时间：2023-03-15 14:54:13
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论文摘要：高等学校因其特殊的性质和地位，在国家会计电算化的推广和实践中具有重要的示范作用。同时，会计电算化是高校更好进行会计核算和财务管理的必然选择。高校会计电算化水平的高低和完善程度，直接关系到高校会计信息能否准确、及时、全面、系统的提供，以及财务管理水平和财会服务质量的高低。本文从会计电算化前期准备、会计核算与财务预算控制的有机融合、财会人员电算化知识培、会计数据的安全与保密等四方面进行探讨。
论文关键词：高校会计电算化,财务预算控制,会计数据安全
一、重视会计电算化前期准备工作
高校会计电算化的开展和进行必须进行充分的前期准备工作，具体的准备工作包括：
(一)科学设置会计科目体系
会计科目体系，包括会计总分类科目和明细分类科目。会计科目体系设置得是否科学、合理，是会计核算电算化工作的重要前提之一。高校会计科目体系的设置一般有以下原则：
一是合法性原则，即高校会计核算总分类科目和明细分类科目必须严格国家级财政部的法律和法规设置，以便保证会计信息的可比性和财务决算时能按财政部门的要求准确、方便地编制统一会计决算报表。
二是相关性原则，即会计明细科目的设置要考虑能为高校教学、科研、管理等准确、快捷地提供分类明细的决策信息。如水电费支出项目，必须分设水费和电费明细项目，以便分别能掌握水费和电费的消耗信息。
三是实用性原则，即根据各高校规模、内部组织形式、资金来源和资金使用等实际情况和特点设置会计明细科目。
(二)科学设置部门、往来和项目及其编码
会计是一个以提供财务信息为主的经济信息系统。会计不仅要提供整个学校的会计信息，而且还要根据管理的需要提供分部门和项目的会计信息，以及应收应付往来会计信息，为此需要科学设置部门、往来和项目及其编码。部门设置应结合经费预算管理需要，也可以按管理职能细化设置部门。
(三)仔细整理出年初余额数据
根据以前年度的会计账簿资料，按照事先设置的会计科目体系、部门、往来及项目表，整理出年初余额数据。会计电算化是用计算机处理会计业务，是事先设置好的处理方法，因而要求会计数据输入、业务处理及有关制度都必须规范化、标准化，才能使电算化会计信息系统顺利进行。开展会计电算化工作事先必须对账务系统进行初始化设置。这就要求高校在开展会计电算化工作之前，应先对上年度会计账簿进行全面清理，在此基础上按照事先设置的会计科目体系、部门、往来及项目表，整理出下年度年初余额数据。
(四)建立健全与会计电算化相适应的岗位职责和内控管理制度
会计电算化在提高会计信息处理的速度和准确性的同时也给会计系统带来了新的控制问题，它改变了传统手工账下财务管理的工作方式和工作流程，在岗位设置、工作权限、数据存储、会计信息生成、预算管理等方面都发生了巨大改变，基于手工会计系统的内部控制已不能适应电子数据处理的新特点，不能有效地降低电算化会计信息系统特有的风险，为了系统的安全可靠和系统处理与存贮的会计信息准确完整，必须建立健全一套全面、规范的岗位职责和内控管理制度，重新构建电算化会计信息系统的内部控制框架。
二、将会计核算与财务预算控制有机融合
将会计核算与财务预算控制有机融合，实现会计记录的同时，实施财务预算时时控制，提高高校财务管理水平。会计核算与财务管理是高校财务部门两项重要且相互关联的工作，其中会计核算是财务管理的基础。在高校财务管理中，财务预算编制与控制是极其重要的环节。财务预算的有效控制，需要会计核算系统时时提供各部门各项预算指标的使用和结存余额。这就需要将学校、部门或项目的财务预算指标事先置于会计电算化系统中，在使用财务预算经费时，一方面进行会计记录，另一方面减少相应财务预算指标数额，实现会计核算与财务预算控制有机融合，尽量减少或杜绝人为因素干扰财务预算的执行。
三、加强财会人员会计电算化业务培训
虽然现在许多高校的会计人员已经理解和适应了电算化操作，但是业务能力没有达到应有的要求，在工作中容易出现误操作。而且对会计软件的功能了解也不全面，一般只使用了报账功能.对利用会计软件进行财务管理知之甚少，就不能有效地发挥会计电算化的管理功能。所以加强财会人员的业务培训，不断提高其会计电算化水平势在必行。
四、做好会计数据的安全和保密工作
由于利用计算机的舞弊具有很大的隐蔽性，被发现的难度较之手工会计系统更大，其造成的危害和损失也更大。因此，在会计电算化系统下做好安全保密工作意义重大。由于财会人员对计算机病毒防治工作不够等人为原因，及一些非预期的不正常的程序结束、电源故障等其他原因都可能造成整个系统的故障甚至是瘫痪。如果造成财务数据永久丢失，将会造成不可估量的损失。
针对上述状况，高校应该加强会计电算化安全防范意识，把会计数据安全问题放在财会工作首位，建立起明确的岗位职责和多级备份机制。对于会计数据应定期进行备份，并且备份数据要保存在安全可靠的多个存储介质上，必要时应对备份数据压缩、加密，通过多种手段确保数据在损坏后可以及时恢复。同时，对计算机操作系统制定合理的数据访问的用户账号、权限设置、密码，保证数据的安全。不使用简单的密码，并定期修改密码，防止泄漏账号及密码。网络系统软件、数据库管理系统软件、财务软件本身有安全漏洞，要及时安装的补丁程序或升级，提高整个系统的安全性，更好地保证数据的安全。
综上所述，高校如果能够做到以上的要求，就能充分发挥会计电算化的作用，促进高校的更快和更好的发展。
参考文献
1 中华人民共和国会计法[s].中国法制出版社.
2 中华人民共和国财政部.会计基础工作规范[M].北京:经济科学出版社,1996.
3 敬采云,仕宏.高等学校财务管理概论[M].成都:四川人民出版社.2003.
关键词：成本核算；中医类医院；基础数据
DOI：10.3969/j.issn.1005-5304.2015.05.002
中图分类号：R2-05 文献标识码：A 文章编号：1005-5304（2015）05-0004-03
Abstract：Objectives To understand essential basis data availability for implementation of cost accounting in TCM hospitals. Methods Costs of a total of 1588 TCM hospitals were investigated by conducting the baseline survey via questionnaires in 2013. Results Departmental basic data （including ratio of office staff and entire staff， ratio of outpatient and inpatient departments in clinical department）， and construction data for housing were well accessible， while utility fee and internal service data were not. Conclusion ①Public TCM hospitals need to improve and specify the basic cost data. ②Differences exit among different types and levels of hospitals in the availability of data. ③There are still difficulties in carrying out cost accounting in public TCM hospitals， which needs strong supports from all relevant departments.
Key words：cost accounting；TCM hospital；basic data
成本管理是医院经济管理的重要内容，成本核算是成本管理的方法与手段[1]。2009年《医药卫生体制改革近期重点实施方案》（国发〔2009〕12号）明确提出，要加强公立医院成本核算与控制，定期开展医疗服务成本测算，科学考评医疗服务效率。为适应医疗改革要求，2010年，国家财政部、原卫生部修订印发了新的《医院财务制度》（财社〔2010〕306号），重点强化对成本核算与管理的要求，细化了医疗成本归集核算体系，为医疗成本的分摊与核算提供口径一致、可供验证的基础数据奠定了基础。财政部、原卫生部要求2012年各公立医院全部实施成本核算，上报成本报表。各公立医院能否顺利开展成本核算工作，成本基础数据的可得性是前提条件，它是成本归集、分配方法、分摊参数的计算基础，直接影响到核算结果的准确性[2]。目前，公立中医类医院成本核算开展情况尚不清楚，各医院成本基础数据的可得情况值得调查研究。
1 资料与方法
2013年，本研究依托国家中医药管理局《中医医院成本核算与医疗服务价格监测网络》课题，共调查中医类医院1588家。其中，中医医院1444家，中西医结合医院62家，民族医医院82家。上报机构的级别情况为：三级医院180家，二级医院1102家，这两级医院占调查机构的70.00%左右；一级医院58家，未评级医院248家。全国7家中央属中医类医院有6家上报数据，74家省属中医类医院中有57家上报了数据，占比为77.03%。数据具有较好的代表性。
2 结果与分析
根据医院科室成本核算的要求，本研究基础数据包括科室基础数据、房屋建筑类数据、水电气费用为大用户科室单独计量的比例数据、内部服务量数据4个方面。
2.1 科室基础数据
科室基础数据可得性包括3个方面：全院职工及科室人员是否可统计、同时在不同科室服务的医务人员各科室服务时间是否可分别统计、临床科室是否独立划分为门诊科室和住院科室。
全院职工及科室人员可统计的比例很高，总体能够达到98.87%。医院职工在不同科室的服务时间可统计比例为39.80%，其中，中医医院为40.44%，中西医结合医院为32.26%，民族医医院为34.15%。有37.91%的医院全部临床科室能够独立划分为门诊科室和住院科室，47.73%的医院有部分临床科室可独立划分为门诊科室和住院科室；在全部可划分的医院中，中西医结合医院所占的比例最高（50.00%），民族医医院所占的比例最低（25.61%）。见表1。
从医院级别的角度看，全院职工及科室人员可统计的比例，三级医院和一级医院都能达到100%，二级医院数量较多，但也达到99%。在不同科室服务时间的可统计比例者级别越高者比例反而越低，三级医院为38.89%，二级医院为40.56%，一级医院为43.10%。但全部临床科室可独立划分为门诊科室和住院科室的比例，级别越高者比例也越高，三级医院为58.33%，二级医院为38.29%，一级医院为22.41%。见表2。
2.2 房屋建筑类数据
房屋建筑类数据可得性统计包括3个方面：房屋建筑总面积、每科室所占面积、房屋建筑资产总价值。
总体而言，房屋建筑总面积、每科室所占面积、房屋建筑资产总价值可统计的比例分别为90.30%、61.02%、87.72%，每科室所占面积可统计的比例相对较低。从不同医院类别来看，中医医院各项比例相对较高，数据可得性较好，但中西医结合医院和民族医医院情况稍差。见表3。
从医院级别角度看，房屋建筑类数据可得性的情况是：医院级别越高，其各项数据的可得性越好。见表4。
2.3 水电气费用
水电气费用为大用户单独计量部分，调查的是水费、电费、燃气费是否可以计入科室，是否为大用户科室单独计量。大用户是指对于医院一些成本项目消耗比较大的科室。
总体来说，水费、电费、燃气费为大用户科室单独计量的比例分别为30.48%、40.37%和20.15%。燃气费的比例较低，有部分原因是一部分医院无燃气费项。而从医院类别来看，中医医院与中西医结合医院的数据统计情况差异不大，而民族医医院的数据情况稍差，可统计比例相对较低。见表5。
从医院级别角度看，水费、电费、燃气费为大用户单独计算的比例随着医院级别的升高而增大，即医院的级别越高，数据可单独统计的比例越大，提示医院级别越高，其财务管理工作越细致，数据基础越好。见表6。
2.4 内部服务量数据
内部服务量可得性调查包括供应室、氧气组、营养食堂、洗衣房、总务处班。见表7、表8。
总体而言，除营养食堂外（可计入科室的比例为14.74%，有些医院不设营养食堂），其他可计入的比例为50%左右。从医院类别角度看，中医医院、中西医结合医院的情况与全国总体情况大致相同。但民族医医院的比例明显低于全国平均水平。从医院级别角度看，各项内部服务量可计入科室的比例随着医院级别的降低而降低，即医院级别越低，其数据可得性越差。
3 讨论
3.1 公立中医类医院需完善和细化成本基础数据
在所调查的成本数据中，科室基础数据（含全院职工及科室人员可统计比例、临床科室可以独立划分为门诊科室和住院科室比例）、房屋建筑数据可得性较好。但需要深入详细统计，如人员在不同科室的服务时间、水电气费用为大用户科室单独计量的比例等数据可得性较差。为了医院成本管理工作的深入开展，各公立中医类医院还需不断完善和细化成本基础数据的可得性。
3.2 不同类别、不同级别医院成本基础数据可得性存在一定差异
在不同类别医院中，中医医院和中西医结合医院的成本基础数据可得性好于民族医医院；不同级别医院中，三级医院好于二级和一级医院。成本基础数据可得性较好的医院，有利于科室及项目成本核算的顺利开展，能够保证核算结果的准确性。而数据可得性较差的医院，会影响成本核算工作的实施进度，其成本管理水平亟待加强。
3.3 公立中医类医院全面开展成本核算还存在较大困难，需要相关部门给予大力支持
财政部、原卫生部要求2012年公立医院全面开展成本核算。从目前调查的情况看，公立中医类医院要全面开展此项工作还存在一定困难，除一些成本基础数据可得性较差外，财务科室人员、成本核算专职人员的学历，财务管理软件、成本核算软件的配备都需要进一步得到优化，这样才能全面提升公立中医类医院的成本管理水平，这需要相关部门在政策、资金、人员、技术等方面给予大力支持和帮助。
致谢：本论文在问卷调查及成文过程中，得到国家中医药管理局规划财务司的大力支持和帮助，在此向相关领导及负责人表示衷心感谢！
参考文献：
[1] 程薇.新《医院财务制度》下的成本管理[J].中国医院，2011（6）：5-7.
[2] 李勇，李卫平.我国医院成本核算研究方法比较分析[J].中国医院管理，2007（1）：11-14.
论文关键词：高等职业教育；成本核算；现状；对策
随着中国职业教育的迅速发展以及高等教育收费制度的全面实行，核算高职院校教育成本既是满足社会和学生对教育成本知情权的一项基本要求，也是高职院校提升自身办学效益和实力的客观需要。然而，由于长期以来中国一直把高等学校(包括高等职业院校)归属于非营利的事业单位，目前高职院校在进行成本核算中还存在诸多理论和实践方面的障碍，还没有形成一套科学的成本核算体系，高职院校很有必要借鉴企业产品成本核算原理和方法，在与高校现行会计制度相协调的基础上，建立适合高职教育的教育成本核算体系。
一、高职院校成本核算的现状
1．现行高职院校会计制度的核算基础不科学，影响高职院校成本核算的真实性。按照中国现行高校会计制度规定，“高等学校会计核算一般采用收付实现制，经营性收支业务的核算采用权责发生制”，但是，现行的收付实现制基础给高职院校教育成本核算造成了很大障碍。高职院校要实行教育成本核算首先必须解决教育成本的确认和计量问题，成本是对象化了的费用，也就是说成本必须是和一定的对象相联系的。高职院校必须将为提供教育服务而发生的耗费，根据配比原则，按照一定的程序归集和分配到相应的对象之后才能形成高职院校教育成本。根据成本核算的配比原则和费用发生的时间来看，要核算教育成本就必然涉及的费用的预提和待摊问题。而收付实现制是以款项的实际收付为标准来处理经济业务，确定本期收入和费用的，反映的是高职院校现实的收支情况，不存在费用预提或待摊的慨念，这样势必会影响教育成本信息核算的准确性。因此，现行高职院校会计制度的核算基础问题是高职院校要进行教育成本核算必须重点解决的问题。
2．高职院校定资产的折旧方法不合理，影响高职院校会计核算的完整性。按照现行高校会计制度规定，高校当年购置的固定资产直接计入当年的设备购置支出，在使用的收益年限内不计提折旧，因此，高职院校现有的会计数据中都无法反映固定资产新旧程度和已耗损价值。在办学过程中，房屋、建筑物、图书、教学仪器设备等固定资产购置支出在高职院校经费支出中占有很大的比重，是高职院校为改善办学条件，提高办学水平进行的重要投入，与学校的教学活动密切相关，因此，高职院校固定资产的损耗成本应是高职院校教育成本的一项重要内容。现行高职院校会计制度不反映固定资产在使用过程中逐渐损耗的价值，这样得出的教育成本信息就不完整。
3．现行高职院校会计科目的设置单一，弱化了高职院校会计核算的目标，不利于实行成本核算。现行的高职院校会计制度中会计科目体系的设置，主要考虑的是政府部门预算管理的需要，重点反映学校教育经费的收支情况，没有考虑到高职院校进行成本核算的需要。如现行高职院校会计制度对于高职院校支出是按支出性质分类而不是按支出功能分类，主要有以下两种分类：第一，按照支出用途将事业支出分为教学支出、科研支出、业务辅助支出、行政管理支出、后勤支出、学生事物支出、离退休人员保障支出和其他支出等八类支出，反映了一定分类核算意识但比较粗糙，难以满足教育成本核算的需要；第二种是按照支出内容分为基本工资、补助工资、其他工资、职工福利费、社会保障费、助学金、公务费、业务费、设备购置费、修缮费、其他费用和业务招待费等，这给高职院校实行教育成本核算带来了很大的困难。高职院校如果要进行教育成本核算，就必须按支出功能对现有支出数据进行归类和重组。中国理论工作者曾对此做过两种尝试：一是根据支出原始凭证，按功能分类重新核算成本；二是利用会计科目细目数据按功能进行大致归类来核算教育成本，但均未取得令人满意的结果。第一种方法的缺陷在于工作量过大，很难推广；第二种方法缺点在于比较粗略，难以提供准确的教育成本信息，所以，高职院校如果要进行教育成本核算就必须对现有的会计科目体系进行改革。
4．高职院校经费使用效益考核评价的片面性，软化了高职院校教育成本核算体制。长期以来，由于认识上的片面性，对高职院校投资只注重其消费性，忽视其投资性，导致对高职院校经费使用效益考核评价的片面性，往往只侧重评价经费使用后体现出的事业效果和社会效益，而对社会效益考核评价又缺乏科学的定量指标体系，结果造成高职院校经费运行中投入产出相脱节，社会效益与经济效益相脱节。由于缺乏对高职院校教育成本方面的考核评价，国家、主管部门以及学校自身对会计信息的需求仅仅停留在财务信息方面，而缺乏对衡量高职院校综合办学水平和办学效益的高职院校教育成本指标的需求拉动，导致高职院校现行的会计核算体系中高职院校教育成本核算机制的软化。
二、构建高职院校教育成本核算体系的途径与对策
高职院校会计环境的诸多变化，已使现行高职院校会计制度已难以适应高职院校发展的需要，其制度性缺陷和缺失成为成本核算无法回避的问题。要想走出困境，科学实施高职院校会计成本核算，必须借鉴企业会计的成熟做法，弥补和完善高职院校会计制度，进而针对高职院校会计成本的特点，构建高职院校教育成本核算体系，从而为各方利益相关者提供真实、可靠的信息，推动高等职业教育事业健康有序的发展。
1．确定高职院校教育的本核算的对象和会计期间。由于高职院校不招本科生和研究生，不存在不同层次间学生数的转换，因此可以认为，高职教育成本核算的对象就是按专业分类的全日制高职生。成本核算周期应以一学年为一个计算期，起止时间从公历9月1日至次年的8月31日。
2．明确高职院校教育成本核算原则。高职教育成本核算主要应遵循：(1)权责发生制原则，指确认本期的收入和费用是以其归属期为标准。即根据收入和费用之间的权责关系确定。(2)配比原则，指成本费用与其相关的收益相配合．即将某一会计期内的费用成本或归集于某些对象上的费用成本与有关的收人或产出相配合、相比较。(3)划分收益性支出与资本性支出原则。指将与当期收益相关的支出计入当期的损益，将与当期以及以后多个期间的收益相关的支出计人资产的价值。
3．设置高职院校教育成本核算的具体项目。为满足高校教育成本核算和控制的需要，根据高校教育活动的特点和高校教育成本的内涵，可将教育成本项目设置为：人员工资、公务费、业务费、助学金、折旧费、间接教育成本等六项，各个成本项目归集的费用内容如下：
人员工资，这是教育成本项目中最主要的项目，此处的工资是广义的工资，是指高校支付给教师以及为教学服务的教辅、行政等部门的职工的薪金报酬、职工福利及社会保障支出。主要包括高校发放给教职工的工资、津贴、奖金，计提的职工福利赞、工会费以及学校为教职工负担的公费医疗、养老金、失业金、住房公积金等内容，但不包括离退休人员的离退休金和补助支出以及高校后勤社会化剥离出来的人员的薪酬支出。
公务费，指高校用于教学和管理方面的日常公务活动支出，包括办公费、邮电费、水电费、差旅费、会议费、租赁费、招待费、维修费等。
业务费，指高校为完成教学业务活动所发生的费用和购置教学耗用品的开支，包括教学差旅费、资料印刷费、生产实习费、军训费、招生费、教学(实验)材料费、资料讲义费等。
助学金，指高校按照规定给在校学生发放的各类奖学金、助学金、贷学金、勤工助学酬金、困难补助、学生公费医疗、生活补助等学生事务的支出。
折旧费，是高校教学所用的固定资产耗费的价值，是教育成本的重要内容。
按照现行的会计制度，学校的固定资产不计提折旧，现有的账簿记录不能反映固定资产的新旧程度及已经损耗的价值。为了进行教育成本核算，需要对现有的固定资产进行评估，确定各项固定资产的剩余使用寿命或折旧年限，按期计提折旧费计入教育成本。
间接教育成本，用于归集与学校提供教育服务间接相关，但需要通过一定成本分配的方法才能分配到各个教育成本对象的成本，如学校管理、教辅、后勤等部门的各项支出及学校开支的公共费用等。
关键词：高校；实验平台；核算
一、高校构建实验技术公共平台的必要性
高校的实验技术公共平台是指在高校，以学科研究工作中方法学的共性为基础，把各学科实验研究中可共同使用，价值较高、大型精密仪器设备集中管理、使用、开展有偿服务的一种充分利用仪器设备，提高使用效率，节约科研成本的使用方式仪器。
目前，高校仪器设备的拥有量是比较大的，少的几千万，多则十几个亿。如何充分发挥其应有的作用、使用率，避免重复购买和闲置，达到最佳的经济效益，是很值得探讨的一个问题。从高校仪器设备的管理上看，目前存在着一些问题。
1.重复购买。由于各个学科单位只考虑自己使用的方便，而在一些高校存在着对某项仪器重复购买的现象。特别是10万元以下的仪器设备，由于经费来源使用的是学科的经费或个人课题专项经费，而在经费的使用方面缺乏制度上的硬性规定，学校的主管部门审批也就十分容易，所以常出现重复购买的现象。例如，几万元低温冰箱、二氧化碳培养箱，在各个学科更是常见。至于十几到二十万的酶标仪仪器，汕头大学医学院就有13台之多。
2.使用率并不高。仪器设备由各学科自行购买，使用权归小单位，因而缺乏全局观念，则常限于本学科的研究与个人课题的使用。而其他学科或课题组需要使用要凭借个人的关系，也缺乏适当、合理的安排。使用率究竟如何，也极少有人去考核。近年由于高校引进人才的需要，不惜为一些引进的人才购进专用贵重的仪器设备，有价值几百万元，但由于某些原因，人才流出，购进的仪器长时间闲置，十分可惜。如汕头大学医学院十几万元以上的超低温冰箱就有5台，是否有此需要，有无闲置，却无人常去过问和检查其使用的情况。
3.没有详细进行经济上的核算。各个学科和课题组科研人员着重考虑科研工作，出数据，出文章，而较少仔细进行核算。科研的主管部门只重视出科研成果，而轻经济核算。目前的高校看重科研成果，以学术水平和科研论文的发表作为业绩考核指标。各学科同样是侧重业绩，并经常呼吁学校应对科研给予大力支持，课题给予配套经费。至于水电费的核算、维护费用、管理人员的费用，等等，无从查核，或只是象征性的扣点水电费。贵重仪器设备只有简单的使用时数登记表。
以上可见，如何充分发挥学校的仪器设备的作用，提高使用率，防止资源的浪费，取得资源的共享与更好的效益，是科研经费管理中亟待解决的问题。因此，构建高校的实验技术平台，是摆在高校面前的一个重要任务。
二、构建实验技术公共平台的几种模式
从目前高校的情况看，实验技术平台的构建主要有几种形式：
1.以学科(或学科群)为依托的组建模式。笔者认为，这种形式必须依据学科特点及需要，平台大中型设备分别依托相关学科投入(或学科群)，制定统一严格的管理、运作和考核制度，全方位为学科、全院、全校各学科提供实验技术服务。适当地开展对外服务。从汕头大学医学院的情况看，属于规模比较小的院校，所处的区域高校较少，地区的经济和工业、科研并不十分发达，所以采取的就是这种以学科群投入的模式。并于2008年7月出台了文件，设立分子实验室、分析细胞实验室等三个公共技术平台。在2008年9月又出台了《汕头大学医学院贵重仪器设备开放管理条理》，从而优化资源配置，实现资源共享，提高了仪器设备的使用率，促进汕头大学医学院教学科研水平的提高。
2.以学校投入为主的组建模式。仪器设备、场地，全部由学院或学校投入，人员直属学院或学校，主要购买较大型的又比较普遍实用的贵重仪器设备。同样制定统一严格的管理、运作和考核制度，为全校服务并积极开展对外服务。
3.联合社会力量共建的组建模式。有的高校处于省会等较大的城市，与中央各有关部门或省相关部门或大型企业有着较好的联系，双方协作，互利互惠，建设相关的实验室技术平台，依托学校的科研力量，与企业合作，开展社会服务。例如，内蒙古农业大学与蒙牛集团共建的乳品生物技术与工程重点实验室，浙江大学科技园光电实验室与入园的企业共建等，都为我们提供了宝贵的经验。
三、实验技术公共平台的经费收支核算方式
高校的实验技术平台的核算，以上述的几种构建方式分开进行。除联合社会力量的形式比较复杂外，目前高校实验技术公共平台主要是学科群投入或学校投入的模式构建，因而这两种核算方式最为普遍。由此，本文主要是探讨学科群或学校投入的核算方法。
从总体上看，核算中最主要的是成本核算，如何进行各个项目各种仪器明细的分开核算，应由财务和主管部门进行协商，取得共识，原则是维护学校的利益，即在有较多收入的情况下，学校得大头，部门得小头。按劳取酬，多劳多得，勤俭节约，合理收费。
1.收入的核算。所有的收入按部门或各个小组进行核算，纳入财务部门统一管理。主要核算各项仪器设备开展对内、对外检测、观察等的收入。平台的构建主要是以为学校的科研服务为主，在此基础上，为充分发挥仪器设备的作用，提高使用效率，可以逐步考虑对外服务。高校的实验技术平台，开展对外服务有利于该地区的科研工作的发展，加强交流，提高学校的科研能力和高校的知名度。但毕竟内外有别，收费的标准应高于成本，我们认为，对外的收费可较校内的收费提高100%～30%。每个项目的实验收费标准，由实验平台的负责人根据成本核算提出方案，然后各有关部门进行研究确定，报有关部门审批，并在实践中给予逐步完善。
2.成本的核算。实验技术公共平台的成本，主要是包括仪器设备管理人员的薪金、水电费、仪器设备的购买、耗材的支出、维修费的支出等。
从成本核算上看，还有一个仪器设备折旧的问题，但是一些贵重仪器的价值昂贵，其分摊后的费用如加入成本进行核算，那么，成本将是很高，例如，汕头大学医学院进口的透射电子显微镜需约240万元。假如电子设备的使用年限为5年(新制度规定才3年)，按平均折旧法计算，每年约为48万元左右。由学科投入经费购买的，学科来分担折旧的费用，负担将过重。如是由学院投入的，一般使用的是专项资金，例如“211工程”公共服务体系项目的资金，从核算上无需提折旧。因为根据《高等学校会计制度》的规定，目前高校的固定资产不提折旧，所以我们认为在目前的情况下，特别是对刚刚起步构建实验技术平台或业务量不是太大的高校，可以暂时不提折旧。
(1)管理人员薪金的核算
公共平台的建设主要是学科群投入的，则以学科群或学科作为一种管理模式，其主要的管理者、技术骨干的基本薪金，应该由学校负担，其奖金应视管理者的业绩而定。其他的辅助技术人员，其薪金、奖金应由学科负担。由学校负担主要的管理人员的薪金，是从考虑扶持学科的实验技术平台考虑，特别是刚刚起步或收入不多的院校，目前还是应以这种方式较好。如是由学院投入建设为主的，管理者、技术骨干、辅助人员的基本薪金，应该由学校负担。其奖金应视业绩而定。从另一个角度上说，在以学校投入为主的运行模式中，管理负责人在应聘此岗位时，也应自己提出一些方案与建议，对此问题供领导决策。我们可以采用两种方法：第一种以每年的纯收入(扣除应有的成本)或工作量作为一个基数，超过部分的纯收入40%作为管理人员的奖金。例如，电子显微镜的观察费，假设以每年的纯收入基数为10万元，实际纯收入为13万元，超过的3万元，按分成的方法计算奖金；第二种以总收入为核算的，则扣除成本后，纯收入同样按分成的方法计算奖金。
(2)仪器设备消耗性物资、维修和水电费等的核算。作为公共的平台，其开展的项目实验所需的试剂及耗材由谁申请的实验，谁负责的原则。其耗材可以自购，也可以由实验室购买，并按实际给予核算。日常的仪器维修，以一个标准的基数为原则，例如，单件材料为5000元，由实验平台负责，并摊入当年的成本核算，5000元以上至1万元以内的在实验平台的发展基金负责，超过1万元的由实验平台负责人写出书面报告，经主管部门的负责人提出意见，由学院领导根据具体情况，决定学科负责或由学校或学院负责支付。水电费的核算，我们采用安装电表，按实际支出数核算，计入当月成本，并返纳给学校。税金的核算也应同步进行，当高校开展服务有收入之时，应注意按照国家的统一规定，向有关部门申请领取统一的发票，办理税务登记，按规定进行纳税。
3.结余的核算。收支相抵后，结余资金的处理应从以下两个方面考虑。
(1)利润的分配。利润的分配，应考虑学校、学科群、管理人员及技术人员之间的利益，如在执行上述分成即学校得三成，学科得三成，管理人员得四成。利润分配的比例也不是一成不变的，最主要的是应视业务发展的情况，在刚起步时，管理人员的奖励可适当提高，当规模越来越大，收入越多，应注意适当调整分配的比例。
(2)建立基金的核算。在上述的利润分配后，归属学科或学校的利润，应建立专项基金，作为购买大型仪器设备或大维修之用，用于实验技术平台的再发展。
四、构建实验技术公共平台存在的几点问题
1.人才的问题。构建实验技术公共平台，目前最大的困难仍是管理负责人的人选问题。这个问题在规模不大的院校，尤为突出。从总体上看，负责人必须技术比较全面，大公无私，协调能力较强，总体素质较高，能全心全意为学校的各个学科服务，而不是为自己的课题服务。因此，应公开招聘，选出比较优秀的人才来承担平台的负责人的工作。但作为学校，其本人如何进行年度考核，应另制定相关的规定。
2.平台是否能维持自收自支的问题。高校的实验技术平台，要维持自收自支，从内部看，必须提供优质服务和具备一定的业务水平，其收费合理，并且高校的规模较大，能提供全面的实验检测和观察项目。从外部看，必须有一定的特色，在区域上位于较大的城市，有较多的科研单位和企业作为依托，开展对外服务的业务比较多，收入资金达到一定的规模，否则，较难办到自收自支。但是，由于学校规模、特色、科研能力及所处的区域的条件的限制等因素，技术平台的发展与创收会受到一定的制约。所以，依靠学校的投入主要的设备与大项的维修，还是比较重要的，使学科的科研工作得到扶持与发展。笔者认为，作为高校的实验技术平台，主要是为学校的科研服务，资源合理配置、达到共享，争取更大的经济效益。其次，提高科研的层次与扩大学校的知名度。所以应综合考虑社会效益与经济效益。
3.关于与企业共建的科研成果如何归属与分配的问题。与企业进行共建实验技术平台，在进行实验之前，应对将来可能出现的科研成果归属、第一作者的署名、专利权等问题进行协商，达成共识，签署有关的合同，以免日后产生不必要的纠纷。
4.注意进行对技术平台的宣传。实验技术平台投入使用后，应注意把有关的仪器设备名称、开展服务的项目、技术力量的水平等编印成册，分发给附属单位及社会上有关单位，并利用网络、甚至新闻媒体开展宣传、报道。开拓更多的合作项目与交流渠道。
参考文献：
[1]财政部，国家教委.高等学校会计制度(试行)[Z]北京：中国财政经济出版社，1998.
[2]中华人民共和国国务院中华人民共和国企业所得税法实施条例：第512号，2007年12月6日[2009.04.08].
【关键词】医院会计制度；成本核算；预算控制
1.成本核算体系
全成本核算概念的引入医院全成本核算来源于企业。医院成本核算体系是按实用的成本分类，按经营层次和医疗产出单位，建立不同层次、不同项目的目标成本计划制度，并核算实际成本，以加强成本管理。这种实用的全面配套的成本核算就是医院成本核算体系。
1.1成本管理
根据医改意见和实施方案关于公立医院改革的相关要求，新修订的医院财务、会计制度充分体现公立医院的公益性特点，强化了医院的收支管理和成本核算。新的医院财务、会计制度重点强化了对成本管理的要求，对成本管理的目标、成本核算的对象、成本分摊的流程、成本范围、成本分析和成本控制等作出了明确规定，细化了医疗成本归集核算体系，明确区分开医疗成本与管理费用项目，为医疗成本的分摊与核算提供口径一致、可供验证的基础数据。这些规定，对于医院加强自身的运行管理、全面提升成本核算与控制水平提供了有力的数据支持，并为今后管理部门制定合理的医疗服务价格提供了参考依据。
1.1.1实现科室全成本核算
通过“收益分摊原则”在行政等非收入性科室和临床等收入科室间建立成本关系，客观反映科室盈亏。
1.1.2科学测算
科学测算材料耗用、彻底封堵材料领用漏洞，撇弃长久以来的“以领代支”计算方式、消除医院成本监管死角。
1.1.3核算模型
按新制度要求全面核算科室成本、项目成本、病种成本。新制度对科室成本、项目成本、病种成本的核算提出了明确的要求，要求有条件的医院在实现科室成本核算的基础上，进行项目和病种成本的核算。成本按照四级逐层到临床科室，分摊包括直接成本中的公用支出分摊、间接成本的分摊对象和分摊流程、间接成本的交互分配等。
1.1.4核算结果的应用
全成本核算结果为预算提供数据基础，为管理层提供决策依据。
1.2成本、费用构成
1.2.1人员支出
包括基本工资、津贴、奖金、社会保险缴费、其他。
1.2.2公用支出
包括办公费、印刷费、水电费、邮电费、取暖费、交通费、差旅费、会议费、培训费、招待费、福利费、劳务费、就业补助费、租赁费、物业管理费、维修费、专用材料费、其他。
1.2.3对个人和家庭的补助支出
包括离休费、退休费、退职（役）费、抚恤金和生活补助、医疗费、住房补贴、助学金、其他。
1.3为了正确反映医院正常业务活动的成本和管理水平
在进行医院成本核算时，凡属下列业务所发生的费用，不应记入成本范围。其中包括以下几个方面：（1）为购置和建造固定资产、购入无形资产和其他资产的资本性支出；（2）对外投资的支出；（3）各种罚款、医疗纠纷赔偿、赞助和捐赠支出；（4）有经费来源的科研教学等项目开支；（5）在各类基金中列支的费用；（6）国家规定不得列入成本的支出。
2.医院成本核算方法的选择
为了真实、完整、准确的反映成本信息，我们在设定核算的方法上采取了符合医疗经营实际的、严谨的科室成本核算，实现了医院的全成本核算，实现了成本核算与财务会计核算结果的统一。方法选择上主要有以下几点：
2.1完全成本法
完全成本法是指医院在提供医疗服务过程中，将所消耗的物化劳动和活劳动完全计入医疗服务成本的方法。既包括变动成本又包括固定成本。其特点主要表现在：（1）更符合公认的会计准则和现行的《医院会计制度》要求，强调在医院持续经营假设下的均衡性。不论是变动成本还是固定成本，均应在未来获取收益。（2）医疗服务过程中的所有消耗均应通过医院业务收入得到补偿，所以完全成本法更强调成本与补偿的对应。
2.2分项逐级分步结转法
由于医疗活动是需要多个部门、多个步骤才能完成的，要计算最终的成本结果，必须按一定的原则，把成本逐步计算，逐步结转。为了提供按原始成本项目反映的医疗成本资料，在分步结转成本的同时采用了分项结转。这种方法既能反映医疗过程中的每一步骤的医院成本，又能反映每一步骤的成本项目资料，解决了医院成本核算中的难题。
2.3成本项目的选择
医疗成本核算首先要确定医疗成本项目。鉴于现在没有执行统一规定的医疗成本项目，为了使医疗成本核算和现行的财务会计核算相统一，医疗成本项目是遵照财政部、卫生部的会计制度规定的会计科目确定的。从而保证了成本核算资料与财务会计核算资料的口径一致，便于分析、评价、预测和决策。
3.预算控制
通过将全院经济活动纳入严密的预算控制体系。初期分解管理任务明确管理目标；中期通过异常排查，修正调整，逐步消除预算松弛；后期在较客观预算基础上进行管理控制，使预决算成功，医院当期资源配置、效益最优化。
3.1预算管理目标
（1）预算控制的实行可以有效扭转医院轻事前控制的现象。（2）预算控制系统组织由预算编制、预算执行、预算考核行构成。建立全面的预算编制，预算值针对成本控制。（3）利用全院自定义预算模版，分解年初指标至各月。（4）利用科室月科室自定义会计项预算模版，分解各月指标到各科室的各会计项。（5）分析各月实际值与预算值的差异和异常，向以后各季、各月、各科各项进行预算修正，保证全年预算成功。
3.2预算控制实施结果
（1）通过系统将经济预算目标横向分解到季度和月度；纵向分解至科室明细收支项，减轻全年经济管理工作整体压力。（2）通过系统测量比对预算值和核算值，警报异常，直接将问题定位在科室级别、收支项目级别，降低全院经济管理工作复杂性。（3）通过逐月快速排查异常，根据异常原因，实施管理措施；根据异常金额，修正下月或下季度的预算，形成：计划-异常-控制-修正-计划的良性循环，使全年预算和决算成功，实现成本控制。最终，使实际总成本下降当期总预算的3-5个百分点。
4.绩效管理
从财务维度来看，医院首先考虑的是怎么满足生产价值最大化？由此产生的第一类指标即财务类绩效指标，它们是领导都最关注的反映医院绩效的重要参数。这类指标能全面、综合地衡量经营活动的最终成果、衡量医院创造生产价值的能力。主要包括财务预算收入、药占比、成本收益率等等能体现价值的指标。
为了提高医院的内部营运效率，满足患者、持续提升并创生产价值，医院必须不断的成长，由此，围绕组织学习与创新能力提升，对“人”的管理设定的学习和成长类指标，其意义在于衡量相关职位在追求营运效益的同时，是否为长远发展营造了积极健康的工作环境和医院文化，是否培养和维持了组织中的人员竞争力。学习和成长类关键绩效指标用来评估员工管理、员工激励与职业发展等保持企业长期稳定发展的能力。主要包括科研、新技术论文、教学与人才培养等等。
5.总结
绩效管理是医院的重要管理改革，其一举一动都牵动整个医院，中高层领导的态度和支持的力度很大程度上决定着绩效管理实施的成败。院领导积极参与其中，给予持续的支持和推动，使绩效管理方案得到顺利执行，最后充分利用医院信息系统，实现考核信息提取的及时性、准确性和安全性，减少考核过程中耗费的人力和物力，同时提高绩效管理的效率和可信度。 [科]
【关键词】 审计;科研经费;问题;对策
近几年来,随着高教事业的日益发展,高校科研经费来源渠道越来越多元化、层次化,高校的科研经费管理问题也越来越复杂。笔者通过对高校科研经费进行专项审计,从审计中发现高校科研经费管理中普遍存在着五个问题,通过探索研究,提出五个科研经费管理的对策。
一、高校科研经费审计中发现的问题
(一)经费观念误区:存在立项预算不实
在审计中发现,普遍存在课题预算不细化,审批不严格,科研经费预算弹性较大,从而较容易造成科研课题结题不结账的问题。如在对某高校2007年科研经费进行专项审计中发现,373个结题科研项目中,有231个科研项目未结账,约占62%,比例较大。目前,对科研经费存在着严重的错误认识,大多数人认为科研经费属于自已的钱包,从而忽略了其预算管理,项目负责人自己编制预算,学校有关部门没有审核,造成预算不真实,经费预算不详细,实际支出与预算有较大的出入。
(二)成本意识薄弱:存在成本核算不实
从审计情况看,大多数学校把属于科研经费的成本转嫁在教育事业费中列支。如原本应该计入科研经费成本的科研相关的水电费、用房租金、仪器设备折旧等都计入教育事业经费中列支。当前,高校普遍对科研经费成本核算意识薄弱,项目支出没有按照经费管理办法的规定按比例进行控制,未对科研经费进行成本核算,甚至很多学校对到账的科研经费不提管理费,全部由科研人员自己全额支配,这更加深了科研人员对科研经费属于个人的意识。
(三)管理制度缺失:存在报账支出不实
审计中发现,科研经费日常报账存在着支出不真实问题,大量的劳务费、餐费、个人或家庭的消费用品等都在科研费中列支,发票中一般未附实物清单,无法知道购买的具体实物,从而无法确认是否用于该研究项目,甚至有些科研项目经费中复印费占100%,难道科研项目纯靠复印资料就可以完成吗?这暴露了某些科研人员为了套取经费而特别开具复印费发票。由于目前尚无完善的针对科研经费财务管理的法律法规,在进行财务管理、内部审计时缺乏法律依据。科研人员普遍认为,科研经费是他们自己辛辛苦苦争取来的,钱是自己的了,别人无权干涉,想怎么花就怎么花,从而使科研经费流失严重,相当一部分成了个人的灰色收入。
(四)管理环节脱勾:存在结题不结账
科研项目结题不结账是高校老大难问题。审计中发现,科研项目与财务账务多个环节存在脱节,甚至从立项申请到项目验收结题等环节没有详细的档案资料,审计中往往难以取证,致使科研经费管理也难以规范。
(五)科研效益不高:未进行项目效益评价
目前大多数高校对科研经费都没有进行效益评价,如某高校每年校内下拨科研经费800多万元,一年下来,就发表了700多篇文章和获得几个奖项,其实投资了800多万元,收益如何,有没有成效等,这些问题都未被重视,大家关心的就是一年下来,个人能拿到多少科研经费,从而科研效益很低。
二、发挥内部审计的作用,深化高校科研经费管理
(一)经费分权控制,重视科研项目立项调整和预算
要将审计关口前移,科研处抓立项管理,审计处抓预算管理,财务处抓经费下拨,审计部门密切配合科研部门和财务部门,严把“预算关”。对通过科研处立项审批的项目经费预算进行审计,审计其可行性和合理性,使科研经费管理既要重视立项也要重视预算,从而使科研经费预算更加科学、合理、真实。
(二)信息与沟通,加强科研项目成本意识
利用计算机信息技术,建立一个良好的信息沟通平台,审计、科研、财务部门加强交流、沟通、紧密合作,对科研项目经费的使用进行全过程监督。同时加大宣传,确保每个教职工都能正确认识科研经费,各级领导也应充分认识科研经费成本核算的重要性。从而加强科研经费的成本核算,提高科研经费的使用效率。
(三)职责分工控制,强化科研项目内部控制制度
健全科研经费审批制度,严格进行职责分工控制,对每一个科研项目,科研处一级审核,审计处二级审计,财务处报账审核,审计部门配合财务和科研部门,严把“支出关”。严格执行科研财务报销制度,严格控制课题经费的开支范围和标准,与项目研究无关的支出坚决不予报销,国家明确禁止的消费项目严禁在科研经费中开支。从而加强科研经费的管理,尽可能地减少不合法或不合规、不合理支出的发生,从而保证经费活动健康运行。
(四)独立检查控制,确保科研项目结题的同时也结账
审计部门配合财务部门和科研部门,严把科研“结题关”,科研部门专人负责记录科研项目的经济交易和事项,审计部门专人负责对已记录的经济交易和事项进行核对或验证,以及对与该项目业务相关的内部控制程序的履行情况进行检查,做好科研项目结题的同时也结账,加强项目结余管理,提高科研经费的使用效率。
(五)建立绩效评价机制,提高科研项目的效果
建立科研项目绩效评价机制,一方面,要求科研人员结题时做好项目绩效分析报告,科研处进行绩效评价;另一方面,年终财务部门要做好年度科研经费使用情况分析表,科研处做好科研经费的绩效分析。之后,审计部门对科研经费进行绩效审计,利用一些财务标准、经济指标和一些非财务指标来综合评价,如论文的数量、论文的质量、专利情况、奖励情况以及技术创新能力等方面,全面、综合地分析科研经费的使用效益,从而提高科研项目的效果。
三、总结
总之,审计部门应提前介入各个环节,提前发挥内部审计的作用,与科研部门和财务部门紧密合作,贯穿于科研经费管理的始终,明确科研经费经济责任,加强科研项目执行中的定期监督和检查,确保科研项目执行规范和科研经费有效运行,从而提高科研资金使用效益。
【参考文献】
[1] 中国内部审计协会.中国内部审计规范[M].中国时代经济出版社,2005.
关键词民办高校教育成本直接费用间接费用
近年来，我国民办高等教育得到跨越式的大发展。为适应社会主义市场经济发展和高等教育改革的需要，正确处理好规模、结构、质量、效益的关系，必须进行教育成本核算和分析，降低人才培养成本，走内涵式发展的道路，充分利用教育资源，取得最佳规模效益。2005年6月8日国家发改委颁发了《高等学校教育培养成本监审办法（试行）》，为普通高校教育成本核算提供了理论依据。为配合民办高校的财务管理工作，本文试图参考现行的《企业会计准则》和《企业会计制度》，就民办高校教育成本核算作一些探讨。论文百事通
1民办高校教育成本界定
民办高校的支出主要指民办高校的基本建设支出和为维持正常的教学、科研等所发生的各种支出。在企业会计中，成本是指为生产一定的产品而发生的各种生产耗费的货币表现，可以理解为能对象化的费用。按照这种思路，广义的高校教育成本是指培养一名专、本科生或研究生，国家、社会和学生个人所付出的全部耗费，包括机会成本；狭义的高校教育成本是指高校在教育活动中为培养一名专、本科生或研究生所耗费的可以用货币计量的物质劳动和活劳动价值。本文仅对民办高校的狭义教育成本进行研究，对学生个人支出和因上学而失去的机会成本暂不作讨论。
2民办高校教育成本核算体系
教育成本管理是一项系统工程，必须与人才的培养战略相结合，在保证教学质量提高总目标前提下的教育成本最小化。民办高校应参考《办法》的规定，总结出一套适合自身的教育成本核算体系。
2.1明确教育成本核算的对象
明确高校教育成本对象是正确界定教育成本范围的必然要求。高等学校培养对象按学历层次分类，可分为专科生、本科生、硕士和博士研究生四大类。国家发改委在《办法》中明确了高等教育的成本核算对象是标准学生，各类学生折算为标准学生的权数为：本科、专科、第二学士学位、在职人员攻读博士和硕士学位、高等职业技术教育学生、成人脱产班学生、预科生、进修生为1，博士生为2，硕士生为1.5，来华留学生为3，函授、网络教育生为0.1，夜大等其他学生均为0.3。但不同学科教育成本相差很大，《办法》中未就不同学科的教育成本作区分。民办高校可参照《办法》的规定方法将各院系（专业）的学生折成标准学生，将各院系（专业）的标准学生作为成本计算对象。
2.2明确教育成本的核算周期
现行高校的会计核算周期是公历制1月1日～12月31日。从企业会计角度看，成本计算期应当与产品的生产周期一致。高校的主要业务是教学工作，学生培养周期是按照学年来划分的，以“学期”作为高校教育成本核算的周期更适当。因此可规定高校的会计核算周期与学年一致，即当年的9月1日～次年8月31日止。
2.3明确教育成本核算原则
（1）权责发生制原则。权责发生制原则指凡是本期成本应负担的费用，不论款项是否支付，均应计入本期成本；凡是不属于本期成本应负担的费用，即使款项已经支付，也不能计入本期成本。在进行教育成本核算中应实行权责发生制,以正确反映各个会计期间所实现的收入和应负担的费用,从而正确反映各期的教育成本水平。
（2）相关性原则。凡与高校教育无关的收支活动，一律不能计入教育成本。进行教育成本核算实行相关性原则，以正确反映教育成本的开支范围。
（3）分类核算原则。高校教育培养成本按学校性质分类核算，并逐步过渡到按专业进行分类核算。进行教育成本核算实行分类核算原则，才能准确反映不同专业性质的教育成本。
（4）区分收益性支出与资本性支出原则。指将当期收益相关的支出计入当期的损益，将与当期及以后多个期间的收益相关的支出计入资产的价值。划分收益性支出与资本性支出的重要意义在于，正确确定哪些支出应计入当期费用,哪些支出不能计入当期费用。高等学校的支出中,也存在着收益性支出和资本性支出,要准确地核算教育成本,就必须正确划分收益性支出和资本性支出。
（5）配比原则。指收入与费用相匹配原则。费用与成本既有区别,又有联系,费用与会计期间相联系,成本与某种核算对象相联系。配比原则既强调一个会计期间的费用与该期间的收入或产出匹配比较,又强调一个项目的费用与该项目的收入或产出匹配比较,前者确定一个时期的成果,后者确定一项产出的成本。教育成本核算必须运用配比原则,才能准确地计算出一个时期的教育成本和一项教育产品的成本。
2.4明确教育成本核算项目
教育成本的核算过程实际上是教育成本计算对象归集和分配的过程，高校在办学过程中发生的支出种类繁多，凡是与培养教育学生有关的支出应计入教育成本；凡是与培养教育学生无关的支出，如基建支出、学校发生的购置房屋和设备等支出应作为资本性支出计入资产价值。对应计入教育成本的支出，要分清其是否属于本核算周期。对属于本核算周期支出，应全部计入本期教育成本；对应由本期负担而尚未实际支出，应采用预提费用的方式计入本期教育成本，以后实际发生支出时再从预提费用中开支；对已在本期支付而应由以后期间负担的支出，应作为待摊费用，在以后各受益期间分期摊入成本。
参照《办法》结合民办高校的实际，为了便于对成本的计算、分析和控制，我们可将民办高校教育成本按用途划分两类：直接费用和间接费用。
（1）直接费用。指直接用于教学和学生方面各项费用。直接费用发生时直接计入相应成本计算对象。主要包括：①学生费用，指高校直接用于学生事务的各种费用。包括学生的奖学金、助学金、困难补助、医疗费、文体活动费、党团活动费等；②教学费用，指学校为培养学生在教学过程中发生的各项费用。既包括教学和辅导员费用，如教材及教辅资料费、教学差旅费、师资培训费、教学和专职学生辅导员的工资及附加费、社会保障缴费、分期摊入的高级人才引进、安家费等，也包括教学业务费用，如院系实验室的维持费、修缮费以及教学用固定资产的折旧费、专业阅览室的报刊杂志费等。
（2）间接费用。指间接用于培养学生的费用。间接费用发生时，先在有关账户中归集，期末按一定的标准分配后，计入各成本计算对象。主要包括：①教学辅助费，指学校的图书馆、电教中心、实验中心、体育中心、环保、保卫等部门为支持教学发生的各项费用。主要包括：各部门人员的工资及工资性津贴、固定资产折旧费及维护修理费、办公费、差旅费、体育维持费、安保费、绿化等费用；②教学管理费，指为教学提供条件、进行教学管理所发生的各项费用。包括教辅人员、教学管理人员的工资及工资性津贴、教学管理用品固定资产折旧费及维护修理费、教学管理的办公费、差旅费等；③行政管理费，指学校行政管理部门为组织和管理学校的日常行政工作所发生的各项费用。包括行政管理部门人员的工资、工资性津贴、招生就业费、行政管理用品固定资产的折旧费及维护修理费、办公费、水电费、会议费、业务招待费、交通通讯费、邮电费等。
2.5教育成本核算的具体方法
根据教学活动的特点，在计算教育成本时应分别各院系的标准学生作为成本核算对象，并对各项费用进行归类。直接费用发生时直接计入教育成本、间接费用通过一定账户归集，遵循谁收益谁承担的原则，采用不同的分配标准计入教育成本。教学管理部门的工资及福利费可按标准学生消耗的教学学时的比例分配；固定资产的折旧费和修理费可按标准学生消耗的学时比例分配；教学辅助部门的间接费用可借鉴成本会计中的直接分配法、交互分配法等进行分配，如：图书期刊可按阅读时数分配；实验设备可按标准学生实验学时比例分配等。
然后编制成本计算单，全面反映各院系、各专业、各类学生的教育总成本和单位成本，民办高校进行成本核算还必须重视建立健全各项基础工作，如：原始记录收集整理工作、健全的固定资产折旧制度和存货盘存制度等。
3教育成本分析评价
明确了高校教育成本的构成，可以借鉴企业会计对成本的分析思路，参照《普通高等学校基本办学条件指标（试行）四》，从构成教育成本的费用和资产的利用方面建立指标对教育成本进行分析和评价：
3.1从计入教育成本的费用方面分析
计算各种费用与标准学生之间的比例，分析费用合理程度，包括：生师比=标准学生/教师总数（教师总数=专任教师数+聘请校外教师数×0.5）；生均学生费用=学生费用/标准学生；生均教学费用=教学费用/标准学生；生均教辅费用=教辅费用/标准学生；生均教学管理费用=教学管理费用/标准学生；生均行政管理费用=行政管理费用/标准学生；生均教育成本=学年教育总成本/标准学生（学年教育成本=直接费用+间接费用）。
3.2从资产利用效率方面分析
计算各种资产与标准学生之间的比例，分析资产利用合理程度，包括：生均教学行政用房=（教学及辅助用房面积+行政办公用房面积）/全日制在校生；生均教学科研仪器设备值=教学科研仪器设备资产总值/全日制在校生；生均图书=图书总数/标准学生；生均占地面积=占地面积/全日制在校生；生均学生宿舍面积=学生宿舍面积/全日制在校生；百名学生配教学用计算机台数=（教学用计算机台数/全日制在校生）×100；百名学生配多媒体教室和语音实验室座位数=（多媒体教室和语音实验室座位数/全日制在校生）×100；生均年进书量=当年新增图书量/标准学生（全日制在校生数=普通本、专科（高职）生数+研究生数+留学生数+预科生数+成人脱产班学生数+进修生数）。新晨
建立教育成本核算和分析制度是高校成本管理的基础，通过建立成本核算制度实行成本的对象化，运用横向比较、纵向比较、计划与实际比较等比较分析方法，找出教育成本中存在的问题，优化高校资源配置，规范支出范围，改善支出结构，严格支出预算管理，从而降低教育成本，提高办学效益。
在物质生产领域，随着科学技术的进步和管理的加强，单位产品的生产成本是递减的，但为了保证高校教育的质量，所消耗的人力、物力、财力会不断增加，高校教育成本总体上呈递增趋势。高等教育代表社会先进的科学技术水平，配置先进的教学实验设备和仪器，采用现代化的教学方式和手段，为师生提供良好的工作和生活条件是高校培养出高质量、高水平人才的关键。因而，对教育成本的控制是民办高校财务管理中的重要环节。
参考文献
参照企业会计制度及新企业会计准则的有关规定,结合海岛地区水产养殖(以下简称“海水养殖业”)业务实际情况,提出几点看法。
论文关键词:海水养殖业会计核算;核算特点;核算对象或品种
1 海水养殖业会计核算特点
海水养殖业是通过苗种的繁育和培养或外购苗种而生产出各种水产品,海岛水产养殖业经营模式一般以育苗、浮筏吊养、底播增殖、活鱼养殖为主,其成本核算具有以下特点。
1.1 成本具有不确定性
作为海水养殖的主要产品——水产品,主要是以繁育和养殖为主。由于受自然条件变化制约,变化无常的自然环境影响着水产品的产量和养殖成本。海域状况好、水温等自然条件适宜,水产品的产量就高,单位产品生产成本就低;反之,水产品的产量低,单位产品生产成本就高。
1.2 生产周期长,资金周转慢
海水养殖业从育苗、中间育成、海上暂养、投入放养、收获或外购苗种、投入放养、收获的生产过程,生产周期少则几个月,多则4-5年,一般在1-3年或以上。由于常年性投入,使得占用在某项产品的生产资金时间相对较长,资金周转速度缓慢。
1.3 生产具有季节性,占用的资金量大
海水养殖业产品生产季节性较强,苗种投入时间相对集中,一般在每年的4~6月份或10~12月份,并且占用大量的经营资金;有的在较短的时间内即可收获,比如:海湾扇贝规模养殖从当年苗种购入到浮筏吊养、直至秋季收获仅需5个多月的时间;而有的需要较长的生产时间才能回收,比如:某企业为了扩大虾夷扇贝底播养殖规模,大量购入苗种实施三龄贝底播养殖计划,从苗种购置、投入放养、海上看护到采捕收获大约需要36个月,资金占用量较大,资金需三年多才得以回收;活鱼养殖从幼鱼的投放、看护、饵料喂养、到成鱼收获,少则1年、多则3年以上,受海域状况、水温等自然条件制约,经历越冬过程,需要北鱼南养再回运过程,到回收季节还需关注市场的行情,若出口还需不断关注汇率变化,以确报该品种实现很好的效益。因此,在生产过程中占用企业经营资金较多,一般都需要较长时间。
2 海水养殖业成本核算应考虑的问题
2.1 合理确定成本核算对象或品种
成本核算对象的确定是海水养殖成本进行归集和核算的前提。海水养殖的任务是生产出各种水产品,因此,水产品品种是水产养殖业成本核算的对象,也就是对养殖期间所发生的各项品种费用进行分类、归集、核算。由于海水养殖养殖品种不同,因而在养殖过程中,各品种育苗、投入放养、收获的成本也不尽相同。海水养殖业按虾夷扇贝、鲍鱼、海参、海螺、海胆以及放养的鱼等来计算主要产品成本。这样能比较科学地归集和核算不同养殖品种的生产成本,有利于对海水养殖成本的管理和控制。
2.2 做好成本核算基础工作
2.2.1 建立健全成本核算帐户体系
为了归集养殖业各项费用,划分有关成本费用界限,正确计算和结转产品成本,应建立规范的成本核算帐户体系。根据需要应设置:消耗性生物资产、制造费用、管理费用、财务费用、长期待摊费用、原材料、应交税金、固定资产、累计折旧、应付职工薪酬、应付福利费、现金、银行存款、主营业务收入、主营业务成本、主营业务税金及附加等帐户。
2.2.2 建立健全各项原始记录
各种原始记录是计算产品成本的依据。各种材料物资、燃料动力的消耗、各种生产工具的耗用、产品质量验收以及暂养台筏和养成台筏、当年(或以后年度)收获台筏、空筏各是多少,每月都必须有原始记录,以利于成本核算工作更好的进行。
2.2.3 建立健全养殖物资计量、验收、保管发放工作和盘点工作
各种养殖物资采购都必须有计划、按计划购买,然后办理入库验收手续,领用要办理出库手续。年终必须清点,并处理盈亏额。
2.2.4 了解生产工艺或流程
海水养殖业核算基础是要掌握第一手资料,因此说,作为财务人员或成本核算人员必须深入生产第一线,了解全面生产工艺或生产过程,取得核算数据,为成本核算作准备。
2.3 正确核算成本项目
为了正确反映海水养殖成本项目的构成和范围,必须合理归集养殖成本项目,成本项目设置和划分的是否合理,对养殖成本核算的科学性与准确性产生直接的影响。在海水养殖过程中,将养殖相关的费用支出作为养殖成本进行核算,与养殖生产无关的费用支出均不应计入养殖成本,关键看其是否直接或间接用于养殖生产方面。因此,在进行成本核算时,应正确划分和确定养殖成本核算项目。
根据海水养殖业的实际情况,应设立苗种费用、台筏物资摊销、燃料费、维修费、折旧费、工资及补贴、饵料费用、水电费、生活费、差旅费、养殖物资盘点损失额、海域使用金等成本费用项目。
2.4 成本核算应遵循的原则
2.4.1 收入与支出配比原则
海水养殖业进行养殖成本核算时,应将一定会计期间费用成本,与有关的收益相结合,即收入与相关的成本费用应当相互配比。如燃料费、维修费、折旧费、工资及补贴、生活费、差旅费等不能明确直接进行品种归集的费用,可通过“制造费用”科目核算按一定的分配方法和标准,分配到不同的养殖品种中。采用配比性原则进行成本核算,能准确地计算出一个时期的养殖成本和每个品种的成本。
2.4.2 权责发生制
为了真实反映海水养殖业经营状况,各养殖企业应严格执行企业会计准则的相关规定,按照权责发生制进行会计核算。因为权责发生制是依据持续经营和会计分期两个基本前提来正确划分不同会计期间资产、负债、收入、费用等会计要素的归属。并运用一些诸如应收、应付、预提、待摊等项目来记录由此形 成的资产和负债等会计要素。企业会计报表是按照持续经营原则编制的,其损益的记录又要分期进行,每期的损益计算理应反映所有属于本期的真实经营业绩,收付实现制显然不能完全做到这一点。因此,权责发生制能更加准确地反映特定会计期间实际的财务状况和经营业绩。
2.4.3 划分收益性与资本性支出
收益性支出是指发生的与海水养殖生产有关(包括直接的和间接的费用支出等等)的支出。资本性支出是指那些一次购置并长时间使用的耐用资产消耗(如房屋建筑物、各种设备购置、养殖台筏等)。划分收益性与资本性支出的意义在于确定哪些费用支出应当计入当期成本,哪些支出不应当计入当期成本,只有这样才能科学地计算出各品种的养殖成本。
2.4.4 核算周期的确定
由于海水养殖专业性较强,养殖生产要经过育苗、中间育成、海上暂养、投入放养或外购、放养等过程,其生产周期一般在1-3年或以上,具有培育周期长的特点,因此,海水养殖的成本计算期从购入商品苗或育苗开始,计算到销售为止,其成本计算期一般应与生产周期相一致。例如:虾夷扇贝生长周期分三种情形,(1)自当年6月份购入幼贝,经过浮筏暂养、挂养到11月份底播,到第三年4月末收获期结束,生长周期需要22个月;(2)如果养殖单位当年11月份购入商品苗直接底播,到第三年4月末收获期结束,生长周期需要18个月;(3)从育苗开始计算,经过中间育成、海上暂养、投入放养,到第三年4月末收获期结束,生长周期需要18个月;鲍鱼自底播到收获生长周期36个月,海参自底播到收获生长周期为36个月。
2.4.5 严格区分成本费用界限
严格划分各时期产品费用的界限,严格划分不同养殖品种产品成本费用的界限,严格划分收获产品和未收获产品的费用界限,凡能直接分清的成本费用,直接计入该种产品中,不好分清的成本费用,选择合理的分配方法计入各个产品成本。
3 养殖核算程序
现以某养殖企业外购虾夷扇贝商品苗投入底播生产,到产品收获为例,谈其成本核算程序。
3.1 成本核算
(1)某养殖企业购入虾夷扇贝商品苗直接底播,发生时,记借:消耗性生物资产-底播-××年收获虾夷扇贝-××场队-苗种费,贷:银行存款等科目。
(2)在底播增殖期内,发生的直接费用,应记借:消耗性生物资产-底播-××年收获虾夷扇贝-××场队-××(成本项目),贷:现金(或银行存款)等;若发生的费用为看护底播产品共同费用,借:制造费用,贷:现金(或银行存款)等,月末,按照配比原则将费用分摊结转到“消耗性生物资产”,记借:消耗性生物资产-底播-××年收获虾夷扇贝-××场队-××(成本项目),贷:制造费用。
(3)收获底播虾夷扇贝产品时,发生的采捕费应记入收获的产品生产成本中,记借:消耗性生物资产-底播-××年收获虾夷扇贝-××场队-采捕费,贷:银行存款等科目。
(4)虾夷扇贝收获时,苗种费按收获的程度(实收面积与应收面积的比例)逐月摊销。
(5)收获期结束后,应将该年度收获的虾夷扇贝所应承担的各种费用全部体现在当期收益中,“消耗性生物资产-底播-××年收获虾夷扇贝-××场队”帐户余额为零。
3.2 销售核算
3.2.1 主营业务收入核算
该企业收到对外销售的虾夷扇贝产品款时,记借:现金或银行存款,贷:主营业务收入-底播-虾夷扇贝-××场队,月末结到本年利润户,记借:主营业务收入-底播-虾夷扇贝-××场队,贷:本年利润-主营业务利润-底播-虾夷扇贝-××场队。
3.2.2 主营业务成本核算
本科目核算当期已销售虾夷扇贝产品应承担的成本,月末结转时,记借:主营业务成本-底播-虾夷扇贝-××场队,贷:消耗性生物资产-底播-××年收获虾夷扇贝-××场队,月末结到本年利润户,记借:本年利润-主营业务利润-底播-虾夷扇贝-××场队,贷:主营业务成本-底播-虾夷扇贝-××场队。
关键词：作业成本法 中小物流企业 成本控制
一、中小物流公司费用分类及成本核算的基本特点
物流企业的成本费用集中在物流营运成本上，直接材料费用和直接人工费用相对较少。中小物流服务的特点是根据合同或订单来提供相应的服务，其物流成本也随着合同或订单的不同而不同。中小物流企业成本项目可划分为四个基本部分，其具体内容包括：（1）直接人工，指工资、职工福利费；（2）直接材料；包括汽油、柴油等燃料和轮胎。（3）其他直接费用，如保养修理费、折旧费和养路费和其他费用，包括车管费、行车事故损失、车辆牌照和检验费、保险费、车船使用税、洗车费、过桥费、过渡费、司机途中宿费、行车杂费等。（4）营运间接费用，是指车队、车站、车场等基层营运单位为组织与管理营运过程所发生的，应由各类汽车运输成本负担的管理费用和业务费用。包括工资、职工福利费、劳动保护费、水电费、办公费、差旅费、修理费、保险费等。
囿于人力财力的客观限制，很多中小物流公司一直采用传统的物流成本核算方法。由于间接成本分摊不合理，成本核算过于粗犷，不能将成本核算真正落实到物流的每个环节中，一些管理费用和资产折旧费用等不能纳入到物流环节中，缺乏明确的成本资料，无法对客户进行有效的成本和利润分析。以致物流成本难以统计和控制，决策所需的数据来源匮乏、解释评估能力低。
二、作业成本法在中小物流企业中实施的可行性分析
作业成本法根据“产品消耗作业，作业消耗资源，生产导致作业的产生，作业导致成本的产生”的思想，指以作业或活动为基础，首先将消耗的资源按资源动因分配到作业中，再依据作业动因将作业成本分配到成本对象中的一种核算方法。作业成本法是以作业管理为中心，包装、仓储、运输、装卸等作业环节分工明确，对各个作业进行管理，能有效地控制成本。中小物流企业的间接成本占整体成本比例最高，在提供服务的过程中其间接费用要大于直接材料、设备、人工等费用，因而传统的成本核算方式对成本的有效控制并不理想，而作业成本则可以弥补这个缺陷。所以中小物流企业有必要以作业成本法作为指导对成本核算的方法进行改进，根据客户的物流作业活动准确地计算出相关物流成本，这样不仅可以为将要发生的物流服务的报价提供依据，并对客户进行选择，而且可以对具体的物流作业过程进行更准确的成本控制，获得成本上的优势。
由于中小物流服务行业是根据顾客的要求来服务的，小批次、个性化很强，从而导致对于一些作业成本法所需的数据收集相当困难。然而随着计算机技术的应用和信息管理方面的突破，中小物流服务行业的数据收集更加方便准确，为它们实施作业成本法奠定了基础。
三、中小物流企业实施作业成本法中进行成本核算的步骤及遵循标准
作业成本法的一般核算程序具体来说可以分为以下几个步骤：（1）分析和确定资源，建立资源成本库；（2）分析和确定作业，建立作业成本库；（3）确定资源动因，分配资源耗费至成本库；（4）汇总确定成本动因，分配作业成本至成本计算对象。
作业的成本动因是将成本库的成本分配到产品或者服务中去的基准，是准确反映作业与成本关系的关键。中小物流企业在选择和确定成本动因时，应遵循以下标准：（1）所选成本动因变量应是定量的，并且是同质的。所选成本动因变量的数据易于收集，并且具有代表性与全面性，能准确把产品与作业的消耗联系起来；（2） 所选成本动因应与作业成本库中的资源消耗情况有高度的相关性，成本库费用变化可由所选的成本动因做出线性解释。例如，运输作业中，成本与距离有关，故距离为成本驱动因素；仓储作业中，以仓储实物数量为成本驱动因素；业务承揽作业，以工时作为成本驱动因素。
四、作业成本法在中小物流企业成本控制方面应用的典型案例
1.江苏汉博公司采用作业成本法核算成本的思路
江苏汉博物流有限公司是20 世纪末期成立的物流公司，为客户提供长短途整车、零担冷藏、冷冻运输，其规模不断地在繁荣的物流市场得到拓展。随着公司规模的扩大，其拥有的运输车辆和人员已经使之成为一个网点众多且业务量较大的物流企业。但是其在管理中也遇到了成本支出不合理的情况，公司经营中的利润增长与业务量不能形成正比。其运输业务和信息反馈常用工作表格汇总各项费用。该表格虽然便于物流公司按照车辆汇总费用，但是不利于公司计算每次运输作业的费用，从而计算每个客户运输业务的盈亏，企业无法为客户提供具有竞争力的报价，导致客户的流动性较大，客户的维护费用较高，公司的效益一直停滞不前。为此建议该企业选择利用作业成本法来改进其成本核算与管理的方式，通过将直接成本和间接成本分配到相应的作业活动中去，建立反映产品、作业活动与成本之间真实关系的物流成本核算模型，有助于该公司了解每项服务的真实成本，为优化物流作业活动、提高成本管理水平、进而增强服务竞争力发挥作用。
该企业既有长途运输业务，也有短途运输业务。在自营业务为主的前提下，还有部分外包运输业务。该企业实施作业成本法以控制成本时面临的最大问题是营运间接费用的归集和分配问题，发生的营运间接费用包括：办公场所折旧费（自有）、办公场所租金、管理人员工资、福利等，财务费用、水电费、办公用品费、差旅费、招待费、其他费用。每月营运间接费用除了按照直接费用分摊外也可以按照营业收入分摊。营运间接费分摊可以分为三个层次，如图所示。
（1）层次一：将营运间接费在自营业务和外包业务之间分配。自营间接费用分配=当月间接费用总额/ （自营运输业务直接费用+外包业务直接费用）*自营运输业务直接费用*100%
外包间接费用分配=当月间接费用总额/ （自营运输业务直接费用+外包业务直接费用）*外包运输业务直接费用*100%
其中，自营运输业务直接费用=车辆固定成本+变动成本，如表1所示。
（2）层次二：将自营业务营运间接费在长途运输业务和短途运输业务之间分配
①自营长途运输业务间接费用分配=当月自营间接费用总额/ （自营长途运输业务直接费用+自营短途业务直接费用）*自营长途运输业务直接费用*100%
②自营短途运输业务间接费用分配=当月自营间接费用总额/ （自营长途运输业务直接费用+自营短途业务直接费用）*自营短途运输业务直接费用*100%
（3）层次三：将各项费用分配到单程线路。①单程长途干线成本固定费用分摊。将固定成本按线路距离、管理复杂系数等进行分配
例如：X线路所分配的固定成本=每辆车的固定成本/线路距离*管理复杂系数
①单程长途干线成本项目分解计算如表1所示。如果有几辆不同的车跑同样的几条线路，可以同样计算每条线路分配的固定成本后取平均值。建议该公司采用如表1所示的表单以归集和分析成本，其中固定成本分车辆计量，有多少车辆就设立相应表单；变动成本分线路计量，有多少条线路就设立相应表单。
②单程短途干线成本。单程短途干线成本的特点是发生次数非常密集，弄清批次成本比单程成本更有意义；由于变动成本发生比较密集，难以区分，因此可以按下列等式计算：
单个订单变动成本=每月变动成本额之和/订单（批次）之和
每公里变动成本=每月发生额/公里数*折算系数
再将半变动成本和固定成本按公里数去进行分配和折算。
2.汉博公司作业成本控制应用的延伸
汉博公司在实施作业成本法核算成本的过程中，不仅要进行记账方式的更改，而且要利用作业成本法所得的物流成本数据做进一步的挖掘并整理分析，将其实际应用领域进一步扩展到以下几个层面：
（1）客户间的差异分析及物流服务产品的差别定价决策。所谓客户差异分析是指企业分别对每一作业进行价值确认，计算出为每个客户提供个性化服务的成本及客户间的差异，并根据盈利能力大小对客户进行分类决策和管理。通过与竞争对手或同类企业进行差异对比分析，汉博公司可以从纯粹的成本节约型向成本竞争型转变，从而更好地适应市场。
（2）实现以客户订单为起点的企业物流业务流程再造。汉博公司可以通过作业成本法得到的作业成本信息对相应的作业活动进行价值链分析，并且以能否增加顾客价值作为衡量标准，为其业务流程再造提供操作思路和依据。
（3）对作业成本实行有效控制。在获得准确成本信息基础上，实施成本动因分析、作业增值程度确定以及价值链效率计算等程序，形成更完整的成本控制体系，对公司资源进行优化管理。
五、结束语
由于人力资源、财力、信息系统及实施成本等的制约，中小物流企业实施作业成本法是个系统工程，成本较高，不可能一蹴而就，需要循序渐进。作业成本法的实施前提要求是充足且真实的企业原始数据，使得定期对服务合同的成本数据有第一手的资料。通过利用信息技术更好地收集处理物流成本数据，同时利用供应链管理系统协调各部门之间的关系，中小物流企业可将作业成本控制贯穿供应链的整个环节，从全局角度控制物流成本。
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