时间：2023-03-20 16:14:57
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关键词：注册税务师；行业；管制；实践
一、管制理论与注册税务师行业管制模式
（一）管制的经济学含义
按照《新帕尔格雷夫经济学大辞典》中的解释，管制是指政府为控制企业的价格、销售和生产决策而采取的各种行动，政府公开宣布这些行动是要努力制止不充分重视社会利益的私人决策。丹尼尔·F·史普博将管制定义为行政机构制定并执行的直接干预市场机制或间接改变企业和消费者供需决策的一般规律或特殊行为。曾国安教授将管制界定为：管制者基于公共利益或者其他目的依据既有的规则对被管制者的活动进行的限制，并将管制分为政府管制和非政府管制两大类。综合而言，管制作为国家干预市场的一种方式，通过政府依据一定的法律规章对微观主体的市场进入、价格决定、产品质量和服务条件等施加直接的行政干预而体现一定的政策目的。关于管制存在的原因，存在以下几种学说：1.管制机构酝酿论，该学说认为管制在行业内部受损集团的请求下，为了行业内部的利益分配，经济性管制机构才得以成立。2.行业保护论，即行业本身为了保护在位的厂商和防止潜在进入者，要求成立管制机构。3.公共利益论，即保护消费者。4.政府管制俘虏论，该理论认为管制是一种由国家供给的商品，由于企业利益集团和消费者利益集团之间的政治力量比对差异，政府管制是为满足产业对管制的需要产生的。不同的管制学说，提醒我们既要看到政府管制的必要性，同时也要注意其局限性，对政府管制应进行理性反思并加以完善。
（二）注册税务师行业管制模式比较
从注册税务师行业管制来看，属于非营利组织的管制，即非营利组织的管制者基于组织利益或者公共利益，依照该组织制定的规则对所属成员或者其他相关主体的行为进行的管制。按照世界各国对注册税务师行业的管制模式，大致可以分为三种类型，即完全管制型、混合管制型和自由管制型。
1.完全管制型，即由政府专门立法并设立专门的管理机构，对注册税务师机构和注册税务师的执业资格、执业范围、执业准则、职业道德以及执业质量控制等进行规范，甚至对职业服务的定价也由政府管制。以日本为例，政府制定《税理士法》，严格规范税理士的职业准入、执业标准以及职业道德等执业行为。完全管制型模式的优点是，注册税务师和注册税务师机构的执业行为较为规范，注册税务师的素质较高，通过统一规范的行业管理，可以降低税务服务过程中涉税成本，从而促进税务服务需求。但是，国家为此承担的管制成本很高，不能有效发挥民间组织的自律作用，而且会影响注册税务师行业的独立性和自由发展。
2.混合管制型，即一方面政府设立专门管理机构，制定相关管理法规，进行宏观行政管理，另一方面，成立注册税务师行业自律组织，进行具体事务管理。其中，以自我管制为主，政府对注册税务师行业微观层面的管理虽有介入，但介入的幅度与程度较低，性质上属于自律管理为主的混合管理模式。美国即采取这种行政管理与民间自律相结合的模式，在政府设有注册税务师管理局，是注册税务师行业的主管部门，其行业组织为美国注册会计师协会、注册人会等。美国财政部还制定了《管理纳税人规则》，对注册税务师行业准入制度、注册税务师业务之限制与责任、惩戒程序等基本问题进行了统一规定。部分管制型注册税务师制度综合了政府集中管制和民间自我约束两方面的优势，既能保持行业独立性，又能合理配置资源。
3.自由管制型，即国家管制很少，不专门立法和设立管理机构，只管一般工商登记。注册税务师行业微观层面的事务均通过其职业组织来实施控制。通常这种管制模式，职业垄断性不强，强调行业自由竞争，主要依靠行业自律监管。以澳大利亚为代表，注册税务师登记委员会是独立于国家税务局的组织，负责注册税务师的资格认定和注册税务师机构的开业登记管理。此外，作为民间组织的租税协会，还定期给会员提供资料，负责税务人培训等。其优点是节约国家的税收成本，能充分发挥行业组织自律的作用，但是，由于市场准入相对容易，注册税务师机构素质可能参差不齐，纳税人的监督成本也相对较大。
二、注册税务师行业管制的政策功效
（一）规定行业准入制度以协调行业供求
从保护行业利益角度看，对注册税务师行业进行管制，需要对特定约束条件下该行业的供求状况进行估量。注册税务师需求主要取决于国家经济发展状况、税法制度完善程度。一国不同经济发展阶段对税务服务的需求层次也不相同。由于注册税务师的多数业务与会计师、律师的业务范围重叠，因此在政策上涉及两个方面问题：其一，是否对注册税务师进行职业垄断，即是否设计职业税务师制度，职业税务师与律师、会计师职业的关系如何。其二，如何协调各职业业务范围之间的关系，即应考虑设定的职业垄断领域是否得当。在注册税务师行业监管制度供给方面，由于涉税知识和技能的特殊性，通过政府管制设定行业准入制度来决定进入该行业的必备条件非常关键，设置这样的行业准入标准，可以排除不胜任的和低质量的税务服务进入市场，也有利于区分与其它行业的执业行为，规范注册税务师执业行为。
（二）制定职业规范、惩戒制度确保服务质量控制
由于注册税务师行业的特殊技能要求，基于公共利益保护考虑，除了通过设置行业准入制度，弥补因信息不对称造成的市场失灵之外，还需要一定的职业规范控制服务质量。执业标准的制定因各国注册税务师制度传统而有不同，在有些国家是通过民间组织制定严厉的准则和惩戒制度来约束其成员，而发展中国家或转型期国家则多数通过国家立法来确定执业规范。对服务质量的控制，还可以考虑通过一定的职业监督方式，如税务机关监督、内部控制机构监督或公众监督方式来实现，这些都应在管制制度中加以规定。
（三）注册税务师的职业定位与职业操守
对注册税务师进行规制的一项重要功能就是帮助人在税制和客户之间达到一种恰当的平衡。所以，注册税务师管理规章应体现注册税务师的职业定位，并对其职业操守加以规定。现代税收国家税法理论和立法实践，大多将注册税务师视为独立于税务机关，为维护纳税人利益，协助纳税人履行纳税义务的专家。注册税务师在执业过程中会面临两方面的利益冲突：一方面是确保税收收入应收尽收、保障税法公平、效率等的国家利益；另一方面是实现最低限度纳税的客户（纳税人）利益。当国家利益与客户利益相背离时，基于注册税务师职业独立性的考虑，以忠于客户利益为基本原则。注册税务师为保守客户秘密，可以不向税务机关告发，应是其基本职业操守。另外，与注册税务师职业独立性相关，还应考虑税务官员能否进行注册税务师业务。在转型期国家，注册税务师机构与税务机关的牵连关系会影响到注册税务师的职业忠诚和信誉度，也会制约注册税务师行业的健康发展。
三、我国注册税务师行业管制理论实践
从我国注册税务师行业管制实践来看，主要沿袭大陆法系国家的制度传统，实行完全管制模式。在行业准入上也采用日本、德国的税务师职业垄断模式。针对我国注册税务师行业管制的实践，我们认为应加快完善注册税务师行业管制制度，由完全管制模式向混合管制型模式转变，发挥管制和市场两种手段来规范和促进注册税务师行业健康发展。
（一）建立健全注册税务师制度体系
首先，要加快《注册税务师法》的立法步伐。一方面，要先抓紧制定《注册税务师条例》待日趋完善后，在适当时机向人大提案批准颁布《注册税务师法》。最终以法律的形式确定注册税务师的法律地位、法定业务范围等。另一方面，为保证注册税务师执业的规范化、程序化、科学化，应构建起税务服务执业准则规范体系，指导和规范税务行为。
（二）建立行政监督与行业自律相结合的行业管理体制
鉴于注册税务师行业发展尚属初级阶段，为保证其稳步健康发展，应当建立税务行政监督与行业协会自律的相结合的混合管制模式。行业行政监督主要由税务行政部门对注册税务师协会、注册税务师及其机构进行监督、指导、检查，负责注册税务师资格考试和备案登记等工作。协会行业的主要是发挥监督、自律、指导、服务的作用，负责制定执业质量标准和惩戒制度，对成熟业务制定统一的业务操作规程；统一注册税务师执业准则，强化行业自律制度建设。
（三）提高注册税务师的专业素质和执业水平
注册税务师行业是一项知识密集、技术密集、高智能综合产业，所以提高专业素质是客观要求。执业人员不仅要熟悉税收政策法规和掌握操作技能，还要具有丰富的财会知识，要懂税收、懂核算、懂管理。要从思想上把以人兴业建立高素质人才队伍作为战略任务来对待。以提高专业素质为重点，促使从业人员真正做到终身学习，提高专业判断能力和执业水平，培养良好的职业道德，树立强烈的开拓意识、敢为人先的创新精神。以上措施将有助于改善注册税务师行业制度环境，形成合理有效的管制制度和结构，促进注册税务师行业继续创新发展，最终构建起纳税申报、注册税务师鉴证、税务监管的高效、公平、合理、综合、立体的税收征管监督制约机制，促使国家、纳税人、注册税务师走向合作共赢，增进整个社会的福利
参考文献
1.丹尼尔·F·史普博，《管制与市场》，上海人民出版社1999年版，第45页
2.曾国安：《管制、政府管制与经济管制》，《经济评论》，2004年第1期，第93-103页
3.《税法起草与设计》（第一卷），V·图若尼主编，国际货币基金组织、国家税务总局政策法规司译，中国税务出版社2004年版，第143页
4.葛克昌、陈秀清著：《注册税务师与纳税人权利》，北京大学出版社2005年版，第76页
一、会计专业学生职业判断能力的培养
会计职业判断贯穿于会计工作的始终，主要表现在会计原则的选择与协调、会计政策的选择和会计估计等方面。会计职业判断能力是《企业会计准则》的要求，是会计人员必须具备的基本素质，也是高职会计专业学生应具备的基本能力。
1、会计专业学生职业判断能力培养的内容
（1）从会计职业岗位能力看，会计职业判断贯穿于会计职业的各岗位，如出纳岗位，库存现金、银行存款收付事项的会计处理是其应具备的核心能力，而要达到这一能力需要运用职业判断来进行;又如税务岗位，也需要灵活运用职业判断来处理该岗位应具备的核心能力即税款计算、纳税申报及税务处理等事项。
（2）从会计处理流程看，从识别原始凭证，判断其真实性、合法性、完整性;到判断经济业务的性质，做出正确的会计处理，填制记账凭证;到合理地设置账簿并进行相应账簿登记;再到组织财产清查和账簿的核对;最后编制财务报告，每个步骤都需要会计人员不同程度的职业判断才能完成。
（3）从会计业务处理看，会计职业判断涉及确认、计量、记录和报告各个环节。确认主要解决某项经济业务“是什么，是否应当在会计上反映”的问题;计量主要是对计量属性的判断即主要在历史成本、重置成本、可变现净值、现值、公允价值之间进行判断选择;记录主要是会计凭证、账簿等载体的选择和运用;报告则主要是判断在报表体系中应反映哪些会计要素，以何种方式批露，披露哪些信息等。其中，确认和计量需要会计人员专业判断，在整个会计行为中起导向（决策）作用。
（4）从职业判断解决的问题看，会计职业判断主要是回答：“是什么”、“在何时”和“怎么做”。“是什么”的问题主要是在给定的事项或环境下决定事实是什么，需要运用哪些原则和定义，如：某类资产是否能归入流动资产？“在何时”的问题主要是决定某些事项被确认的时机，如：何时需要确认该项资产的减值？“怎么做”的问题主要是一些计量问题，如：如何确定该项存货的可变现净值？
（5）从会计专业相关课程的设置来看，对于属于简单的、重复性的、日常性的判断，如登记账簿、核对账簿等，通常会随着会计人员实务操作经验的积累都能熟练地运用。难点主要在会计处理方面，特别是复杂的、具有不确定性的事项。因此，根据高职会计专业人才培养方案，按照高职学生认知规律设置循序渐进的会计相关课程时，应将高职学生会计职业判断能力培养的重点放在专业核心课程的学习中。
2、课程体系设置及内容的改革
（1）会计专业学生职业判断能力培养课程体系设置的改革。为了实现高职会计专业培养具有解决实际问题能力的技能型人才的目标，会计专业在课程设置上需按照会计专业岗位能力要求重新构建，在实践中应注意处理好以下问题。
第一，基础课和专业课的关系。基础课可本着拓宽素质的原则进行设置，要压缩其学时比重;在保证“两课”、经济数学、外语、计算机、体育等课程的同时，可增加人文方面等通识性的课程，适当增加专业课的比重。
第二，专业课的开设。专业课的设置包括四个方面：一是职业基础课程，主要开设《应用文写作》、《经济数学》、《经济法基础》（突出税法）、《财政与金融基础》、《计算机应用基础》、《财经法规与会计职业道德》等课程，这是培养学生会计职业判断能力的必备条件;二是会计工作岗位化课程，这是专业教学的核心，可按照企业常见工作岗位的职责要求设置《出纳实务》、《基础会计实务》、《财务会计实务》、《成本会计实务》、《财务管理实务》、《审计实务》、《财务报表分析》等核心课程，会计职业判断能力的培养主要依赖于这些核心课程;三是职业技能课程，主要包括计算技术、基础会计实训、专业会计实训（包括商品流通、行政事业等）、社会调查、就业指导、毕业作业（调查报告或论文）等课程，其目的是为了培养学生的实际操作能力以及综合技术应用能力，这是会计人员熟练及恰当运用职业判断处理会计事项的必要保证;四是拓展专业知识面的选修课程，主要包括《统计学原理》、《物价学原理》、《市场营销》、《消费心理学》、《商品与广告学》、《礼仪》、《文学常识》等课程，在保证岗位化课程、职业技能课程和职业基础课程开出的同时，可适当扩大专业课选修的开设范围，使学生有更大的弹性选择空间。
第三，课程设置和会计考证的关系。专业课程的设置要尽可能与国内会计资格考试相衔接，便于学生和鼓励学生积极取得相关会计资格证。
（2）会计专业学生职业判断能力培养相关课程内容的改革。会计职业判断必须依赖于扎实的专业知识，因此，会计教学要注重对学生专业知识水平的培养。
一方面，会计人员应具备的职业道德。实践工作中，会计人员因对企业、国家、社会所承担的责任不同，可能会面临职业道德准则的冲突，此时该如何做出选择？财政部在1996年的《会计基础工作规范》中对会计人员应当具备的职业道德提出了要求，明确了会计人员在从业中哪些应该做，哪些不应该做的问题。因此，在对学生进行职业道德教育过程中应重视以下几个方面内容：一是培养职业判断意识。要求会计人员建立一种职业判断的意识，这是会计人员正确运用职业判断和提高职业判断的前提条件。为此，会计人员应从学生时代起，在接受会计教育过程中建立和培养会计职业判断意识。二是加强诚实守信教育。在加强学生诚实守信的职业操守教育中，首先，注重养成教育，这要求职业行为基本规范的教育要寓于高职学生日常行为规范的教育;其次，在课堂教学中，通过仿真的会计环境，使高职学生在实践教学环节中能够及时、准确、真实地公布最终的会计核算结果;最后，在会计专业课教学和职业道德教育中，教师要多设“疑”，通过对问题的深入思考，使高职会计专业的学生逐步形成诚实守信的意识。
另一方面，增强法律观念。会计职业的专业性很强，融技术方法和专业理念于一体。在会计信息的生成过程中，会计职业判断始终面临着客观性与相关性、稳定性与适用性、利益驱动与公允价值等观念和立场的矛盾与斗争，始终伴随着道德因素。为此，会计人员必须增强法制观念，自觉接受职业道德教育，不断提高职业道德水平。因此，对会计人员应从学生时代起，在会计教育过程中增强法制观念，加强法制和职业道德教育是完善会计职业判断的有效保障。
三、会计专业学生职业判断能力评价体系的构成
高职会计专业学生职业判断能力评价体系，是指对高职院校会计专业学生的职业判断能力从会计职业判断意识、会计职业道德、会计专业知识以及会计实践操作四个方面进行系统评价的体系，其基本内涵是会计职业判断实行的可能性、公允性、现实性和准确性四个方面。理解会计职业判断能力评价体系的内涵应注重把握以下四个方面内容。
1、会计职业判断意识是进行会计职业判断的前提
长期以来，会计人员习惯于按照会计制度的规定来处理经济事项，而且，财务制度中对会计政策、会计估计的选择和运用也做了详尽的限制性规定，从而限制了会计人员进行职业判断的范围。而新会计准则要求会计人员转变传统观念，认识到会计职业判断的必要性和重要性，更新思维方式，增强职业判断意识。
2、会计职业道德是衡量会计职业判断公允性的最低标准
会计职业判断把很大一部分权利给予了会计人员，因此会计人员是否遵循会计职业道德，对会计判断的公允性有着很大的影响。因此，要求对会计人员的职业道德水平进行评价，也就意味着对会计职业判断中的公允性进行了控制。
3、会计专业知识决定了会计职业判断的现实性
会计职业判断贯穿于会计工作的始终，主要包括会计原则选择、会计政策选择、会计估计等。因此，是否具备足够的会计专业知识是会计职业判断现实性的核心内容。
4、会计实践操作是会计职业判断准确性的根本保证
我国法务会计建设的必要性
由于现代会计只注重如何用特有的专业术语来表达复杂的经济行为，而现代审计又只注重财务报表是否按公认会计准则编制，并也用相同的专业名词来解释他们的审计工作，这就使普通公众难以理解这些用复杂会计、审计语言表达的经济行为，从而为进一步通过法律手段来维护自身的经益增加了障碍。因此，如何在复杂的会计、审计语言与法律之间架设一座沟通的桥梁，便成为当务之急。法务会计的应运而生，解决了复杂的会计语言与法律之间的沟通问题，为妥善处理与会计有关的法律问题提供了一个极为有利的工具。法务会计主要存在于三大领域：
（一）企业、事业单位。该领域中的法务会计的主要职能是使企事业单位的财务、会计行为符合国家现行法律，在遵守或不违反法律的前提下，寻求本单位的最大财务利益，并能运用法律的武器进行交涉以维护自身的正当权益。
（二）社会服务中介机构。如会计师事务所、律师事务所等都是法务会计应用的重要部门。在这些机构中，活跃着一批经过国家有关部门考试、考核并具有资产评估、税务、证券评估等资格的法务会计人员，他们依据各种法定经济标准和规范，通过检查、分析、认定之后所出具的报告自然具有法律效应。
（三）司法机关及国家审计部门。司法机关的司法会计也是法务会计的重要组成部分。司法会计在侦查、审理
交易纠纷、贪污受贿等经济案件时，都要涉及被审查单位的会计资料及会计人员。这就要求司法会计人员不仅要精通法律，还要有会计、审计知识，才能胜任。国家审计机关和企业内部的审计人员，也应该是既熟知国家、企业内部有关审计法律，又懂会计、审计的法务会（审计）人才。
法务会计专业人才素质的要求
从事法务会计的人员必须具有一系列的知识与技能，才能有效地进行财务调查。这不仅包括会计知识，而且包括经营知识和法律意识。具有这些技术，法务会计人员才能够进行调查、分析、报告，并对舞弊以及白领犯罪调查的财务方面进行作证。在很多情况下，可能会要求法务会计人员对刑事案件中的舞弊或者民事案件中的财务损失进行量化。因此，法务会计的专业技术知识和技能至少应包含以下七类：会计、审计、知识；辨别舞弊的技能；相关的法律知识；对人的心理和动机的理解力；调查的精神状态和职业批判的怀疑精神；沟通技术；对计算机的信息技术的掌握等。
从事法务会计的人员还必须具有高尚的职业道德和独立敬业精神。法务会计人员必须在行使其职能时保持客观、公允、真实、合理、合法。这就要求其必须有较高的职业道德、严谨的治学态度、实事求是的工作作风和敏锐的洞察力。除此以外，自律、保密、定期接受后续教育、合理收费、公平竞争等方面也是从业人员不可或缺的素质。独立与保密是密切相关的，也是从业者综合素质的体现。
法务会计人才培养方案
为适应社会主义市场经济和加入WTO的需要，尽快培养出一大批既精通会计又熟悉相关法律，既有高尚的职业道德又有独立敬业精神的法务会计人才。
（一）设置法务会计专业
目前，在国家教委会公布的本科专业目录中有经济法、会计学、审计学等相关专业，但尚未有法务会计专业。国家教委应尽快组织法务会计本科专业的申报，鼓励那
些已开设了会计学、审计学、经济法专业的高校积极申报法务会计专业。
1.课程结构与课程设置。课程设置分理论教学与实践教学两个部分，理论教学分为必修课和选修课两类。法务会计专业实现本专业培养目标而设置的专业基础课和专业课有如英语、高等数学、计算机应用技术、管理学、基础会计、财务会计、高级会计学、成本会计、管理会计、财务管理、审计学、财务审计、法理学、法律伦理、司法会计、经济法、税务会计或税法、国际税收（法）、民法、刑法、犯罪学、逻辑学、心理学、微观经济学、宏观经济学、证据调查学等。
法务会计专业选修课也分为两类；一类是根据专业需要设置的选修课，如：应用文写作、公共关系学、证券投资、税务会计、审计实务、保险法、劳动法、仲裁法、金融法、破产法、刑事诉讼实务、民事诉讼法实务、经济法案件侦查等；另一类是为拓宽学生的知识面，增强其适应能力和提高其文化修养而设立的校内选修课或公共选修课。这类课程涉及领域较为广泛，学生可根据自己的兴趣自主选择。
2.实践教学环节和课外实践安排。实践性环节是培养高质量法务会计人才的重要教学环节.实践性环节可分为不定期实践性环节和定期实践性环节两个部分。不定期实践性环节，主要是配合理论课程进行的案例调查 、案例讨论、模拟法庭辩论、专题研究报告等；定期实践性环节，是在学生学完了基本理论课程的基础上，在本科第三学年安排专业实习、第四学年安排毕业实习和做毕业论文。
毕业实习过程中，将学生分别安排到法院和会计师事务所进行实际工作锻炼。其间，学生应在律师和注册会计师的指导下，参与一到两个经济案件的调查、取证、审理和撰写报告工作，将所学的理论知识应用到分析、解决实际问题中去。毕业论文阶段学生应在老师的指导下，就法务会计的某个研究领域进行深入的理论研究，最后撰写一份1.2万字以上的毕业论文.
3.教学改革与创新。本专业除了传授知识技能外，应强调对学生分析能力、合作与研究精神的培养。课程侧重财务法律管理技能、财务决策、金融调查创新和风险管理等方面内容。授课方式采用理论讲解、课堂讨论和案例分析相结合。案例式的教学创新立足于财务金融与法律会计交叉领域，使学生通过系统的学习以及与业界专家的研讨和案例模拟分析，达到理论扎实、业务熟练的实战目的。
在课程之外，本专业还应设计大量应用性课题的讲座，内容紧扣法律和会计领域的前沿动态，使学生了解国内外最新投融资犯罪领域和会计审查领域内的发展状况。如刑事诉讼实务、仲裁法、金融法和金融犯罪调查、税
法和税法犯罪调查、破产法和破产管理人制度、电子商务欺诈和计算机犯罪、刑事诉讼实务、民事诉讼法实务、公司财务报表的阅读和分析、法律与公证实务、经济法案件侦查等。
法务会计是一个复合型学科，同时涉及会计、审计、法律、管理、金融等多个领域。法务会计师的知识结构就像一个二层的大蛋糕；最大的底层是坚实的会计专业背景；中层部分是包括审计、内部控制、风险评估和欺诈调查在内的完整的知识体系；最小的上层部分是对法律环境的基本了解；蛋糕最上面的糖果则代表较强的沟通技巧，包括书面和口头表达能力。面向21世纪的大学本科会计教育目标应该是培养熟练掌握会计基本理论和基本技能、又具较多相关知识的应用型、通用型专业人才。
（二）加快研究型法务会计人才的培养
目前在研究生培养中，法务会计专业人才的培养还几乎是空白，应尽快设置法务会计专业硕士点，或在现有会计学专业、法学专业硕士点以及会计学专业博士点上设置法务会计研究方向。对于报考法务会计专业研究生的学生要有资格限制要求具备会计学专业或法学专业学士学位，在职报考的学生要求具备律师或注册会计师资格。这些研究生在读期间除了学习有关法务会计专业研究型的理论课程外，主要从事法务会计的理论与实务研究，通过一年到一年半左右的硕士学位论文研究或通过两年左右的博士学位论文研究，使学生对法务会计的某个领域有比较深入的研究，并初步具备专门从事法务会计理论研究和实际操作的能力、这部分学生毕业后可作为业务骨干尽快地充实到法务会计教学、研究和实务工作第一线，以推动我国法务会计工作的开展。
【论文关键词】注册会计师胜任能力培养途径
【论文摘要】中国注册会计师协会颁布了对注册会计师职业胜任能力及其培养的意见,但学历教育中对学生职业胜任能力的培养一直被忽视了。本文通过借鉴国际上对注册会计师能力框架的研究,分析了我国注册会计师能力框架的基本内容,探讨在审计等相关专业的学历教育中,如何对学生进行未来审计职业能力的培育。
2005年6月,中国注册会计师协会了《关于加强行业人才培养工作的指导意见》(以下简称《指导意见》),明确提出了加强行业人才培养的指导思想、总体思路和具体措施,在业内外引起了强烈反响。《指导意见》强调依据注册会计师胜任能力框架体系的要求,构建资格前教育、继续教育培训和在职学位教育相结合的科学的人才培养体系和培养机制,全面指导注册会计师教育、考试、培训等人才建设工作。因此,建立科学的注册会计师胜任能力框架体系,以此为标准加强注册会计师队伍职业能力的教育显得十分重要。本文拟对这两个相互联系的方面进行探讨,一是如何建立科学的注册会计师胜任能力框架,二是如何搞好注册会计师资格前审计学专业学生的学历教育。
一、国际注册会计师能力框架研究的启示
早在20世纪60年代,美国注册会计师协会(AICPA)就开始了对会计人员能力的研究,并于1967年了《职业知识框架》。1968年,AICPA了《会计职业的院校教育准备》,此后两次更新,对美国的会计教育产生了深远影响。1986年,美国会计学会(AAA)发表了《未来的会计教育:为日益扩展的职业做准备》,倡导大学教育应强调技能的培养。为响应AAA的报告,当时的“”于1989年联合了《教育的视野:会计职业成功的能力》,提出了注册会计师所需具备的能力和知识框架,同时资助AAA成立了会计教育改革委员会(AECC)。AECC通过调查,于1990年了《会计教育的目标:第1号立场申明》,指出会计教育的目的是培养学生具备专业人员应有的素质,包括表达能力、信息处理能力、决策能力、基础知识(会计、审计和税务)、经营知识、职业道德及领导能力。AICPA于1998年了《新财务职业的能力模式》,于1999年了《进入会计职业的核心胜任能力框架》,从影响注册会计师行业的政治、经济、社会、技术、人力资源和规范等因素入手,归纳出注册会计师的核心价值、核心服务及核心能力,为会计教育由知识型转向技能型提供了理论支持。
加拿大、英国、澳大利亚、新西兰、南非等国家的注册会计师组织都先后于上世纪80年代、90年代对胜任能力框架进行了研究,并了相应的文告。国际会计师联合会(IFAC)也于上世纪90年代中期开始相应的文告和研究成果。联合国国际会计和报告标准政府间专家组于1999年了《职业会计师资格要求指南》,以IFAC在1996年的第9号国际教育指南《预备教育、专业胜任能力评价及职业会计师的实践要求》为基本框架,向各国推荐关于职业知识教育的大纲。
以上各国及各相关组织所采用的研究方法大致有三种:一是从工作角色的角度分析职业,然后按任务或子任务细分;二是分析职业人员个体所必须具备的知识、技能或职业态度;三是上述两种方法的结合。研究的结果主要体现在的文告中的职能定位和能力构成两方面。例如,美国主要采用能力法。AICPA在前述《新财务职业的能力模式》中区分了内部审计、法定财务报告与会计原则、财务分析、控制环境、预算预测与业务策划、成本管理、税务、现金管理、人力资源以及信息技术等10项职能;在前述《进入会计职业的核心胜任能力框架》中列示了3种能力,包括职能性胜任能力(决策模型、风险分析、计量、报告、研究及运用科技强化职能的能力)、个人胜任能力(职业风度、问题解决与决策制定、协作、领导、交流、项目管理及运用科技强化个人能力的能力)和广泛的经营视野(战略及批判性思维、行业或分部的视野、全球或国际视野、资源管理、统计及规章视野、市场和客户关注以及运用科技强化经营视野的能力)。
加入WTO使我国的职业会计师行业壁垒消除,提高我国注册会计师胜任能力已刻不容缓。而我国会计的高等教育、职业会计师的考核和后续教育均缺乏职业能力框架的支持。国际会计师联合会早在1996年就指出,会计教育和实践的目的是培养胜任的职业会计师。没有完整的能力框架,就不会有适当的会计教育、准入标准和后续培训体系,也就不利于职业会计师的培养。因此,构建注册会计师胜任能力框架在我国是一个亟待研究的课题。
二、我国注册会计师职业能力体系的构成
《指导意见》的第26条谈到了注册会计师专业胜任能力有关的专业知识、专业技能、专业态度和职业道德等方面。实际上可以把以上三个方面作为注册会计师专业胜任能力应该包含的一个基本能力框架。
(一)注册会计师应该具有的专业知识
注册会计师应该具有的专业知识包括:会计、审计、财务管理、金融、法律、税务、信息技术、管理等方面以及外语等。
(二)注册会计师应该具有的专业技能
注册会计师应该具有的专业技能应该包括:1.对变革和发展的应对能力。包括持续学习能力、对变革的适应能力、自我发展能力、自我管理能力。2.沟通能力。包括口头及书面沟通能力、说服他人技巧、讲演、谈判能力。3.决策能力。包括战略洞察力、分析能力、智力能力、挑战性思维、良好的判断力。4.协作能力。包括团队建设能力、领导与被领导能力、处理人际关系的能力以及指导、监督和授权能力。5.市场开拓能力。注册会计师在执业的过程中能够建立信誉,提供超越客户期望的工作成果,同客户保持良好的关系,并能把握时机拓展业务领域。6.战略管理能力。指注册会计师应有商业前瞻眼光,能够制定综合性战略计划,确立目标,并能根据行业内最佳实务标准改进工作、确定任务和时间,同时具有安排优先顺序的能力。
(三)专业态度和职业道德是指会计人员作为专业人士应具有的专业态度和行为规范
会计人员作为专业人士应具有的专业态度和行为规范包括:1.正直诚信。这是注册会计师应具备的最基本的品质,它使得会计人员值得信赖,使得雇主和客户在面对重大问题时对会计人员提供的信息具有信心。2.社会责任。注册会计师应关注公众利益和具有社会责任感。它要求注册会计师认识到在商业环境中遵守职业道德的重要性,保证所做出的决定自始至终保护公众的利益。3.职业道德。注册会计师应在执业时保持形式及实质上的独立性、遵守职业规范、避免利益冲突、具备专业胜任能力,承担对社会公众、同行及客户的责任。4.职业审慎。注册会计师在执业过程中必须遵循审慎态度,保持健康的职业怀疑精神,并采取适当的措施以消除或证实这种怀疑。这要求审慎选择客户、深入了解客户业务、严格遵循职业道德和专业标准的要求。5.良好的职业风范。注册会计师应表现出与专业人士的职业特点相符合的仪表和行为方式,自觉维护注册会计师的令人信赖的职业形象。6.追求卓越。注册会计师应当为所服务部门的成长和发展做出贡献。它要求会计人员胜任本职工作,对自己的专业发展负责并不断地学习,永不落伍以确保会计人员了解市场的发展及其对他们所服务的企业或客户的影响。
三、学历教育中完善注册会计师能力体系培育的途径
《指导意见》把开办行MPAcc和EMBA在职学位教育作为培养行业高层次、国际化专业人才和管理人才的主要途径,因此管理层、注册会计行业和教育界主要把注意力集中在注册会计师职业后续教育对职业能力框架体系的培育上。大学审计、会计专业学历教育中对未来职业能力的培养一直以来被忽视了。但笔者认为,学历教育是每个行业职业人员教育的起点,大学阶段的学历教育决定了一个行业未来职业人才知识体系和能力框架的基础,审计会计专业的大学本科生为注册会计师行业培养了绝大多数的行业中坚力量。《指导意见》也把资格前教育作为注册会计师职业能力教育的一个方面,因此,学历教育应该是资格前教育的一个重要环节,应该对在学历教育中引入并强化学生职业能力教育引起足够的重视。作为培养未来注册会计师职业人才的审计学(注册会计师)等相关专业,应该根据《中国注册会计师胜任能力指南》的要求,在教学课程开发、教学方法与教学手段、教学管理等环节探索培育学生职业胜任能力的途径。
(一)完善审计等相关专业课程设置体系
课程研究与开发是注册会计师能力教育工作的核心,关系到教育的效果和成败。教学设施先进与否不是最重要的,关键的是能否开发出一流的、适合业务需求的、能够提高注册会计师胜任能力的课程。课程开发应以提高注册会计师胜任能力为前提,以学习和掌握会计财务相关知识、组织和企业知识与信息技术知识,提高注册会计师执业水平为目标,强调目的性、计划性和可操作性。现行的许多高等学校的审计相关专业课程设置中,对专业知识课程的设置基本达到了要求,但培养学生能力体系的课程设置基本是空白。注册会计师审计需要与企业相关人员进行沟通,根据了解的被审计单位的环境及内部控制进行风险推断,因此笔者建议设置《人际交往与沟通艺术》、《逻辑学》、《公共关系》、《社会调查》等相关课程。来源于/
(二)采用案例教学与模拟教学
审计与鉴证案例教学旨在配合课堂理论教学的内容和进度,通过教师讲授审计与鉴证理论知识、组织审计与鉴证案例讨论,引导和督促学员由易到难、由浅到深、由个别到一般、由局部到全面,经过调查研究、独立思考、独立决策,有序地完成审计与鉴证案例教学规定的全部内容,使学员能融会贯通、学以致用。审计具有一些特殊的技术知识,学生掌握其内容更多地依靠实践。同时,有些活动受条件局限,不易在社会实践中获得,这就必须借助科技的力量,在模拟环境中进行了解。模拟教育一方面可以帮助学员对课堂教学的部分内容获得感性认识;另一方面,它可以说是开展注册会计师继续教育的一个便捷、有效的方式。
(三)加强相关课程的师资队伍的建设
审计是一门实践性很强的学科,而培养注册会计师职业能力尤其如此。因此学生学习不能单纯地从书本到书本,必须由实践经验丰富的老师进行指导。因此,能力教学中师资队伍建设显得尤为重要。而这正是目前许多学校审计师资的弱项。加强教师实践知识和实践能力的方法只有一种,即采用走出去的策略,定期选派教师到会计师事务所进行实际工作,培养“双师型”教师,让教师掌握审计实践技术,在实践中感受注册会计师胜任能力的内涵与形成过程,再把自己的感受带到课堂,以此促进教学。
(四)聘请会计师事务所资深人员进行专题讲座和指导
学生在学历教育中接受的大部分是书本知识,缺乏对审计实务学习和锻炼的机会,因此对审计具体过程和能力要求难以形成思维上的感性认识。虽然这一点可以在以后的执业过程中慢慢领悟,但在时间上和深度上延误了学生对审计实践的认识。因此,在学历教育中,可以开设专题讲座形式的小学分课程,聘请经验较丰富的注册会计师给学生做审计实务方面的指导,以使学生在学校教育中就能掌握基本的审计实践技能,培养学生的未来职业能力。
【参考文献】
[1]秦荣生.注册会计师胜任能力与职业继续教育[J].中国注册会计师,2007,(10).
1、根据公司核算要求和各部门的实际情况，按照会计法和企业会计制度的要求，做好财务软件的初始化工作。
2、配合会计师事务所对公司第七年度的年终会计报表进行审计，并按有关部门的要求，完成会计报表的汇总和上报工作。
3、配合外部审计机构对总公司上一年度财务收支情况进行审计，提高资金使用效益。
4、配合公司领导完成各责任中心经济责任指标的预算及制订工作，并做好公司有关财务管理制度的拟稿工作，加强财务制度建设。
5、做好日常会计核算工作。按照会计制度，分清资金渠道，认真审核每笔原始凭证，正确运用会计科目，编制会计凭证，进行记账。做到“三及时”：即及时编制有关会计报表，及时报送税务等部门;及时装订会计凭证;及时清理往来款项。出纳要严格按照现金管理办法和银行结算制度，办理现金收付和银行结算业务;及时准确登记银行、现金日记账，做到日清月结;严格支票领用手续，按规定签发现金支票和转帐支票。
6、配合销售部了解货款回收情况，做好货款回收工作。
7、积极筹措资金，从多方面保证公司资金运营的流畅。
8、努力加大新业务开拓力度，实现跨越式发展。企业未来的发展空间将重点集中在新业务领域，务必在认识、机制、措施和组织推动等方面下真功夫，花大力气，力争使在较短时间内投资、发展新业务，走在同业前面，占领市场。
9、完成公司董事会及ceo临时交办的其他工作。
二、加强基础防范、做好安全工作
1、货币资金安全。定期检查现金提取、送存过程中的安全问题，检查现金是否超库存存放;对有关设备的完好性进行检查，若有隐患，及时处理并向上反映;及时加以整改。
2、票证管理安全。做好现金、收据、发票、各种有价票证的管理工作以及安全防范工作，确保不漏不遗不缺。
3、负责防火安全。严格执行用电管理规定并保证每日下班时切断主电源;对办公室吸烟进行严格管理，采取有效措施保证地上无乱扔烟头。
4、负责防盗安全。定期检查安全措施的完好性，发现问题及时处理并向上汇报。
三、加强考核考评、提高工作质量
1、严格遵守《会计人员职业道德》和有关规定，对违反规定的人员提出处理意见。
2、严格进行考勤工作。严格执行上下班制度，保证每日工作的正常进行。
3、要建立和健全各项管理基础工作制度，促进企业管理整体水平提高。企业内部各项管理基础工作制度，包括：财务管理制度、财产物资管理及清查盘点制度、行政管理制度，根据各项管理制度的基础工作的要求，实行岗位责任制，规定每个员工必须做什么、什么时候做、在什么情况下应怎么做，以及什么不能做，做错了怎么办等细则。这样，每个岗位的每个责任者对各自承担的财务管理基础工作都清楚，要求人人遵守。通过实施这些制度，进一步提高企业管理整体水平。
4、建立和健全自我约束的企业机制，确保企业持续、稳定、协调发展，严格审核费用开支，控制预算，加强资金日常调度与控制，落实内部各层次、各部门的资金管理责任制。尽量避免无计划、无定额使用资金。
四、加强素质养成、推进队伍建设
随着后勤集团的不断壮大，面对日趋复杂的市场和日益加大的竞争，提高财务人员素质日显重要。
1、认真学习会计法、企业财务管理制度、工业企业会计制度和有关的财务制度,提高会计人员的法制观念,加强会计人员的职业道德,树立牢固地依法理财的观念,做到有法必依,执法必严,违法必究,贯彻执行党的方针政策,自觉遵守法律、法规,维护财经纪律,抵制不正之风。
【论文摘要】 中国注册会计师协会颁布了对注册会计师职业胜任能力及其培养的意见，但学历教育中对学生职业胜任能力的培养一直被忽视了。本文通过借鉴国际上对注册会计师能力框架的研究，分析了我国注册会计师能力框架的基本内容，探讨在审计等相关专业的学历教育中，如何对学生进行未来审计职业能力的培育。
2005年6月，中国注册会计师协会了《关于加强行业人才培养工作的指导意见》(以下简称《指导意见》)，明确提出了加强行业人才培养的指导思想、总体思路和具体措施，在业内外引起了强烈反响。《指导意见》强调依据注册会计师胜任能力框架体系的要求，构建资格前教育、继续教育培训和在职学位教育相结合的科学的人才培养体系和培养机制，全面指导注册会计师教育、考试、培训等人才建设工作。因此，建立科学的注册会计师胜任能力框架体系，以此为标准加强注册会计师队伍职业能力的教育显得十分重要。本文拟对这两个相互联系的方面进行探讨，一是如何建立科学的注册会计师胜任能力框架，二是如何搞好注册会计师资格前审计学专业学生的学历教育。
一、国际注册会计师能力框架研究的启示
早在20世纪60年代，美国注册会计师协会(AICPA)就开始了对会计人员能力的研究，并于1967年了《职业知识框架》。1968年，AICPA了《会计职业的院校教育准备》，此后两次更新，对美国的会计教育产生了深远影响。1986年，美国会计学会(AAA)发表了《未来的会计教育:为日益扩展的职业做准备》，倡导大学教育应强调技能的培养。为响应AAA的报告，当时的“”于1989年联合了《教育的视野:会计职业成功的能力》，提出了注册会计师所需具备的能力和知识框架，同时资助AAA成立了会计教育改革委员会(AECC)。AECC通过调查，于1990年了《会计教育的目标:第1号立场申明》，指出会计教育的目的是培养学生具备专业人员应有的素质，包括表达能力、信息处理能力、决策能力、基础知识(会计、审计和税务)、经营知识、职业道德及领导能力。AICPA于1998年了《新财务职业的能力模式》，于1999年了《进入会计职业的核心胜任能力框架》，从影响注册会计师行业的政治、经济、社会、技术、人力资源和规范等因素入手，归纳出注册会计师的核心价值、核心服务及核心能力，为会计教育由知识型转向技能型提供了理论支持。
加拿大、英国、澳大利亚、新西兰、南非等国家的注册会计师组织都先后于上世纪80年代、90年代对胜任能力框架进行了研究，并了相应的文告。国际会计师联合会(IFAC)也于上世纪90年代中期开始相应的文告和研究成果。联合国国际会计和报告标准政府间专家组于1999年了《职业会计师资格要求指南》，以IFAC在1996年的第9号国际教育指南《预备教育、专业胜任能力评价及职业会计师的实践要求》为基本框架，向各国推荐关于职业知识教育的大纲。
以上各国及各相关组织所采用的研究方法大致有三种:一是从工作角色的角度分析职业，然后按任务或子任务细分;二是分析职业人员个体所必须具备的知识、技能或职业态度;三是上述两种方法的结合。研究的结果主要体现在的文告中的职能定位和能力构成两方面。例如，美国主要采用能力法。AICPA在前述《新财务职业的能力模式》中区分了内部审计、法定财务报告与会计原则、财务分析、控制环境、预算预测与业务策划、成本管理、税务、现金管理、人力资源以及信息技术等10项职能;在前述《进入会计职业的核心胜任能力框架》中列示了3种能力，包括职能性胜任能力(决策模型、风险分析、计量、报告、研究及运用科技强化职能的能力)、个人胜任能力(职业风度、问题解决与决策制定、协作、领导、交流、项目管理及运用科技强化个人能力的能力)和广泛的经营视野(战略及批判性思维、行业或分部的视野、全球或国际视野、资源管理、统计及规章视野、市场和客户关注以及运用科技强化经营视野的能力)。
加入WTO使我国的职业会计师行业壁垒消除，提高我国注册会计师胜任能力已刻不容缓。而我国会计的高等教育、职业会计师的考核和后续教育均缺乏职业能力框架的支持。国际会计师联合会早在1996年就指出，会计教育和实践的目的是培养胜任的职业会计师。没有完整的能力框架，就不会有适当的会计教育、准入标准和后续培训体系，也就不利于职业会计师的培养。因此，构建注册会计师胜任能力框架在我国是一个亟待研究的课题。
二、我国注册会计师职业能力体系的构成
《指导意见》的第26条谈到了注册会计师专业胜任能力有关的专业知识、专业技能、专业态度和职业道德等方面。实际上可以把以上三个方面作为注册会计师专业胜任能力应该包含的一个基本能力框架。
(一)注册会计师应该具有的专业知识
注册会计师应该具有的专业知识包括:会计、审计、财务管理、金融、法律、税务、信息技术、管理等方面以及外语等。
(二)注册会计师应该具有的专业技能
注册会计师应该具有的专业技能应该包括:1. 对变革和发展的应对能力。包括持续学习能力、对变革的适应能力、自我发展能力、自我管理能力。2.沟通能力。包括口头及书面沟通能力、说服他人技巧、讲演、谈判能力。3.决策能力。包括战略洞察力、分析能力、智力能力、挑战性思维、良好的判断力。4.协作能力。包括团队建设能力、领导与被领导能力、处理人际关系的能力以及指导、监督和授权能力。5.市场开拓能力。注册会计师在执业的过程中能够建立信誉，提供超越客户期望的工作成果，同客户保持良好的关系，并能把握时机拓展业务领域。6.战略管理能力。指注册会计师应有商业前瞻眼光，能够制定综合性战略计划，确立目标，并能根据行业内最佳实务标准改进工作、确定任务和时间，同时具有安排优先顺序的能力。
(三)专业态度和职业道德是指会计人员作为专业人士应具有的专业态度和行为规范
会计人员作为专业人士应具有的专业态度和行为规范包括:1.正直诚信。这是注册会计师应具备的最基本的品质，它使得会计人员值得信赖，使得雇主和客户在面对重大问题时对会计人员提供的信息具有信心。 2.社会责任。注册会计师应关注公众利益和具有社会责任感。它要求注册会计师认识到在商业环境中遵守职业道德的重要性，保证所做出的决定自始至终保护公众的利益。3.职业道德。注册会计师应在执业时保持形式及实质上的独立性、遵守职业规范、避免利益冲突、具备专业胜任能力，承担对社会公众、同行及客户的责任。 4.职业审慎。注册会计师在执业过程中必须遵循审慎态度，保持健康的职业怀疑精神，并采取适当的措施以消除或证实这种怀疑。这要求审慎选择客户、深入了解客户业务、严格遵循职业道德和专业标准的要求。5.良好的职业风范。注册会计师应表现出与专业人士的职业特点相符合的仪表和行为方式，自觉维护注册会计师的令人信赖的职业形象。6.追求卓越。注册会计师应当为所服务部门的成长和发展做出贡献。它要求会计人员胜任本职工作，对自己的专业发展负责并不断地学习，永不落伍以确保会计人员了解市场的发展及其对他们所服务的企业或客户的影响。
三、学历教育中完善注册会计师能力体系培育的途径
《指导意见》把开办行MPAcc和EMBA在职学位教育作为培养行业高层次、国际化专业人才和管理人才的主要途径，因此管理层、注册会计行业和教育界主要把注意力集中在注册会计师职业后续教育对职业能力框架体系的培育上。大学审计、会计专业学历教育中对未来职业能力的培养一直以来被忽视了。但笔者认为，学历教育是每个行业职业人员教育的起点，大学阶段的学历教育决定了一个行业未来职业人才知识体系和能力框架的基础，审计会计专业的大学本科生为注册会计师行业培养了绝大多数的行业中坚力量。《指导意见》也把资格前教育作为注册会计师职业能力教育的一个方面，因此，学历教育应该是资格前教育的一个重要环节，应该对在学历教育中引入并强化学生职业能力教育引起足够的重视。作为培养未来注册会计师职业人才的审计学(注册会计师)等相关专业，应该根据《中国注册会计师胜任能力指南》的要求，在教学课程开发、教学方法与教学手段、教学管理等环节探索培育学生职业胜任能力的途径。
(一)完善审计等相关专业课程设置体系
课程研究与开发是注册会计师能力教育工作的核心，关系到教育的效果和成败。教学设施先进与否不是最重要的，关键的是能否开发出一流的、适合业务需求的、能够提高注册会计师胜任能力的课程。课程开发应以提高注册会计师胜任能力为前提，以学习和掌握会计财务相关知识、组织和企业知识与信息技术知识，提高注册会计师执业水平为目标，强调目的性、计划性和可操作性。现行的许多高等学校的审计相关专业课程设置中，对专业知识课程的设置基本达到了要求，但培养学生能力体系的课程设置基本是空白。注册会计师审计需要与企业相关人员进行沟通，根据了解的被审计单位的环境及内部控制进行风险推断，因此笔者建议设置《人际交往与沟通艺术》、《逻辑学》、《公共关系》、《社会调查》等相关课程。
(二)采用案例教学与模拟教学
审计与鉴证案例教学旨在配合课堂理论教学的内容和进度，通过教师讲授审计与鉴证理论知识、组织审计与鉴证案例讨论，引导和督促学员由易到难、由浅到深、由个别到一般、由局部到全面，经过调查研究、独立思考、独立决策，有序地完成审计与鉴证案例教学规定的全部内容，使学员能融会贯通、学以致用。审计具有一些特殊的技术知识，学生掌握其内容更多地依靠实践。同时，有些活动受条件局限，不易在社会实践中获得，这就必须借助科技的力量，在模拟环境中进行了解。模拟教育一方面可以帮助学员对课堂教学的部分内容获得感性认识;另一方面，它可以说是开展注册会计师继续教育的一个便捷、有效的方式。
(三)加强相关课程的师资队伍的建设
审计是一门实践性很强的学科，而培养注册会计师职业能力尤其如此。因此学生学习不能单纯地从书本到书本，必须由实践经验丰富的老师进行指导。因此，能力教学中师资队伍建设显得尤为重要。而这正是目前许多学校审计师资的弱项。加强教师实践知识和实践能力的方法只有一种，即采用走出去的策略，定期选派教师到会计师事务所进行实际工作，培养“双师型”教师，让教师掌握审计实践技术，在实践中感受注册会计师胜任能力的内涵与形成过程，再把自己的感受带到课堂，以此促进教学。
(四)聘请会计师事务所资深人员进行专题讲座和指导
学生在学历教育中接受的大部分是书本知识，缺乏对审计实务学习和锻炼的机会，因此对审计具体过程和能力要求难以形成思维上的感性认识。虽然这一点可以在以后的执业过程中慢慢领悟，但在时间上和深度上延误了学生对审计实践的认识。因此，在学历教育中，可以开设专题讲座形式的小学分课程，聘请经验较丰富的注册会计师给学生做审计实务方面的指导，以使学生在学校教育中就能掌握基本的审计实践技能，培养学生的未来职业能力。
参考文献
[1] 秦荣生.注册会计师胜任能力与职业继续教育[J].中国注册会计师，2007，(10).
【关键词】 中小企业；人才需求；会计专业人才；培养模式
在我国，中小企业约占企业总量的99%，创造的工业总产值约占全国工业总产值的2/3，产品销售额约64%，提供了约78%的就业岗位 。从这个角度讲，高校会计专业培养的毕业生，每年有近80%将供职于中小企业。如何促进会计专业人才培养模式与中小企业的发展相适应，是当前我国会计专业人才培养模式创新的一个重要问题。
一、从中小企业视角看会计专业人才培养模式现状
人才培养模式是指在一定的教育思想和专业框架下，为实现培养目标、人才培养方案而按照既定的标准、模式来组织实现的培养过程和培养行为，并在教学实践中形成一定的风格或特征，具有明显的系统性和专业性。包括专业设置模式、课程体系状态、知识发展方式、教学计划方案、教学组织形式、跨教学培养方式、人才知识结构等。目前,我国会计专业人员培养模式中存在的一个主要问题，是高校会计类人才培养模式与中小企业实际需求不对称，这在一定程度上制约了高校相关专业办学规模的扩大，阻碍了高校会计类专业人才的发展。具体表现在以下方面：
（一）学科结构单一，会计人才知识面狭窄
长期以来，我国高校在会计人才知识结构的设计上基本沿袭“基础会计――中级财务会计――高级财务会计”外加“预算会计”的框架，侧重于会计专业知识的介绍，人才培养过于程式化，缺乏从事现代会计工作所必备的基础知识与理论知识，如管理、金融、证券与投资等方面的知识和综合技能。近年来，部分高校虽然通过拓宽专业面、实施学分制、开设选修课、主辅修制等措施加以改进，但效果并不明显，会计人才知识面窄的问题没有根本性改变。
（二）会计职业道德教育重视不足
目前在会计专业教育中，会计职业道德教育属于薄弱环节，没有专门的课程体系和实践教学，职业道德修养方面缺乏针对性和专业性, 导致学生对相关法律规定缺乏了解，社会责任感不强，工作后不能处理好国家利益、集体利益和个人利益之间的关系，加大了会计信息失真、人格扭曲的现象。
（三）会计教育手段相对落后
在传统的会计教学模式下，不重视会计专业学生职业判断能力的培养，主要教学模式是以教师为中心，以教科书为依据，教师根据章节内容、按部就班的讲授课本知识，但学生并不一定能够形成对课程的一个总体认识。这种描述性会计教学方法，对历史成本会计所存在的问题很少被提及，也很少考虑对中小企业的运用偏差和不适应性，也几乎不去考虑其对现时经济和企业在投融资、税务政策、企业管理方面的实际需要和变化。尽管传授了理论知识，但忽视了教会学生如何甄别、运用、创新这些知识，对企业会计的运行认识肤浅。
（四）会计理论与实践相脱节
会计课堂教学在内容组织上主要是以会计法规、会计理论讲授为主，以实务操作为辅，案例教学较少。会计教育中仍存在重理论轻实践、重知识轻能力、重共性轻个性的现象，把本来具有不同个性、不同特点和特长的人才苗子，用单一的培养规格和培养模式，压成了千人一面的所谓的“合格”人才，扼制了人才在成长过程中创新思维的形成，培养的人才能力不强。
总的来说，高校会计专业人才培养主要问题，可以简单用“统一、单一、专一”来形容，即“全国统一无差异、培养单一无层次、专业专一无交叉”。这种模式自然很难适应中小企业发展的需要。
二、基于中小企业财务会计特殊性的会计专业人才培养模式构建
为切实解决中小企业在发展过程中所存在的人才瓶颈问题，有必要对中小企业财务会计作一个粗略分析。由于中小企业在财务管理和会计核算方面与大企业或上市公司之间存在着较大区别，使其在会计人才需求方面也存在特殊性，这些特殊性主要表现如下：
一是资金运行和财务会计管理的高度统一。我国中小企业的组织结构大多采取独资企业或合伙企业形式，这些企业一般仅有一个或几个业主，其组织结构简单，业主往往具有所有者和经营者双重身份，同时拥有企业的剩余索取权和剩余控制权，从而使得以股权广泛分散为特征的现代企业制度下产生的信息不对称问题以及由此产生的各种问题在中小企业中微乎其微。企业所有权与经营权的高度集中，导致“会计乃工具”成为中小企业中的普遍现象，也成为了会计信息不真实的主要制度原因。中小企业资金运行和财务会计管理的高度统一，为企业业主的不规范会计管理提供了极大的便利，严重扰乱了会计市场的正常秩序，同时也给企业的发展带来了不良影响。
二是财务会计核算的运行与制度规范有较大差异。中小企业业主对会计工作的粗知和误解，以及大多业主的独断专行，导致企业的内部核算和内部控制混乱，也干扰了会计工作的正常进行，造成了企业会计核算的实际做法在很大程度上与现行的制度规范有一定差异和背离。其主要问题在于会计核算的反程序运行，即以税定账、以税建账、无账运行或套账运行等，表现为企业各种财务制度的残缺不全或选择性设置。从微观上讲，造成会计信息披露难以客观、公正，从宏观上讲，使国家难以全面真实地掌握企业的经营状况及税务负担，就难以制定切合中小企业实际情况的管理和扶持政策。
三是成本费用分布不均和企业负担沉重。一方面，为应对狭小的市场规模和有限的生产规模，中小企业会不断压低生产运作成本，缩减相关费用，另一方面，由于缺乏融资渠道，造成企业融资成本费用很高。此外，企业社会负担很重，尤其是资本积累被大量耗用，在相当程度上影响了企业的结构调整和扩大再生产，从根本上影响了企业未来的竞争力。
四是中小企业财务会计与税务、债务、内务等方面的关系。中小企业在财务会计管理和实务中存在有“三个密切关系”，即：一是与税务部门的关系是无法割离的，这使企业的财务会计需要有更多的应税方法和处理技巧；二是与债务方也存在着理不清的密切关系，除了与银行等金融机构的“官方”债务关系外，还有与各种信用机构或组织的“半官方”关系，以及广泛存在的内外部的民间借贷和私募所形成的债务关系，处理、协调好这些债务关系委实需要企业财务会计人员具有“特殊才能”；三是与内部管理和利益方的无法割离的关系，与一般股份制企业不同，甚至与国有、集体企业不同，很多中小企业在经营管理、内部权力结构、外部关系等方面存在大量的利益及其博弈关系。“利益方”关系的存在使企业财务会计在真实信息、会计处理、收益分配、支付管理等方面有很多特殊的内容和方法。这是会计人员在日常管理和业务工作中需要认真对待的。
综上所述，中小企业财务会计人员与一般大中型企业相比，迫切需要解决三个“素养”问题，即会计人员的“综合”素养――各种财会业务岗位的职责和能力集于一身；会计人员的“忠诚与公正”的素养――既要正确处理各项财会业务又要忠诚于企业；既要对老板忠诚又要对其施加影响、既要服从又要公正的双重责任；会计人员的“全能”素养――即应对税务、债务、内务、业务的全方位能力，既要有理论与实践的才能又要有灵活与规范的技巧。这就是中小企业对财务会计人员的真实需求和现实需要。
三、从中小企业的实际出发构建适应性和创新性的会计人才培养模式
针对中小企业的实际需要，改进和创新会计人才培养模式，主要应围绕以下几个方面进行：
（一）提升道德修养，加强职业教育
从专业教学角度讲，会计专业教师应在传授会计专业知识的同时，适时地引入会计职业道德教育。要在教育思想上把过去单纯的以培养学生“做事”转变到既 “做事”又“做人”的模式上来。就人才素质的整体而言，“做人”比“做事”处于更为基础更为重要的位置。同时，还要紧密结合相关的法规、制度、案例，注意“从会计源头”上加强会计职业教育，具备与其职能相适应的职业道德水准。
（二）拓宽专业背景，突出市场需求
会计教育内容创新是会计教育创新的基础和重点。会计教育模式要从知识增长型向素质提高型转变，要对教育内容进行全局性、前瞻性的调整和规划，充分吸收会计学科和其它学科的最新成果，引导学生认识会计科学发展的规律和趋势，掌握科学的学习和研究方法。专业设置在一定程度上反映了学校对社会的服务方向，能否建立主动适应的市场机制，关键在于能否根据经济和企业的需求，适时地调整专业设置和专业结构，不断拓宽专业口径，为社会培养适销对路的人才，为学生创造更宽阔的就业渠道。为此，要拓宽专业口径，不断更新专业教学内容，导入行业标准，增加会计实务，加强管理会计和会计信息管理利用等方面的实训，强化人文科学素养的培育，扩大学生知识面。同时，还要注重培养学生良好的人际沟通能力、职业判断能力，以适应现代会计工作对高素质、复合型人才的需要。
（三）突出专业意识，养成“靠前”的职业素养
随着我国高等教育观念从“精英教育”到 “大众教育”的转变，高等教育的投资绩效越来越体现在专业适应对路上。会计专业教育的“产品”面对着广大企业尤其是中小企业的“认同”和“接受”，已经不仅是供给方的单一行为和愿望。如何面对中小企业对会计的需求，有两点十分重要：一是会计专业培养的人才需要有强烈的职业意识，是一用上手、一用对路的职业人才；二是会计专业培养的人才需要有“靠前”的职业素质――所谓“靠前”是指这些专业人才能够了解企业的实际、熟悉企业的运作、贴近企业的实际、胜任企业的操作。前者与中小企业用人的忠诚度和专业性契合，后者与中小企业的成本效率和价值追求一致。总之，突出专业意识，养成“靠前”的职业素养，是当今高等学校在培养会计专业人才方面所面临的巨大挑战和艰巨任务。
（四）教学与实践相结合
随着市场经济的发展和经济全球化进程的加快，会计的应用范围变得日益广泛，会计专业的实用性和技术性日益增强。学校培养出来的学生如果满足不了市场的需要，学校就无法生存。学校办得好坏，是以满足市场需求的程度及被培养者对社会贡献的程度为衡量标准的。而会计教育培养的目标主要是为实务界输送合格的会计人才，学生只有通过参加有关的实践活动，亲身经历锻炼体验和总结，才能更深刻、更全面地认识、理解会计专业诚信问题，树立诚信理念。因此，必须疏通会计人才供求双方的联系渠道，使会计人才的供给者――会计教育部门能够根据企业会计人才的需求状况，订立教育目标，培养出符合社会需要的会计人才。
四、中小企业会计专业人才培养的制度安排和创新
（一）建立合理的课程体系
按照“宽口径，厚基础，高素质，强能力”的培养思路设计教学计划，改变长期以来注重专业需要和偏重知识传授的作法，综合考虑调整学生的知识、能力、素质结构，改革教学内容划分过细、各门课程过分强调自系统性和完整性的状况，加强不同学科之间的交叉和融合。
首先，应将学科内容划分为基础课程和应用课程。基础课程注重学生的知识和能力的培养，例如，强化各级别财务会计的学习和运用。而应用课程应强制学生在学习基础课程的基础上，深化各门类会计、非营利组织会计和运用型会计这类课程的知识掌握。
其次，对会计专业的基础课程应适当压缩整合。避免教材内容僵化和重叠，减少会计准则的内容，增加对定义及不同观点的探索，避免会计标准化对会计教育的负面影响。同时，应将中小企业财务会计的内容融入到教学中，既有针对性的讲授，又为学生的就业打下坚实基础。另可适当选择一些必要的课程作为必修课或鼓励跨学科选修，既不占用太多时间，又可以让学生领略到其他学科知识的精华。
第三，对会计专业的课程体系进行改革创新。要充分考虑专业知识结构和企业需求结构的一致性。从专业结构上讲，要在基本知识、相关知识的基础上，加大专业知识和专业能力的培养；而在适应中小企业需求方面，要着重在企业成本核算、会计方法以及财务会计与税务、债务方面的能力培养，增设税务、信贷、工商、进出口业务等办理的具体业务课程，并加大基于此的实践能力强化训练；在创新能力方面，注重对中小企业在投融资能力方面和税务实践方面的训练和培训。同时，还要加大对会计方法（包括处置、操作、研究、比较分析等）的教育、养成和启发。改革现有课程体系的核心问题，一是注重能力、应变力和创新，二是注重操作和知识体系。
（二）改进教学手段和方法
教学目标体系的调整并不意味着放弃系统知识的教学，而是要求教师应用现代高科技教学手段与技术组织教学、传授知识，大力推行教学互动类方法。要多层面、全方位的采用“案例教学法”、“讨论式教学法”和“实践式教学法”和“创新式教学法”。其中，前三种是典型的互动式教学法。
案例教学法首创于美国哈佛商学院，目前已广泛应用于MBA教育中，以其先进的理念，鲜活性、启迪性的教学手法及具针对性的实施方式，成为现代管理培训中一种不可替代的重要方法。案例教学法的应用要求在学生学习和掌握一定会计理论知识基础上，将会计案例引用到教学中，通过教师的引导、分析、对案例中的会计问题或困惑找出解决方案并要求形成书面报告，最后由教师进行评述和归纳总结。通过这样身临其境的体会，深化学生对理论问题的理解，增强他们分析与解决实际问题的能力。
讨论式教学法应用是在教师主导下，通过设置若干与课程相关的问题并引导学生思考，促进学生学习自觉主动地参与教学过程，加强师生之间和学生之间的对话交流并促进教学的一种互动式教学方法。会计课程的理论与概念比较抽象，通过讨论式教学的交流与讨论，可加深学生对概念与问题的理解，达到对知识的融会贯通。“讨论式”作为教与学的一种重要方式，是一种教育理念，是新的人才培养模式，也是培养学生创新意识和创新思维的重要手段。
实践式教学法是在教师的带领指导下，进入有关合作单位进行实地调研学习，或邀请有关合作单位的专业人员到学校进行交流教学。会计是一门实践性很强的学科，理论教学和实践密不可分，实践式教学法可有效的沟通学校和企业，特别是有利于解释中小企业财务会计的特殊性。教学实践证明，实践式教学法在会计教学中非常受欢迎。
“创新式教学方法”是由教师将中小企业会计和财务运行过程中的大量实际问题用互动式来解决，让学生知道在实践中存在什么实际问题和应当如何解决这些实际问题。“寻求解决方案”是这种教学的最大亮点。让学生根据所学专业知识自行去实践、去发现、识别、讨论、解决、验证，然后再由教师综合汇总，进行对比分析，将创新思路、创新知识、创新方法、创新内容始终放在专业教学的中心位置。
（三）创新和改善教学团队体系
教书育人，首先在于教，其次在于育。教育者本身应当具有相应的素质、经验和才能，教学团队必须精通至少是熟悉中小企业以财务会计的业务活动，否则就是一句空话。解决好这个问题，需要在教师培训培养、教学团队组成方面大力改善。其中突出的当是教学团队的组成，要引进聘请适应教学的中小企业经理、财会人员进教室进课堂进教学环节现身说法和言传身教，既教育学生又培训教师，是高校专业教育中一个新的选择和创新。从育人方面讲，要通过中小企业的案例和样本来进行现场教学和指导，尤其是把会计核算、外部会计事项、财务管理中的难点等，作为案例直接引入课堂，让学生面对、体会、讨论和尝试解决，在此基础上再进行有针对性的专业教学和考核。当然，这也是一个系统工程，不仅涉及到教师、教材、教学安排，还涉及到整个教学体系和管理制度的改进完善。
（四）建立人才质量评价体系
现在的会计专业人才都是由各个学校自行教学、考核，学校充当了既是运动员又是裁判员的角色。事实上，各个学校在人才培养目标定位、教学体系安排、教学资源配置上都存在着很大差别。为此，要改进人才评价标准，建立统一的人才质量评价体系，这个评价体系应包括会计人员的职业道德、知识结构、素质能力三大内容。该评价体系将对会计专业学生的培养模式创新起到积极的导向作用，并有助于用人单位对会计人才的选用和评价，适应中小企业发展的专业人才需要。
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【关键词】素质;会计;实践教学体系
一、普通院校会计本科的培养目标与素质要求
我国古代的大教育家韩愈指出“师者,传道、授业、解惑也!”教育不仅仅是教给学生知识,更重要的是学生能力的培养,包括实际操作能力,逻辑思维能力,综合分析与判断能力,人际交往能力等。美国会计教育改革委员会(AECC)也强调:“学校会计教育的目的不在训练学生在毕业时即成为一个专业人员,而在培养他们未来成为一个专业人员应有的素质”。就我国普通高校会计学本科的实际情况与定位,结合生源特点,培养的会计人才应该既有别于高职教育,又有别于研究型大学的会计教育,其目标是介于这两者之间,即在高职教育培养的基本应用能力的基础上,要培养学生的专业判断能力和较为厚实的会计专业基础,以保障学生有提升的后劲,具有逐步成为企事业单位高级专业人员的素质。结合这个目标定位,笔者认为普通院校会计本科所培养的会计人才应具备以下素质:
(一)良好的会计职业道德
会计职业道德的缺失已经成为当今会计信息失真一个非常大的原因,因此会计人才的培养首先应注重职业道德培养。
(二)较为宽厚的专业基础
专业基础是会计人才能否提升的关键,是其他能力发展的基础。培养宽口径、厚基础、重创新、复合型的创新人才已成为新世纪人才培养的共识。
(三)较强的专业判断能力
依据现有的会计法律和规范,结合企业的特点进行正确、合理的职业判断是当今会计人才必备的专业技能。
(四)较强的实践能力
会计是一门应用性很强的学科,普通院校会计本科培养出来的会计人才除具备一定的理论功底外还应具备较强的实践能力。
(五)终身学习能力
随着经济的发展,会计人员所面临的经济业务也将日益复杂,会计人员只有具备终身学习的能力才能适应不断变化的社会政治、经济、法律等环境的变化。
要培养具备上述要求的会计人才,就应从培养方案、课程体系、教学方法等多方面着手,建立起相应的会计教学体系,而会计实践教学体系是会计教学体系的重要组成部分。会计作为一门融基本理论、基本技能和基本方法于一身的应用经济学科,具有很强的实践性。为适应我国经济发展和会计国际化进程,培养素质高、能力强的会计人才,建立科学、系统的会计实践教学体系势在必行。
二、现行会计教学实践体系存在的问题
会计实践教学是指通过校内实验模拟和校外企事业单位实习等手段,将会计理论知识与实际情况相结合提高其动手操作能力。会计实践教学虽然在我国普通院校会计本科教学中普遍实施,但与素质教育的要求相差甚远,将实践教学体现为知识的巩固,对相关能力的培养不够。
一是由于对会计实践教学认识上的偏差,对会计实践教学的目的性、系统性研究不够。在会计实践环节的设置上不注重系统性、连续性,科学性,实验目的主要是对课程知识的巩固。因此实践教学体系建设上就应以素质教育为出发点,从培养上述相关能力的角度系统组织实践教学。
二是会计实践内容仍停留在手工模拟上,且实验内容比较简单,经济业务不全面;实验项目局限于会计核算上,省略会计审核、监督等环节,不利于学生职业道德的培养和职业判断能力的训练。
三是当前很多院校的会计实践教学手段都停留在手工阶段,没有将手工、电算化、网络等相结合进行教学,就是会计信息系统课程实验也只是基本财务软件的操作,企业普遍使用的ERP软件操作较少。这样一方面没有为学生提供最前沿的管理理念、管理模式和管理软件的学习,另一方面也不利于学生计算机与网络应用水平的提高。
四是会计实践教学的考核对象和考核形式单一,局限于对参加实践的学生进行考核,且一般都仅以实践的最终结果作为考核依据。这种考核方式对素质教育和相关能力的培养没有激励作用。
三、实践教学体系建设与完善
(一)会计实践教学目标
根据会计学本科专业的培养目标和现今社会对会计人才专业判断、分析、操作能力要求,会计实践教学应以培养学生实践能力和创新意识,提升学生适应社会发展应具备的素质为导向,通过各个实践教学环节的训练,达到巩固理论基础、扩充知识、提高素质、增强专业问题分析和解决能力及职业判断能力的综合目标。因此,会计实践教学应根据上述目标,安排实践教学内容和层次,并配合相应的教学手段和方法,实现该目标。
(二)会计实践教学内容体系
为实现会计人才素质教育的目标,会计实践教学内容体系的构建应注意在会计实践教学中增加设计性教学内容,如成本核算方法设计、会计制度设计。单项实验与综合实验相结合,校内与校外有效对接。
会计实践教学环节可分为两部分:校内模拟实验和校外实习。校内模拟实验又分为单项模拟实验和综合模拟实验,校外实习也可分为单项实习和毕业实习,如图1所示,会计各实践教学与主干课程的关系如表1所示。
1.校内实习
(1)单项模拟实习。单项实验(包括手工模拟和计算机多媒体模拟实验),主要针对某一门专业课程,结合相关课程理论知识,通过实验将理论知识应用于实务中,以巩固理论知识,并培养学生的感知认识,增强学生的动手能力和专业素质。实验课程一般安排在日常的教学过程中,时间较短。如《基础会计》课程实习一般安排校外单项实习与校内手工模拟实习相结合,校外主要参观财务工作岗位,了解财务工作的基本流程,观摩企事业单位会计凭证、会计账簿、会计报表等实际会计资料。校内手工模拟实习主要安排学生通过对企业经营活动中的少量典型业务进行会计核算,包括建账、填制和审核会计凭证,登账和编制简单的会计报表等实务操作过程。在教学过程中,可分别进行原始凭证的填制和审核实验,记账凭证的填制、审核和传递实验,会计账簿的开设和登记实验,结账和错账更正实验等。通过实验,有助于学生了解会计凭证、账簿、报表的生成环节和相关手续,了解账账、账表之间的勾稽关系,了解企业财务会计核算流程,掌握基本核算方法的应用。实习后,学生普遍反映对会计专业有了更深的了解,对所学理论知识的感性认识增强了,提升了专业兴趣。
单项课程实习还包括财务管理课程实习、审计学课程实习等,在学生学习完一门会计专业理论课之后,应安排一周的时间,对本课程所涉及的经济业务和相关会计处理方法、程序进行较综合的模拟实习,让学生进一步巩固深化本课程所涉及的相关知识。
(2)综合模拟实验。综合模拟实验一般在学生学完部分专业课程后进行,以提高学生对所学过的专业知识加以综合运用的能力。综合模拟实验由于实验内容、方法、手段的综合性,有利于培养学生综合分析问题、解决问题的思维方式和会计职业判断能力。如会计模拟实验在各高校开设最为普遍,该实验通常以一个企业某一会计期间的经济业务经过设计与加工,形成完整系统的原始资料,由学生充当企业财会人员,按照会计实务处理的规范进行仿真操作演练。会计模拟实习课程一般安排在基础会计、中级财务会计、成本会计、税务会计课程完成之后。按会计实务流程的模拟操作练习,即按照“填制原始凭证―编制记账凭证―登记各类账簿―编制报表”进行相关实验,会计核算内容应涵盖企业全面的经济业务,如成本核算、所得税核算等,不包括高级财务会计课程相关内容。
会计模拟实习资料可以在后续财务管理课程后作为财务分析资料,并进行企业筹资决策、投资决策、股利分配政策的模拟处理;在审计学课程后作为审计资料。综合模拟实习也可以采用计算机多媒体辅助教学,以提高教学效率。
为提高教学效率,使教学效果更好,区别于高职和应用本科层次的教学要求,普通高校会计学本科可以不进行中级财务会计、税务会计和成本会计课程实习,而集中进行会计模拟实验,以便学生感受会计核算的系统性和完整性。这些课程内容的综合也有利于学生素质的提高,特别是为会计准则和税法的变化而进行会计核算,激发了学生对学习能力培养的重视。
2.校外实习
校外实习包括认识性校外实习(单项课程后实习)和毕业实习,是指让学生走进企业,去进行真实的会计业务处理和财务管理,或在会计师事务所参与审计工作。
单项实验课程如成本会计核算设计中的企业工艺流程观摩,与企业共建ERP实验室,是让学生走进企业,接触实际。
毕业实习是学生大学学习阶段重要的实践性教学环节之一,通过实习,培养学生综合运用所学的基础理论、基本技能和专业知识去分析和解决实际问题的能力,把理论和实际结合起来,提高实践动手能力,为学生毕业后走上工作岗位打下一定的基础。同时也可以检验教学效果,为进一步提高教育教学质量,培养合格人才积累经验。实习学生应提高自己的观察、分析和解决问题的能力,为今后顺利走上工作岗位打下一定的基础。培养自己理论和实践相结合的能力,培养实事求是的工作作风,踏踏实实的工作态度,树立良好的职业道德和组织纪律观念。
在毕业实习的毕业论文阶段,应以发现问题、分析问题和解决问题能力的培养为目的,同时毕业答辩对表达能力、沟通能力也是很好的锻炼。
(三)教学手段与方法体系
为了增强学生的适应性,会计实践教学的手段应更新,采用手工、电算化、网络等相结合的手段。会计手工模拟实践是基础,它可以帮助学生全面认识和理解会计活动的全过程及其规律,而会计电算化和网络会计的模拟实践是对手工模拟实验的升华,它是利用计算机和网络技术和手段,进行全面系统的会计电算化处理,目的是检查学生的会计电算化和网络知识水平,提高学生的现代化技能。因此,学校应该在手工会计模拟的基础上,结合会计电算化模拟实验共同进行,使两者有机结合起来,提高学生的综合实践能力。
会计实践教学的考核是会计实践教学体系的主要组成部分,应建立包括对学生的考勤、纪律、模拟实验资料(凭证、账簿、报表)和实习报告等内容的全方位进行考核。学校应积极采用计算机多媒体教学手段,利用实验软件对学生进行及时考核,以提高效率、节约考核成本。
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摘要：中小企业税务风险管理意识淡薄，对内部控制又不重视，造成税务风险内部控制存在缺陷。内部审计是企业风险管理的最后一道防线，但是内部审计机构在中国中小企业成为一个可有可无的部门。中小企业应该重视内部审计在税务风险管理中的作用，可以通过建立健全内部审计机构、完善内部审计的功能、提高审计人员专业胜任能力等措施对税务风险管理进行监督和评价。
关键词：中小企业；税务风险管理；内部审计
1引言
根据《2015年全国企业负担调查评价报告》调查显示，税收负担过重是企业反映比较突出的一个问题，希望政府出台税收减免的政策呼声最高。税收负担过重而政府如果没有采取相应的措施，当企业的人工成本、融资成本成为企业面临的主要问题时，企业是经济人，为了生存会想办法降低成本，而有时会铤而走险通过非法的途径来降低成本。降低税收负担就成为企业降低成本的渠道之一。企业在涉税过程中如果没有遵守国家的税收法律规章制度，会导致企业利益的损失，将给企业带来风险，这就需要对税务风险进行管理。近年来，很多学者的研究基本集中在如何最大限度通过管理如纳税筹划等来降低税务风险。罗威在其《中小企业税务风险管理研究》博士论文中提出中小企业税务风险内部审计存在的问题，但对内部审计对税务风险管理如何监督没有展开进一步研究。目前国内研究中小企业税务风险管理的内部审计文献较少，本文将运用内部审计的有关知识，从内部审计的角度讨论降低税务风险的措施，以此给中小企业管理和控制税务风险提供一些参考。
2中小企业税务风险管理内部审计对中小企业发展的影响
COSO的风险管理定义是指企业可以有条不紊的管理风险的过程，而这种风险指的是附着在每一个战略组合之上，以实现持续盈利为目标的风险。风险是阻碍企业目标实现的可能性，企业要实现盈利目标并实现可持续发展就需要对风险进行识别、评估并采取应对措施。IIA《标准》第2120条规定：内部审计必需评估风险管理过程的有效性并对其改善做出贡献。内部审计组织介入企业风险管理已经得到国际内部职业界的普遍认可。
2.1税务风险管理内部审计可以提升企业风险管理水平
风险管理是企业战略管理的中心环节，没有风险就不需要控制，税务风险是存在的，企业需要对税务风险进行分析，才能评估风险控制的有效性，而内部审计是企业内部控制手段的一种。根据2004年IIA颁布《内部审计在企业全面风险管理中的作用》中指出，内部审计在企业风险管理过程中应该发挥核心作用。内部审计以独立、客观的态度对内部组织进行评价和监督，以保证企业管理的需要，控制和化解各种风险，提高风险防范意识。同时，风险管理的加强能够使内部审计更加明确自身参与企业风险防范的重要性和必要性，实现企业的经济效益。税务风险管理作为企业风险管理的组成部分，内部审计的风险导向决定了其能与风险控制完美结合，从而有效降低企业涉税过程中存在的各种风险。审计人员在为企业把脉，审计人员要确保企业识别全部税务风险，进而企业才能管理风险。
2.2中小企业可持续发展需要税务风险管理内部审计
如果企业税务风险没有控制得当，会导致企业违反法律规章制度，影响企业声誉甚至可能导致触犯国家法律的行为。如何防范和控制风险成为中小企业一项相当艰巨的任务。从现实意义上看，目前很多企业的管控都侧重于企业的财务管理和经营效益方面，而对税务审计有明显的忽视现象。彭喜阳对全国部分城市的中小企业调查发现，企业税务风险意识淡薄和税务风险管理人员专业胜任能力不足是最基本的问题，税务风险管理组织机构不健全，缺乏内部审计的监督，即使少数中小企业设置了内部审计部门，也大都没有开展税务风险管理审计。风险总是存在的，不会以人的意志而转移，对于中小企业管理者而言，在外界环境无法改变的情况下加强企业内部控制来防范税务风险成为一项首要任务。由于审计人员和企业的管理者对税务风险管理意识淡薄导致很多企业都是税务风险发生以后才采取措施，但为时已晚。如果企业能够尽早意识到税务风险控制的重要性，及时地让审计部门参与到税务风险管理审计中，必然会大大降低涉税风险，进而很大程度上减少企业的损失，不至于让企业在蒙受损失的同时担负更多的法律责任，这样也会提升企业的信用和声誉，给社会留下较好的口碑，中小企业将实现可持续发展。
3中小企业税务风险管理内部审计存在的问题
为引导大企业合理控制税务风险，国家税务总局2009年出台《大企业税务风险管理指引》，2011年出台《大企业税务风险管理暂行办法》，我国的大型企业开始逐步重视并且进行税务风险控制。但目前大企业的税务风险管理内部控制建设情况并不乐观，而与大企业相比，中小企业税务风险管理水平明显低。彭喜阳（2014）经过调查发现，几乎大部分的中小企业都不存在税务风险管理体系，不将税务风险管理作为企业的日常管理，税务风险缺乏内部审计有效的监督和评价。中小企业税务风险管理内部审计存在以下几方面的问题。
3.1内部审计机构不健全
根据中国内部审计协会2012年对9287家中国民营企业的调查显示，8128家占全部调查数的90.82%没有设立内部审计机构。有些企业虽然设置了内部审计机构，但是设立内部审计机构是为了满足上级单位、法律法规的外部要求。内部审计机构成为企业可有可无的部门。很多企业为了应付税务机关的要求被动地对企业各项涉税活动进行自查，而仅仅为应对税务部门的检查而没有真正让独立的内部审计人员来担当税务风险管理的监督和评价工作。
3.2中小企业税务风险管理内部审计功能不到位
笔者调研了福建一些中小企业，对于企业税务管理进行了详细的调查，发现目前部分企业虽然设有审计部门，但大多是对于企业采购、招标以及生产等方面进行审计，忽视了税务风险管理审计。目前企业把税务审计作为财务审计的一部分，而对税务风险管理内部审计不重视。根据中国内部审计协会2012年的调查，民营企业内部审计人员经常开展的审计项目中风险审计占2.01%、国有企业占2.06%；而开展财务审计民营企业占16.7%、国有企业为23.7%。通过数据分析我们认为企业的风险审计力度不够，内部审计还是集中在财务审计。
3.3内部审计人员从事税务风险管理内部审计专业胜任能力不足
根据中国内部审计协会2012年调查：民营企业内部审计人员46.5%是兼职人员、专科学历从业人员占44.03%；国有企业内部审计人员30.61%是兼职人员、专科学历从业人员占43.53%，由此可见，我国内部审计人员的素质偏低，无法胜任内部审计工作的需要。税务风险管理内部审计需要复合的知识，因为税务风险管理内部审计和其他方面的审计有很大的区别，税务风险审计不仅仅涉及到风险的控制，更要求审计人员对国家的相关法律条文和财务制度有比较深入了解，因此，对审计人员的要求较高，审计人员需要具备多方面的专业知识才能够胜任此项工作。但是目前企业的审计人员大多只是熟悉财务知识，对于税务风险管理没有太多的概念，一旦盲目进行税务风险审计，稍有不慎就会触及到国家的有关法律规定，从而给企业造成不必要的损失，使企业的税务风险进一步增加。
4中小企业税务风险管理内部审计的应对措施
企业资源是有限的，中小企业的内部审计资源更有限，以风险为导向的内部审计要让企业的资源充分发挥其作用，对税务风险管理进行有效的监督。企业在实现目标的道路上，机遇与风险并存，只有那些练好内部控制体系与防范风险管理措施的企业才能在激烈的市场竞争中有立足之地。
4.1建立健全内部审计机构
根据2003年审计署的关于内部审计的规定：企事业组织以及其他单位建立健全内部审计制度，企业管理层应重视企业的内部审计建设，企业管理层应该明白内部审计的建立和健全能有效加强企业内部管理。另外由于税务风险管理内部审计的特殊性，企业在完善审计部门的同时应该根据企业经营规模设立专门从事税务风险审计的小组和专业审计人员。要尽快落实税务风险审计部门每个人的职责和义务，成立责任追究制度，中小企业可以在财务部门之下设定税收风险管理岗位，这样能够实现不相容岗位分离制度，对于工作人员而言，每个人的责任明确，一旦出现问题，便可追责到人。另外，应明确要求内部审计机构参与税务风险管理审计，制定相应制度促使内部审计人员以更积极的态度参与到风险管理工作中。
4.2完善税务风险管理内部审计的功能
如果企业有能力建立自己的内部审计机构，在企业风险管理中内部审计的作用是不可或缺的，内部审计的职能能够严格地监督和评价税务风险，但是由于企业的管理风险本身是随着企业内部环境和同领域的外部环境不断的发生变化的，所以企业的风险管理是很难摸索清楚的。另外，也由于中小企业内部审计资源有限，导致在企业风险管理的内部审计过程中要首先抓住重点，然后有针对性地开展审计工作。税收风险管理审计最主要的目的是从事后审计转向事前控制，把风险关口前移，实现全过程审计。这就需要健全企业的内部控制，转变观念，做好各部门的自我约束，提升管理效益。
4.2.1提升企业管理者的思想观念和税务风险审计意识
Gilmour认为，管理层把内部审计看做改善控制的资源，有利于内部审计工作的开展。王兵认为内部审计发挥作用，领导的重视是主要因素。中小企业的税务风险有些是企业主或管理层的故意行为，税务机关要加大税收规章制度和企业合法经营的宣传力度，并加大执法力度，在全社会营造合法经营的气氛。相关部门（如各级审计机关和各级内部审计协会）加大内部审计对企业提高经济效益和管理水平的宣传力度，并切实做好政府服务工作。另外，只有企业主或企业管理层提高税务风险意识和认识内部审计在风险管理中的作用，才会有意识地开展税务风险管理工作，关注风险并积极地开展风险评估工作，这样才会创造更多的价值。
4.2.2提升内部审计人员的工作质量
企业的许多涉税行为是企业的整体层次行为，如果企业进行偷漏税，大部分是企业层面的舞弊行为，而企业主或管理层就不希望内部审计在此方面出具不利的审计报告。由于内部审计机构和人员具有相对的独立性，容易受到企业管理层的影响或与管理层妥协，内部审计人员即使认为这会给企业带来极大的涉税风险，但一般会听从企业的安排，这使内部审计的工作质量受到很大的影响。根据内部审计人员职业道德规范，内部审计人员应该有责任提醒企业主或管理层相关的涉税风险，应与企业主或管理层沟通，明确告知涉税风险的后果。税务风险管理审计需要对税务知识、税务法律规章制度、企业会计准则、企业财务账务处理了解透彻，这对内部审计人员提出很高的要求，也容易造成内部审计人员在开展税务风险管理审计时信心不足。财务人员有时也认为审计人员没有能力来审计涉税业务，财务人员在进行涉税账务处理时存在故意的涉税风险行为，某些涉税不符合相关制度要求，但企业财务人员认为历来都是如此进行涉税处理，或者其他企业也是这样处理，而税务部门也没有提出不同的意见。内部审计人员应该基于独立、客观的立场以及公司可持续发展的角度与财会人员沟通，认真分析并解决存在的问题。
4.2.3加强税务风险管理与内部审计的内部协同度
内部审计在税务风险管理过程中，不能成为风险的管理者而应是协调者。内部审计在开展审计工作时，不但要查出错误，还要保证咨询与服务结合到位；不但要注重结果也要注重审计工作的过程，内部审计部门与企业其他部门进行协同工作，才能协调各部门共同保证企业的正常运转，防范风险的发生和对企业造成的利益损失。企业内部审计活动的计划要充分反映出企业的风险战略。在企业的管理体系中，税务风险管理是其中一项重要的内容，其目的就是要保证企业的运营效率和经济效益的并重。企业的税务风险管理体系要和内部审计工作达成一致，确保两项工作协同发挥作用，这也要求企业的内部审计部门在做好企业税务风险评估和风险暴露的基础工作之上，合理地安排好审计计划，在具体的审计活动中，强调内部审计和税务风险管理体系的协调一致性。同时，因为企业在风险评估中会涉及到企业横、纵向的广泛层次上的业务，这也需要企业内部审计部门和财务部门或风险管理部门共同协作，集思广益，充分发挥其团队合作的力量，共同努力实现企业价值的增值。
4.2.4通过合规性的审计来提高税务风险管理水平
企业进行税务管理内部控制制度建设，需要落实税务岗位责任制，以制度为准绳。COSO-ERM框架提出，内部控制的各风险要素以及整个企业层面都要考虑合规性。而税务风险管理审计最终的目的是发现企业涉税过程中不符合国家相关法律规章制度的风险，其本质应该是合规风险审计。内部审计应该从管理层的理念及管理风格、企业税务管理风险评估、税务控制活动和监督等几个方面对税收管理的内部控制进行独立、客观的监督和评价，并通过内部审计的第三道防线来防范税收风险。
4.3提高内部审计人员从事税务风险管理审计的专业胜任能力影响
内部审计工作质量的提高很关键的一个因素是审计人员是否具备必要的专业能力和水平。特别是风险导向的审计，审计人员仅仅有审计知识是不够的，学习和创新是内部审计人员的源泉。税务风险管理内部审计具有很强的专业性，对审计人员的能力和素质有更高的要求，既具有财会、税收、审计、管理、沟通知识又要有一定实际工作经验的复合型人才，需要对他们进行培训或者通过岗位轮换以提高他们的专业胜任能力。一般的审计人员是不能胜任此项工作的，中小企业可以和高校签订专业人才联合培养协议，对于那些愿意从事税务风险管理内部审计的优秀学生，企业可以在其未毕业时进行考查和培养，待其毕业即可快速参与到企业税务风险管理审计工作中，不断地给企业的审计人员注入新生力量。
5结语
风险管理的内部审计最大价值并不在于“监督”，而是将企业税务风险管理水平进一步提升。税务风险管理审计对内部审计人员的知识技能、职业道德等方面带来严峻的挑战。内部审计在中小企业还不受重视，企业内部审计还集中在财务审计。风险导向的内部审计在我国企业中还没有发挥其应有的价值，税务风险管理内部审计任重道远。
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