时间：2023-03-16 15:42:00
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以工业企业会计角度出发，对工业企业实施会计集中核算模式有利于企业实行宏观调控，以此来保证工业企业的经济发展。同时工业企业会计的集中核算能够为工业企业的发展进程提供准确无误的会计信息，继而协助工业企业编制和使用相对合理的措施，加强对工业企业宏观调控的时效性。并且工业企业集中会计核算模式能同时将各个部门的资金都统一到一个账务上，以财力来办理各种事情。
二、现阶段会计集中核算不足
1.组织配合不协调
工业企业会计在应用集中核算后，很多的企业管理者以为如果公司没有财务人员存在，那么也就可以不用做一些相应的会计工作了，逐渐忽视了财务管理工作；还有绝大部分的管理者认为在实施集中核算之后，阻止他们对资金的使用权，觉得干涉了其工作，久而久之，就会出现抵触情绪,在工作中也就没有相应的配合。当管理者产生错误的思想时，就会造成工业企业会计在集中核算中没有办法顺利的开展工作，导致管理工业企业会计核算没有组织管理，对资金支出没有相应的计划。
2.监督责任划分不明确
工业企业的审批和报账会计在审查的过程中，能够展现出会计核算在工业企业对资金流动的真实性和合法性，同时在实施会计核算时会出现会计核算与会计主体相互分开的现象，如此一来，会计核算也就单单能检查凭证的合理性，对于凭证的真实与否也就非常难判断。这种情况的发生，就会让一些不良人群抓住机会，通过合法的凭证来套取现金，给工业企业带来了很多经济损失。
3.核算缺乏及时性
工业企业在实施了会计集中核算后，以工业企业所报账目就能观看出较明显的改变，在以前所发生的情况中，通常都是同样一笔费用，并进行单一的处置，而现如今是批量上报并进行解决，之前可以很快的解决问题而现在通常是好几天才会处理完成。同时由于核算人员有限，相对工作量较大，多数业务不能及时处理完，因此给会计人员带来了不小的压力，使得工业企业人员不能及时的完成报账，导致了会计信息时效性明显减少，使管理者不能及时的作出最终决策。
三、优化途径
1.转变观念
工业企业会计集中核算需要转变原有的传统观念，主要是将会计核算职能向会计监督管理智能方向转变。工业企业会计集中核算在管理时应该建立一个账务自主模式，并且依照财政统一的管理模式，建设财务会计支付监督管理中心，以此来对各种会计信息实施有效的监督管理，依照财政支付集中的措施使每一个单位的资金能够被有效的监督管理，实施会计监督管理，能够提升工业企业的会计管理水平。
2.提升监控力度
在会计核算中，其工作的主要内容就是对会计核算以及对资金的支配使用，但不能仅仅只把会计中心当作一个专门记账目的执行机构，还要考虑对预算执行信息的监控和及时反馈。需要严格把控工业企业每个部门的预算目标和用款的进程，做好对预算资金的支付以及对行事之前和行事时的监督管理，严谨用款超出。将会计核算中心在支付方面的监督管理加以规范，从根本上防止浪费腐败的现象。同时，会计人员还要有服务意识的理念，把握好服务与监督间的相互联系，在服务中达到监督的目标，严于律己，在提升自身工作质量的同时还能提升监管水平。
3.构建远程报账系统
当前，很多工业企业都通过信息管理技术和网络技术构建会计集中核算远程报账系统，以此来实现会计集中核算。远程报账系统的应用很大程度上解决会计在管理财产中存在的问题，从而提升了财务管理水平以及管理效率的目标。远程报账系统是在互联网的财务报账流程中所形成的，其存在数据资源的共享以及能够确保整个系统的安全性。会计集中核算远程报账系统的实际应用是财务管理模式的创新，它突破了传统的报账模式，实现了账目的网络化特性，从本质上解决了会计在报账时等待时间较长的问题，从而提升了会计集中核算的数字化管理水平和工作效率。
四、结语
（一）中小企业管理者对内部会计控制缺少足够的重视。企业会计内部控制普遍存在重视程度不够的问题，尽管有些中小企业已经建立了有效的内部预算控制制度，但是这种制度一般只用来管理控制企业的全部财务，而不是和会计工作相结合对企业的财务信息进行系统完善的管理，企业的管理者在管理企业时忽视了会计工作对企业内部预算控制的重要性。企业的发展必然会面临各种各样的风险，其中最普遍的便是经营上的风险和财务上的风险，而企业的管理者对内部会计控制缺少足够的重视，使得会计工作不能有效地分析出企业的发展趋势，从而增加了企业运行中风险发生的可能性。
（二）企业内部缺乏系统完善的内部会计控制设计。据统计，目前，我国绝大部分中小企业都没有建立系统完善内部会计控制制度，特别是一些私营性质的中小企业。有些中小企业有明确的内部管理规定和制度，但是这些制度也只是照搬其他大企业的，在现实工作中难以实行，也难以在工作中发挥有效的作用。另外，有些中小企业尽管在企业的运行中实施了内部会计控制制度，但是大部分都不完善，都比较片面
（三）企业内部缺少先进的内部会计控制技术。在科学技术和数字技术的不断推动下，会计电算化的发展也在不断更新，但是有些中小企业在财务管理方面使用的仍然是初始的会计电算化，与飞速发展的时代背景不符，在一定程度上阻碍了中小企业的发展。另外，中小企业对会计工作者的整体素质要求不高，很多会计工作者在技术的操作上并不娴熟，在具体的工作过程中总是出现各种各样的问题，从而降低了工作效率，最终阻碍了企业经济效益的增长。
（四）缺乏完善的企业内部控制监督制度。企业内部监督制度的不完善是中小企业的普遍存在的问题，监督不力使得内部会计控制工作难以有效进行。这种不完善的企业监督制度包括三个方面：首先是监督制度不完善，企业内部负责监督工作的部门在工作中没有尽到应该尽的职责，没有对企业的相关部门进行有效的排查；其次是企业针对监督的工作没有明确的标准，没有制定出明确的检查标准，这使得监督人员难以客观、全面地监督企业的各个环节。
二、新时期优化我国中小企业内部会计控制的实现途径
（一）加强对内部会计控制的重视。事实证明，科学完善的内部会计控制可以有效地提高企业的经济效益，但是我国的许多中小企业却忽视了这一事实，在企业的运行过程中只采取简单人力管理，使得企业的经济效益低下。我国的中小企业要想获得更高的经济效益，就必须转变发展方式，树立正确的内部会计控制意识，提高管理效率。中小企业加强对内部会计控制的重视要从预算和风险两方面入手。首先，中小企业可以将预算控制与企业的会计工作相结合，在企业运行的过程中，要是发现与预算不符合的支出便及时与相关部门沟通；其次，将风险控制与会计工作结合起来，形成专门的风险管理制度，以提高中小企业管理者对内部会计的重视，从而提高中小企业的经济效益。
（二）建立健全的内部会计控制体系。企业的内部会计控制涉及内部环境、风险评估、控制活动、信息与沟通和监督五个方面，这五个方面相互作用形成一个完整的内部会计控制体系，其中最核心的是控制活动。企业的内部环境是企业实施内部会计控制的前提，对于中小企业，管理者要重视企业内部环境的建设，改善企业的组织结构，明确各个部门的责任分配；监督是实施内部会计控制的保障。
（三）完善中小企业内部组织结构。完善中小企业的内部组织结构是进行内部会计控制的必要前提和可靠保障。企业的内部组织结构科学合理，企业的运行才会高效，企业的经济效益才会提高。目前，我国的中小企业的管理模式多为集权管理，企业的决策往往是由企业的领导者决定的，这种集权式的管理模式并不利于企业的长远发展，为此，我国的中小企业必须改善内部组织结构，整合各部门的权利与义务。另外，中小企业应该向先进的企业学习，建立包括股东会、董事会、监事会及管理层之间相互监督、相互制约的现代企业制度，并根据企业自身的特点划分科学合理的管理幅度和管理层次，使各个部门既相互独立，又相互制约，以实现各个部门科学分工、团结协作。
（四）建立完善内部会计控制制度。完善的内部会计控制制度对中小企业的内部会计控制至关重要，是确保内部会计控制实施的关键。我国的中小企业要根据我国的法律法规制定适合自身企业发展的会计制度，对企业的会计工作进行明确的规定，使得会计的监督职能得以有效的发挥，从而提高我国中小企业的经济效益。
三、结语
近些年来，频繁发生的自然灾害和日益恶化的生态环境已经在警告人类，实施绿色会计迫在眉睫。从上世纪八十年代起，我国开始研究绿色会计，但并未受到很大重视。进入九十年代以后，由于环境问题越来越严重，社会大众的环保意识不断增强，绿色会计的研究才步入正轨。到目前为止，我国的绿色会计研究已取得以下成果：一是确认了绿色会计的四个基本假设，即会计主体假设、可持续经营假设、环境保护假设和多重计量假设;二是把绿色会计同财务会计学和管理会计学一样作为会计学的一个独立的分支；三是确认了绿色会计的要素，比如自然资源和旅游资源应作为资产确认，人口污染、排放应作为负债确认，环境成本应作为成本费用确认；四是在传统财务报表的基础上完善了绿色会计报告，增加了一些项目，如环境权益、社会资产、环境收益等。但是我国的绿色会计还有众多不完善之处，比如从理论方面来说，那些对公司的会计实务操作和财务报告具有重要指导作用的法律法规基本未提及环境事项。从实务方面来讲，很多公司对于环境有关的会计计量和确认没有清晰的标准，公之于众的环境会计报告又很不完整，并且缺乏可比性。
二、我国推行绿色会计受到的制约因素
（一）我国经济发展水平
相比西方先进国家，我国的经济水平还比较低，绿色经济未能得到充分发展，但很多地方却盲目照搬西方先进国家的经验，而不顾本国国情，导致绿色会计在中国经常出现“水土不服”的现象。中国的企业以中小企业居多，他们在技术和经营理念上比较落后，只追求利益，不顾对环境的污染，而且他们一般扮演者低廉的劳动力的角色，利润低，也无力再为保护环境花钱。对中小企业来讲，绿色会计对它们只是额外负担，没有直接好处，所以中小企业没有发展绿色会计的动力，对绿色会计没兴趣是必然的。即使是大企业，也多是喊喊口号，摆个样子，很少真正做到。总而言之，追求利润是我国企业的唯一目标，而“可持续发展”“、绿色经济”还只停留在试点的程度上。在我国现阶段，发展经济和保护环境是比较矛盾的，很多时候二者无法兼顾，导致绿色会计发展十分困难。我国环境方面的法律不健全，由于利益冲突中央规定的法律法规和政策有时候得不到地方政府的执行。比如，中央要求提高企业的准入门槛，而地方为了本地区的经济发展速度和利益，不管是否会破坏环境，对外来企业照单全收。近年来，一些东部地区高污染高耗能的企业转移到了西部地区，虽然确实带动了那些地区的经济发展，但对其长远发展是十分不利的。国家针对绿色会计制定的法律还很不完善、不清晰，使得企业有机可乘。
（二）会计实务操作
绿色会计经过多年的发展，取得了显著的效果，但其理论与实物的结合还很不完善，实务操作主要由以下几个主要难题：如何用货币计量各种环境成本与收益，缺乏准确且可操作性强的的定量方法和指标体系；如何把消耗的自然资源与破坏的生态环境，即环境成本，以一个合理的分配指标，在各个单位、企业、部门之间分配；环境保护方面的法律法规和制度强制性不强，要求不清晰不明确，企业不会自动的为保护环境而增加支出；绿色会计的核算对象和报告不规范、不统一，缺乏可比性。
（三）我国会计法制建设
我国的会计法规中涉及绿色会计的内容很少。立法水平相对西方国家还比较低，执法部门执法不严，使得法律的效果大打折扣。我国对违反环境保护法律法规的企业处罚太轻，无法形成足够的震慑力。从制度上来讲，当前我国没有一套可操作性强的绿色会计准则。我国虽然已经颁布了包括《环境保护法》等一系列专门保护环境的法律法规，但是比起西方发达国家来说立法水平还比较低，而且在执法过程中执法部门时常表现出的执法不严使得法律的效果大打折扣。现在我国一些企业虽然已经认识到绿色会计的重要意义，也有向社会大众披露环境信息的意愿，但我国目前还未有要求企业进行环境信息披露的强制性规定，导致大部分企业不会主动披露绿色会计信息，尤其是对本企业不利的绿色会计信息。
（四）会计人员素质
绿色会计是一门新兴的学科，不仅需要会计人员具备会计技能，掌握经济管理知识，更需要掌握大量与环境有关的知识，以及绿色会计的披露与核算方法。尽管从总体经济发展上来讲我国已经能算是一个强国，可是会计从业者的职业水准和专业素养与经济的发展速度依然是不成比列的，拥有高学历、高素质的会计从业者的数量偏少。大部分会计从业者受的都是传统会计教育，他们会计知识的结构严重失衡，知识更新的速度更是跟不上整个社会经济的发展和变革。固然不同行业的会计之间是有所区别的，可是绿色会计是一个新兴的会计分支，研究绿色会计的工作主要是由那些并不参与实践的专家和学者来完成的，到目前为止还没有研究出一套完善又系统的绿色会计理论来供广大会计从业者们学习，更不要说进行绿色会计的专门培训，也没有一系列健全的的法律法规可以供广大会计从业者们遵守和参照，导致在中国企业中真正懂得绿色会计的会计从业人员很少，中小企业又比较抵制绿色会计，会计人员学习绿色会计的积极性不高，这些因素形成了在我国推行绿色会计的人才方面的障碍。
三、对我国发展绿色会计的建议
（一）政策扶助
作为一个跨世纪的大工程，绿色会计涉及范围广、内容相对复杂，对我国社会和经济的健康和可持续发展具有重要意义。因此，必须要得到我国政府机关和社会大众的高度重视，并大力加强全国人民的环境保护知识教育。其中包括加强学校的环境保护基本常识的教育，在小学和中学设置环境保护常识宣传课，在大中专院校设置与绿色会计和绿色审计相关的专业课程。强烈建议在《全国环境初级教育行动纲要》中加入落实绿色会计的宣传、教育和培训的相关内容，同时加快对企业中会计从业人员的绿色会计培训，尽快筹办中国专门的绿色会计刊物，以加大对绿色会计的实施和宣传力度。让社会大众充分意识到，在全力进行经济建设的同时，还必须贯彻落实科学的发展观，实现经济与社会、环境与人类的和谐发展。既不能以破坏环境为代价来一味的追求经济发展，也不能为了保护环境而完全不顾经济发展。采取一定的政策和措施,为我国绿色会计的建立和推行指明方向。绿色会计在进行核算和计量时,要严格遵守国家公布的有关环境保护方面的政策和法规,以及与之相关的会计法规和准则,谨慎处理企业同环境之间的关系。相关的政府行政管理机构应该对企业最低限度的环境资源信息披露做出明确的、强制性的规定,同时鼓励企业自觉主动的向社会大众和政府相关部门或组织提供绿色会计信息。
（二）加强监督
在会计法中明确加入绿色会计的计量与监督，用法律的形式保证了绿色会计的作用和地位，这是保证它能够得以贯彻落实的最强有效的方法。自然生态环境是我国社会大众和国民经济赖以生存的的资源，无论是社会大众还是企业、政府，都享有使用自然生态环境的权利和保护生态环境不被破坏的义务。只要法律条文中明确指出所有企业必须对本企业所损坏的那一部分生态环境承担相应的赔偿责任，那么这种赔偿就必然导致一部分经济利益会流出企业。这样一来，所有企业的环境行为后果就自然而然的进入了会计核算体系，就能通过企业财务报表真实地、公允地、合法地反映出企业所发生的一切环境事项。为此我国政府应该抓紧完善会计和环境方面的法律法规，使得企业绿色会计的内容纳入会计法律中，为推行绿色会计创造最根本的法律保障，这是保证会计理论能够付诸实践的最强有力的手段。在推行绿色会计制度时，政府相关机构一定要对企业最低限度的绿色会计信息披露做出强制、明确的规定，并执行严格的奖励和惩罚制度以激励中小企业实施绿色会计的主动性和自觉性。大力加强环境保护方面的执法力度，实现奖惩分明，用对环境破坏的罚款所得来的资金，创建一个用于奖励那些举报污染和破坏自然生态环境，还有在绿色会计的理论与实践方面做出重要贡献的人员的绿色会计基金。健全对企业应负社会责任的考核机制,加大社会各阶层对绿色会计的监督。绿色会计所揭示的信息应该充分的反映出企业对保护生态环境所负有的社会责任。对某一公司的全面评估应该把公司创造的的社会效益与产生的社会成本相对比，以最终获得的社会利润为标准，从整个社会的层面全方位地衡量公司业绩,最终达到保护社会自然资源和生态环境，并有利于我国政府对国民经济进行宏观调控。除此之外还可以要求公司把绿色会计报告纳入财务报告中，作为财务报告的一个组成部分在年终一起呈报，并且在网络上公开，使得公司的绿色会计报告更加透明，有利于方便社会大众对公司在环境保护方面的行为的监督与考核。
（三）健全制度
尽快建立我国的绿色会计制度，制定我国的绿色会计准则。建立和推广绿色会计，并不仅仅是会计领域的问题,还涉及到广泛的社会问题和复杂的环境问题，因此要联系我国具体国情来制定绿色会计的制度和准则，建立并健全符合我国国情的会计制度和会计准则。具体来说，可以在会计要素中加入有关环境和资源的内容，强制性的要求企业在财务报告中予以披露，最后由具有资质的事务所对该报告进行独立审计。这样能在很大程度上避免公司只追求短期经济利益，并且还可以借此来规范相关的会计处理方法,帮助企业中的会计从业人员更快的理解和掌握绿色会计并能够进行实务操作。
（四）结合中国的具体国情
绿色会计的推行方式，要符合中国社会的具体国情。从相对准确、简单明了和便于理解的绿色会计核算科目开始，对不同地区、不同产业、不同产品，采用不同的核算标准。先在传统的会计核算体系的基础上探索性地推行绿色会计核算体系，取得一定的经验后，再做进一步的深入研究和推广实施。近年来，我国开展了绿色会计的委派制试点工作，并且继续向纵深发展，试点范围也在不断扩大。应该抓住“委派制”这个机会，借此来推进绿色会计在我国广大中小企业中的发展，强化绿色会计的引导作用和监督功能，避免会计信息失去其应有的真实性和公允性。并且在此基础上卓有成效地监控企业的各种经济行为，使之能达到符合环境保护的标准。同时，严格负责地审核公司的收入和支出是否合理合法，再加上监督中小企业履行社会责任的情况，这也从某种程度上增加了绿色会计在我国中小企业中推广的可行性。
（五）加强教育
加大绿色会计的宣传教育,大力提升会计从业人员在绿色会计方面的水平。当下绿色会计在我国还属于新鲜事物,社会大众对绿色会计的各个方面还不太了解。可以通过普及社会宣传教育,使得绿色会计能够逐渐被企业、市场和社会公众接受,从而加速绿色会计在我国的普及和应用。培养具备专业素养的绿色会计人才，绿色会计是由会计学、生态学、环境经济学、可持续发展学等多门学科相互融合相互交织相互渗透而形成的，不是普通的会计从业者能够掌握和胜任的，要培养具有绿色会计专业素养的、具有全面扎实的环境基础知识与专业知识、并且充分了解绿色会计基本理论与实践方法以及与之相关的交叉学科知识的专业人才，从而使国家相关的环境政策能够得到严格贯彻和落实，绿色会计的实践工作才可能得以顺利开展。
四、结语
一、对中职会计教学现状的思考
中职会计教学曾经在教育部门的高度重视下取得了辉煌的成果，为社会输送了许多的人才，为推进我国企业的会计工作做出了许多的贡献。然而当前的会计教学中却存在着许多的问题需要解决。
（一）专业课程设置需要改善
当前的会计专业的课程设置还有着很多不尽合理的地方，使得会计教学的效果得不到有效的保证。有很多与会计专业关系不大的课程都在会计专业的课程设置中，占用了很多本就显得不足的教学时间。同时，现在的中职学校的会计专业课程设置有很多基本都没有体现该专业的职业教育特色，有的中职学校所进行的课程设置基本都与大专院校相同，过于复杂的课程设置会严重的影响到学生学习会计的兴趣，也会造成大量课时的浪费。[1]
（二）没有一套完善的教学理论来作为支撑
改革开放以来，随着我国社会主意市场经济的快速发展，企业的经营管理制度在不断的发展更新，各种会计新业务、新制度、新准则不断出现，然而现有的中职专业的会计教材却又很难跟上时展的步伐，最后使得教材不能与最新的社会现状相匹配，停留在原基础上，最后使得教学内容滞后，培养出的会计人才不能够很好的适应会计岗位的新需求。
（三）理论与实践不能够有机的结合
如今很多中职学校中的会计专业教学都是“重理论，情实践”，不能够将理论与实践进行有机的结合。有一些学校没有充分的认识到技能实践对提高学生综合竞争力的重要性，使得很多实践计划都不能够有效的实施。很多学校都只有在学生临毕业的时候才会组织一次模拟实习。然而在这个时候，很多学生的主要精力已经不放在学习上，而是在关心今后的就业，在实习的时候根本不认真。而且因为财会岗位比较敏感，很多单位都不愿意承担财会教学的实习任务。即使是提供了实习机会，也只是流于形式。正是因为如此很多学生在学校的时候只能够学习到一些理论知识，但是对于实际操作却是一知半解决。
（四）教学方法陈旧
如今的会计教学基本都是以“教师为主，学生为辅”，课堂是教师的主宰，教师说什么就是什么。正是因为这种情况的存在，一些教师喜欢采用“满堂灌”的方式，对课本知识照本宣科，没有重视学生的主观能动性，也很难调动学生的学习积极性。在教学的过程中，仍然是喜欢采用“一块黑板，一支粉笔”的教学方式，不能够有效的利用各种先进的现代教学设备进行辅助教学。
二、对中职会计实现有效教学的方式的思考
面对这些问题，我们必须要去积极的思考应该要采取怎样的教学方式来提高会计教学的有效性？笔者认为可以从以下几点出发：
（一）加强与企业的合作，强化学生的实际操作技能
首先是加强校内的实训。学校必须要根据会计专业的实际要求与市场对会计人才的要求加强对学生的操作技能的训练，让他们掌握初步的实际操作技能。学校要为会计专业的实训提供一定的条件，以便于实训的开展。校内模拟实训主要可以分为阶段性模拟实训和综合性模拟实训。其中，阶段性模拟实训是对学生的单项技能进行训练，通常情况下都是在学生学完基础会计或财务会计后开展的。综合性模拟则是要求学生能够在没有任何的文章说明的提示下独立的完成对供、产、销整个经营过程中产生的账务进行处理并进行财务分析，让学生能够养成账务处理和财务分析的行为意识。这个实训则是重视对学生综合能力的培养，一般都是在学生外出实习前开展。通过这两种校内实训的开展，可以有效的缩短学生所学习的理论和实际操作之间的差距。在开展手工模拟的基础上，还可以开展计算机模拟，让学生具备初步的信息技术操作能力，让他们体会到计算机的巨大作用
其次是与校外的企业开展合作，让学生能够参与到实际的操作实践中。这一个环节的实训必须要引起高度重视。这直接关系到学生是否能够适应社会的需求。为此，学校必须要努力的从经营管理模式、人才交流、技术效益等多个方面与企业进行交流、磋商，最后使得企业与学校能够形成一种互补不足、资源与信息共享的良好校企合作关系，从而能够为校内的学生与教师提供一个坚固的实训平台。通过企业所提供的场地、设备、技术等各种资源，能够让学生的视野变得更加的宽广，让他们可以接触到一些在学校中所无法接触到的更多、更广、更复杂的会计信息，并能够及时的了解到一些新的法律法规。通过与企业的合作，学校可以更加准确的了解企业的需要、社会的需要，从而对自身的课程设置等进行改进，使得办学能够更加的明确、现实，更有针对性，从而能够更好的为企业、社会培养出合格的人才。
（二）采用多种教学方式，优化课堂教学
在教学的过程中，可以通过多种方法来激发出学生的学习兴趣，促进课堂上的师生双向互动，使得课堂教学能够更加的高效，同时还能够促进学生的能动性和独立性的发展。[2]
1、案例教学法
在中职会计教学中，案例教学法是一种效果显著的教学方法。在案例教学的过程中，坚持将理论与实践进行有机的结合。正因为如此，在进行会计教学的过程中，利用大量的案例，让学生在对案例进行分析的过程中，通过对案例中所体现出的问题进行解决，从而让他们能够对课堂教学内容有一个更加深刻的认知。对学习过程中所遇到的知识点，都通过实际的会计案例来进行分析与运用，可以有效的提高学生学习的兴趣，并让他们能够主动的参与到学习中去，加强他们对于理论知识的掌握，同时还可以对他们分析问题、解决问题的能力进行有效的培养，为他们今后能够将所学习到的知识运用到工作中所遇到的问题中去打下良好的基础。
2、互动教学法
对一堂课进行评价，需要对学生是不是真的“动”起来了进行考察。这里的“动”必须是出于学生本人的学习动机的需要，而并非是毫无意义的“动”。动机可以是学生自发产生的，也可以是经过教师引导诱发的。只有有了足够的学习动机，学生才会主动的去进行学习，从而能产生学习的困惑与交流的渴望，以及与他人合作的需要，进而产生出“生生互动”、“师生互动”。要实现课堂上的互动，就必须要建立在以学生为中心的动机需求之上。教师应该从学生的实际需求出发，对学生进行引导，让学生能够主动的提出、探究并解决问题，同时还需要营造出一个民主平等、和谐融洽的课堂学习氛围。
3、启发教学法
1．人力资源会计基础理论
人力资本理论被提出后，人力资源会计方法以此作为理论基础产生并发展。人力资本作为特殊的资本性资源，与其它生产要素相比，在社会经济的增长中发挥着更为显明重要的作用。而人力资本和物资资本的产生也是人力资本理论的作用效果，人力资本是通过劳动者身上的资本，如其所具备的技能、知识、以及健康状况等所体现，物资资本则是由物质形式上的资本来体现。
2．人力资源会计的主体
对于人力资源会计的主体分析，可以从其含义着手，它的作用效果主要是人力资源数据，由此我们可以知道能够成为人力资源会计的主体必定是需要对人力资源进行核算工作的组织，因此这些人力资源会计是家庭人力资源会计、企事业单位人力资源会计及社会人力资源会计，即其主体为相应的家庭、企事业单位和社会。
3．人力资源会计的目的
(1)保全企业人力资本，为企业管理当局提供相关信息现代企业的发展主要依靠人力资源，因此企业管理者在进行管理时会特别注重本企业的人才储备及员工素质等人力资本的增保值情况，而人力资源会计可以实现对企业的人力资本价值增值能力进行计量报告。
(2)管理人力资源信息，为企业管理当局提供依据人力资源会计可以管理人力资源会计核算资料，使企业各部门能够对人力资源进行有效的开发、利用和管理，提高企业整体的人力资源利用效果，进而提高企业各部门盈利水平。
4．人力资源会计的假设
(1)持续经营假设
持续经营假设所提出的现实依据是企业经营在现实情况下一般都能够持续经营下去，而其所表示的主要内涵是若要表面企业将要破产或关闭，必须要有人力资源会计方面所出示的证据，否则一律都假定为企业在所能预见的时间范围内可以持续经营下去。
(2)人力资源会计信息的必要性假设
人力资源会计信息的必要性假设作为人力资源会计发展的前提条件和基础，主要表达的内容是人力资源会计信息的使用对象一般是现在或潜在的信息使用者，他们可以是企业管理当局也可以是外部投资者，但无论是哪一者，要对人力资源做出准确的决策，就必须依靠人力资源会计所提供的信息。
(3)人力资源即为会计资产假设
人力资源会计是否能够成立，主要就是取决于人力资源即会计资产假设。人力资源会计在给信息使用者提供相关信息时，必须先进行会计核算工作，若人力资源即为会计意义上的资产的假设不能成立，那么会计核算工作也就无法进行。
二、人力资源会计方法探究
1．人力资源成本计量法
历史成本法主要是对过去发生的交易价值的真实记录，它以历史成本原则为基础，计量企业在人力资产方面的支出数额，同时资本化处理人力主要成本。历史成本法的优势在于能够客观及有保障的确认净收益，以及能够更适当的披露会计信息。但其也存在一定的缺点，如不能反映银行或企业的真实价值或净值，同时它与审慎的会计准则之间也是互相抵触的。(3)机会成本法机会成本法则是企业人力资源使用的成本可在无市场价格的约束下，通过用可以牺牲的替代物的收入进行估算。
2．人力资源价值计量法
人力资源价值计量法根据其所依据的基础可以分为不同的计量方法，主要有货币性计量方法和非货币性计量方法，而货币性计量方法又有不同的计量基础，如以工资报酬为基础，以收益为基础，以完全价值为基础以及以人力资源所做的贡献为基础等。
三、人力资源会计的意义
1．人力资源会计的理论意义在工业经济时代，资本要素是其生产要素的核心，但当知识经济时代到来之时，资本要素不再适应其发展要求，从而被知识要素所取代。而知识是人力的承载及表现物，人力资源会计是对人力资源的计量和管理。人力资源会计并非是一般的现行会计，会计学的强调重点是“物尽其用”，它要求以非人力资本为中心。人力资源会计在这一方面进行了突破，它将作用重点扩展到使企业和行业能够做到人力资源和工作事务的有机结合，从而达到“人尽其才，事得其人，人事相宜”的目标。人力资源会计在知识经济时代的发展中，对于建立一个适合其发展的会计理论与方法体系，为企业经营管理提供相关人力资源信息都具有重要的理论意义。
2．人力资源会计的现实意义
人力资源会计的现实意义主要体现在企业的生产和管理中，人力资源会计通过使职工的工作热情及活力得到积极激发，提高人力资源价值，增强人力资源和企业的潜能及发展潜力，从而实现通过对企业人力的有效开发增加企业产出，实现企业价值最大化，提高企业竞争优势。
四、结束语
关键词：知识经济人力资源会计确认前提核算报告
二十一世纪是知识经济的时代，知识将成为生产的核心要素，然而知识经济中掌握知识的最终是企业的人力，将知识转换成最终生产力的也是人，人才是经济活动中最活跃的因素。作为知识表现形式的人力资源不仅成为推动企业生存和发展的基本因素，而且也是推动生产力发展的主导因素。知识经济呼唤人力资源会计。1964年，美国会计学家赫曼森（GHermanson）在《人力资源会计》一书中首次提出了人力资源会计的概念。所谓人力资源会计是指对组织的人力资源成本与价值进行计量和报告的一种会计程序和方法，它是会计学科发展的一个新领域，是在运用经济学、组织行为学原理的基础上，由人力资源管理学与传统会计学相互结合、相互渗透所形成的专门会计知识。经过近四十年的发展，人力资源会计已逐步建立起一套较完善的理论体系，特别是知识经济时代的到来更为人力资源会计的推广和应用创造了契机。本文将就人力资源会计的确认、前提、计量、核算、报告等方面的内容进行探讨。
一、人力资源会计的确认
所谓企业的人力资源，就是指能够推动整个企业发展的劳动者的能力的总称①。人力资源能否作为企业的一项资产是人力资源会计能否成立的关键。我国《企业会计准则》规定：“资产是指过去的交易或事项形成并由企业拥有或控制的资源，该资源预期会给企业带来经济利益。”下面根据资产定义的要点，逐个分析人力资源是否可以作为企业的资产。
首先，人力资源是企业可以实际控制的。当劳动者与企业通过签订劳动合同，建立雇佣与被雇佣关系时，企业通过支付工资报酬，也就获得了对该劳动力资源的控制权，即企业取得或控制了该劳动力的使用权。对人力资源资本化持反对意见的学者认为：人力资源是劳动者的劳动能力，其所有权归劳动者所有，而企业无法拥有对劳动者的所有权，从而也就无法拥有和控制人力资源。这种观点是错误的。事实上，有关这一点，马克思在《资本论》中早有论述，马克思认为资本家用货币从市场上雇佣了劳动者之后，在事实上获得了对劳动者未来一段时间内劳动力的使用权，而且这种权力是以契约的形式固定下来的，资本家购买的是劳动力而非劳动者，所以从这个意义上而言，一旦劳动者被资本家所雇佣，他的劳动力就已经事实上为资本家所控制，而同时资本家并不需要拥有对劳动者人身的所有权。所以，人力资源是可以为企业所拥有和控制的。
其次，人力资源是可以用货币加以计量的。这是因为企业花费在人力资源上如招聘费、培训费、保险费、工资及福利费等各项支出本身都是以货币形式反映的，这就使得以货币来相对客观的计量人力资源的价值成为可能。人力资源的可计量性体现在人力资源成本的可计量性以及人力资源价值的可计量性上。
最后，人力资源是可以为企业带来未来经济收益的经济资源。知识经济时代，生产的核心要素是知识，经济的发展、企业效益的高低取决于人的能力的充分发挥，取决于人力资源的利用程度。人力资源是反映人的劳动能力，而非劳动者本身，而劳动者的这种劳动能力显然是可以带来未来收益的，这一点勿庸置疑。诚然，人力资源对企业所提供的未来利益难以像固定资产那样加以合理的预计与确定，但是“提供的未来利益的确定性”并非是一项经济资源被确认为资产的必要条件，事实上无形资产所带来的经济利益就无法事先准确地确定，但我们仍将其视为资产，那么人力资源就应得到同等的待遇。
综上所述，人力资源是能够为企业所控制、可以计量，并且能为企业带来经济利益的经济资源，它理所当然是企业的一项资产，而且是一项非常重要的、特殊的资产。在知识经济条件下，会计信息系统不能不把人力资源作为企业的一项资产来反映。
二、人力资源会计的会计假设
会计假设是指会计人员面对着变化不定的社会经济环境，所做出的一些合乎推论的，收集、加工处理会计信息所依据的基本观念，对会计核算内容和会计数据的取舍起决定作用②。作为鉴别和计量人力资源数据的人力资源会计理论体系，同样也应建立在一系列会计假设的基础上。
（一）、会计主体。《企业会计准则》第四条规定：“企业核算应当以企业发生的各项经济业务为对象，记录和反映企业本身的各项生产经营活动。”人力资源会计体系仅仅只反映本企业内部对人力资源成本和价值的计量与管理，而不涉及业主本人和其他企业的人力资源的计量和报告问题。人力资源会计反映和监督的是该会计主体所拥有和控制的人力资源，其目标在于提供满足对人力资源会计信息使用者的决策有用的信息。尽管企业的职工个人是人力资源的最终拥有者，但是，企业通过与职工签订劳动合同，从法律角度已经取得了在合同规定的期限内和实际工作时间内拥有和控制人力资源的权力。因此，企业作为人力资源的拥有和控制者，有义务提供人力资源取得、使用、维护和消耗等方面的信息，因而也正是核算和监督这一过程的人力资源会计主体。
（二）、持续经营。《企业会计准则》第五条规定：“会计核算应当以企业持续、正常的生产经营活动为前提。”即在可预见的未来，人力资源发挥的效益和作用将无限期地、稳定地进行下去。在人力资源会计中，持续经营假设除传统理解外，还有其新的理解：一是企业或会计主体将持续经营，即企业在其经营活动中需要不断地取得人力资源，不断地对人力资源进行维护和提高，不断地对人力资源进行更新，逐步淘汰不适应企业发展的人力资源，增加可以满足其经营需要的人力资源。只有这样，企业才会充分发挥其物资和资金的能动性，才可以在激烈竞争中获得优势。二是人力资源的最终拥有者（职工）和企业都会使人力资源的效益持续发挥，也就是说，企业和职工的利益都是建立在人力资源持续发挥的基础上。企业为了使人力资源充分地发挥，会不断地改进其经营政策、增加人力资源投资、改善职工的福利和待遇等；职工为了发挥人力资源会不断地提高自身素质，不断地使人力资源增值。三是在劳动合同有效期限内，职工可在预计的未来期间内存在于会计主体之中并为之服务，企业可通过发挥人力资源的能力或潜能收回其对人力资源的投资。只有这样，才会对人力资源的投资成本进行合理分摊，对人力资源的价值进行科学地计量。
（三）、会计分期。《企业会计准则》第六条规定：“会计核算应当划分期间，分期结算和编制报表。”人力资源会计在鉴别与计量的过程中，同样也需要进行会计分期，也需要对人力资源投资在不同的会计期间进行分摊，并确认不同会计期间的人力资源收益，进而计算使用人力资源取得的损益。人力资源会计中运用会计分期的意义体现在四个方面：一是可以正确地划分在人力资源使用之中的收益性支出与资本性支出，即：凡是影响在一个会计期间的支出作为收益支出；对影响在一个会计期间以上的支出作为资本性支出。通过收益性与资本性支出界限的划分，使会计核算更加准确、可靠。二是可以使会计主体对内和对外提供人力资源会计报告时有一个较为合适的时期范围。三是可以使人力资源会计信息的使用者合理地评价企业人力资源的取得、使用、维护、消耗等等方面的信息。四是可以使人力资源会计核算建立在权责发生制的基础上。
（四）、货币计量。人力资源会计的出现对传统货币计量假设产生了巨大的冲击。在人力资源会计核算中，既要有货币性和定量性会计信息，同时，非货币性和定性的信息（如企业职工的技术素质及提高程度、满足经营活动的需要程度等）也是影响会计信息使用者决策的一个重要方面。所以在建立人力资源会计的过程中应将传统货币计量假设予以计量，并在提供人力资源信息时既要提供定量信息，也要提供定性信息。
三、人力资源会计的计量
前文已论证了人力资源可以作为企业的一项资产，而将人力资源资本化后必然涉及人力资产的计价问题。目前对人力资产的计价主要有两种观点：第一种观点认为，对人力资产应按照其获得、维护、开发过程中的全部实际耗费作为人力资产的价值入账，因为这些支出是实实在在存在的，以此入账，既客观又方便，这种方法称为成本法③。另一种方法认为对人力资源应按照其实际价值入账，而不应按其耗费支出入账，因为企业获得、维持、开发人力资源的过程中的支出往往与人力资产的实际价值不符，所以这一种观点的支持者认为，对人力资产应按照其实际价值入账，故该方法称为价值法。本文主要从成本法的角度阐述人力资源会计的计量。
人力资源投资支出是一个会计实体为了取得、维护和开发人力资源所发生的全部支出。主要包括以下四个部分：
（一）、取得人力资源支出。指会计实体为了获得某一项人力资源所发生的各项支出，它又可以具体分为：1、招聘支出，指为了网罗吸引求职人员所发生的费用，既包括在企业内外进行人员招聘的费用，也包括招工广告费、中介机构手续费、因招工而发生的差旅费、接待费、材料费等；2、选拔支出，指从应招人员中挑选理想员工过程中发生的各项费用，是对应聘候选人进行鉴别选拔时支付的费用。如面试时支出的费用，体检费，从事招聘工作的人员的工资、奖金等；3、定岗支出，将录用的职工安排到适当的工作岗位所发生的各项一次性支出，也叫做就职成本，包括支付被录用人员的迁移费、差旅费及安置时的行政费用。
（二）、维护人力资源支出。指企业为将职工留在企业工作所发生的各项经常性支出，包括工薪及奖金支出、劳动保健支出、医疗保健支出、社会保险支出、人事管理部门支出等。
（三）、开发人力资源支出。指为提高企业员工素质和劳动技能而发生的各种费用，包括上岗前培训支出，是指为了使职工具备完成特定工作所需要的技能，适应特定工作岗位的要求而发生的各项支出，如见习费用、培训费用等；在职培训支出，是指职工达到熟练程度以前发生的各项支出；脱产培训支出，是指脱产学习，以提高员工素质，使之能适应新工作的要求而发生的支出，如教员工资、学员培训期间应发的工资、材料费、差旅费、住宿费、学费等。
上述的各项支出，并非要全部计入人力资源的成本予以资本化，只有那些受益期超过一年以上的费用才能予以资本化。一般来说，我们通常将人力资源取得支出和开发支出予以资本化，而维护支出则按照传统财务会计的做法计入当期损益，但对数额较大的一次性维护支出，也可以计入待摊费用，分期计入损益。
尽管人力资源投资支出资本化就是将上述支出予以资本化，但在实务中依据计价标准的不同，其计量的方法又有所不同，可分为三类：历史成本法、重置成本法、机会成本法。1、历史成本法是将上述的获得、维护、开发费用按其实际发生额资本化，较为客观和方便；2、重置成本法，是指在当前物价水平下，假设对企业现有工作人员重新取得、开发、培训及辞退所需发生的全部支出资本化的方法。这种方法有助于管理决策，反映了人力资源的现实价值，但重置成本法在一定程度上脱离了传统会计模式，而且重置成本估价的难度和工作量大，不可避免带有一定的主观性；3、机会成本法是以企业职工离职时使企业所蒙受的经济损失，作为企业人力资源计价的依据，优点是机会成本较接近人力资产的实际经济价值，但该方法使用面太窄，主要用于一些拥有专业技术能力的重要员工，对于一般员工不适用。
四、人力资源会计的核算
（一）、人力资源会计的核算对象
人力资源会计的核算对象是人力资源。就某个经济组织来说，人力资源的占用形式表现为“人力资产”，来源形式表现为“人力资本”。人力资产是指企业拥有或控制的能以货币计量的人力经济资源，即通过人力资产的使用和支配能为经济组织带来未来的经济利益。人力资本是与人力资产相对应的概念，代表劳动力的所有权投入企业形成的资金来源，它的确立意味着要承认劳动者在经济组织中的应有地位。
（二）、人力资源会计的核算
1、账户设置。（1）、“人力资产”账户。属资产类账户，用来核算企业人力资产的增减变化情况。借方登记人力资产的增加数，贷方登记人力资产的减少数，其余额在借方。由于劳动有简单劳动和复杂劳动、体力劳动和脑力劳动之分，为了反映人力资产的质量，该账户应按劳动的“等级”设置明细分类账。（2）、“人力资本”账户，属劳动者权益类账户，用来核算企业劳动者权益的增减变化情况，贷方登记劳动者权益的增加数，借方登记劳动者权益的减少数，其余额在贷方。该账户应按具体的劳动者设置明细分类账。（3）、“人力投资”账户，属资产类账户，用来核算企业在员工的招聘与培训、人力资源开发方面的投资及摊销情况，借方登记企业对人力资源的投资成本应予以资本化的部分，贷方登记每期摊销数，余额在借方。（4）、“人力费用”账户，属期间费用类账户，借方登记企业对人力资源的投资成本应费用化的部分及人力投资（资本化的部分）的每期摊销数，贷方登记期末结转到“本年利润”账户借方的数额。需要说明的是，人力费用是劳动力的取得、维护与发展成本已费用化的部分；而工资是劳动力的使用成本，应在“应付工资”账户核算并分配到相关的成本费用账户中。（5）、“人力资源开发”账户，该账户的借方归集劳动力受雇后其成本应予资本化的部分，包括招聘费、选拔费、培训费、开发费等项目，贷方登记雇员交给有关部门使用时结转到“人力投资”账户借方的金额；劳动力受雇后成本直接费用化的部分归集在“人力费用”账户的借方。
2、账务处理。（1）、当雇员被录用时，应该根据人力资源评估机构对其评估的价值，借记“人力资产”账户，贷记“人力资本”账户。年终，企业应对其人力资源进行财产清查，由人力资源评估机构对人力资源重新评估其价值以保证账实相符和会计报表的真实性，如评估价大于原账面价值，应按差额部分，借记“人力资产”账户，贷记“人力资本”账户，反之，则作相反的分录。（2）、当雇员被解雇后应按评估价值借记“人力资本”账户，贷记“人力资产”账户。（3）、在发生应予资本化的招聘、选拔、培训、开发等费用时，借记“人力资源开发”账户，贷记“现金”、“银行存款”等账户④，雇员正式交付给有关部门使用，结转人力资源开发成本时，借记“人力投资”账户，贷记“人力资源开发”账户。（4）、企业进行人力资源投资时，借记“人力费用”（直接费用化的部分）账户，借记“人力投资”（资本化的部分）账户，贷记“现金”等账户。摊销人力资源投资时，借记“人力费用”账户，贷记“人力投资”账户。（5）、期末，结转人力费用时，借记“本年利润”账户，贷记“人力费用”账户。
五、人力资源会计信息的披露
人力资源会计报告所要解决的问题是企业如何把有关人力资源的信息传递给信息使用者。传统财务报告既不反映人力资产的价值，也不反映人力资本，从而低估了企业资产总额，忽视了劳动者对企业的经济贡献，把为取得、开发人力资源而发生的费用全部计入当期损益，极大背离了收入与费用配比的会计原则，严重歪曲了企业的财务状况和经营成果，所以有必要对传统的财务报告进行适当的调整，把人力资源这项企业十分重要的资产及其有关的权益和费用，在财务报告中予以充分揭示和披露⑤。
在资产负债表上，有关人力资产的数据，应该作为一个单独的项目列示。因为“人力资产”其流动性类似于固定资产，由于强调人力资源的重要性和主观能动性，所以应将其列于“长期投资”与“固定资产”之间，相应在“所有者权益”里增记“人力资本”。在利润表上，可增设“人力费用”，作为“营业利润”项目的减项，用以反映企业为使用人力资源而发生的不应资本化的费用和人力资产的摊销，同时对原“管理费用”账户反映的内容作必要的调整。其实，包括了人力资源的人力资源会计报表与传统会计报表的框架是一样的，只是在传统会计报表中加入了人力资源的增减变动、使用情况。值得注意的是，人力资源会计报表还应在附注中从动态和静态两个方面详细揭示人力资源的状况：从动态方面，应揭示报告期内追加的人力资源投资总额、投资方向、占本期总投资的比重等数据；从静态方面，应报告人力资源占企业总资产的比率，企业员工的学历构成、职称等情况，以展现企业人力资源的全貌。
1980年，上海《文汇报》发表了著名会计学家潘序化先生的文章，他提出我国必须开展人力资源会计的研究。中国会计学会“会计新领域专题研究组”于1999年在首都经济贸易大学举办了首届“人力资源会计理论与方法”专题研讨会。人力资源会计在我国越来越受到重视，但其只是在理论方面获得了发展，在实务应用方面仍然处于停滞不前阶段。在我国建立人力资源会计是十分必要而且可行的。首先，它是财务信息使用者的要求。知识经济时代的到来，使得人力资源的因素对企业经营成败的影响越来越大，投资者对人力资源信息的需求也越来越大，这是人力资源会计存在与发展的最根本的动因。其次，它是内部管理的需要。现行会计将人力资源投资支出计入当期费用，不单独提供有关人力资源投资及其变动的情况、人力资源投资的经济效果以及人力资源的经济价值等方面的信息，因而无法满足人力资源管理和控制对信息的需求。再次，建立人力资源会计是国家宏观调控的需要。通过人力资源会计所提供的信息，政府可以了解整个社会的人力资源维护与开况；同时，政府还可以运用税收等手段鼓励企业加大人力资源投资的力度，以保持社会经济发展的后劲。最后，建立人力资源会计也是财务会计核算原则的要求。单从会计核算原则来考虑，现行会计对人力资源的处理也有诸多不妥（在前文已提到过）。一方面，将人力资源投资计入当期费用违背了权责发生制的原则；另一方面，人力资源投资支出的受益期不易辨别，其受益程度更是难以计量。所以从遵循会计原则的角度而言，实行人力资源会计也很有必要。
中国人力资源会计的全面实施除了要进一步加强理论研究，完善人力资源会计的理论体系外，还应具备以下条件：一、人力资源法制化。对企业拥有的人力资源，要用法律法规加以确认，对其交换也应有一定的法律规范，确保企业对所雇佣的职工的劳动力的所有权；对中途违约离职的职工也应有相应的处罚，以保证企业人力资源的相对稳定性。二、大力发展完善人力市场。人力资源市场对人力资源会计的发展，有两方面的意义：一方面，一个完善的人才市场能提供一个合理的人才的市场价格，从而为会计核算提供依据；另一方面，一个完善的人力资源市场的存在，使人才能自由流动，企业可自由获得其所需要的人才。目前，我国的人才市场、劳务市场虽有了一定的发展，但仍很不完善，而企业家市场几乎不存在，尽快建立并完善人力资源市场是当务之急。三、开展试点工作，为人力资源会计的大面积铺开做准备。目前，我国人力资源会计的研究理论上虽有所发展，但还很不完善，而且大部分理论还来源于西方论著的翻译，与国情联系不够紧密，人力资源会计的全面实施更是任重道远，这将需要理论工作者与实务工作者共同的不懈努力。
参考文献：
①《人力资源会计的确认、计量与报告》杜兴强《会计研究》1997年第12期
②《浅谈人力资源会计的前提条件》许汉友《财会月刊》1998年第9期
③《人力资源会计新构想》罗雪梅张萍《上海会计》2001年第7期
一会计计量与货币计量
会计计量是会计理论和方法体系中的一项重要内容。美国著名会计学家井民雄士在《会计计量理论》一书中指出:“会计计量是会计的核心功能”，计量的准确性和公允性直接关系到所反映的会计信息的真实性和可靠性。赵德武博士著的《会计计量理论研究》里将会计计量定义为:“在一定计量尺度下，运用一定的计量单位，选择合理的计量属性，对符合要素定义的事项进行货币量化的过程。”由此可见，计量是“要解决何种属性计量以及采用何种单位进行计量”的会计方法川。会计计量的客观性和公允性的把握关键在于两个方面，一是采用何种计量属性(计量基础)进行计量;二是采用何种单位进行计量。其中采用何种单位计量，第一是指采用何种货币单位对会计业务进行计量。一般来讲，会计业务的计量货币是发生时的货币，在全球经济一体化情况下，无论是国内还是国际企业，经济业务的计量货币都可能是多样的;第二是指一个会计主体应采用什么货币向外报告信息，在众多的经济业务计量货币中选择一种货币作为统一记账货币，并向外报告，其他币种计量的经济业务必须折算为该货币入账并受汇率影响。这个统一记账货币即唯一报告货币的选择对会计信息的准确公允计量起着至关重要的作用。如果报告货币选用错误，将会使货币表现出来的资产负债信息，损益信息和现金流量信息失去公允性;损益里将会含有大量的不真实的汇兑损益，资产负债的计量也会由于报告货币不同而产生重大偏差，现金流量也会由于报告货币的选用错误而导致现金流量受汇率过度不真实。
二报告货币计，的研究现状
报告货币的选择会给会计信息的公允表达和披露带来非常重大的影响，报告货币的选择如此重要，但学术界又书会计计量的研究仅限于计量的属性基础研究，对主计量货币的选择研究却非常少，甚至可以说存在着一种研究缺失。目前的会计理论和实践中，确定报告货币的思路有两种，一为我国的记账本位币概念;二为西方的功能性货币概念，但这种概念往往只出现在于外币业务和外币报表折算会计中，并没有应用到会计计量当中。在会计的一般原则中，对会计计量基础的界定和指导非常多，但没有任何会计原则用来界定会计主体的报告货币的选择，而报告货币选择对会计计量功能的完美实现和客观公允地反映会计信息起着非常重要的作用。因此，笔者认为，目前这种情况已不适应国内国际经济发展的需要，应该在世界范围内加强对计量理论的货币选择的研究，将一个会计主体的唯一的报告货币的界定纳人会计核算的基本前提或者一般原则，籍此指导不同经济环境里的会计个体遇见的报告货币的确认问题。真正作到客观公允地反映和报告经济信息。
三功能性货币概念的确立
1记账本位币的缺陷我国一直使用的记账本位币概念是指一个会计主体记账、报告使用的基本货币。记账本位币这种表述在意思表达上通俗易懂，但这种表达只说明和规定了企业必须选用一种货币作为基本记账货币，并且这种计量尺度是唯一的，并不能说明这个单一计量尺度所起的作用川。我国新《企业会计制度》第一章《总则》中规定，企业的会计核算以人民币为记账本位币，但又规定以外币收支为主的企业，可以选定其中一种货币作为记账本位币。可见，记账本位币的确定带有法律法规色彩，没有任何会计计量方面的依据，不是以公允客观地计量会计信息作为出发点的。
2功能性货币地位的确立功能性货币最早出现在美国财务会计准则公告(SFAS52)中，被定义为“一个实体从事经营活动的主要经济环境中的货币”。美国财务会计准则委员会第52号财务会计准则中同时还规定，可通过现金流量、销售价格、销售市场、费用、理财、集团内的公司间交易等主要经济指标的原始表现货币来确定功能性货币川。功能性货币能够客观公允地反映会计主体的会计信息，完美地实现计量的目标:
l)功能性货币选择主要经济业务的表现货币作为一个会计主体的单一记账货币和报告货币，因此能够客观公允反映企业会计信息而不会产生偏移。选择功能性货币计量和报告，能够将需要进行货币换算的经济业务量降到最低点，货币换算产生的信息误差也会降到最低。
功能性货币能从计量本身着手体现报告货币的功能，能够符合计量的要求，真实公允计量和反映会计主体的会计信息。
2)功能性货币一旦确定下来，会计计量和核算所必须遵循的会计准则和会计惯例也能跟着确定下来川。因为如果用公司主要经济环境中的功能性货币来计量经济业务，那么就应该把功能性货币表述的会计报表作为公司的表示财务状况和经营成果的唯一标志性报表来确认，以此推论，记录经济业务、编制会计报表过程中运用的会计准则和原则，就应该适用功能性货币所在国的会计准则和原则。
3)根据功能性货币的定义和确定的限制性条件，功能性货币确立的目的不仅仅是为了界定外币业务和外币报表折算，而更应该是在会计整体核算过程中对企业财务情况、经营成果和现金流量进行公正计量和反映，用其他外币表述的会计报表反映的财务情况和经营成果和现金流量是不公正公允的，受到了许多根本不存在的汇兑损益的影响，严重削弱了财务信息的真实性。用功能性货币计量的资产负债和权益项目信息才是实体的真正公允的信息，以功能性货币计量的资产负债项目表现出来的财务比率才是真实反映财务情况的比率。
功能性货币计量的损益才是真实公允的，同计量基础一样，计量货币的择定确定了损益的确认问题，特别是汇兑损益的确认计量问题。因此，功能性货币能更真实地计量和反映企业的财务情况、经营成果和现金流量情况，功能性货币概念对于完善会计实践和会计计量理论来说都是非常重要的。但功能性货币概念目前主要用于外币业务会计和外币报表折算会计，并没有把功能性货币概念纳人普通会计计量实践和理论当中。笔者认为，作为已有的严格定义的功能性货币，应该明确其在会计计量、核算和报告中的重要地位。不论是国外的子公司，还是国内公司，功能性货币是一个通用的会计概念，是一个计量、核算和报告经济业务的基本货币，任何情况下的公司都必须在确定功能性货币的基础上才能确立外币概念，才能判断什么样货币受汇率变动的影响。应在一般的日常会计中确立功能性货币的地位，确立功能性货币为唯一能够客观公允地反映主体会计信息的报告货币，并在会计的货币计量假设和会计的确认和计量原则中定义一些关于会计主体唯一报告货币—功能性货币确立和选择的指导性条款。比如可在会计的货币计量假设中增加三条假设，即可确定功能性货币假设和功能性货币为主体报告货币假设。
四功能性货币概念
在企业集团会计主体中的应用功能性货币理论的确立解决了由单个实体组成的会计主体的唯一报告货币的确定和选择问题。但在经济社会中，同时存在由多个企业实体组成的企业集团会计主体，集团会计主体的会计信息是通过集团合并财务报表进行反映的。对于一个集团主体而言，为了编制合并报表，必须将集团范围内所有公司的以各种不同货币表示的财务报告折算成为一种统一货币表示的报告，这个统一报告货币的确立和选择问题同样适用功能性货币理论。虽然功能性货币最早也是出现在外币业务和外币报表折算理论中，但功能性货币的适用并没有推及到外币报表折算所覆盖的企业集团中，而仅限于外币报表折算中单个母公司和子公司的功能性货币的界定。就目前的母公司合并理论来讲，据以编制跨国公司合并会计报表的个别会计报表必须折算为母公司货币，一个跨国集团公司，母公司的报告货币是一个标准，相对而言，它的所有子公司的报告货币就是外币，也就是说，传统的理论一直默认为母公司的报告货币就是跨国集团公司的唯一报告货币，母公司报告货币以外的货币表示的会计报表默认为外币报表。但在全球经济一体化发展迅猛的今天，主体理论越来越受到推崇，母公司理论不再占统治地位，松散式的合并和各种目的权益联合式的合并已很普遍，通过权益联合形式产生的企业集团越来越多，在相互控股或者交叉控股的情况下，一个大型的松散式的集团公司内并不能很清楚地区分哪是子公司和母公司，在没有母公司的情况下，默认母公司货币作为集团报告货币的做法明显已经不适用。
因此，笔者认为，不仅要在单个企业组成的会计主体内确定功能性货币为客观公正地反映企业的会计信息的唯一报告货币，作为一个会计主体，企业集团特别是跨国企业集团也应该确立一个唯一报告货币作为客观、公允计量和反映集团财务信息的货币，即将功能性货币理念上推至集团会计主体，建立完全功能性货币理念。在一个由多个企业组成的集团内确定一种功能性货币(确定的方法应该按照前面提到的各种主要经济要素的表述货币判断)，集团内以其他货币表示的会计报表就是外币会计报表，应予以折算，期末时合并集团所有的以功能性货币表示的会计报表以正确反映集团的财务状况、经营成果、和现金流量。笔者认为确定集团公司的功能性货币理论，并不是多此一举:l)确立完全功能性货币理念，才能正确确立跨国公司集团作为一个会计个体在对经济业务进行计量、核算和报告时使用的唯一报告货币和外币这样一组相对概念;才能够确定哪些子公司的会计报表是外币会计报表，哪些子公司的功能性货币同集团公司的功能性货币相同，会计报表不需要折算。通常我们所说的外币报表折算，到底是相对于什么货币而言的，在没有功能性货币概念基础的情况下，外币报表的概念是模糊的，一般认为它是相对于母公司的货币而言的，在这方面也体现了以往外币折算模式是以纯母公司理论为中心的，并不符合合并的主体理论。超级秘书网
其一，日常编制会计分录时的初次分配经常是暂时性的，因为往往编制分录时对有关账户还无法知道其所反映的要素的最终用途；
其二，按照会计期间化计量的要求，收入和费用必须在多个相关的会计期间进行合理地分解，以准确反映现实状况；
其三，出于自身内部控制和经营管理的需要，对经营活动中的数据需要做出准确的分配，初始的记录往往无法满足这些需要。
基于以上原因，在会计计量中对记录了与一个以上的会计期间或经营部门的活动有关事项的账户，其金额往往都要重新分配。利特尔顿（A.C. Littleton）教授在其《会计理论结构》一书中将分配问题作为会计理论六要素之一，认为会计理论按照会计自身特点形成一个六要素的循环：交易（transactions）-记账（booking）-账户（accounts）-分配（apportionment）-财务报表（financial statements）-审计（auditing）。 可见分配是介于账户和财务报表之间的操作过程，于是我们对期间分配问题探讨的出发点也就在于使账户信息如何能更准确地形成报告信息。同时，在某些期间分配问题中不可避免地要人为做出主观判断，包括制定规则和遵守规则时都需要遵循一定的标准，正由于这些选择的存在才使这类问题的探讨具有理论意义。
一、期间分配的基础——会计期间化（accounting periodicity）
自1494年卢卡。巴其阿勒（Luca Pacioli）的《簿记论》问世以来，在500多年的会计过程中，会计期间计量是逐渐被认识和被采用的。早期的经营是以独立投资的形式进行，会计中没有“应计（to accrue）”和“递延（to defer）”的概念。以商品销售而言，所有的结算直到商品全部出售后才进行，并非是定期在一定的期间内进行收益的划分，因此这种基础上形成的会计账户是与每一项独立投资相对应的，以每项投资作为会计计量的周期，故而不涉及期间分配的问题。直到经营活动变得日益复杂，有了多元化投资和多种商品经营，经营活动由此形成了一系列周而复始的活动，会计上才出现了分期计量收益的要求。正如利特尔顿（A.C. Littleton）和齐默尔曼（V. K. Zimmerman）两位教授在《会计理论：连续与变革》中所言：“在会计上做这样的期间分割，意味着承认经营行为是一项需要资本连续性投入的事业，按照特定时间间隔期间化收益成为现代企业模式下股利决定的基础，正是出于精确计量当期努力成果并记录将来持续经营所能利用的资源的要求，形成了从非定期到定期的会计期间化核算的转变动机。”
期间分配正是基于对会计期间化概念的确立而产生的，而期间化亦成为现代会计的基本特征。从会计要素的角度来看，期间分配主要是涉及收入分配和成本分配；就账户类型而言，期间分配还涉及成本会计相关的账户（如生产成本、制造费用），以及应计、递延、备抵和准备项目等相关账户。这些再分类性质的账户的存在就是为了在权责发生制下把成本和收入适当地划分到不同的会计期间，使得利润的结算更符合客观性，而不是仅仅以现金收支为依据。因此，可以认为，会计从本质上讲是将成本和收入在当期和以后的会计期间进行分配的过程。
二、收入计量与期间分配
收入的期间分配是指将赚取的一定的收入金额以适当的在合理的会计期间进行确认的过程。的会计实务中对于收入的赚取和实现已有严格的判断标准，即符合一定的标准才被视作销售的实现。但在探讨收入期间分配理论时不能笼统地按照实务标准来区分，会计理论上对收入的确认有如下几种观点：
1.收入计量与期间分配的生产基础观（production basis of measurement）
生产基础观（production basis of measurement）的思想是将收入的确认与生产的过程相联系，佩顿（William A. Paton）和利特尔顿（A.C. Littleton）在其合著的《公司会计准则导论》一书中指出：“收入确认在生产基础观下可以用一些确定的生产事实作为依据”。 比如以某一期间内生产进度的实现或具体产出单元的完工作为分配给当期的期间收入金额。这种收入分配的标志是由物理制造过程决定，而不是由发送行为或法定销售的完成所决定。
但这种收入分配观运用的前提条件是这一生产是在既定的价格合约约束下进行的。它包含了两层信息：其一，这里的生产是合约生产，生产后的销售行为已然得到确认；其二，合约已经规定了销售价格，风险已经在最大程度上消除，故而将生产的物理实现作为收入确认和期间分配的标准。这种观点在具体的运用中，一般还伴随着生产周期长、价值总额高的特点，常见的大型机器设备制造、建筑物、公路等工程项目所采用的完工百分比法即是这一观点的具体运用。
2.收入计量与期间分配的销售基础观（sale basis of measurement）
“对于大多数商业企业而言，销售基础观（sale basis of measurement）计量分配收入可以比其他观点更好地满足会计标准的需要。” 在经营活动中收入的取得是企业努力成果的表现，因此，在企业为取得收入的一系列活动中，销售行为是最直接和最具决定性的，销售为企业带来新的资产，通常是现金或应收账款。这些为企业的成本提供了基本的补偿，并最终形成利润、税收和投资者股利分配。
在销售基础观里我们强调完全销售的概念。从意义上讲，完全销售的本质是权力的转移，以一种资产的所有权换取另一种资产的所有权，这里涉及两种权力的转让，因此以销售实现作为收入确认和期间分配的基础，就是明确权力转让程度的问题。理论上新资产的权力应当伴随着对销售资产的权力丧失而同时取得，但实际交易中双方资产的让渡和交付存在形式和时间上的差别。在一般的销售方式中，可以以开出发票同时发出货物或托运给承运商等类似行为的完成为标准。但复杂的销售过程就必须由会计人员做出专业判断。比如提供劳务形式的销售，要以提供劳务的过程作为销售过程，跨越几个会计期间时，理论上以服务转让的整个收益期间来分配收入。
3.收入计量与期间分配的现金基础观（cash basis of measurement）
现金基础观（cash basis of measurement）的采用并非是对权责发生制的颠覆，而是作为销售标准的补充，主要是在提供服务的企业或分期收款销售的情况下采用。现金基础观是指以现金收取作为销售实现的依据，仅在特殊情况下被采用，比如对于分期收款的销售，商品权利往往已经转移或服务已然提供，但新资产的权力还没能完全取得，基于风险考虑，只有当分期款项取得，才表示取得的这部分权力实现，故此用现金获取为销售实现标志。与之相对应的情况是现金已经取得，但企业商品或劳务尚未提供，即预收账款，实质是一种“延期收入”的性质。但这种“收入”就不能以收到现金作为标准予以确认，而只能视作一种负债。由此可见，现金基础观只是作为销售基础观的特例形式。
4.收入计量与期间分配问题的扩展讨论
（1）会计期间的增长（natural accretion）与期间收入分配
自然增长是针对特殊资产，比如动物、植物等类型资产随着时间的推移，物理量产生改变，价值不断变化（通常呈现上升趋势），伴随着自然增长此类资产的价值不断提高。是否将每期可实现的潜在获利确认为所有增长发生期的期间收入？从目前收入实现的确认观来看，不倾向于这样做。这取决于我们通常在销售实现的时候才确认收入，将最终销售过程的终结视作收入确认的标志。类似的例子还有如酿酒行业，酒的价值也在随时间的推移而增加。我们也只有当酒销售后才确认收入。所以在这样的问题里我们是将收入一次性分配给销售实现当期，而不在之前的期间分配。
（2）会计期间的重估增值（appreciation）与期间收入分配
重估增值是上面问题的进一步扩展。出于会计人员传统的谨慎性原则，我们对仅仅是有可能获得的收益不提前确认，而在实现的期间才一次确认。重估增值即是对资产在未销售期间的价值进行评估，发现价值增加，但从收入期间分配的定义可知，这种账面的增值并未带来新的资产的权力转移。所以增值的好处并不在这些期间予以分配。但谨慎的另一面使得我们对重估减值要相应增加成本的分配，这将在下面的问题中进行讨论。
（3）期间利润赚取、资产增加与期间收入分配
在一个会计期间赚取了利润并不等于本期收入的实现。比如“lucky buy（幸运购买）”，即通常所说的购买折扣的，它能够带来的成本节约，并能在最终结算时对净利润产生正的相关贡献，但并不表示这个期间通过这样的行为实现了收入。否则企业仅通过购买过程就能实现收入了。
此外，资产增长可以是期间收入分配的一种表现结果，但并非资产增长都是本期收入带来，债权人、股东投资，以及重估增值等等都会资产的增长。
三、成本计量与期间分配
对于成本的期间分配我们已经普遍接受了期间收入与成本配比以及谨慎性的原则。但现实的成本分配过程中存在更多的复杂性，正如佩顿（William A. Paton）和利特尔顿（A.C. Littleton）在《公司会计准则导论》中所言：“真实成本并非都是可以清晰和直接辨别的”。
1.成本的期间分配问题
成本的形成在于为取得将来利益而对资源的耗费。从一项投资长期的全过程来看，所有耗费最终都是形成为取得此项投资收益而付出的成本，没有实质区别。但对于连续经营活动耗费，在短期特定时间段内的成本分配而言，这些耗费就具有了不同的意义。即通常所说的期间性支出（periodic cost）和资本性支出（capital cost）。隶属于当期的耗费我们视其为期间成本，而超出当期的耗费，我们谓其形成资产，直到这项资产在收益期间逐渐消耗，会计上再通过摊销等形式将之前的耗费形成的资产逐渐转化为以后各期的期间成本。 典型的成本分配问题的争论突出地体现在存货和固定资产的计量上。
2.存货成本的期间分配
存货的购买过程是一项资产转化为另一项资产。存货资产的被使用就会形成成本（企业是用于制造、商业企业用于销售）。我们都知道在确认存货转出的成本时有实物流转法（physical transfer）、先进先出法（fifo）、后进先出法（lifo）、加权平均法（weighted average）等。但不同的采用对期间成本的分配产生不同的影响，也赋予其不同的内涵。
从上来说，采用实物流转法确认存货的成本将会使得存货成本最接近存货取得时“真实”耗费，但这里的“真实”也只是会计计量意义上真实数量的流出，而并非真实的资源价值耗费。然而，对于大多数企业而言，这种方法是难以实施的， 我们更多看到的是先进先出、后进先出、加权平均等方法的使用。这三种方法的选用往往取决于会计人员的理念以及对期间成本和期间利润含义的认识。后进先出法是对基本存货方法有益的调整，它使得当期的期间成本最接近现实的成本价格，出的利润更加接近真实利润，直接代表了当前情况下购买和销售之间的市场差额。先进先出法的采用会使得资产更接近现实价值，而成本则是原始价值的反映，与现实有一定差异，这样计算出来的利润不仅包含了市场上的购销差，还包含了市场价格水平波动的差额。这两种方法还直接影响到对资产负债表和损益表的使用。“后进先出法更注重收益表的现实性，而先进先出法更强调资产负债表的现实性。” 加权平均法则是对两种方法影响的一种平滑。“不过，对于存货的定价并不是真实与虚假的问题，而是哪种思想和方法能最好地支持损益表和资产负债表综合反映现实的问题。”
3.固定资产折旧导致的成本期间分配
关键词：公允价值；会计审计；重大问题
谈到公允价值或许很多人都很陌生，甚至许多会计从业者对于这个词的了解程度也仅仅只是在书面上而已。其实公允价值这个概念在2006年就被列入了我国的新会计审计准则体系当中。公允价值这一概念最为相关的应当是资产交换与债务清偿两个会计实务中经常会遇到的问题。其实公允价值说的更加浅显一点就是通过市场的定价或参考定价或类似的参考数据将公司的债券或是负债进行计量，得出一个公平合理的价值。
一、提出“公允价值”概念并应用过于突然企业会计难以快速接受
《新企业会计准则2006》在其彻底完成指定并在2007年1月1日进行实施时，很多企业的会计部门才发现其对新会计准则下的关于公允价值部分的概念、实施细则、计量方式等等都还处在一无所知的阶段。需要注意的是，在当时新会计准则中一共38项具体会计准则中就有35项设计到了公允价值这一概念。如此广泛的设计层面如此突然的实施，使得许多会计都有措手不及之感，而其实施的结果也证明了在2007年的全年虽然所有企业都开始改用公允价值但是其中所出现的问题几率是非常高的，可以说在2007年当年很少有企业能够在公允价值这一方面没有任何的失误。这样的情况在当时我国的企业会计行业形成了轩然大波，使得很多企业在财务报表与财务数据披露方面都出现了一定的问题。但是随着时间的推移以及财政部对于公允价值许多细则的解释明朗之后，公允价值的应用变得相对容易了许多，虽然其依旧复杂但是已经不至于造成大范围的财会问题。
二、公允价值概念的内涵与外延出现严重偏差
任何一个明确的概念都需要有着一个明确的内涵与外延，其概念的明确程度也直接取决于其本身的内涵与外延。但是对于公允价值而言由于其实施的非常急促，使得其在内涵方面发生了严重的偏差，财政部(2006)《企业会计准则――基本准则》第四十二条将公允价值与其他四种会计计量属性(历史成本、重置成本、可变现净值和现值)简单并列，这样的并列本已经非常让人感觉到混乱，然而最为难以接受的是对于这些并列的项目竟然没有任何关于它们之间相互联系的具体解释，使得其内涵发生了严重的偏差。内涵的偏差自然会对公允价值的外延产生误导从而使得公允价值这一概念变得更加混乱。
三、《新企业会计准则2006》对于公允价值的计量与披露
方面缺乏具体规定与阐述新会计准则如此快速的实施及其中35项实施了公允价值概念，使得企业不得不被动地进行公允价值的计量与披露，但是在正式计量与披露时才发现了一个更加尴尬的情况，就是在新会计准则中对于公允价值计量与披露方面单独完整的规定与阐述竟然不存在，企业会计只能从会计准则中的其他解释说明中寻找到一些零星地关于公允价值计量与披露方面的规定和阐述，这使得企业在公允价值计量方面遇到了极大的困难。出现这种情况的根本原因还是在于我国的会计准则如此急迫地实施公允价值实际上并非出于自愿，其很大程度上是因为国际方面的压力，毕竟在如今全球一体化的时代，如果我国的会计准则无法与世界接轨那很可能造成许多不必要的国际财务纠纷。但是国内财政专家对于公允价值的研究还不足够突兀地实施公允价值使得新企业会计准则无法与之完全配套。
四、公允价值的审计风险问题
对于公允价值的审计而言在目前其风险性还是非常高的，这应当说是一种事物发展的必然性，如今我国对于公允价值的计量和披露的规范并不完整还有许多亟待补充的地方，在这样的一种情况下进行公允价值审计无疑会加剧其审计风险。但是如果从长远的角度来看如果我国能够对于公允价值的计量与披露进行大量的研究从而整理总结出一套放之四海而皆准的公允减值计量和披露的规范就能够使得公允价值真正的能够体现出其重大的意义，而审计工作也因为有法可依能够更加详细具体的将财务中出现的问题梳理出来从而使其审计风险大大降低。但是我们需要注意的是，公允价值会计理论、方法和应用中涉及许多复杂问题，这些复杂问题直接导致公允价值在国内外的普及之路都并非坦途。这些复杂问题如：公允价值概念本身就似是而非、导致其定义在国际上如今依旧无法彻底的确定；公允价值计量方法有时非常简单，但有时又相当复杂，尤其是当市价不存在、需用未来现金流量的现值等计量技术或估值模型估计公允价值时因涉及的风险和不确定性因素较多，容易引起和诱发被审计单位或第三方的错误和舞弊，导致财务报表的错报．因此，公允价值计量的难度和可靠性一直深受关注并引起争议。在公允价值的应用过程中人的观念、行为、准则本身的质量等都会影响公允价值计量和披露。这些复杂性陡然加大了注册会计师的执业成本和审计风险(包括重大错报风险和检查风险)，初次应用新颁布的会计准则或相关会计制度时更是如此，这些必须引起注册会计师的高度重视和积极应对。
五、结束语
本文由于篇幅所限无法将公允价值会计审计中的全部问题一一进行分析，但是笔者想要告诉大家的是在公允价值彻底被我国良好利用的这条道路上，我们还有很长的路要走并且其中的问题也会越来越多，但是我们不能因噎废食，必须坚定实施公允价值的决心从而使我国的会计事业能够更快更好地与国际接轨。
参考文献：
[1]文平.公允价值计量理论困境探讨[J].财会研究,2009(01):66-69.
[2]财政部.企业会计准则――应用指南2006[M].中国财政经济出版社,2006.