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财务报表审计论文

时间:2023-04-20 17:57:59

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财务报表审计论文

第1篇

论文关键词:上市公司;内部控制;审计 

 

1 引言 

安然、世通等一系列公司财务舞弊事件使各国政府监管机构、企业界、学术界以及广大投资者对内部控制的重视程度进一步提升,政府监管机构也将监管的重点从单纯注重财务报告本身的可靠性转向同时注重保证财务报告可靠性机制建设,要求企业披露内部控制相关信息,并要求聘请注册会计师对内部控制有效性进行审计。美国的《萨班斯——奥克斯利法案》和日本的《金融商品交易法》都要求注册会计师对企业财务报告内部控制进行审计。 

2010年4月26日,财政部会同证监会、审计署、国资委、银监会、保监会等部门在北京召开联合会,隆重了《企业内部控制配套指引》(以下简称配套指引)。该配套指引连同2008年5月的《企业内部控制基本规范》,共同构建了中国企业内部控制规范体系,自2011年1月1日起首先在境内外同时上市的公司施行,自2012年1月1日起扩大到在上海证券交易所、深圳证券交易所主板上市的公司施行;在此基础上,择机在中小板和创业板上市公司施行。同时,鼓励非上市大中型企业提前执行。执行企业内部控制规范体系的企业,必须对本企业内部控制的有效性进行自我评价,披露年度自我评价报告,同时聘请会计师事务所对其财务报告内部控制的有效性进行审计,出具审计报告。政府监管部门将对相关企业执行内部控制规范体系的情况进行监督检查。这是全面提升上市公司和非上市大中型企业经营管理水平的重要举措,也是我国应对国际金融危机的重要制度安排。 

2 上市公司内部控制审计概述 

2.1 内部控制审计的基本概念及范围 

内部控制审计是指会计师事务所接受业务委托,对上市公司特定基准日内部控制设计与运行有效性进行审计。注册会计师基于基准日内部控制的有效性发表意见,而不是对财务报表涵盖的整个期间发表意见。 

目前,实行内部控制审计的国家均将审计范围限定在财务报告内部控制。我国《企业内部控制审计指引》规定,注册会计师应当对财务报告内部控制的有效性发表审计意见,并对财务报告内部控制审计过程中注意到的非财务报告内部控制的重大缺陷,在内部控制审计中增加“非财务报告内部控制重大缺陷描述段”予以披露。财务报告内部控制是指为了合理保证财务报告及相关信息真实完整而设计和运行的内部控制,以及用于保护资产安全的内部控制中与财务报告可靠性目标相关的控制。 

2.2 财务报告内部控制审计与财务报表审计的关系 

财务报表审计要求注册会计师在实施进一步审计程序之前,了解企业内部控制,实施风险评估程序。注册会计师会根据在风险评估阶段评估的重大错报风险程度决定实施进一步的审计程序类型。如果被审单位的内部控制本身的设计是合理的,且得到执行,则注册会计师就要测试内部控制运行的有效性,并据此决定实质性程序的性质、时间和范围,否则注册会计师会直接实施实质性程序。由此可知,对内部控制的了解和评价是财务报表审计的一个必要阶段。然而,在财务报告内部控制审计中,也要求注册会计师对企业控制设计和运行的有效性进行测试。可见,内部控制审计中获取的证据可以用于财务报表审计,同样财务报表审计中发现的问题可以为内部控制审计提供审计证据的线索,同一审计证据可以在两种审计中加以利用。 

3 上司公司内部控制审计基本思路 

3.1 计划审计工作 

注册会计师应当恰当的计划内部控制审计工作,制定总体审计策略和具体审计计划。在计划整合审计工作时,注册会计师需要评价相关事项对财务报表和内部控制是否有重要影响,以及有重要影响的事项如何影响审计工作。在计划审计工作的同时,注册会计师应当使用与财务报表审计相同的重要性水平。 

3.2 识别企业层面控制 

注册会计师应当测试对评价内部控制有效性有重要影响的企业层面控制。注册会计师对企业层面控制的评价,可能增加或减少本应对其他控制所进行的测试。企业层面的控制包括:与控制环境相关的控制;针对管理层凌驾于控制之上的风险而设计的控制;企业的风险评估过程;集中化的处理和控制;监控经营成果的控制;监督其他控制的控制;对期末财务报告流程的控制;针对重大经营控制及风险管理实务的政策。 

3.3 识别重要账户、列报及相关认定 

注册会计师应当识别重要账户、列报及相关认定。如果某账户或列报具有合理可能包含了一个错报,该错报单独或连同其他错报将对财务报表产生重大影响,则该账户或列报为重要账户或列报。判断某账户是否重要,应当依据其固有风险,而不是考虑相关控制的影响。 

3.4 了解错报的可能来源 

注册会计师通常应用穿行测试来了解潜在错报的可能来源以选择拟测试的控制。在执行穿行测试的,注册会计师使用的文件和信息技术应当与企业员工使用的相同。同时,注册会计师还需要综合运用询问、观察、检查相关文件及重新执行控制等程序。 

3.5 选择拟测试的控制,并测试内部控制设计和运行的有效性 

注册会计师应当评价控制是否足以应对评估的每个相关认定的错报风险,并选择其中对形成评价结论具有重要影响的控制进行测试。如果控制由拥有有效执行控制所需的授权和专业胜任能力的人员按规定执行,能够实现控制目标,从而有效地防止或发现可能导致财务报表发生重大错报的错误或舞弊,则表明控制的设计是有效的。注册会计师应当测试控制运行的有效性。如果控制正在按照设计运行、执行人员拥有有效执行控制所需的授权和专业胜任能力,则表明控制的运行是有效的。 

3.6 评价控制缺陷 

注册会计师需要评价其注意到的各项控制缺陷的严重程度,以确定这些缺陷单独或组合起来,是否构成重大缺陷。但是,在计划和实施审计工作时,不要求注册会计师寻找单独或组合起来不构成重大缺陷的控制缺陷。同时,在确定一项或多项内部控制缺陷的组合是否构成重大缺陷时,注册会计师应当评价补偿性控制的影响。 

3.7 完成审计工作,出具审计报告 

注册会计师在出具审计报告前,应当取得经企业签署的书面证明。同时,还应当与企业沟通审计过程中识别的所有控制缺陷。在形成审计意见时,注册会计师需要评价从各种来源获取的证据,包括对控制的测试结果、财务报表审计中发现的错报以及已识别的所有控制缺陷。在评价审计证据时,注册会计师需要查阅本年度与内部控制相关的内部审计报告或类似报告,并评价这些报告中提到的控制缺陷。此外,只有在审计范围没有受到限制时,注册会计师才能对内部控制的有效性形成意见。如果审计范围受到限制,注册会计师需要解除业务约定或出具无法表示意见的内部控制审计报告。注册会计师需要在审计报告中清楚地表达对内部控制有效性的意见,并对出具的审计报告负责。 

第2篇

[论文摘要]近年来,在财政部指导下,中国注册会计师协会一直致力于审计准则的建设工作,陆续制定实施了一系列审计准则,这对于提升注册会计师的执业质量,促进注册会计师行业的专业化发展,以及服务于市场经济建设,都起到了积极作用。本文主要介绍了中国审计准则建设的情况,以及审计风险准则问题。

过去十多年来,在财政部指导下,中国注册会计师协会一直致力于审计准则的建设工作,陆续制定实施了一系列审计准则,这对于提升注册会计师的执业质量,促进注册会计师行业的专业化发展,以及服务于市场经济建设,都起到了积极作用。审计准则作为衡量与保障注册会计师执业质量的权威标准,已得到社会各界的广泛认同。

一、中国审计准则建设取得的成就和面临的挑战

自注册会计师制度恢复重建以来,我国以规范行业管理和提高执业质量为目标,相继制定了一系列注册会计师行业的规章制度,并在审计准则建设方面取得了明显的成就。审计准则建设以及准则体系的基本建立,有效地适应了注册会计师执业的需要。审计准则已经成为注册会计师执业的必备指南,成为衡量注册会计师执业质量的依据,成为理论研究、教学教材建设的重要推动力量。同时,还是有关部门执法、判断注册会计师执业罪错的依据。

尽管审计准则建设取得很大成就,但随着我国经济的快速发展、经济全球化的加快,以及企业经营环境的急速变化,中国审计准则建设面临着许多挑战:

1.行业面临的风险有日益增大趋势。管理层财务舞弊事件频繁爆发,如科龙事件等加大了注册会计师行业的风险,严重损害了成千上万投资者的利益,动摇了社会公众对资本市场和审计有效性的信心。

2.现行审计实务不能有效应对财务报表重大错报风险。现行审计实务是建立在传统审计风险模型基础上,存在很大缺陷。注册会计师往往不注重从宏观层面把握财务报表存在的重大错报风险,而直接实施控制测试和实质性测试,容易产生审计失败。

3.经济发展要求审计准则国际趋同。经济全球化促使越来越多的国家打开国门,吸引外资,使经济的发展超越了国界。目前,我国与其他国家和地区的经济依存度日益提高。在这种情况下,审计准则国际趋同的要求越来越迫切。

二、以制定审计风险准则为重点,创新审计准则体系

1.关于审计准则的建设情况。根据行业面临风险的特点以及国际审计准则的新进展,我们对我国审计准则体系中涉及审计风险的项目进行了研究,并对我国的审计环境进行了深入分析,在借鉴国际审计风险准则的基础上,以审计风险准则为重点,完善审计准则。

2.创新审计准则体系。从目前看,我国注册会计师承办业务类型较多,其中既有财务报表审计和审阅、内部控制审核等具有鉴证职能的业务,又有代编财务信息、执行商定程序、管理咨询和税务咨询等不具有鉴证职能的业务,还有特殊的鉴证业务,如司法诉讼中涉及会计、审计、税务或其他事项的鉴证业务。因此,独立审计准则体系已经不能完全包容注册会计师各类业务使用的执业准则,需要对此进行改进。

根据我国实际情况和国际趋同的需要,新准则将“中国注册会计师独立审计准则体系”改进为“中国注册会计师执业准则体系”,以适应注册会计师业务多元化的需要。执业准则体系应当涵盖注册会计师所有执业领域,包括审计准则、审阅准则和其他鉴证业务准则,以及相关服务准则,其中审计准则是执业准则体系的核心内容,也是我们国际趋同努力的重点所在。为了便于社会公众理解,在对外宣传时,我们将执业准则简称为“审计准则”。

3.改进执业准则名称。由于现行独立审计准则体系包含了部分非审计业务准则,因此,有必要借鉴国际通行做法,将非审计业务准则从独立审计准则体系中分离出来,按照其业务特性冠以适当的名称。转

4.完善执业准则编号。目前执业准则是按时间顺序编号的,看起来连续,但实际上是零乱的,没有内在逻辑。为了克服按时间循序顺序编号带来的弊端,我们拟按照会计科目编号原理进行编号。

三、审计风险准则着力解决的问题

审计风险准则进一步明确了财务报表审计的目标和基本原则、明确了注册会计师审计证据的内容、数量和质量以及为获取审计证据所实施的审计程序;进一步明确了注册会计师了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险的程序;进一步明确了针对评估的重大错报风险实施的程序。与现行独立审计准则相比,审计风险准则着力解决以下几个问题:

1.要求注册会计师加强对被审计单位及其环境的了解。注册会计师应当实施程序,更广和更深地了解被审计单位及其环境的各个方面。

2.要求注册会计师在审计的所有阶段都要实施风险评估程序。注册会计师应当将识别的风险与认定层次可能发生错报的领域相联系时,实施更为严格的风险评估程序,不得不经过风险评估,直接将风险设定为高水平。

3.要求注册会计师针对重大的各类交易、账户余额、列报和披露实施实质性测试。注册会计师对重大错报风险评估是一种判断,被审计单位内部控制存在固有限制,无论评估的重大错报风险结果如何,注册会计师应当针对重大的各类交易、账户余额、列报和披露实施实质性程序,不得将实质性测试只集中在例外事项上。

4.要求注册会计师将识别、评估和应对风险的关键程序形成审计工作记录,以保证执业质量,明确执业责任。

审计风险准则的出台,有利于降低审计失败发生的概率,增强社会公众对行业的信心;有利于严格审计程序,识别、评估和应对重大错报风险;有利于明确审计责任,实施有效的质量控制;有利于促使注册会计师掌握新知识和新技能,提高整个行业的专业水平。

中国审计准则体系的,标志着我国已建立起一套适应社会主义市场经济发展要求,顺应国际趋同大势的审计准则体系。它的与实施,有利于提高注册会计师行业的执业质量,提升财务信息质量,推动注册会计师行业的健康发展。

参考文献:

[1]王泽霞:管理舞弊导向.审计研究,2004.5

第3篇

论文摘要:回顾IS审计的发展历程,进而披露IS审计在我国的发展现状,并对产生问题的原因进行剖析,最后对如何构建完善的Is审计模型提出解决策略。

Is审计,是指Informationsystemauditing,即信息系统审计,它是指审计组织以信息技术为手段,组织计划审计项目,实施审计的全过程,以判断该信息系统是否安全、可靠和有效,并对信息系统对财务报告的影响做出判断或单独提出信息系统审计报告的全过程。以确认审计风险或评价企业信息战略、优化组织运营为目标,对组织营运所依赖的信息系统进行独立、客观确认和咨询活动。信息系统审计的内容包括两个方面:一是以信息技术为手段所开展审计工作的全过程,即计算机辅助审计技术(CAAT);二是指审计部门以组织的信息系统为对象,以风险评估或内部控制检查为手段,对该系统所产生的会计信息系统的真实性、合法性做出确认或通过优化企业信息管理,增加企业核心竞争能力即信息系统的审计或EDP审计。信息系统审计与控制协会——ISACA成立于1969年,最初称为EDP审计师联合会,总部在美国的芝加哥。目前该组织在世界上100多个国家设有160多个分会,现有会员两万多人。是信息系统审计的专业人员唯一的国际性组织,CISA(CertiifedInformationSystemAuditor)也是这一领域的唯一职业资格。该组织通过制定和颁布信息系统审计准则、实务指南等专业标准来规范和指导信息系统审计师的工作;它还设立了信息系统审计与控制基金会,从事相关领域的研究工作,以使该组织的成员能够享用其最新研究成果;通过在世界各地举办各种形式的研讨会、培训班等活动,增进国际间同业人员的交流。ISACA每年还举办CISA资格考试,通过考试的人员可以申请CISA资格,符合ISACA规定的工作经验及其他相关要求的申请人会被授予CISA资格。

1IS审计发展历程回顾

在信息系统审计的萌芽阶段,人们称之为电子数据处理审计(electronicdataprocessingauditing)或计算机审计,它是作为传统审计业务的扩展发展起来的。早期的计算机应用比较简单,相应地,计算机审计业务主要关注对被审计单位电子数据的取得、分析、计算等数据处理业务,还称不上信息系统审计。从财务报表审计的角度来看,这一阶段的主要业务内容是对交易金额和账户、报表余额进行检查,属于审计程序中的实质性测试环节。此时,它只是传统财务审计业务的一种辅助工具,对客户的电子化会计数据进行处理和分析,为财务报表审计人员提供服务。

随着计算机技术应用范围的不断扩展,计算机对被审计单位各个业务环节的影响越来越大,计算机审计所关注的内容也从单纯的对电子的处理延伸到对计算机系统的可靠性、安全性进行了解和评价。在制度基础审计的模式下,计算机审计的业务内容已经扩展到了符合性测试领域。风险基础的审计模式的采用以及信息技术在被审计单位的各个领域的广泛应用,信息系统的安全性、可靠性与其所服务的组织所面临的各种风险的联系越来越紧密,并且直接或间接地影响到财务报表的真实、公允。在这种情况下,对被审计单位风险的评估必须将计算机信息系统纳入考虑范围。发展到这一阶段,计算机审计的业务范围已经覆盖了一项审计业务的全过程,计算机审计这一概念已经不能反映这一业务的全部内涵,信息系统审计的概念随之出现。

1.1在建立信息系统审计制度,开展信息系统审计研究方面,美国走在前面

早在计算机进入实用阶段时,美国就开始提出系统审计(SYSTEMAUDIT)。1969年在洛杉矶成立了电子数据处理审计师协会(EDPAA),1994年该协会更名为信息系统审计与控制协会(INFORMATIONSYSTEMAUDITANDCONTROLASSOCIATION)即ISACA。美国是首先对网上财务信息的审计直接颁布指导性文件的国家。注册会计师协会(AICPA)为指导其会计师事务所成员,于1997年1月颁布了名为《互联网上的财务报告》(FinnacialStatementsontheIntemet)的指导性文件。该文件于1999年8月15日更新,是现阶段的最新版本。该指导性文件详细表明了美国注册会计师协会审计和鉴证组成员的立场。他们指出网上财务报告的使用者不同于传统印刷版财务报告的使用者,网上披露财务信息只是一种营销手段,网络为企业提供了时常更新其信息的可能性。

1.22001年1月,英国审计职业委员会(APB)颁布了

《网上审计报告公告》(ElectmnicPublicationofAuditorsReports)该公告主要解决了以下几个问题:(1).检查电子版财务信息的生成。(2).审计报告的用词。在对应印刷版财务报表的审计报告中,审计报告往往通过页码范围来确认已审计的财务报表。然而在网站上所的财务报表和审计报告中,使用页码范围已不合时宜,因此APB建议直接使用财务报表名称来取代页码范围;同时需要在审计报告中指出所使用的通用会计准则和审计准则的国籍。(3).信息间的链接。APB非常关注已审计信息和未审计信息之间使用超链接的问题。APB建议审计师应要求“在信息使用者通过超链接从已审计信息跳到非审计信息时,网站应能向使用者发出警告信息”。

13澳大利亚审计与鉴证准则委员会(AustralianAuditnadAssurnaceStnadardBoard,AASB)AASB是最先对网上财务信息审计作出指导的审计准则制定者。AASB于1999年颁布了审计指导声明(AGS)1050《与电子方式呈报财务报告相关的审计问题》。AGS1050的目的在于“当公司利用信息技术在公共网络如互联网上已审计财务信息时,就一些问题为审计师提供一定的指导”。AASB在AGS1050中重述了审计的基本准则,并强调“电子方式财务报告并没有改变管理当局和审计师的责任”,即财务报告的主要责任仍在管理当局。

1.4日本的系统审计是从八十年代开始,1983年通产省公开发表了《系统审计标准》,并在全国软件水平考试中增加了“系统审计师”一级的考试,着手培养从事信息系统审计的骨干队伍

2IS审计在我国发展现状及存在问题剖析

近年来,我国审计信息化建设在纳入国家信息化建设(即:金审工程)范围后,有了较快发展。在信息技术和网络技术方面逐渐形成体系,审计业务软件开发应用中也有了较快发展。但审计信息化建设在实际工作中,还存在一些不容忽视的问题,这些问题如不妥善解决将影响审计信息化建设和发展进程。

2.1审计人员对信息系统审计理解偏差,信息系统审计水平匮乏论文下载

在注册会计师的行业,由于我国CPA的市场化建设及推行较晚,现行的CPA的素质较低。同时在CPA的考试中也没有计算机方面的要求,因此绝大多数的CPA运用计算机的水平很低。CPA的审计工作仍然是传统的手工审计。计算机仅仅用作文字处理或者基本不用。有些单位计算机专业技术人员只占在职人员总数的5%左右,与审计信息化建设和发展的需要还有较大差距;同时由于计算机技术的飞速发展与知识更新培训的不足,许多审计人员的计算机应用水平及相关技能无法得到同步提高,计算机应用仍停留在较低水平上,计算机功能也没有得到充分发挥。主要体现在应用意识不强,操作技能还不熟练。因而审计系统计算机人材缺乏的问题,也是制约审计信息化建设和发展的因素之一。

2.2信息系统审计理论研究几乎是空白

信息系统审计工作目前还处于探索阶段,还没有形成一套成型的专业规范理论结构。会计、审计界所进行的一些信息系统审计的探索和尝试以及开发的一些信息系统审计软件,还大都停留在对被审计单位的电子数据进行处理的阶段。

2.3信息系统审计硬件条件严重不足

2.4信息系统审计软件条件严重欠缺

虽然我国的网络财务软件较国际先进水平的差距不大,但是由于推出较晚,目前使用面还不广。同时网络财务软件的设计没有考虑审计软件设计的需要,使得审计软件的数据收集以及其功能的发挥受到很大的制约。

2.5IS审计信息化建设效益低

2.6IS审计成本不断攀升

2.7IS审计业务水平不满足信息化发展的的要求

2.8IS审计准则及专业规范不到位

我国的信息系统审计工作目前还处于探索阶段,还没有形成一套成形的专业规范。目前我国会计审计界所进行的一些计算机审计的探索和尝试以及开发的一些计算机审计软件还大都停留在对被审计单位的电子数据进行处理的阶段。

运用传统的会计审计知识已经不能对这样的客户进行风险评估、内控测试与评价,从而无法进行真正意义上的“风险基础模式”的审计业务,影响我国会计师行业审计业务质量。这一现状使得我国的注册会计师行业在与国外大型会计公司的竞争中处于不利地位。

3基于新经济时代的完善的IS审计模型的构建策略

新经济是建立在网络经济和技术创新基础上的一种经济形态,以信息网络为代表的高新技术产业,正在世界范围内,尤其是发达国家飞速发展。因此,审计信息化建设和发展关系到我国审计事业的兴衰,体现着我国审计事业发展水平。为此,构建完善的Is审计模式成为当务之急:

31构建完善的Is审计准则体系

目前,我国的Is审计准则比较分散,不统一,执行起来具有很大难度。现有审计准则既有审计署和国务院办公厅的,又有中国注册会计师协会颁布的,而且只有一般性原则和指导意见,缺乏具体的实务公告和行业指南。并且《计算机辅助审计技术方法》只是涵盖了审计工作的一部分,针对我国目前审计实务界的现状,广泛采用的仍是系统打印出来的数据进行手工审计,即绕过计算机审计,如何对其进行规范,目前还没有相应的准则。因此,我国可以借鉴国际审计实务委员会颁布的有关计算机信息系统环境下的审计准则。因为这套准则既有一般性的原则和指导,又有具体的准则和实务公告,从独立微机到联机系统,再到数据库系统的审计和计算机辅助审计技术,内容比较全面并且结构性强。

3.2构建完善的Is审计实施体系

信息系统审计实施体系是指由IT和审计相关的学科为理论基础,以传统审计为实践基础,以审计指南为指导,以审计工具为辅助,以审计业务为核心的有机整体。构建信息系统审计实施体系的目的在于全面了解信息系统审计的内涵和外延,从而有助于该领域的进一步深入研究,也可更加有效地指导实际的审计工作。完善的Is审计实施体系如图所示:

3.3构建全面的联网审计系统

联网审计是指审计机关与被审计单位进行网络互连后,在对被审计单位财政财务管理相关信息系统进行测评和高效率的数据采集与分析的基础上,对被审计单位财政财务收支的真实、合法、效益进行实时、远程检查监督的行为。随着近年来一些地方联网审计试点的开展,有数据显示,在2003年,审计署对中国工商银行进行了联网审计,和1999年相比,全部参审人员仅为1999年人工现场审计的1.1%,人均发现的违纪违规问题却是1999年的38倍。

联网审计正悄悄改变着延续了100多年的传统审计模式。联网审计是顺应信息化发展的产物,不论在亚洲还是在欧洲、美洲,联网审计都处在试点阶段。据悉,2005年《中央部门预算执行联网审计工作方案》(以下简称《工作方案》)正式完成。《工作方案》规定,审计重点是国家工商总局等四大中央部门,将首批执行联网审计。该方案根据《审计署2005年度统一组织审计项目计划》、(2004至2007年审计信息化发展规划》、《审计机关审计项目质量控制办法(试行)》和(2005年财政审计应用计算机技术工作意见》制定。审计人员坐在办公室内就能动态甚至实时跟踪、查看被审计单位预算资金动态,从资产负债变动、预算经费收支、大额支出、预算指标执行、行政性收费等多个角度进行数据分析,发现疑点或异常后及时通知被审计单位,努力把腐败消灭在萌芽状态;在对具体项目审计中,大量的审前调查在自己的办公室内完成,进驻被审计单位前已经确定了审计重点和审计实施方案等,审计员在被审计单位的主要工作不再是查账找问题,而调查取证联网审计发现的疑点。

但联网审计,包括其试点活动都在近三年内才开始启动,联网审计无论在理论和实践中都存在很多问题,尤其是一些法律、技术、规范等多方面的难题。

(1)法律盲区是联网审计的主要障碍之一。比如,按照现有审计法规,审计机关能否具有与被审计单位联网取得数据的权力,有没有随时获取被审计单位数据并进行审计的权力,在发现问题后有没有及时通知被审计单位的权力,被审计单位有没有相对应的义务等。

(2)信息系统审计技术急需跟进。在开展联网审计前,应首先对被审计单位的信息系统进行审计;要探索适用范围更广的公网传输机制;要研究数据库技术、联机分析技术、数据挖掘技术等在联网审计中的应用;要通过与重点行业、重点领域的联网,建立审计数据中心,为审计业务提供支持。

3.4运用信息技术支撑审计管理的科学化

通过审计项目管理系统,审计人员可获得自己所需要的项目信息或上报自己的审计情况;审计组长可对审计人员的审计工作进行指导、监督和协调,并掌握审计进度情况;专职复核人员和业务部门负责人可对审计项目进行监督复核;本级审计机关领导对审计项目进行查询、指导和监督。

3.5尽快弥补我国注册会计师的知识结构缺陷

第4篇

一、内部审计理论与实务的研究综述

20世纪50年代中期,内部审计界开始对业务审计、管理审计进行研究,1948年,ArthurH.Ke nt.Frederic E.Mi nts提出了内部审计的“业务审计”(Operating Auditing)概念,把内部审计的范围由财务审计扩展到业务审计。1954年,W.A.Ha miltion在《The Internal A uditor》上发表文章,阐明了财务审计向管理审计的延伸。1959年,RobertE.Se iler在《TheIn ternalAuditor》发表题为“审计实务是管理控制的延伸”的论文,系统地讨论了业务审计的概念、独立性、基本方法、特殊评价项目和所面临的困难等。1964年,布拉德福·卡德默斯(BradfordC admus)出版了《业务审计手册》,详细说明了业务审计的具体内容和操作方法。1973年,劳伦斯·B”索耶(Lawrence B.Sawyer)《现代内部审计实务》以及布林克(Br ink)的《现代内部审计——业务法》出版,这些著作的出版发展了内部审计的理论,规范了内部审计的实务方法。1999年,理查德·L·赖特里夫,温特·A·华里丝,格兰恩·A”萨姆那等著的《内部审计原理与技术》一书中,作者全面系统的介绍了当代西方内部审计理论最新的概念体系和内部审计实务。2001年,国际内部审计协会(IIA)在新的《内部审计实务标准》中全面阐述了内部审计的新定义,突出了介入风险管理和高层管理的要求。IIA的新的内部审计定义为:内部审计是一种独立、客观的保证和咨询活动,其目的在于为组织增加价值和提高组织的运作效率,它通过系统化和规范化的方法,评价和改进风险管理、控制和治理过程的效果,帮助组织实现其目标。

国内近年来有关内部审计的研究不断发展,无论在理论上还是在实务上,对我国建立内部审计制度等方面进行了一些有益的探讨。1992年,苏启健,易仁萍,侯玉珍,冉洪著的《内部审计理论与实务》;1999年,徐政旦,朱荣恩著的《现代内部审计学》等等。上述的著作,大多从整体上论述内部审计的原理、实务以及在现代企业制度下的内部审计的制度建设问题。另外,刘实(1999)从管理的角度考察了企业内部审计演变的过程,提出了受托管理责任的概念,提出了企业内部审计的本质、特点、职能,并提出了“控制手段论”,同时指出企业内部审计的三个职能:证实职能、评价职能与指引职能。

二、《企业内部控制审计指引》的重要意义

(一)促使注册会计师规范执业

内部控制审计,是指会计师事务所接受企业委托,对企业特定基准日内部控制设计与运行的有效性进行审计,并对内部控制的有效性发表意见。与传统财务报表审计相比,内部控制审计可谓是一种新兴的业务,《企业内部控制审计指引》的出台不仅是注册会计师执行内部控制审计工作的指示灯,还能为注册会计师的执业质量提供有力的保证。

(二)促进企业建立健全、有效的内部控制

内部控制是由企业董事会、经理层和全体员工实施的、旨在实现控制目标的过程,其目标是合理保证经营合法合规、资产安全财务报告及相关信息真实完整,提高经营效率和效果,促进企业实现发展战略。内部控制包括控制环境、风险评估、控制活动、信息系统与沟通和监督等五大要素。这五大要素相互依存、相互协调共同确保内部控制的目标的实现。但是从目前来看,许多企业内部控制薄弱,没有建立有效的内部控制,或设计的内部控制没有得到有效执行。由于内部控制存在的固有限制,不论设计多么合理的内部控制都只能为企业实现目标提供合理保证,不可能提供绝对保证。这些限制包括在决策时人为判断可能出现错误和因人为失误而导致内部控制失效,也可能由于两个或更多的人员进行串通或管理层凌驾于内部控制之上而被规避。

三、《企业内部控制审计指引》的主要亮点

(一)划分注册会计师和董事会的责任

该指引明确指出:建立健全和有效实施内部控制、评价内部控制的有效性是董事会的责任。对内部控制的有效性发表审计意见是注册会计师的责任。

(二)界定内部控制审计的范围

注册会计师执行内部控制审计工作,应当获取充分、适当的证据,为发表内部控制审计意见提供合理保证。该指引规定注册会计师不仅要对财务报告内部控制的有效性发表审计意见,还要对内部控制审计过程中关注非财务报告内部控制的重大缺陷,并要求在内部控制审计报告中增加“非财务报告内部控制重大缺陷描述段”予以披露。这些要求充分表明,注册会计师审计的范围应当全面覆盖企业内部控制而不是仅仅限于财务报告内部控制。但是,考虑到注册会计师在内部控制审计过程中的风险责任承担能力限制,该指引要求注册会计师只针对企业财务报告内部控制有效性发表审计意见,而对相关审计过程中注意到的非财务报告内部控制重大缺陷,只要求其增加描述段。

第5篇

论文关键词:审计创新;环境因素;敏感性 

 

1 引言 

随着社会生产力的发展、社会财富的增多,财产集中到少数所有者手中,造成了所有权与管理权矛盾的激化(无论从国家还是企业的角度),最终使二者分离,而“委托管理”则成为这个矛盾的解决方法。但受委托人是否忠于职守,能否达到预期效益需要对其经济责任和业绩进行审查评价,审计便应运而生,成为确保受托责任有效履行的社会控制机制。因此,审计的产生是环境变化所导致,同时,其发展的过程也受到环境因素变化的影响。 

2 影响审计的环境因素剖析 

影响审计创新的环境是指所有作用于审计且不断发展变化的各种因素的综合,即审计环境。审计环境由不同的具体环境因素所组成,既包含审计赖以生存和发展的有利因素,也包括制约和抵制某些审计活动的不利因素。对审计影响较为明显的主要有以下几个因素: 

(1)经济。审计的经济环境是指一定时期内的社会经济发展水平及其运动机制对审计工作的影响。 

(2)法律。法律环境包括法制本身的健全和完善,以及法律对审计的保护与授权两个方面,直接涉及审计地位的确立、审计行为的规范,同时也设计与审计活动有利害关系的社会各方行为的规范。 

(3)政治。政治环境是指在一定时期的社会政治制度下,国家权力机关对审计这种独立的经济监督活动的法律地位的确认程度。 

(4)管理需求。即政府、企业管理者、广大投资者等这些相关利益群体随着经济发展而不断变化的对审计的提出的工作绩效的客观要求。 

(5)科技文化。审计的科技文化环境是指一定时期内的科学文化发展水平所决定的技术手段对于审计操作技能和审计内容的影响。 

3 审计环境中敏感性因素的筛选 

3.1 由审计环境对目标变革的影响引申敏感性因素 

审计目标的演变随着审计环境的变化到目前为止可分为四个阶段,第一阶段是从审计产生到20世纪30年代以揭弊查错为主要审计目标;第二阶段则是20世纪30年代到80年代以鉴证财务报表的真实公允为主要审计目标;第三阶段则是20世纪80年代到90年代以鉴证财务报表的真实公允和揭弊查错并重为主要审计目标;最后阶段则是以降低信息风险为主要审计目标。 

(1)揭弊查错到鉴证财务报表的真实公允的转变。表面上,审计目标的第一次创新是由于企业规模的扩大和经济业务日益复杂,审计师无法像以前那样进行全面详细的审计,审计师仅仅只能在抽查的基础上对财务报表的公允性发表意见。但根本原因是资本主义经济迅速发展,股份公司大量涌现,企业管理者受托经济责任范围不仅仅表现在股东与债权关系上,而且表现与其他许多相关利益者的直接关系上,整个社会对企业会计信息最重要的关注点从财务状况迅速转向盈利能力。因此,经济的发展以及管理需求发生改变,促成了审计目标的第一次创新。 

(2)揭弊查错回归与鉴证财务报表的真实公允并重为审计的主要目标。企业管理人员欺诈舞弊案增加、针对审计师的诉讼爆炸以及审计职业界本身对推卸揭弊查错责任的批评使得揭弊查错在20世纪80年代重新变为审计主要目标,但诉讼案的增加以及审计师的自责并不是审计目标再一次变革的根本原因。其实是由于受到当时因为两次石油危机的影响,资本主义经济在40多年后再次遭遇大的经济危机,整个资本主义经济陷入滞胀状态。 

(3)审计目标转变为降低风险。20世纪50年代以来的40多年里审计师除了做好财务报表审计的同时,还积极从事管理咨询活动,已初步具备了审查企业管理活动信息的能力。表面上是因为审计师自身素质的提高促成审计目标的再一次创新,事实上,由于面临诉讼的威胁,审计人员根本不愿意深入到非会计领域,只是因为审计不扩大鉴证职能,审计职业将被其他职业替代的威胁使得审计职业界自身发生改变。 

3.2 自审计环境的对审计模式演变的影响揭示敏感性因素 

审计模式大体经历了三个阶段。首先是存在于19世纪中叶到20世纪40年代的帐表导向审计;其次是存在于20世纪40年代到70年代的系统导向审计;最后则是风险导向审计。 

(1)帐表导向审计向系统导向审计的转变。二次世界大战以后,西方资本主义国家出现了多种经营形式的大型企业, 经济业务量越来越大,会计系统也越来越复杂,企业为了管理需要,开始建立内部控制制度。同时,审计师在审计实务中发现,企业内控制度与企业会计信息的质量具有很大的相关性,管理需求也演变为诊断企业的内控制度是否健全。因此,企业组织形式、经营模式等经济因素的变化和管理需求的改变,直接导致了审计模式转变为系统导向审计。 

(2)系统导向审计向风险导向审计的转变。通过审计环境因素对审计目标以及审计模式创新的影响分析,可以得到经济以及管理需求是影响审计创新的敏感性因素,除此之外的政治、法律、科技文化、审计师自身素质等因素,本文认为这些因素并不是促使审计创新的直接动力,仅仅是审计创新敏感性因素的延伸。 

    4 敏感性因素内部关系的分析及论证 

“受托责任”是审计产生的基础,并且是其发展的内核。但“受托责任”是因经济的发展而所导致。因此,在两个敏感性因素中,本文认为经济环境因素是最根本的因素,处于第一层次,而管理需求的变化是受经济的影响,是审计创新的直接动力,处于第二层次。 

首先,按照经济监督论的观点,审计在本质上是一种特殊的经济控制,是对受托经济责任履行过程的控制,其目标在于保证受托经济责任的全面有效履行以满足相关利益群体提出的管理需求。经济控制是对经济行为的控制,当企业的经济行为、社会经济发展水平以及运动机制发生改变时,相关利益群体的期望便发生改变。审计职业界只有在清楚认识到社会的合理需求后,改变其审计目的、内容以及方法等以满足社会的期望。即第一层次的经济因素引起第二层次管理需求的改变,诱发审计目标、模式等创新以达到社会的期望水平。 

其次,我们从三种审计类型的产生原因来看。国家审计的出现是因为经济发展到一定程度,出现了统治阶级,统治者为巩固其统治地位,需要检查各级官吏是否诚实地履行了经济责任、国家的各项开支、各项赋税收入是否符合统治阶级的意愿,导致国家审计的产生;而内部审计的产生,是因为资本主义经济的发展,跨国公司崛起、内部管理层次的增加,产生了对企业内部经济管理控制和监督的需要,导致了20世纪初内部审计在美国产生。因此,经济的发展催生了不同的管理需求,导致了不同类型的审计出现。 

5 敏感性环境因素对审计创新影响的机理分析 

从上述我们可以知道影响审计创新的根本因素是经济,直接动力为管理需求,敏感性因素在审计创新过程中起着基础的作用。同样,政治、法律、科技文化、审计师自身素质这些敏感性因素的延伸在审计创新的过程中也有着不同的贡献。 

5.1 敏感性因素对审计创新的基础作用 

经济的发展是审计产生的根本动力,审计产生以后,在不同的经济发展阶段,经济活动、经济关系、生产规模、企业的组织形式及经济体制等方面具有不同的特点,必然对审计职能、目的等有不同的要求,当审计本身的发展不能适应经济发展的要求时,审计发展格局就将发生变革。 

5.2 敏感性因素通过其延伸因素对审计创新的贡献 

(1)通过政治的贡献。历史唯物主义认为,经济基础决定上层建筑,上层建筑对经济基础具有反作用。从政治的本质和特征来看,作为上层建筑的政治不仅是经济基础的反映,而且直接维护经济基础。经济因素作用于政治,通过政治手段对审计创新的促进更具有持久性和相对稳定性,而管理需求尤其是国家最高统治者或政府首脑的意志,通过政治对审计的影响则更直接、更经常,直接决定了采用什么样的审计体制、赋予审计怎样的权力、采取什么样的审计模式等。 

(2)通过法律的贡献。法律是由特定社会的经济基础决定,并且服务于该经济基础。社会公众的需求,是法律产生的重要动力,法律环境直接决定着审计存在的形式、活动和发展方向,按照统治阶级的意志规定了审计的地位、审计机关的权力职责、审计的内容等。 

第6篇

论文摘要:企业并购是资本运营的主要方式,是企业扩张的重要形式,但也是一项高风险的经济活动。企业并购风险审计是审计实践中一个具有发展潜力的增长点,在并购活动中发挥着极其重要的作用。审计人员应借鉴其他企业在并购过程中的经验和教训,采取措施防范、降低并购交易各阶段的审计风险,以完成合理估价的基本审计目标。本文从企业并购审计的基本内容出发,主要介绍并购审计的风险及其防范措施。

风险基础审计的基本思路是以审计风险为质量控制依据,研究企业经营和内部控制及其运行,通过对有关数据、信息的分析和检查,认识财务报表披露的信息与企业实际状况的关系,确定会计准则的遵循状况。企业并购审计是风险导向审计最能体现自己价值的领域,是一个风险较高的审计领域。注册会计师要想降低审计风险,必须充分重视并积极介入企业并购过程,有效利用自身所具有的会计、审计、资产评估等领域的专业知识,充分了解并购情况,扩展审计证据范围,形成对并购企业审计风险的评价,作为注册会计师确定企业持续经营能力、确定发生重大错报可能的领域与方向的重要依据。

一、企业并购审计的内容

一般而言,企业并购审计的主要目的是使收购方做到知己知彼,通过并购谋求生存与发展,避免由于并购时的疏忽使并购后的公司陷入困境。企业并购审计的内容主要涉及以下几个方面:

1、对目标公司总体状况的调查审计。主要是对目标公司产业方面的审查。如果是同业的横向并购或相关产业的纵向并购,目标公司从事的是收购方所熟知的领域,对它的审查相对简单。如果属于混合性并购,目标公司所处行业并非收购方所熟悉的,那么对该行业的前途及目标公司的竞争地位需要进行详尽的了解和分析。

2、对目标公司财务状况的审计。审计的内容与方法与日常的财务报表审计大同小异,只是重点放在确定目标公司的资产总额、负债总额、净资产价值、盈利能力及现金流状况上。初步估算其账面资产净值及其市场价值,为下一步资产评估结果的审计做准备。

3、对人力资源的审计。大部分企业在并购之前,要充分了解目标公司管理、技术等主要人力资源的素质及配备,做到心中有数。收购方不仅要考虑并购后企业的生存和发展问题,还要考虑诸如人员安置等影响社会稳定的因素。

4、对目标公司制度的审计。这主要是审查目标公司的组织、章程及招股说明书中各项条款,尤其重视其中的重要决定,如合并或资产出售的同意人,特别投票权的规定及限制,目标公司对外的各种重要合同、契约、诉讼案件。

二、企业并购审计的作用

一般而言,企业并购审计在整个并购过程中,除执行传统的鉴证职能外,还能发现被并购企业中存在的潜在风险,而使卖方在协议或契约上做出相当程序的承诺与保证,发现被并购企业的潜在价值,给并购方带来商业机遇,准确地计算出目标公司的价值,拟定出收购后整个企业的运营计划及运营政策,确保策略与并购目标的达成,在并购过程中发挥着极其重要的作用。

三、企业并购各阶段审计风险及其防范

1、准备阶段。此阶段并购方主要形成并购意向、寻找目标企业、进行初步调查、商讨并购决策等。企业并购

参与者能否收集到充分的信息、采取有效的验证措施保证信息的可靠性、采用适当的方法评价和分析这些信息,是企业并购决策成功与否的关键,也是企业并购准备阶段审计的关注点。此阶段审计风险主要表现在:与并购环境相关的审计风险,主要指外部环境和内部环境引发的审计风险。外部环境主要是指企业进行生产经营所处的宏观环境;内部环境主要是指企业拥有和控制的有形与无形资源的存在状态和运作情况,包括企业组织结构、企业管理水平、企业文化、企业控制监督系统等。此阶段是防范审计风险的重要步骤,是对并购的收益成本进行初步分析比较,来确定风险的大小。如果初步分析表明,成本高于收益,则风险很大;反之,则风险较小,表明并购具有可行性,相应地,审计风险也就降低。

2、实施阶段。

此阶段并购审计的风险主要存在于价值评估、出资方式、筹资、并购协议签订等几个方面。审计人员的职责主要是随时收集和整理与企业并购活动具体实施密切相关的信息,运用会计、审计、税务等方面的专业知识,分析和评价这些信息所反映出的问题,判断并购过程产生的审计风险,并努力消除和化解这些风险,努力将并购的审计风险控制在可以承受的范围之内,恰当地确定并购的换股比例、恰当地选择并购目标企业的价值评估方法、恰当地选择并购会计处理方法,确保企业并购活动的顺利进行和企业并购目标的圆满实现。当审计人员发现在企业并购会计处理方法的具体运用上存在可能导致企业并购相关财务报表的重大错报,可能引起各利益相关人士误解的问题时,应提出修改财务报表的要求,如遭拒绝,应在审计报告中予以保留。

3、整合阶段。

此阶段的审计应该围绕企业内部新旧业务串联运行的组织情况、与原有客户关系的处理情况、企业内部组织结构的设置情况、各职能部门和分支机构职权的限定情况、各部门人员的分配情况及各部门间关系的协调情况等方面进行。具体地讲,在整合初期,应当适当保留被并购企业某些特定业务活动的相对独立,逐步实施整合,降低和化解整合阻力,保证整合效益;根据并购的目的,确定需要整合的内容、程度和方式,并密切关注其具体实施过程和协同效应的实现程度,以降低与整合经营相关的审计风险;帮助或参与主并企业设计理财策略,利用套利出售、撤资等手段化解整合中的财务风险;关注主并企业与目标企业的企业文化差异,协同其他管理层面设计制定科学、有效的协调措施,促使企业文化的快速融合,并促进企业并购后各系统效应的正常发挥,以实现并购目标。新晨

企业并购审计的一个重要任务就是对并购过程进行严密的监控,这种监控应随并购活动的进行而随时展开,并在并购过程中的各个阶段工作结束之后进行分阶段的总结性审查。在并购过程中,审计人员建立内部良好的运行机制,完善内部的质量控制制度,严格遵守职业道德和行业标准的要求,保持应有的合理的职业谨慎;积极推行审计承诺制,运用科学审计的方法,采取有效措施充分了解并购情况,扩展审计证据范围,确定企业持续经营能力,有效利用内控评价结果,合理选择测试性质、时间与范围,充分利用分析性测试,科学地把握审计质量并且积极参与并购企业的并购过程,根据管理理论的发展及企业的具体情况,进行审计技术的不断调整和完善,运用电脑技术使风险的评估工作程序化,以保证审计的质量和效率。

参考文献:

[1]杨凤鸣,刘文华.企业并购风险及其控制[J].商业时代,2005.3.

[2]朱宝宪,朱朝华.我国企业并购过程中的风险分析[J].商业研究,2003.

[3]许子枋.企业并购风险研究[M].长沙:湖南人民出版社,2000.

[4]王咏梅.企业并购过程中的审计风险研究[J].北京工商大学学报.

第7篇

关键词 审计期望差距 审计供求关系 声誉市场

随着近年来审计诉讼案件的频繁出现,注册会计师行业出现了“信任危机”,学术界、职业界都对审计期望差距进行了探讨。最早提出审计期望差距概念的足Liggio(1974),将审计期望差距定义为,独立审计师和财务报表使用者对审计业绩期望水平的差异。此后各主要发达国家都对审计期望差距进行了研究,如美国的科恩委员会调查报告(CAR,1978)指出,审计期望差距确实存在,但主要责任并不在财务报表的使用者方面;加拿大的麦克唐纳委员会《公众对审计的期望》(1988)指出,公众对审计师责任范围相知甚少,公众中受到教育的多数人都认为对审计的期望和要求没有得到满足;英国的审计研究基金会(1989),爱尔兰的注册会计师协会(1992),澳大利亚的ASCPA和ICA(1994)都将审计期望差距作为主要的研究对象。

一、审计期望差距的构成要素

(一)国外对构成要素的分析审计期望差距是指社会对审计的期望和审计师实绩业绩的公众看法之间的差距,这种期望差距称为“审计期望一业绩差距(Audit expectation-performancegap)(1993,Porter)”。具体讲。审计期望差距既包括由于审计师审计能力不足而形成的差距,也包括公众对审计职业的错误认识。下面引用加拿大特许会计师协会下设的麦克唐纳委员会,对期望差距的构成要素进行分析(1988)。(图1)中纵轴A代表公众对审计的需求(期望),纵轴B代表审计人员理论上可能实现的期望水平,纵轴c代表现有的职业准则要求实现的期望水平,纵轴D代表审计人员实际实现的期望水平,纵轴E代表公众认为目前审计人员实现的期望水平。该报告认为审计期望差可以分为四个部分,即可能的准则与现在的准则之间的差距(BC)、现在的准则与现在的业绩水平的差距(CD)、公众对审计的期望与可能的准则之间的差距(AB)、现在的业绩水平与公众对业绩的认识之间的差距(DE)。其中BC、CD是合理的期望差,可以通过修订和完善审计准则,促使审计职业界改进工作来缩小差距;AB、DE是不合理的期望差,可以通过双方的沟通,分清审计责任和会计责任,通过共同努力有利于控制审计期望差距。

(二)国内对构成要素的分析胡继荣在《论审计期望差距的构成要素》中对麦克唐纳委员会的期望构成要素进了修正,把纵轴B换成了现在的准则,纵轴c换成了现在可能的准则。期望差距AB是公众对审计的需求与现在的准则之间的差距,是不可避免的,依赖与现在准则的更新;期望差距BC是现在的准则与现在可能的准则之间的差距,缩小差距依赖于审计环境的改善;期望差距CD是现在可能的准则与现在执业之间的差距,缩小差距需要提高审计业务执行人员的职业道德水平和业务素质;期望差距DE是公众对现在执业的认识与审计人员的实际业绩之间存在的差距,缩小差距需要加强双方的沟通。笔者认为,胡继荣的分析更符合我国审计的执业环境,我国在制定审计准则是不能过分强调前瞻性,与国际惯例接轨。

二、审计期望差距的产生原因

(一)国外审计期望差距产生的原因分析一是公众的误解。审计职业界过去一直认为期望差距是因为公众对审计职能的期望过高而造成的。Penn、Scheon、Berland联合会2003年进行的调查表明,公众始终认为审计师在防止舞弊方面应负有责任。但审计职业界更强调成本效益原则,审计师认为查找舞弊的成本超出了公众公司所愿支付的审计费用,经常将发现舞弊看作是一个可能的结果或附带的好处而不是审计的主要目标(stam Winters,2003)。因此,职业界认为要缩小期望差距就应当教育公众,让其理解独立审计的性质和局限性。二是职业界自身的问题。随着审计职业面临的风险越来越大,公众批评的声音日渐高涨,审计师也应当为没有满足公众的需求而受到批评。从很大程度上讲,职业界对查找舞弊责任的拒绝是导致期望差距产生的导火索。Sikka(1998)认为审计期望差距是政府对会计行业最低管制和行业自律的结果,特别是职业界对自我利益的过度保护,更加扩大了期望差距。由于企业经营项目的日益复杂,普通投资者更加依赖审计师的监督和保证财务报告的可靠性。因此,审计职业界要根据经营环境的变化做出反应来缩小审计期望差距。三是供需分析。审计的需求是由于信息不对称,委托人和人的利益不一致,客观上需要独立的第三方审计来承担风险降低者的角色,以协调其利益的冲突。审计的有效供给是审计环境,审计人员的胜任能力、审计技术、审计风险等因素的效用函数。由于审计结果的不可排他性,可能使审计信息的使用者采取“搭便车”行为;审计结果的不可观察性,使审计市场的价格很难建立在可观测的基础上;审计结果的异质性,使审计结果具有不可加性,因此审计市场并不是有效的市场,审计供给相对于审计需求不足,审计供给与审计需求之间的矛盾是造成审计期望差距存在的经济学动因(图2)所示。其中不合理的审计期望差源于信息不对称前提下公众对审计的过度需求,合理的审计期望差源于审计的有效供给不足(章立军,2003)。

(二)国内审计期望差距产生的原因分析我国对审计期望差距研究的比较晚,审计师认为审计业务的主要目的是保证财务报表的公允表达,这与发达国家审计职业界流行的看法是一致的,但审计受益人却认为审计业务还应当包括查找、发现和防止被审计企业的低效、舞弊及非法行为,这导致我国存在对审计职能认识的“期望差距”。尽管我国的经济改革已走向了市场经济,但政府对企业经营的控制并未放松,由于国有经济占主导地位,可以认为目前的审计实务仍倾向于“合规性审计”。过去在挂靠单位的保护下,审计师可以避免审计失败责任,但随着市场经济改革和企业经营复杂性增加,目前审计师已经面临很多地不确定性和风险,审计法律责任也在日益增加,而且导致了更多的期望差距产生。这里借鉴Lin和Chen的论文来分析我国特殊的情况:一是审计师不恰当的行为。我国审计师的行为远不能达到公众期望,目前我国审计服务的可信度受到了很大的质疑,审计师在审计过程中很少能够发现重大舞弊或非法行为,甚至我国的审计师本身都对在执行审计业务时财务报表是否不存在重大舞弊和非法行为没有信心,所以审计实务必须得到改善才能弥补这一差距。二是财务报告使用人不合理的期望。我国审计受益人对审计目标的期望过高,人们期望审计师能保证会计报表的真实性和可靠性,过分的审计期望可能是由过去计划经济下对企业经营的僵化控制所导致的,然而审计师不是政府官员,所提供的是鉴证服务,而不是代表政府行使监督职能。我国的审计职业界有必要教育公众,使其理解独立审计的性质和局限性,尤其是理解公共会计行业和政府审计之间的区别。

三、审计期望差距缩小的对策

(一)国外缩小审计期望差的对策首先,消除业绩缺陷差距。业绩缺陷差距主要是因为审计质量低下,未能达到审计准则的要求。可以通过法律手段或是职业界自身努力来缩小这部分差距。法律手段包括诉讼和质量复核,如近年来美国对会计行业进行了许多监管改革,主要是萨班斯・奥克斯利法案(Sarbanes-OxleyAct),以完善行业自律。2002年美国国会命令成立公众公司会计监督委员会(PCAOB),对上市公司的审计工作进行定期检查,并且不能替代美国注册会计师协会(AICPA)要求的同业复核,而是在同业复核的基础上增加复核程序。职业界应遵守审计准则、职业道德准则,尤其要关注审计师的胜任能力和职业独立性问题,提高审计技能以及对所有可能存在的重大非法行为保持应有的谨慎。在会计师事务所内建立质量控制制度,同时在行业内要实行同业复核,加强审计师队伍的后续教育。美国采取的职业界措施包括:增加审计报告的内容一SAS60;业务约定书-SASl40;董事责任的声明一SAS600;持续经营一SASl30以及对公司治理和内部控制的要求。其次,消除准则缺陷差距。发达国家不断修订审计准则来满足日益变化的公众期望。如美国在20世纪80年代连续了53号到61号9项准则,这些准则合起来被称为“期望差距准则”,为在审计中辨认、调查和报告潜在的舞弊和非法行为提供了更多具体和详细的指南,从而帮助审计师为查找和报告舞弊提供合理保证。并且要建立多样化审计准则制定队伍,PCAOB是美国公众公司审计准则和质量控制准则的制定机构,其主要成员都不是会计师,其常设咨询机构也是由各个专业领域的专家所组成的,包括会计、审计、公司财务、公司治理以及公众公司投资等,这样就代表了更广泛的利益团体,而不仅是会计师。最后,消除不合理差距。缩小不合理差距的方法是使公众理解审计的性质和固有的局限性,可以通过教育和沟通的方式向公众宣传职业准则和法律界定的合理性,如1989年AICPA使用过一种小手册形式来教育公众,题目是“理解审计和审计报告:财务报告使用者指南”。由于审计委员会是独立审计工作最主要的行使者,审计职业界的沟通和教育活动主要针对审计委员会展开,其内容包括财务报表审计的目的和局限性,以及管理当局应当为财务报告的呈报担负的责任。同时还有一种沟通方式是使用清除表达审计责任的审计报告。如麦克唐纳委员会曾建议提供一个更加清晰明确的审计报告,并在年度财务报告中声明管理当局对财务报告的责任,而且审计委员会应当每年向股东进行汇报。Monroe和Woodcliff(1994)也发现增加范围段的审计报告确实影响了审计报告使用人的看法,并缩小了很多不合理的期望差距。这种观点也被爱尔兰公共会计师协会所接受,将许多容易误解的审计问题包含在审计报告中。不同措辞的审计报告对报告使用人的理解是不同的,人们应评价和设计不同的措辞来缩小期望差距。

第8篇

【关键词】审计工作底稿 编制问题 建议

审计工作底稿是审计证据的载体,是注册会计师在执行审计业务过程中形成的审计工作记录和获取的审计资料,是影响审计工作质量和目标实现的关键环节。通过编制审计工作底稿,把注册会计师也已收集的数量众多但又不系统、没有终点的审计资料,系统地加以归类编号、索引整理,从而使审计工作结论有证可循,有据可依。它形成于整个的审计过程,同时是整个审计过程的反映。注册会计师依据编制的审计工作底稿形成审计结论、发表审计意见、出具审计报告,同时也可以依据审计工作底稿编制的水平和质量来评价考核执业的CPA专业能力、工作业绩、知识水平;行业监管机构通过检查编制的审计工作底稿来确定被检查机构的业务质量、明确审计责任。

所以在整个审计工作中,无论是对审计师还是监管机构而言,审计工作底稿的编制都具有弥足重要的地位和作用,为此,独立审计准则也将其放在了比较突出的地位。但是由于我国注册会计师行业的发展还不够完善,在当前的独立审计实践中,注册会计师审计工作底稿的编制还存在许多缺陷,影响审计质量,本文就我实际参加的审计过程中发现的工作底稿编制问题进行分析与探讨。

一、审计工作底稿编制简介

依据《中国注册会计师审计准则第1131号——审计工作底稿》(财会(2010)21号)所述,审计工作底稿是指注册会计师对制定的审计计划、实施的审计程序、获取的相关审计证据,以及得出的审计结论作出的记录。

准则第3条规定,在符合本准则和相关审计准则要求的情况下,审计工作底稿能实现下列目的:提供证据,作为注册会计师得出实现总体目标结论的基础;提供证据,证明注册会计师按照审计准则和相关法律法规的规定计划和执行了审计工作。同时,审计工作底稿还有助于项目组计划和执行审计工作,有助于负责督导的项目组成员履行指导、监督与复核审计工作的责任,便于项目组说明其执行审计工作的情况,便于事务所实施质量控制复核与检查,便于监管机构和注册会计师协会实施执业质量检查。

准则要求注册会计师应及时编制审计工作底稿,记录实施的审计程序和获取的审计证据,确保未曾接触该项审计工作的有经验专业人士清楚了解审计程序的性质、时间安排和范围,实施审计程序的结果和获取的审计证据,审计中遇到的重大事项和得出的结论,以及在得出结论时作出的重大职业判断。在极其特殊的情况下,如果认为有必要偏离某项审计准则的相关要求,注册会计师应当记录实施的审计替代程序是如何实现相关要求的目的以及偏离的原因。

审计工作底稿的归档期限为审计报告日后六十天内,会计师事务所应当自审计报告日起,对审计工作底稿至少保存十年。

通过统计万方数据库文献数量,发现关于审计底稿研究的问题并不多,而关于审计底稿编制方面研究的更少,而且主要是一些事务所成员或是审计局等实践机构进行的研究。图1和图2分别是万方数据库关于关键词“审计底稿”研究文献按年(包括学位论文、期刊论文、会议论文)和按期刊的数量统计。

图1 万方数据库统计审计底稿研究数量(按年统计)

图2 万方数据库统计审计底稿(1996年-至今)研究数量(按期刊统计)

二、审计工作底稿编制中存在的问题

本人在事务所参与审计项目的过程中,查阅了多位同事的审计工作底稿,又综合分析了2010年、2011年、2012年以来所里的审计工作底稿,发现存在一些共性的审计工作底稿编制问题。主要包括以下三方面:

(一)审计计划与审计程序脱节

从审计链条角度来看,具体科目需要执行的审计程序,是根据审计策略中的重要科目、重要认定作出的。实际执行的审计程序应当严格按照计划执行,不应漏执行、少执行或者盲目执行计划工作中的任何程序,除非有符合测试程序的特殊情况。但遗憾的是,目前看到的实际执行的审计程序与计划所需要执行的审计程序是脱节的,并没有说明“为什么要做”。

(二)审计程序执行不到位

所里现行的业务规范体系明确规定了审计过程中需要执行的必要程序和补充程序,必要程序是为满足监管部门要求的最少程序,不一定满足报表审计需要,所以还需要补充程序进行完善。但是依目前编制的审计底稿情况看,程序的执行是不够到位的,不能证实相关认定。比如某些往来科目仅进行了往来明细的分析和函证,并未对明细项的账龄或是坏账准备分析,或是进行了坏账和账龄分析少了函证程序,有些项目可能遗漏了披露事项,或者是披露事项不全面充分,仅仅披露了某一部分。

(三)审计工作底稿逻辑混乱

从目前底稿复核情况,底稿逻辑性是比较混乱的,特别是底稿索引十分欠缺,往往是有底稿无索引,而且存在有底稿无结论、或是无底稿有结论以及结论与程序不匹配的问题。逻辑性混乱主要体现为一些盲目执行的审计程序,并没有指出实施此审计程序的缘由或是由此审计程序证明相关认定充分。由于审计人员专业能力的欠缺,对审计底稿的性质不能充分理解,对审计索引的重要性关注程度不够,忽视了审计索引的填写,甚至某些索引与所指内容不能匹配,或是审计所填索引并不存在。

三、规范审计工作底稿编制的建议

通过阅读大量的审计底稿相关文献,参考事务所诸位项目经理和项目主管的经验建议,结合本人的实践经验和专业知识积累,针对上述共性的审计底稿编制问题,本人提出如下建议对策,主要包括以下三方面:

(一)加强计划阶段的工作

针对上述问题一所出现的状况,我们主要是应该加强计划阶段的工作。主要从两方面执行:一方面是项目启动会不论大小,一定要坚持开。良好的开端是成功的一半,项目启动会是一个项目的开始,多数是由项目经理负责组织和召开的,通过项目启动会的召开我们可以了解项目相关的实施任务和计划,让我们明确未来要做的工作。二是一定要树立具体审计程序来源于审计策略书中的“重要科目和重要认定部分”这一观念。对应的,具体各子项目审计策略书或审计计划中也需要增加相应内容。

(二)重视单位业规的学习

针对上述问题二所出现的状况,主要是应加强审计底稿编制人员对业务规范体系的学习。事务所的业务规范体系是单位针对具体的审计科目或是程序需要执行的审计程序的规定,它全面而又具体的规定了所有项目需要执行的认定程序,是编制审计工作底稿的可靠依据。审计人员在编制审计工作底稿之前,一定要加强对单位业规的学习,对于必要程序,一定要执行到位,一定要根据认定选择相应程序,避免出现审计程序执行不到位的情况出现。

(三)提出如下具体底稿框架

针对上述问题三所出现的状况,作者提出如下具体的审计工作底稿框架。

具体的审计工作底稿第一页应为总括页。总括页应按照如下审计思路编制:为什么做-准备怎么做-做的成果-审计结论。具体来说有如下部分:

1.总领表和明细表。这一部分主要是增减变动原因分析、项目明细数据列示和分析以及四步分析法,四步分析法主要包括建立期望值、确定无需进一步分析的差异额、计算变动差异以及差异分析四部分。

2.审计重要认定及拟实施程序。主要包括存在性、权利与义务、计价和分摊、列报等重要认定及拟实施的实质性测试程序。本表也可以是替代程序表,各项目组长可根据实际情况具体确定,也可以二者并存。

3.具体的实施程序及结论。对于这部分内容,应将相应的程序与索引底稿勾稽起来。主要按以下线路进行:程序1-索引底稿页1-程序1的结论(经审计,对XX认定未发现重大问题;或经调整后,XX认定无重大问题等等)。具体的索引和审计程序应当相对应,以后的各个程序均按此线路执行编制。

4.审计调整事项说明。此步骤列明需要作出的调整事项及其索引,并保证其事项与索引匹配。

5.审计总结论。根据以上执行的审计程序,根据我们的专业经验,作出恰当的审计判断,得出审计结论。例如:经审计,各项重大认定未见重大异常,本科目可以确认等等。具体底稿第二至第N页则为具体程序页,均应索引到总括页。总体来说,索引必须在现场作出并有效索引。

以上是针对一般审计程序编制审计底稿的意见,针对专项审计项目,由于审计对象特殊,无法采用标准底稿格式,只能参考底稿格式、需要项目组坚持灌输风险导向审计的理念去解决问题。

考虑到项目可能由于各种原因前期了解不足,准备工作不充分,审计对象、目标不明确,在现场客户要求又相当紧迫的情况下,审计工作底稿质量很有可能会降低,应对方法是加强现场随机计划,调整审计思路及修正审计计划的工作比重,通过现场启动会总结及调整会议等方式贯彻审计底稿编制思路,提高效率。

参考文献

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[14]童日民.编写审计日记与工作底稿的几点体会[J].审计与理财,2007(9).

第9篇

一、夯实固定资产核算、负债信息

1、固定资产核算更加全面、真实。新《医院财务制度》取消了修购基金科目,增加了累计折旧科目。新制度第四十七条规定医院原则上应当根据固定资产性质,在预计使用年限内,采用平均年限法或工作量法计提折旧计提固定资产折旧不考虑残值。考虑了因折旧给医院固定资产核算带来的资产总值和净资产额的影响因素。而在旧制度中固定资产按账面价值的一定比率提取修购基金,用于固定资产的维修和更新。它存在以下弊端,(1)固定资产的账面价值与实际价值是相互背离的。固定资产提取修购基金后,其账面价值并未减少,反映的永远是原值,造成固定资产的价值失真。(2)由于公立医院的建院时间都较早,房屋等建筑物原值较低及修购基金提取比例较低,造成提取的修购基金远远无法满足房屋修缮和固定资产更新需要。

2、固定资产的负债信息更加准确。集中体现在资产负债率指标上,资产负债率=(负债总额资产总额)100%,而资产总额是扣除累计折旧后的净额。在新《医院财务制度》下,由于固定资产提取折旧,资产负债表中的资产总额更加真实,计算出来的资产负债率也就更准确,从而更加全面披露资产负债信息,有利于加强资产管理与财务风险防范。在旧制度中,固定资产计提修购基金,不计提折旧,医院资产负债表上固定资产项目只反映原值,不能反映固定资产使用过程中提取的修购基金,由此形成的固定资产总额、资产总额、净资产总额和资产负债率等财务指标失真。

二、反映的科目更加全面,更具有实用性

1、反映的科目更具有实用性。新《医院财务制度》第十八条规定的收入包括医疗收入、财政补助收入、科教项目收入和其他收入。与旧制度相比,取消了上级补助收入,增加了科教项目收入,并将药品收入纳入到医疗收入的明细项目里,同时在医疗收入项目中增加了药事服务费收入。笔者认为把医疗、药品收入核算全都合并在医疗收入中核算,比较符合医院医、教、研三位一体的实际情况,弱化了药品加成收入对医院的补偿作用,同是增加了药事服务费收入,既体现了公立医院的公益性核心,又规范加强了医院各项收入的核算与管理,也更符合国际惯例。旧制度中将医疗收入与药品收入分开核算,极易造成人为分摊管理费用处理不当,而影响医院的收支结余。

2、反映的科目更加全面。新《医院财务制度》采用了一个新会计科目待冲基金。来记录用财政性资金购买资产提取的折旧,提取时,预存在待冲基金科目里,等到该项资产要被摊销、清理的时候,冲销待冲基金。这样,医院就可以把财政性资金和非财政性资金形成的资产区别开来核算,通过待冲基金对财政性资金形成的资产进行有效的过程性管理。同是也兼顾的满足了预算管理需要,会计科目更具全面性。

三、强化成本核算、控制

1、强化成本核算。新《医院财务制度》第二十九条指出成本核算一般可以分为科室成本核算、床日和诊次成本核算等。三级医院和其他有条件的医院还应该以医疗服务项目、病种等为核算对象进行成本核算。在进行以上成本核算是还可以开展医疗全成本核算和医院全成本核算。新制度第三十条还对医院科室的分类、科室成本的归集、科室成本的分摊等均做出了明确规定。第三十四条还特别指出一般不应计入成本的范围。相比较,新制度重点强化了对成本管理的细则要求。而旧制度则是简单的把成本费用分为直接成本和间接成本,间接成本按人员比例分摊,成本费用管理较粗放。

2、加强成本控制。新《医院财务制度》第三十五条指出医院应针对成本核算的结果,采用趋势分析、结构分析、量本利分析等方法及时对实际成本变动情况及产生原因进行分析,提高成本运营效率。第三十六条也指出公立医院应在保证医疗服务质量的前提下,利用各种管理方法和措施,按照预定的成本定额、成本计划和成本费用开支标准,对成本形成过程中的耗费进行控制。总之,要求公立医院建立健全成本定额管理、费用审核等制度等,控制医院成本费用有效、合理支出。而旧制度只提出哪些应计入直接费用和间接费用,对于成本控制只是简单指出医院的支出应当严格执行国家有关财务规章制度的开支范围及开支标准并无具体成本控制的方法、措施。

四、加强内部监管,强化外部审计

1、加强内部监管。新《医院财务制度》第六条指出三级医院须设置总会计师,其他医院可根据实际情况参照设置。医院的经济效率并不是简单地表现为像企业那样的利润结余,而是和社会效益还有着很大的关系, 设置总会计师就是协助院长处理好经济效益和社会效益的关系,制定综合目标管理等计划、措施、反馈、修正等工作。旧制度则只提出符合条件的医院应建立总会计师制度,从应建立到须建立,仅一字之差,却传递着一个积极且重要的信号,即无论是从医院自身发展到配合政府部门的监管需求,体现了设立总会计师的紧迫性和必要性。

2、强化外部审计。新《医院会计制度》第六条指出医院对外提供的年度财务报告应按有关规定经过注册会计师审计。 为此,中国注册会计师协会于2011年1月,还专门了《医院财务报表审计指引》的通知。旨在配合深化医药卫生体制改革和创新医院财务监督机制;促进公立医院加强医院内部预算和成本管理;加强政府卫生投入的使用监督;加强风险防范意识和措施;健全完善激励约束机制。从而形成科学有效的外部审计监督,对于推进公立医院的资金绩效评价、强化财政监督都具有极其重要意义。

五、加强医疗风险意识管理

新《医院财务制度》第六十二条中,专用基金的范围,取消了修购基金,增加了医疗风险基金,并规定医院累计提取的医疗风险基金比例不应超过当年医疗收入的1-3。由于医疗行为是一个高风险的行业,当前医疗事故及其经济赔偿不断加大,严重的医疗事故会造成当月的支出大幅增加,特别严重的事故及经济赔偿会影响到医院的正常工作进行,为此,医疗风险基金势在必行。而旧制度中没有进行医疗风险防范要求,缺乏抵抗医疗风险的内容。医疗事故经济赔偿在只有在发生时,列入其他支出科目,未涉及抗风险问题,也有违会计的稳健性原则。

六、完善财务报告体系