看，税收筹划是以纳税人为主体的一种积极、主动的经营筹划行为，最本质的特点是以国家的法律为依据，选择最佳纳税方案，其最根本的目的在于减少税收支出，取得最大税收利益。税收筹划属于企业财务管理的范畴，我国的税收筹划处于起步阶段，重视税收筹划，可以为企业的经营作出正确、合理的决策，实现企业利润最大化。
（二）企业所得税税收筹划的特点
1.政策导向性
企业所得税税收筹划的政策导向性是指税收筹划应以国家相关法律为导向。税收是政府宏观调控的重要经济杠杆，在企业所得税的征收过程中，进行企业所得税税收筹划，利用税法给予的对自己有利的可能选择与优惠政策，可以做出缴纳税负最低的抉择，有助于优化企业产业结构和投资方向。
2.选择最优性
企业经营、投资和理财活动是多方面的，企业所得税税收筹划选择最优性的特点，主要是指当税法有两种以上的规定可选择时，就存在税收筹划的可能，这就需要选择税收筹划，企业应根据自身的情况，在若干方案中选择税负最轻或整体效益最大的方案，从而实现企业税后收益的最大化。
3.事前筹划性
税收筹划是通过事前安排避免应税行为的发生。税负对于企业来说是可以控制的，也就是说，在应税义务发生之前，企业就可以进行事先的筹划安排。从企业的某一个经营周期看，事前选择税收利益最大化的纳税方案，这就给纳税人通过经营活动来减少税基提供了可能，如可利用税收优惠规定，适当调整收入和支出，对应纳税额进行控制等。可以说，企业所得税税收筹划的事前筹划下，有助于提高企业自身的经营管理水平。
（三）企业筹资活动的主要方式
企业筹资活动是一个动态的过程，在企业筹资活动的过程中，不同的筹资方式会给企业带来不同的预期收益。企业的筹资方式主要有两类：权益筹资和负债筹资。企业采用不同的筹资方式，与投资人就形成了不同的经济关系。其中，以权益筹资方式取得的资金，企业与投资方是投资对象与所有者的关系；以负债筹资方式取得的资金，企业与投资方形成的是债务债权关系。根据每一类筹资性质特征的不同，又可以分为不同的融资方式。筹集资金的方式不同使企业经营活动的在使用效益上具有不确定性。
二、企业所得税税收筹划的风险类型
在企业所得税税收筹划中，常见的企业所得税税收筹划的风险类型有四类，即税收政策变更风险、税收筹划操作风险、税收筹划成本风险和税收筹划经营风险，其具体内容如下：
（一）税收政策变更风险
税收政策变更风险是企业所得税税收筹划的风险之一。税收筹划利用国家政策合法和合理地节税，根据国家税收政策的变更，而存在着税收政策变更风险。政策风险主要包括两个方面的内容，分别是政策选择风险和政策变化风险。在政策选择风险方面，企业所得税税收统筹在政策选择正确与否方面存在着不确定性。我国现有税收法律法规很多，但许多条文规定往往不够明晰。税收政策的选择风险主要是由于对国家税收政策认识不清造成的。而税收政策的政策变化风险，则是指政策的不定期性或时效性将会企业的税收筹划产生较大的风险。
（二）税收筹划操作风险
企业所得税税收筹划的风险，还表现在税收筹划操作风险上。企业所得税税收筹划，由于税收筹划过程中对税收政策的整体性把握不够，使得税收筹划在操作方面存在着一定的风险。在企业所得税税收筹划中，税收筹划操作风险主要来自于两个方面，一是纳税人操作风险，二是执法人操作风险。对企业而言，税收筹划操作风险，将会导致企业无法顺利进行税收筹划。
（三）税收筹划成本风险
税收筹划成本风险，也在一定程度上困扰着企业所得税税收筹划。税收筹划已成为许多企业的必然选择，但在企业所得税税收筹划中，还存在着税收筹划成本风险。每一个企业在进行税收筹划活动时候，不得不考虑的就是成本问题。如对企业的情况没有全面比较和分析，税收筹划税收筹划的收益与筹划成本不能配比，将使企业面临着筹划成果与筹划成本得不偿失的风险。税收筹划的成功需要多方面因素的综合作用，这些因素都包含着一定的不确定性和多变性，这就构成了税收筹划风险的不确定性和多变性。
（四）税收筹划经营风险
在企业所得税的风险类型中，税收筹划经营风险，也使得企业所得税税收筹划陷入困境。税收筹划是在纳税义务产生以前的财务决策中进行的，由于企业经营环境的多变型、复杂性，导致企业税收筹划产生偏离事前的税收筹划目标风险，即经营风险。在现代社会主义市场经济体制下，企业的生产经营活动并不是固定不变的，经营决策也必须随着市场需求的变化和企业战略管理的要求而进行相应的调整。因此，防范企业所得税税收筹划风险势在必行。
三、防范企业所得税税收筹划风险的策略
为进一步提高企业所得税税收筹划水平，在了解企业所得税税收筹划的关键点和风险类型的基础上，防范企业所得税税收筹划风险的策略，可以从以下几个方面入手，下文将逐一进行分析。
（一）认真研究纳税筹划政策
认真研究纳税筹划政策是防范企业所得税税收筹划风险的有效途径之一。为防范企业所得税税收筹划风险，成功进行税收筹划，必须深入研究纳税筹划的策略， 使税收筹划方案与国家税收政策导向保持趋同。企业为寻求企业纳税筹划的政策空间，至少要求管理层和筹划人员做到学法、懂法和守法，通过对各种筹划方案的优劣分析， 处理好税收筹划与避税的关系。企业所得税税收筹划，只有认真研究纳税筹划政策，才能准确理解和全面把握政策内涵，并在法律条文形式上对法律予以认可，处理好税收筹划与避税的关系，制定合法合理的纳税筹划方案，切切实实地减轻税负，保证企业所得税税收筹划不违法。
（二）依照法律进行税收筹划
依照法律进行税收筹划，在防范企业所得税税收筹划风险中的作用也不容忽视。企业所得税税收筹划，必须坚持合法性原则。也就是说，纳税人必须根据税收的各
项优惠政策进行融资决策和投资决策，提高税收筹划的法治意识，在依照法律进行税收筹划的过程中优化产业结构和生产力，规避税收筹划风险。对企业而言，纳税人在税法允许的范围内依照法律进行税收筹划，适当安排投资行为和业务流程， 可以提高企业经营管理者的税法知识及职业素质，使税收筹划在合法条件下进行。
（三）遵循成本效益原则筹划
防范企业所得税税收筹划风险，还应遵循成本效益原则筹划。对企业而言，企业所得税税收筹划，遵循成本效益原则进行筹划，有利于企业降低税务成本，实现收益最大和成本最低的双赢目标。遵循成本效益原则筹划，要重点考虑两个方面的内容，既要考虑税收筹划的直接成本，同时还要将税收筹划方案比较选择中所放弃方案的可能收益作为机会成本加以考虑。只有当税收筹划方案的成本和损失小于所得的收益时，该项税收筹划方案才是合理和可以接受的。不同的企业应根据自身的经济状况采取不同的税收筹划方案达到共同的筹划目的，完成企业价值最大化是税收筹划的终极目标。
（四）灵活制定税收筹划方案
灵活制定税收筹划方案，也是防范企业所得税税收筹划风险的重要举措。在企业所得税税收筹划中，税收政策和税收筹划的主客观条件时刻处于变化之中，这就要求在税收筹划时，权衡相互利益分配。在面对国家税制、税法、相关政策的改变时，企业所得税的税收筹划也应作出相应的调整，如对税收筹划方案进行重新审查和评估，适时更新筹划内容，采取措施分散风险，保证税收筹划目标的实现。税收筹划是一项重要的财务决策，如果不能达到税收筹划的目的，税收筹划就没有利益可图，这样的决策是不可取的。因此，企业所得税的税收筹划，应适时调整税收筹划方案的灵活性，积极改变经营决策，避免无效筹划，进而防止税收筹划的经营风险的发生。
四、结 语
总之，企业所得税税收筹划是一项综合的系统工程，具有长期性和复杂性。在进行企业所得税税收筹划的过程中，应结合企业的实际情况，把握企业所得税税收筹划的关键点，认真研究纳税筹划政策、依照法律进行税收筹划、遵循成本效益原则筹划、灵活制定税收筹划方案，不断探索防范企业所得税税收筹划的策略，只有这样，才能不断提高企业所得税税收筹划的水平，促进企业又好又快地发展。
参考文献：
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[8]柯宝红.论税收筹划在财务管理应用中的风险及防范.中国乡镇企业会计.2009（01）.
【关键词】 电力科研单位； 企业所得税； 研发中心； 降低税收成本
一、电力科研单位的组织形式
电力科研单位是从事电力生产应用技术研究的高科技企业，是电网的技术监督、技术服务、技术开发和技术信息中心，拥有国家核准的调试各类等级、规模机组和送变电工程资质，是电网企业各类专业人才高度集中的职能单位。厂网分家后，除部分电力科研单位改制为电网企业的全资子公司或电网企业控股的子公司外，大多数电力科研单位仍作为电网企业分公司，由电网企业统一汇总缴纳企业所得税。
二、电力科研单位经营活动及会计核算的特点
（一）经营活动的特点
电力科研单位是兼有生产和科研性质的科技性企业，承担着电力系统的技术服务和科技研发等重任，其主要的业务活动是对上级电网企业的资产运行状况履行技术监督的职能，并承担电网企业的研发任务，由于不具有独立的法人资格，无法认定为高新技术企业，在享受税收优惠政策时受到限制。
（二）会计核算特点
电网企业所属的科研单位，是电网企业的经费单位，每年由上级电网企业根据预算下拨经营经费，电力科研单位为电网企业及其分公司提供技术开发、技术服务不进行模拟结算，不确认相关的收入，发生的相关费用冲减上级电网企业下拨经费；对所属电网企业之外的电厂提供技术开发、技术服务取得的收益在其他业务利润中核算；对所占用的固定资产由所属的电网企业统一管理，取得的增值税票也由电网企业统一抵扣；所得税统一由电网企业汇总纳税。
每年由电网企业根据预算拨付研究开发经费，电力科研单位立项完成研发任务，发生的研发费用由电网企业在所得税汇算清缴时加计扣除，但由于电力科研单位是兼有生产和科研性质的企业，科研人员及研发设备既参与生产又参与研发，发生的人工费及折旧费无法合理系统地在生产费用及研发费用之间分摊，致使所得税前扣除的研发费用不含人工费及折旧费，增加了企业的税收负担。
三、新企业所得税法下电力科研单位的税收筹划切入点初探
（一）新企业所得税法下电网企业可能享受的几大税收优惠
1.对符合条件的高新技术企业，减按15％的税率征收企业所得税。
2.对企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，实行加计扣除的优惠政策。
3.企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额，可以按一定比例实行税额抵免。
4.规定符合条件的居民企业之间的股息、红利收入为免税收入。
（二）税收筹划切入点
1.成立具有独立法人资格的电力科研中心，并通过申请成为高新技术企业，享受15%的企业所得税优惠税率；若符合税法规定的条件，电网企业从电力科研单位分得权益性投资收益为免税收入，将免征企业所得税。
2.电网企业可以委托电力科研单位开发科研项目，并与电力科研单位签订技术开发合同，同时将电力科研单位为电网企业提供技术监督、技术服务尽可能地作为技术开发合同不可分割的组成部分，这样不仅会加大电网企业及电力科研单位科研经费的税前扣除基数，缩小电网企业及电力科研单位的所得税税基，减少税负，而且，只要签订的技术开发合同符合科技行政部门有关技术合同的规范要求，电力科研单位相关的技术开发收入的营业税也可以得到减免，这样也会减少电网企业的税收成本。
四、通过模拟数据的测算，分析说明成立电力研发中心对电网企业整体税收成本的影响
（一）为便于建立测算模型，假设电力科研单位符合以下条件
1.每年对电网企业提供技术服务发生的材料费、大修费、人工费等三项经费合计为4 000万元，其中人工费用占用50%，作为电力科研单位的生产成本。
2.每年发生的科研经费1 000万元，用于购置研发设备，研究开发发生的人工费及设备折旧费不包括在内。
3.电力科研单位向电网企业提供技术服务不进行模拟结算；若成立独立的研发中心并进行独立核算，利润率为20%。
4.每年电力科研单位对电网企业以外电力单位提供技术开发、技术服务、技术咨询等取得的收入为2 000万元，利润率仍为20%。
5.科研单位的设备年折旧额占全部成本费用的8%，除购置科研设备外，固定资产无其他增、减变化。
6.电网企业的所得税率为25%；成立独立的研发中心后，研发中心的所得税率为15%，假设无纳税调整事项。
7.电力科研单位的营业税率为5%，不考虑相关附税。
8.假设成立独立研发中心后，研发中心为电网企业提供技术开发取得的合同收入占其对电网企业提供全部技术服务取得的全部合同收入的比例为W。
9.假设成立独立研发中心后，研发中心的成本费用、利润率、折旧额占全部成本费用的比例均未发生变化。
在上述假设条件基础上，下面分别以营业税、增值税、企业所得税测算成立独立研发中心前后对电网企业税收成本的影响，并以成立独立科研中心为前提，通过建立测算模型，计算电网企业委托研发中心进行技术开发的合同金额占研发中心为电网企业提供技术服务的全部合同金额的比例“W”达到多大时，使成立独立研发中心对电网企业的税收成本增加的总额等于税收成本减少的总额，该点称为成立独立研发中心对电网企业的税负损益的临界点。
（二）分税种模拟测算成立独立研发中心对电网企业相关税收成本的影响
本部分测算仅考虑与成立独立研发中心相关的增量税收成本，非增量税收成本不予考虑。
1.营业税
（1）成立独立的研发中心前，向电网企业提供技术服务不进行模拟结算，不确认相关的收入，只将发生的相关成本冲减下拨的经费，也不计算缴纳营业税。
（2）成立独立的研发中心后，向电网企业所属的供电及发电单位提供技术开发、技术服务也要进行结算，按20%的利润率计算确定该部分收入为M万元，则M×（1-20%）=提供技术服务发生的成本4 000万元+研发费用1 000万元
求得M=6 250万元；该部分收入中免税收入6 250 W万元，应税收入6 250×（1-W）万元
应缴纳营业税6 250×（1-W）×5%=（312.5-312.5 W）万元
向电网企业以外的电厂提供技术服务取得收入的应纳营业税额与成立研发中心后的情况相同，是不相关的税收成本，在比较营业税的税收成本时，不予考虑。
（3）测算表明，成立独立的研发中心后，由于研发基地对电网企业提供的技术服务要进行结算，确认相关收入，科研单位营业税税收成本增加（312.5-312.5W）万元。
2.增值税
（1）成立独立的研发中心前，自2007年7月1日起，电力企业购置的科研设备的进项税额可以抵扣其销项税额，电力科研单位可抵扣的购买科研设备的进项税为145.30万元（1 000÷1.17×17%），由电网企业统一进行抵扣。
（2）成立独立的研发中心后，由于电力科研单位为服务性企业，不是增值税纳税义务人，其购置的科研设备的进项税额不能抵扣，只能计入成本，以折旧的形式在税前扣除。
（3）测算表明，成立独立的研发中心后，电网企业将失去该部分进项税额可抵扣销项税额的机会成本145.30万元
（1 000÷1.17×17%），使增值税收成本增加145.30万元。
3.税前可以扣除的研究开发经费
（1）成立独立的研发中心前，电力科研单位向电网企业提供技术开发发生的科研经费1 000万元不包括相关的人工成本、研发设备的折旧费。相应地，缩小了研发费用税前扣除的基数，上级电网企业在所得税汇算清缴时，税前扣除的研发经费只能为1 000万元，加计扣除500万元（1 000×50%）。
税前共计扣除研发费用1 000×150%=1 500万元
（2）成立独立的研发中心后，电网企业可税前扣除的研发经费为电力科研中心取得的相关收入6 250W万元，加计扣除6 250W%×50%万元，税前可扣除的研究开发费用共计6 250W×150%=9 375W万元。测算表明，成立独立的研发中心后，电网企业发生的研发费为6 250W万元，税前可扣除的研究开发费用9 375W万元，与成立独立的研发基地前可扣除的研究开发费用1 500万元相比，增加税前可扣除的研究开发经费（9 375W-1 500）万元，缩小了电网企业的企业所得税税基。
对电网企业提供技术开发发生的研究开发费用研发中心税前可扣除的研究开发费用计算如下：
以发生的相关成本费用占总成本费用的比重为权数，对所发生的折旧费用进行分配，计算电力科研单位的研发费用，折旧费用［4 000+2 000×（1-20%）+1 000］×8%=6 600
×8%=528万元。
对电网企业提供技术开发取得的收入6 250W万元，发生的相关成本费用6 250W×（1-20%）=5 000W，则分配折旧费528×5 000W÷6 600=400W万元，发生的研发费用共计为5400W万元。向电网企业以外的电厂提供技术开发服务发生的研发费用与成立研发基地前相同，不增加或减少税收成本，故在建立测算模型时不予考虑。
4.企业所得税
成立独立的研发中心前，电力科研单位对电网企业提供技术服务不确认收入，发生的成本费用抵减电网企业的应纳税所得额；对电网企业以外的电厂提供技术服务取得的收入扣除发生的相关成本后的利润增加电网企业的应纳税所得额，按25%的企业所得税率计算缴纳企业所得税。
电网企业汇总电力科研单位收入成本的基础上，加计扣除50%的研究开发费用，计算确定应纳税所得额及应纳所得税税额。
成立独立的研发中心后，电力科研单位成为独立的纳税义务人，独立计算缴纳企业所得税，适用15%的企业所得税率。
对电网企业提供技术服务及技术开发服务确认收入共计6 250万元，会增加电网企业整体的企业所得税税收成本，若利润率为20%，扣除相关折旧费用400万元及税金（312.5-312.5W）万元，在无其他纳税调整事项的情况下，根据上述资料计算确定增加电网企业所得税税收成本为：
（6 250×20%-400-312.5+312.5W）×15%
=（80.625+46.875W）万元（1）
对电网企业以外的电厂提供技术服务取得的收入2 000万元，若利润率为20%，扣除相关折旧费用128万元及税金100万元后的所得，按15%的税率缴纳企业所得税，由于适用税率降低10%，会减少总体税收成本；假设无其他纳税调整事项，根据上述资料计算确定减少的企业所得税为：
（2 000×20%-128-110）×10%=16.2万元 （2）
由于研发中心对电网企业提供技术服务要确认收入
6 250万元，作为电网企业发生的成本费用，相关的利润6 250
×20%=1 250万元，抵减电网企业的应纳税所得额，减少税收成本1 250×25%=312.5万元。（3）
同样，电网企业委托研发中心进行技术开发发生的费用为6 250W，作为电网企业发生的研发经费，在加计50%扣除时，若W足够大，会减少电网企业的税收成本，减少税收成本的金额为（9 375W-1 500）×25%万元。 （4）
（三）汇总上述增加的税收成本及减少的税收成本总额如下
增加的税收成本合计，X=增加的营业税（312.5-312.5 W）万元+增加的增值税145.30万元+增加的企业所得税（80.625+46.875W）=538.425-265.625W （5）
从上式可以看出，W越大，税收成本的增加X越小，两者成反向变动。
减少的税收成本合计Y=减少的企业所得税16.2万元+312.5万元+（6 250W-1 000）×25%万元=1 562.5W
+78.7 （6）
从上式可以看出，W越大，税收成本的减少Y越大，两者成正向变动。
令X=Y，求得成立研发中心前后税收成本相同时的W，
538.425-265.625 W=1 562.5 W+78.7
W=0.25=25%，
当W大于25%时，电网企业的总体税负随着W的增加而减少。可见，当W大于25%时，成立研发中心是可行的。
当成立研发中心后，电网企业委托研发基地提供技术开发服务的投入越大，电网企业整体的税收成本会越低，占提供技术服务取得的收入达到科研基地向电网企业提供技术开发、技术服务总收入的25%时，成立独立研发基地才是可行的，否则，成立研发基地将会增加电力企业的总体税收成本。
通过模拟测算并进行比较分析可以看出，改制后，只要电力科研单位与电网企业筹划适当，会降低双方的纳税成本。对于上级电网企业，可以最大限度地加大其税前扣除的研发经费的基数，并利用转移定价，获得电力科研单位低税率带来的好处；电力科研单位通过改制成为高新技术企业后，除在税收上享受优惠政策外，通过建立新的用人机制和分配机制，拥有了较大的用人自和分配自，在用人机制上可以根据企业的需要自主地招聘员工和按合同解聘员工；在分配机制上，按市场工资价位支付各类人员的薪酬，对经营者、高素质的专业技术人才和管理人才可实行激励机制，增强对优秀人才的吸引力，使企业能够吸引人才、留住人才和激活人才，以增强电力科研单位的创新能力，更好地为电力企业服务。
可见，电力科研单位的改制在一定条件下可使电力科研单位及其上级电网企业同时受益。但是，也应清楚地看到，由于多年来，隶属于电网企业的科研单位的积累和发展主要依托电网企业的支持，缺乏市场化的经营经验，同时受到其现有资产规模的限制，改制后的科研单位能否达到预期的构想，尚有待从各个方面综合分析。
【参考文献】
关键词：税收筹划；企业并购；支付方式
中图分类号：F810.42 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2013）10-0-01
一、税收筹划定义
税收筹划是指纳税人或其机构在遵守税收法律法规的前提下，通过对企业或个人的涉税事项的预先安排，实现合理减轻税收负担目的的一种自主理财行为。
二、企业并购的定义及税务处理的相关政策法规
（一）企业并购的定义
企业并购（Mergers and Acquisitions， M&A）包括兼并和收购两种方式。国际上习惯将兼并和收购合在一起使用，统称为M&A，在我国称为并购。即企业之间的兼并与收购行为，是企业法人在平等自愿、等价有偿基础上，以一定的经济方式取得其他法人产权的行为，是企业进行资本运作和经营的一种主要形式。企业并购主要包括公司合并、资产收购、股权收购三种形式。
（二）一般性税务处理的规定
企业股权收购、资产收购重组交易的一般性税务处理规定如下：1.被收购方应确认股权、资产转让所得或损失。2.被收购方取得股权或资产的计税基础应以公允价值为基础。3.被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。
企业合并，当事各方应按下列规定处理：1.合并企业应按公允价值确定接受被合并企业各项资产和负债的计税基础。2.被合并企业及其股东都应按清算进行所得税处理。3.被合并企业的亏损不得在合并企业结转弥补。
（三）特殊性税务处理的规定
据财政部《国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税发[2009]59号）规定，如果企业重组业务符合以下5个条件适用特殊性税务处理。1.具有合理的商业目的且不以推迟、免除、减少缴纳税款为主要目的；2.取得重组股权的原主要股东在重组后连续12个月内不得转让其所取得的股权；3.重组资产在企业重组后的连续12个月内不得改变其原有的实质性经营活动；4.被分立、合并、收购部分的资产或股权比例符合规定的比例；5.重组业务对价中所涉及的股权支付金额要符合规定比例。其中第4、5点的具体规定为：（1）股权收购与资产收购，收购企业购买的股权、资产大于或等于被收购企业全部股权、资产的75%，且受让企业在该股权、资产收购发生时的股权支付金额大于或等于其交易支付总额的85%时，则转让双方不需确认转让所得。
特殊性税务处理和一般性税务处理的主要差别在于被收购资产和被收购股权的计税基础按其原计税基础确定以及在企业合并中，企业股东在该企业合并中取得的股权支付金额大于或等于其交易支付总额的85%，以及在同一控制下不需要支付对价的企业合并，可由合并企业弥补被合并企业的亏损。补亏限额=被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。
三、企业并购中所得税税收筹划分析
（一）利用税收递延条款。税法规定，如果企业并购符合特殊性税务处理条件，被合并企业的亏损可在合并企业中弥补，冲减合并企业的利润实现应纳税所得额的减少。因此目前亏损但有一定盈利潜力的企业往往容易成为并购对象，或由亏损企业并购盈利企业，以充分发挥并购双方税收方面的互补优势，取得避税收益。
（二）利用资产的重估增值。资产税基的折旧提取可作为税前扣除项目而减少企业利润，从而减少企业的纳税义务及现金流出。企业并购重组符合一般性税务处理条件时，相关资产应该按照公允价值确认计税基础。对于资产价值变化较大的资产或者被低估的固定资产通过并购以获得提高资产计价水平的机会，从而提高资产的计税基础以获得更多的税收扣除。
（三）利用支付工具
1.现金支付方式。现金支付是指并购方用现金购买被并购方的股权或资产的方式。对被并购方来说是税负最重的一种，被并购方必须缴纳转让资产的相应税款，没有筹划的余地。而对于被并购企业股东，该种方式几乎没有节税利益。但从并购方角度考虑，如果并购方采用自有资金支付，会给企业带来较大的负担，如果并购方提高负债率，向银行借款支付，不但能缓解现金支付的压力，还能减少所得税额的支出。因为税法规定，企业因负债产生的利息支出可在税前扣除，从而减少当期的纳税义务，使利用负债经营比自有资本经营在税法上更为有利。并购作为一种资本经营活动，并购方企业在进行并购资金的融资规划时，可以结合企业自身的财务杠杆强度，通过恰当的负债融资方式筹集并购所需资金，提高负债的整体水平，以获得更大的利息抵税收益。
2.股票交换式。并购方发行股票去换取被并购方股票的方式。且符合特殊性税务处理的其他条件，被并购企业不需确认转让资产的所得，因此不需缴纳税款。对被并购企业股东而言，采用股票交换式进行并购，由于目标企业的股东未收到并购企业的现金，没有实现资本利得，因此，这一并购产生的所得可以一直延期到股东出售其股票时才征税，所以股东可获得延期纳税的利益。并购企业来可利用合并中关于亏损抵减的规定，获得节税利益。
3.承担债务式。并购方以承担被并购方的债务以完成并购的方式。由于被并购方是资不抵债，不计算资产转让所得就不需缴纳所得税，而且这是一种产权交易行为也不需缴纳增值税与营业税等流转税。因此对于并购双方来说，该种方式的税负相对于另外两种是最轻的。
四、税收筹划在案例中的应用
甲集团为进一步扩张集团业务欲进军酒店行业。乙公司是一家从事连锁快捷酒店的企业，截至2009年末总资产5000万元，其中固定资产账面净值3000万元，固定资产评估价值为4300万元，负债合计为4200万元，净资产账面价值800万元，公允价值1900万元。乙公司因经营管理模式缺陷2006年亏损50万元，2007年亏损600万元，2008年亏损1100万元。甲公司对乙公司的收购可以选择资产收购，也可以选择吸收合并。
方案一：甲公司以4300万元现金购买乙公司的固定资产，其后乙公司解散。
甲公司购买乙公司的固定资产属于资产收购行为。由于全额现金支付，乙公司应按照一般性税务处理方法就资产转让所得缴纳企业所得税并进行所得税清算。乙公司固定资产转让所得为4300-3000=1300万元，由于前三年总共亏损1750万元，根据企业所得税清算的相关规定，企业清算所得可以弥补企业前5年的亏损。因此弥补前期亏损后乙公司的清算所得为-450万元，乙公司不需缴纳企业所得税。
作为收购方，甲集团支付的4300万现金有3000万来自银行借款，利息费用180万，可以在税前扣除，节税180*25%=45万元。
方案二： 甲公司向乙公司股东定向增发甲公司股票180万股（面值1元/股，收购后股票市价10元/股）并支付100万现金吸收合并乙公司。乙公司净资产公允价值为1900万元，A公司向C公司股东定向增发以后A公司可以拥有C公司的所有资产。甲公司吸收合并乙公司对乙公司股东的股权支付额是交易支付总额的90%。因此可以适用特殊性税务处理。乙公司所有资产按原计税基础确定，乙公司的相关所得税事项由甲公司继承。
乙公司股东获取的股权按800万元（净资产账面价值）确定计税基础，暂不就此缴纳所得税。
乙公司的亏损可以结转至甲公司弥补亏损限额为1900*4. 3%=81.7万元（我国50年国债利率为4. 3%），该部分节税81.7*25%=20.425万元。综上所述虽然在特殊性税务处理的情况下乙公司的亏损可以一部分结转到甲公司，但由于乙公司的净资产太低，按照59号文件弥补亏损的限额规定，甲公司能够享受到的继承乙公司的亏损所带来的抵税效果（20.425万）并不明显。而在一般性税务处理的要求下，甲公司虽然不能继承乙公司弥补亏损的待遇，但由于甲公司合理利用财务杠杆，达到了较理想的节税目的。
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