时间：2023-05-31 14:55:57
导语：在餐饮业税收管理的撰写旅程中，学习并吸收他人佳作的精髓是一条宝贵的路径，好期刊汇集了九篇优秀范文，愿这些内容能够启发您的创作灵感，引领您探索更多的创作可能。
一、指导思想
全面落实党的十及十八届三中、四中、五中全会精神，深入贯彻系列重要讲话精神，认真落实全市经济工作会议精神，充分发挥综合治税成员单位在税收征管中的作用，坚持依法治税，优化税收环境，全面提高税收征管质量与效率，为建设“中等城市、实力”做贡献。
二、工作目标
充分利用综合治税平台，加强基础税源调查和涉税数据比对，着力解决涉税信息渠道不畅、税源控管不到位的问题；创新征管机制，实现税收征管方式由注重征收管理向注重税源管理转变，形成信息支撑、齐抓共管的综合治税新格局，促进公共财政预算收入实现稳步增长。
三、主要任务
（一）开展房地产行业税收治理专项行动。一是与县规划、住建部门协作，定期取得房地产开发相关信息，加强房地产业综合控管。二是对部分房地产企业存在的欠税不缴、预收款项不及时申报纳税、未按规定申报缴纳土地使用税、白条付款造成建筑业税收流失或滞后等问题，加强日常检查，严密监控房地产企业的财务状况，主要检查有关合同协议和批准文件，掌握开发项目的总体情况，将相关数据进行比对，查证涉税问题。同时规范发票使用管理。将房地产企业预收款纳入发票管理，禁止使用收款收据等非法票据预收房款，加大使用违规票据行为的处罚力度，对预收账款未及时申报纳税造成的少缴税款，督导其在6月底前彻底清缴。三是加大房地产企业税收稽查力度。对房地产企业收取的定金、诚意金、商品房销售款、出售的车库、车位、储藏间未计入预收款账户，隐瞒销售收入的，经税务部门查实，按有关税法规定进行严肃查处，并对典型案件通过新闻媒体公开曝光。（责任单位：县地税局、县国税局；配合单位：县规划局、县国土资源局、县住建局）
（二）开展建筑施工企业税收治理专项行动。结合我县建设项目施工进度，重点解决施工企业未按规定及时缴纳税款问题。一是采集全县范围内在建及完工的建筑项目信息，根据税务部门征管系统中建筑企业纳税情况进行风险排序筛查。二是密切关注“在建工程”、“工程物资”等科目增减变化，避免延迟纳税。三是甄别申报扣除项目的真实性，查验票据合法性；核实设备清单的完整性，确定扣除数额。（责任单位：县地税局；配合单位：县发改局、县规划局、县住建局、县城管局）
（三）开展地方金融企业税收治理专项行动。重点对营业税、所得税、房产税、印花税等税款进行核查。一是对利息收入、罚没收入、营业外收入的申报纳税情况进行核查，确保应税收入准确性。二是对贷款损失准备、职工教育经费、折旧等企业所得税税前扣除项目进行审核，对超标准发放公积金等个人所得税税前扣除项目进行审核，确保税前扣除项目合法性。（责任单位：县国税局、县地税局；配合单位：县监管办）
（四）开展餐饮业税收治理专项行动。加强餐饮税收管理，重点解决餐饮业少报、漏报等申报收入不实的问题。一是核定征收纳税人定额明显偏低且无正当理由的，按规定调整定额。二是查账征收的纳税人主营业务综合毛利率和所得税贡献率明显偏低的，要对各项收入和成本进行核实，确保应纳税款足额入库。三是对不按规定领购、开具、取得发票的纳税人，按国家相关规定严肃处理。（责任单位：县地税局）
（五）开展土地税收清理专项行动。加强土地动态监控，实现对土地使用人及土地上所进行的一切生产经营活动的税收监管，重点加强耕地占用税和城镇土地使用税的征收管理。一是对企业用地准确核定应税宗地和免税宗地，建立《应税宗地管理清册》。二是依托“涉地税收一体化管理”系统，将税收征管系统纳税人征管数据和国土相关涉税数据进行整合，强化信息数据比对。三是税务部门根据信息比对结果和国土部门提供的纳税人占地情况依法征收税款。（责任单位：县地税局；配合单位：县国土资源局）
（六）开展契税税收治理专项行动。综合治税成员单位要加快办理商品房“两证”进程，及时制定有效措施，推进契税征缴，重点解决房地产行业代收契税及延时为业主办理房产证影响契税缴纳问题。一是对已完工入住的房地产开发项目，政府部门应及时组织住建、规划、国土、城管等单位进行联合验收，为征收商品房销售契税提供条件。二是地税部门要及时跟进商品房办理“两证”工作，设置契税征收台账，实现契税应征尽征。三是对以前年度房地产开发商代收契税情况进行全面清查，督促开发商尽早将契税缴纳入库。（责任单位：县地税局；配合单位：县住建局、县规划局、县国土资源局、县城管局、县民政局、县人防办、县消防大队、国网冀北县供电公司）
（七）开展货物运输行业税收治理专项行动。通过车辆信息比对和运能测算，规范货运行业税收管理，重点解决货运行业车辆漏管和申报收入不实的问题。一是对税务部门货运车辆备案信息、交通部门营运车辆信息、公安部门车辆登记信息进行比对，确认漏管车辆。二是对纳入管理的营运车辆，通过测算运能与申报收入匹配性等指标，筛选确认疑点企业纳税人进行专项核查，将漏管车辆纳入税务监管，对疑点企业及时开展风险应对，确保税款及时入库。（责任单位：县国税局、县地税局；配合单位：县交通运输局、县公安局）
（八）开展药品零售行业税收治理专项行动。重点解决药品零售行业申报收入不实问题。一是采集医保卡划卡信息，包括药品零售企业名称、经营地点、法定代表人姓名、划卡金额、划卡时间等。二是对取得的医保卡划卡信息进行清分整理，建立与税务登记和申报信息的关联关系，筛选确定疑点纳税人。三是下发疑点信息，进行专项核查，依法追缴各项税款。（责任单位：县国税局、县地税局；配合单位：县人社局）
（九）开展政府投资项目源头控税专项行动。加强政府投资建设项目税收管理，确保税款及时足额征缴入库，重点解决政府投资项目欠税、漏税、区域间争税等问题。一是建立项目台账。确定项目名称、预算总额、项目预算单位、项目承建单位、拨付金额、纳税数额。二是审核完税情况。预算单位根据项目完税情况申请资金。三是办理款项支付。遵循先开票后付款、先完税后拨款的原则，按照规定程序办理相关拨款手续。（责任单位：县地税局；配合单位：县财政局、县发改局、县住建局、县规划局、县城管局）
（十）开展股权转让税收治理专项行动。重点解决股权转让过程中少缴、漏缴税款问题。一是对工商部门提供的股权变更登记信息进行排查筛选，核实转让股权后办理纳税申报情况。二是核实股权转让企业财务报表和转让合同等资料，对不合理转让股权漏缴税款情况进行重点检查，堵塞税收管理漏洞。（责任单位：县国税局、县地税局；配合单位：县市场监督管理局、县商务局）
四、保障措施
（一）提高认识，强化责任担当。各镇（街道办）及管委会和综合治税成员单位要充分认识当前财税收入形势的严峻性和任务的艰巨性，把组织收入工作作为一项重要的政治任务，把综合治税工作作为实现增收的核心举措，进一步增强做好今年综合治税工作的责任感和紧迫感。采取切实有效措施，推动全县综合治税工作顺利开展，确保实现首季“开门红”、半年“双过半”、全年“满堂红”。
（二）加强协作，营造良好氛围。综合治税办公室要充分发挥职能作用，强化统筹协调和督促指导，税务部门要严格执行税收征管法，加强税收征管。全县各级各部门要按照协同治税、综合治税的要求，积极配合税务部门抓好综合治税工作，必要时司法部门要及时介入，坚决打击各类偷逃税行为，努力形成相互协调、密切配合的良好氛围。
关键词：餐饮业；发票；税收征管
一、 成都市餐饮业营业税征收过程中存在的问题
对于餐饮业营业税额的核定征收，一般采取以票定额和成本费用定额。征收过程中主要存在以下问题。
（一）账簿的设置混乱或不设账簿
税务局要求经营者要建立账簿，但是在目前存在于成都市的餐饮业企业中，由于财务人员的能力限制或者经营者的道德问题，会出现账簿不规范，凭证管理混乱的现象。更有甚者，为了偷逃税款，请一些专业的会计人员建立假账、虚账。经营者请人做帐，账上所反映的营业额只比税控收款机记录的营业额稍微多一点。还有一些小型餐饮业经营者，大部分是夫妻、兄弟姐妹等亲戚或朋友关系，不设置账簿，或因财务专业知识的限制，只设立建议流水账。餐饮业与其他行业相比，性质上有很大不同。餐饮业企业的原材料采购如农贸产品等，很多都是从农贸市场采购而来，因而也就很难取得税务机关开具的正规营业税发票。多数情况下，餐饮业的经营者都会自制凭证来建账，记录自己的采购成本。因而在进行申报纳税时，其申报的支出额也就很难有很大程度的保证。同时，很多经营者也会在税控收款机上做手脚。成都市很多餐饮企业自行申报的营业额比税控收款机开出发票的金额多20%或30%。而在不法分子的人为操作下，税控收款机所反映的营业额是不可靠的。主要有三种方法：其一是私设A、B两套账，在成都市地税局的检查过程中，某啤酒城就是此类情况，该企业在A账的收入是开具了税务机关正规发票的营业收入，在B账中的收入则是未开发票的收入。这样在最终申报纳税的时候，就只需申报A账上的收入，而隐瞒B账的营业收入，从而造成偷税漏税[1]。其二是餐饮娱乐收入抵顶房屋、土地等租赁支出。一些餐饮娱乐企业往往不足额缴纳经营用房等房产税，而是利用餐饮娱乐收入抵顶房屋、土地、设备等租赁支出，不计入营业收入，不申报纳税[2]。其三是不按规定使用税控机等设备。在成都地税局的偷税检查中发现，在部分安装了税控收款机的企业中，不是按照规定正常使用，而是顾客索要发票的营业收入在税控机中有记载，未索要发票的收入税控机中无记载，而且不计入账面，从而偷税。
（二）发票管理存在漏洞。
从成都市地税局受理的涉税案件来看，发票问题是涉税举报的主要问题，占受理总数的70%。从经营者的角度来说，有些经营者不领发票，从而形成漏管户。从成都市温江区的数据资料来看，在2012年6月12日至8月8日，温江区地税局对管辖内的3350户个体工商户清理检查，查处漏征漏管户976户，失踪户329户，非正常户20户，正常缴纳税款的企业不及三分之二，并且领取发票的都是一些上了规模的企业，这些餐饮企业的共同特点是企业消费的多，不得不提供发票。多数小规模零散饮食业户从来不领取发票，一些业户还不知发票为何物，税务部门很难掌握他们的经营情况。以种种借口不给消费者发票。除此之外，经营者对于个人消费者采取不要发票可以“打折”或者赠送礼品，提供优惠的办法来促使消费者不索要发票；如果消费者坚持索要发票，经营者就采取“刚刚用完，明天就去领”等等借口拖延；还有餐馆购买已经用过的发票再度利用，以致出现一个酒楼使用多家饭店发票的“一店多票”现象；还有的连锁餐饮企业混用各店的发票，尽量使各店的用票量保持在与定额相差不多见的状态；也有的用收据或其它非法票据代替餐饮定额发票。使用假发票的情况也屡见不鲜，普通发票对设备技术水平要求较低，不法分子容易制造出以假乱真的发票。从消费者的角度来说，在有奖发票刚推行的时候，消费者还有一定的新鲜感，抱着能够中点小奖的心态主动向经营者索要发票，可是天长日久，有奖发票的奖金低，中奖概率小，再加之中国的消费者没有外国的消费者那样具有强烈的纳税意识，禁不住经营者的小恩小惠，小礼物、折扣等既得利益与中奖几率很小的营业税发票相比，对于那些个人消费的消费者来说，他们认为发票并不能给自己带来一定的价值，自己也就默许了经营者的这种偷税漏税的行为。
二、 完善成都市餐饮业营业税征管的措施
（一）制度方面
1.餐饮业纳入增值税的征税范围。
目前我国已经在先上海试点将营业税改征增值税，并在2012年8月1日起至年底，将交通运输业和部分现代服务业“营改增”试点范围，由上海市分批扩大至北京、天津、江苏、浙江、安徽、福建、湖北、广东和厦门、深圳10个省、直辖市和计划单列市。但试点范围并不包括餐饮业用增值税和营业税。人为将商品的生产流通割裂开来，不利于专业分工的深化，同时会造成企业间税负的不公平。因此，应逐步扩大增值税的征税范围，将包括餐饮业在内的服务业也纳入到其征税范围之中，使增值税真正能够对商品生产流通过程的每个环节的增值额课征，使增值税在大陆形成一个同商品生产流通相适应的完整的课征体系。同时也应该加快营改增的步伐，尽快将四川省列入营改增试点范围内，从而惠及更多的企业和个人。
2.适当降低营业税税负。
现行餐饮业5%的营业税税率偏高，不符合餐饮行业的实际情况。餐饮业，通信业均属服务业，餐饮业的利润明显比通信业低，但是通信业要负担3%的营业税率，而餐饮业却要负担5%的税率。同时，目前零售商业（商场、商店）的刷卡费率只有0.5-1%，而餐饮业的刷卡费率却高达2%。从而给餐饮业经营者造成了很大的税收负担。
（二）征管方面
1.发票管理。
要充分发挥餐饮业有奖定额发票对税收征管的基础性作用，切实加强对有奖定额发票的管理。一是加强领、购、用、销等四环节的监督管理，加大对发票的源泉控管，加强对有奖定额发票领购数量的动态管理，在税负核定后，要加强日常监管。税收管理员要定期开展巡查，及时掌握经营动态，分析税源变动情况，对连续三个月发票使用量超出定额的，要适时调整定额；对发票领用量明显不足的，要分析原因跟踪管理；二是加大对餐饮业有奖定额发票违章、违法行为的打击力度，增大发票违章、违法的成本，有效遏制利用发票进行大肆偷税漏税的猖獗势头。三是继续采取有奖发票等措施，倡导、鼓励消费者在购买商品或提供服务时积极索取发票的同时，增大布奖面，在经济利益上驱动广大消费者索取发票的积极性，以利于税务部门不断扩大和提高利用发票对个体税收进行有效监控的范围和质量。
2.征收方式的转变。
灵活采用多种税制相结合的方法对餐饮业进行征税。在普遍实行核定征收的状况下，各地区可以根据类型、规模和效益情况对餐饮业的税负情况定期进行横向对比分析，以便随时对定税标准和征收模式进行灵活的调整，确保税收制度的合理性。如：对于小吃店等基本不需开发票的小型餐饮企业，由于其成本、费用大多使用白条、收据入账，无法确认成本、费用的真实性，建议按纯益率方式征收企业所得税；对一些大型餐饮企业，可采用建帐方式进行管理，针对饮食业户均需通过菜单与顾客结算这一特点，由地税部门印制好规范统一菜单及营业情况登记薄，月末对营业额汇总后向地税申报纳税。这样一来，餐饮企业的每一笔收入都记录在案，企业很难通过隐没票外收入的方式来达到少缴纳税金的目的。
3.推广使用税控收款机。
由于定额发票不需要填制客户名称、开票时间等重要信息，使得定额发票具备了流通功能。一些纳税人将自己在外消费取得的发票作为自己经营用发票使用，一些纳税人向亲朋好友收集发票重复使用，更为严重的是一些消费者以不索取发票为由要求纳税人对其消费打折，共同侵蚀税基，使发票“控税、管税”作用大打折扣。为此，应加快税款收款机推广步伐，鼓励纳税人安装税控收款机，按规定应使用税控收款机的纳税人必须使用税控收款机，降低纳税成本，减少发票在纳税人之间的流通，杜绝发票重复使用，减少发票配售机关的工作量，避免税务机关内部以纳税人名义代他人购买发票，杜绝腐败现象。同时还应该提高税控收款机的科技含量。要详细记录餐饮企业的营业收入。但目前的税控收款机的科技含量还不足够高，企业几乎不花费成本就可以将数据更改，国家推行该机器的目的没有达到。应将该机器的科技含量提高到使企业无法在该机器上做手脚的水平，从而真实反映餐饮企业的经营成果。
4.是应不断增强营业税征收者的业务技能。
应多进行集中学习，辅导讲座，岗位练兵，参观学习等方式的技能培训。而且应该优化税务经费支出结构，加大对培训的投入力度，确保培训工作的真正开展，保证征税人员具有过硬的技术[3]。同时，应该建立竞争激励机制，充分调动广大营业税收征管工作人员的工作积极性和创造性，建立自查和评优制度，鼓励税务人员积极工作，努力进取。还应该加强税务人员的思想道德建设，树立正确的征税观念，坚守岗位职责，坚持原则，坚决杜绝的寻租行为。
（三）树立消费者正确的纳税义务观念方面
在中国实行有奖发票其实是中国特色，除了中国，世界上没有任何一个国家的发票是有奖发票。将严肃的纳税义务与带有商业性质的类似奖券的有奖发票结合起来，激励公民行使纳税义务，不得不说是一个非正常行为。这也正体现了我国还正处于社会主义初级阶段，国民的总体素质还不是很高，国家的主人翁意识还没有完全建立。应突出餐饮行业特点，注重宣传的针对性和可操作性。除了充分利用一年一度的税收宣传月进行宣传外，还要利用广播电视、报纸杂志、宣传栏、宣传画、宣传手册以及开展纳税知识咨询、以案说法、税收知识竞赛、税务热线电话等多种形式开展全方位、立体宣传。不仅要对纳税人进行纳税义务宣传、还要对广大群众及消费者进行协税、护税宣传，只有大家了解如何协税、护税，才能更好地支持和配合餐饮业税收工作。（作者单位：西南财经大学财税学院）
参考文献：
[1] 财政部税收制度比较课题组.台湾税制[M].北京：中国财经出版社2002.
[2] 张红丽.餐饮行业的税收筹划[J].商业现代化，2007，（7）.
一、无锡市区外商投资餐饮企业的分布现状
无锡市第三税务分局共辖管21户外资餐饮企业，分属无锡市南长、北塘、滨湖、崇安四个区。其中16户企业正常经营，这16户外资餐饮企业的基本现状如下：
1、公司规模分布以中型企业为主。注册资本在500万美元以上的只有2户企业，这2户企业除经营餐饮外，还从事房地产经营，所以公司规模相对较大。餐饮企业分布较集中的为中等规模企业，投资规模都在二三百万美元左右。另3户为小型餐饮企业，多经营日本料理或韩国烧烤等业务。
2、外商投资分布以外资控股为主。16家外资餐饮企业中，7家是外商独资企业，9家是中外合资企业。这些餐饮企业外资控股的较多，16户企业中外资控股管理的高达81%。引进先进的餐饮管理模式，营造与众不同的就餐环境，吸引中高端客户群，这是外资餐饮与内资餐饮相比存在较大竞争优势之所在。
3、销售收入分布以中小型企业为主。在这16户企业中，销售规模在亿元以上的3家，仅占18.7%；而销售在5000万元以下的企业达到10家，占总开业户的62.5%。销售收入在亿元以上的3户企业中，肯德基和麦当劳这两户洋快餐各占其一；另1户为蓝天新港餐饮娱乐有限公司，以经营中餐为主，是无锡餐饮行业的姣姣者。
4、获利能力较05年有较大幅度提高。2006年餐饮行业营业额普遍高于往年，特别是扎堆的婚宴催生了餐饮业的蓬勃发展，盈利面也不断提高，共计11户企业当年盈利（05年仅有5户企业当年度盈利），占总户数的68.7%，较05年度提高了37.4个百分点。
5、缴税企业明显增多，税收负担率较05年较大增长。2006年缴税企业较05年数量明显增多。在这16户企业中有8户企业已累计获利并缴税，而05年仅有3户企业缴税。另外，所得税的税收负担率也有较大增长。2006年共缴纳外企所得税2385万元，较05年增加605万元，增长34.01%；税收负担率也从2.14%提高到2.48%，较05年提高了0.34个百分点，增长了15.9%。其中肯德基缴纳所得税1898万元，较05年增加405万元，占行业总所得税的79.6%，成为餐饮业中的纳税大户。
二、外商投资餐饮企业的经营特点
1、收入种类繁多。餐饮企业除中餐、西餐、咖啡厅、酒吧、茶室等经营收入外，有的餐饮企业还经营客房、娱乐、桑拿等业务。因此，收入核算品种繁多，税收征管中对收入的完整性核查显得尤其重要。
2、成本核算简单。餐厅的菜肴、点心不能长时间储放，为保证食物新鲜度，餐厅成品很难事先储备，所以商品的库存量很小。特别是鲜活类食品一般不进仓库管理，采用直进直出法，月末再用盘点库存的方法倒算成本，成本核算相对制造业简单很多。
3、固定资产等前期投入较大。餐饮业属资产密集型企业，开业前期投入的固定资产和后期装修费用等都是一笔很庞大的支出。如果经营场所是租赁的，每年的租赁费用也是一笔很可观的支出，对企业的利润率影响很大。
4、工资性费用比重较大。餐饮企业属劳动密集型企业，工资性费用占其成本费用的比重较大。另外，餐饮企业人员的流动性临时用工较频繁，且大多未签订正式的用工合同，因此费用中劳务票的形式较多。
三、外商投资餐饮行业的主要涉税指标
外资餐饮企业的毛利率一般在60%左右（部分国际型酒店其纯餐饮毛利率可达65%－70%），即每一道菜品的成本严格控制在其收入的40%以下。另外，企业的毛利率还会随客房、桑拿、KTV等营业收入比重的变化而有所波动（因行业核算惯例，客房的毛利率基本接近100%）。营业费用一般占15－20%，管理费用占8－10%，财务费用则要根据其贷款的额度而定。总的来说，一个生意红火的餐饮企业连年亏损是极不正常的。我们在平时的税收征管中，要密切关注毛利率偏低、利润率偏低的企业。
四、外商投资餐饮企业存在的主要问题
从前期服务性调研和专项审计的情况来看，市区外商投资餐饮企业在纳税方面存在的问题主要有：
（一）收入方面
1、营业收入未足额入账申报。少申报收入是餐饮企业较为普遍的一个重大问题。餐饮企业因其特殊性，存在大量的现金交易情况，不主动向消费者提供发票或消费者不索取发票的现象大量存在，这容易给某些企业钻税收上的空子，隐匿部分不开票的收入，达到少缴营业税和所得税的目的。在一些管理者与经营者分开、内控管理较为严谨的企业中基本不存在少申报收入的情况（如经营者委托境内外著名酒店管理，定期缴纳管理费；或外方控股直接参与管理的，这些企业的纳税遵从度较高）。但在既是酒店的经营者又是酒店的管理者的情况下，不分企业规模的大小，或多或少都存在少报营业收入的情况。一般来说，收银员制作的“收银日报表”作假的可能性较小，而存在问题的主要环节在财务人员制作的“收入日报表”上，征管中可通过认真核对两表及入账数据的方法来发现瞒报收入的问题。
2、其他收入计入工会账、用于职工福利。餐饮企业除正常的营业收入外，其他如出租收入、会务费、进场费、垃圾（废弃物）销售费、泔水费、瓶盖费、搭伙费等杂项收入较多，虽然每笔的金额不大，但累加起来金额也不可小觑。有些企业将这些收入计入工会账以充实工会活动经费，有些企业另账记录作为职工福利的补充。由于偷逃税的金额不是很大，一直未引起有关方面足够的重视，已经成为行业内的习惯作法。
3、直接以收入冲抵相关支出。一些餐饮企业在核算收入的时候，直接以扣除租金、佣金、小工提成、管理费等的差额入账，未严格按照收支两条线规定全额申报。调查中发现一经营日本料理的企业，经营场所是租赁某大酒店的，收银也由大酒店代收，月末返还收入时扣除租赁费和管理费，企业入账时也以实际收到的金额入账，部分收入被直接坐支。另外，也发现有部分兼营客房和桑拿的企业，其入账收入也是以扣除给旅行社的佣金和给小工提成后的差额入账。
4、内部招待未视同销售申报。根据国家税务局（89）国税外字第081号文件规定，外商投资企业在本企业对外营业的餐厅宴请宾客，应按照对外营业的计价收费标准计算营业收入额缴纳营业税，不得按成本直接冲减餐厅营业成本。对涉及的所得税问题，企业在以市场价计收入的同时对该内部招待项目计入交际应酬费列支。而企业的一般作法是：宴请招待宾客免单，不计收入，只按成本价计费用。这时，若调整后企业全年交际应酬费未超支，则对所得额无影响；若交际应酬费已超支，则超支部分应调增应纳税所得额。调查中发现中等规模的餐饮企业年内部招待费大致在20万元左右，对企业的所得税还是有一定影响的。
5、挂账收入未及时入账申报。餐饮企业允许其长期客户消费时签单挂账，日后统一结账开票。对于挂账客户，特别是在跨年度时，企业往往未及时结转当年度收入，而营业成本却已按正常项目结转，导致当年损益核算不正确，影响了企业所得税的申报缴纳。
（二）成本费用方面
1、发票问题。
（1）发票取得的滞后性。由于餐饮行业购买的物料大多数是食品、蔬菜、鲜活水产类，且需每天购入，发票一般汇总开具，通过应付账款控制，即支付货款的同时索取发票。发票的取得存在一定的滞后性，有的企业甚至拖欠应付账款一年二年以上，造成发票迟迟未到。税务机关一般以所得税汇算清缴为界限，对尚未取得发票已列支成本费用的调增应纳税所得额。
（2）发票取得的不规范性。由于餐饮企业的食品供应商大多为农贸市场或个人，发票代开或无发票现象比较多。发票的真伪和金额的真实性很难辨别，特别是规模偏小的餐饮企业这个问题尤为突出，企业往往通过虚开发票列支成本，虚报亏损。
（3）白条列支成本费用。餐饮企业流转税以缴纳营业税为主，缺乏增值税发票的链式管理，很难实现对发票的监控，企业以白条入账的现象较为普遍。尤其是亏损企业，因不涉及所得税的缴纳，租赁费、劳务费、广告费、水电费等以白条入账的较多。
2、劳务工资。餐饮企业需聘用大量的服务员，而服务员的工资相对较低，流动性较强，所以劳务用工现象较为普遍。企业一般通过开具劳务发票的形式列支劳务工资成本。开具劳务发票企业需承担8.05%的综合税金，而所得税税率为33%。两者相比之下，企业更愿意虚开劳务发票多列支工资费用，少缴所得税。正因为劳务工流动性大，所以很难核实其工资发放的真实性。
3、装修费用。餐饮企业竞争较为激烈，为吸引客源创造良好的就餐环境，往往3－5年餐厅就要重新装修。装修费用动辄就要上百万，根据国税函（2000）704号文规定，房屋投入使用后所发生的房屋装修费以及租赁的房屋装修费，按5年平均摊销。而有的企业将装修费直接计入当年度损益，提前进入成本费用，减少所得税额。
4、成本核算。餐饮企业的成本主要是核算耗用的食品和调料等，不包括人员工资和水电等费用，成本核算相对简单。由于食品的保鲜度要求较高，金额大和数量大的鲜活类食品一般不经过仓库管理，全部由厨房直接管理，月末通过盘点存货作假退料处理，计算出当月实际耗用的物料成本。因为存货盘点的真实性无法核实，有些企业甚至连月末存货盘点的资料都不作保存，所以尚未耗用提前进入成本的可能性较大。
五、加强对外资餐饮企业税收管理的建议
（一）加强发票管理。必须全面推行安装税控装置，并与银联收款机联网，使税务部门有效掌握餐饮企业的真实收入情况。餐饮企业的每一笔收入必须由税控开票，逐步取消定额发票的使用，全部采用机打发票，保证“以票控税”管理办法的实施。对于小型餐饮企业，由于其内控制度的缺乏，建议对其所得税实行核定征收。同时督促餐饮企业加强财务管理，采购物品均要指定正规的供应商，以防采购的物品出现无票、假票的情形，规避税收风险。
（二）加强餐饮企业各类表证单书的保管，做到收入成本有据可查。餐饮企业的收银员日收入表、点菜单、账单、存货盘点表等资料，对税务机关核查收入成本有着重要的意义。但是有的企业刻意不作完整保留，对一些以做假账、做两套账、隐匿营业收入等手段进行偷税和不能正确核算营业收入的纳税人；对能正确核算营业收入但白条入账多又不能正确核算成本费用的纳税人，都要严格按照征管法相关规定进行核定征收。
我县目前有限上企业21户，其中：大个体18户，占限上企业总数的85.7%，个体商贸企业点全县商贸流通业的绝对多数，因此，推进“个转企”十分必要，也十分迫切。今年以来，我局提请县政府出台促进“个转企”的优惠政策，目前正在提交政府常务会议审定。
目前，全县没有具备条件集中收银的商场、市场。
二、全县消费品市场运行主要特点
（一）消费品市场建设不断加快。
我县以扩大内需拉动消费为重点，不断加强和完善商贸流通市场、农村集市贸易市场建设，全县社会购买力不断增强,消费品市场发展良好，1-3月全县社会消费品零售总额4723.9万元，同比增长15.9%。占年计划的24.7%，限上2296.7万元，同比增长1.5%，限下2427.2万元，同比增长8.3%，统计数据表明，我县消费品市场运行平稳。
（二）住宿和餐饮业和批发零售业同步增长。
今年1至3月全县批发零售业累计实现零售额3244.6万元,同比增长15.4%；住宿餐饮业累计实现零售额1479.3万元,同比增长21.9%。
（三）城镇市场消费快于农村市场。
随着城镇居民物质文化生活水平的提高,居民生活质量得到大幅提高，特别是经济宽裕人群，购买名牌的能力和意识不断增强。今年1-3月全县城镇累计实现零售额3838.1万元,同比增长15.5%,家用电器、汽车、品牌服饰消费等有效的提高了城镇居民生活品质，乡村实现累计零售额885.8万元,同比增长17.4%。以前的一些“旧家电”和价格低廉的服装日常用品已远远不能满足农民家庭需要，家用电器、摩托车、汽车等以前令农民望尘莫及的一些大宗商品已被多数农民所接受进入寻常百姓家，农村集市贸易呈现销售两旺的态势。但农村市场的消费总量还是远不及城镇市场，农村市场依然有很大的消费潜力有待挖掘。
三、消费品市场存在的一些问题
（一）今年国际国内经济运行中不稳定、不确定性因素增多。宏观经济变数增加，物价上涨的压力依然存在，从而影响我县居民实际收入水平和消费能力的提高，甚至抑制了居民消费。特别是我县餐饮业消费在去年的基础上下滑了20%左右，主要原因是中央八项规定，控制公款消费的政策收到明显成效，餐饮业下滑，但由于旅游业的发展，住宿业增长较快。居民消费减少还有一个重要原因在于家电下乡政策的退出，后续政策推出刺激消费、拉动内需力度不大，随着政府消费支出减少，通胀压力加大、居民收入增长缓慢等诸多影响，消费增长乏力。
（二）由于我县小，人口少，群众收入不高，消费需求不足。只有3家个体工商户达到限额以上企业，但都不是法人企业，而且全县都未开展集中收银企业。
（三）“个转企”还存在一些困难。
1、税负变化成为经营业主“个转企”思想顾虑的症结所在。从税收管理看，对个体工商户相对宽松，建账要求也较低，主要采用定额征收税款，只涉及个人所得税；而对法人企业的要求高，营业额达到标准的企业按一般纳税人进行管理，税款主要采用定率或查账征收，必须缴纳企业所得税，对股东进行利润分配时还要缴纳个人所得税；建帐而必须聘用专职或兼职财会人员，导致经营成本增加而犹豫是否要转企升级；占总量近九成的服务业个体工商户，虽然规模比较大，雇工人数也较多，但大都只开具服务业发票，不需要开具增值税发票，无需进行进项税的抵扣，即使具备了开办企业的客观条件，但主观上意愿不高。
2、前置审批、场所证明、“个转企”审批登记过程的困扰。办理相关审批手续繁琐，还得提供合法的房地产权证明和与经营项目相适应的房屋用途使用证明。
3、主体资格的非延续性造成转“企”后资产流转的“断层”。申请升级的个体工商户，经过多年的经营，已具有一定的规模，很多都拥有土地、房产、车辆等资产，这些资产在升级后都必须办理过户手续。但因“升级”的定义以及相关政策规定还不清晰，基层管理部门难以在操作上达成共识。
4、“个”与“企”因缺乏法律层面的明确界定而难以有效引导制约经营者在办理注册登记时，选择何种组织形式，主要取决于其自愿，法律法规并未作强制界定。因此，“个转企”工作更多的只能立足于宣传、引导和规范，工商注册登记并无法律上的强制及制约手段。
（四）农村市场开发不够。受长期形成的购买力不足的影响，商品生产者对农村市场缺乏足够的重视。表现为市场规模小，销售网点少。目前超市等现代流通方式在乡村刚刚起步。乡村市场投资主体十分有限，主要是个体私营企业，这些企业规模小，实力有限，加之适合农村居民消费的商品少，售后服务差，运输、维修等服务环节尚不健全，影响和制约着农民消费需求的现实以及全县消费总水平的提高。
（五）有效需求仍显不足。虽然城乡居民收入有了很大提高，但消费总量仍有差距，加之教育、医疗、住房等支出的增加，以及就业压力加大，社会保障制度尚不完备等因素的制约，居民储蓄意识较强，对商品消费有一定的抑制。同时，城乡居民收入差距的较大，农牧民消费水平仍然较低，难以促进农村消费市场的快速发展。
四、建议及对策
（一）积极采取措施，应对物价上涨影响。
一是保证生产资料的有效供应，二是消费品市场建设，促进流通环节的畅通，同时，政府要全方位做好价格监测、预警和分析工作，及时、准确把握市场价格最新动态和走势，适时采取措施，确保市场价格稳定。
（二）放宽名称登记要求，优化市场准入条件，通过实行“无障碍准入”的登记程序，规范畅通企业商号、档案等工作的衔接程序，进一步优化准入流程，积极提高登记效能。同时加强与税务、环保、消防、国土等部门的沟通联系，为个体户成功实现转企升级建立完善的政策保障体系。
（三）建议出台《大力支持个体工商户转型升级为企业的若干政策》等文件，规定在税费优惠方面，“个转企”纳税人实现5年财政扶持政策，“个转企”当年起3年内实缴税款地方财政留成全额予以奖励，后2年按实缴税款地方财政留成50%予以奖励。另外，对“个转企”后纳税有困难的企业，给予减免房产税、城镇土地使用税等。除财税优惠外，对于“破茧成蝶”的新企业来说，在升级的当年起，社会保险缴纳可实行3年缓进期。这期间，允许其暂不按企业申报，员工也可按灵活就业人员参保。
（四）采取综合性措施，大力开拓农村市场。
一是努力增加农民收入，提高购买力。农民购买力是农村市场的决定性因素，而农民购买力取决于农民收入水平，因此，增加农民收入是开拓农村市场的治本之策。
“一带一路”国家发展战略为企业进行对外直接投资提供了有利的条件。多年来，虽然我国一直致力于鼓励企业“走出去”的税收政策研究，但仍然存在诸多不足。基于此，本文通过问卷调查、走访、座谈等形式，对28家具有代表性的重庆市“走出去”企业的税收环境进行了深入调研，梳理了现行税收政策，分析了其中存在的问题，并在借鉴美国、日本、韩国等国家的涉外税收政策的基础上，进一步提出了完善“走出去”企业税收政策的建议。
关键词:
对外直接投资;税收政策;税收环境
实施企业“走出去”战略，对提高中国企业全球竞争力，推动我国成为世界经济强国具有重要的意义。随着国内经济发展进入转型期，坚持“走出去”战略对我国经济实现持续健康发展显得尤为重要。在企业“走出去”所牵涉到的庞大经济政策体系中，税收政策在企业“走出去”过程中有着非同一般功能与地位。由于税收政策具有良好的规范性和有效性，因此税收政策的运用产生了良好的效果，对世界各国正确引导和支持“走出去”企业的发展有着至关重要的作用。基于此，本文以重庆市“走出去”企业为样本，深入调研了重庆市的28家代表性企业，对“走出去”企业的现状与存在的问题进行了深入分析。
一、重庆市“走出去”企业税收环境的调查
(一)行业分布及业务形式根据最新的数据显示，截止到2014年，重庆市共有235家已经“走出去”的企业。从直接对外投资的规模来看，对外投资额达到500万美元的企业大约有100家，对外投资额达到1000万美元的企业有61家，对外投资额达到5000万美元的企业有27家，对外投资额达到1亿美元的企业有5家，其余42家企业的对外投资额不足1亿美元;从企业的性质来看，国有企业58家，外资企业9家，民营企业168家;从所属行业来看，属于机械制造业有75家，商贸流通业17家，生产销售业45家，生产加工业27家，服务业28家，餐饮业10家，房地产和建筑业均为9家，其他行业24家①。从上面的数据可以看出，重庆市“走出去”企业的行业主要分布在机械制造，生产销售，商贸流通三个行业，而我们的调研结果显示，所抽取的28家“走出去”企业中，机械行业的占32．14%，电子、房地产、商贸流通以及其他服务业均占7．14%，食品、建筑、餐饮均占3．57%，这与我们此次抽样调查结果基本吻合，说明调研结果符合重庆市“走出去”企业的基本情况。“走出去”企业主要集中在机械制造业，服务业所占比重过低。此外，重庆市“走出去”企业的业务形式主要进出口贸易、生产销售、机器设备及零部件制造以及境外加工贸易生产，具体数据如图1所示。
(二)税收环境的调查1．税收政策运用情况(1)在优惠政策方面，调查结果显示，享受到相应优惠政策的占60．71%;没有享受到优惠政策的占35．71%。调查数据结果显示仍有一些企业并没有享受到税收的相关优惠，税收优惠政策在帮助企业“走出去”过程中发挥的作用有限。(2)在利用税收政策方面，在“企业未能享受财税政策扶持的原因”中“不知道有该政策”占42．66%;“不符合政策列出的条件”占37%;“政策对本企业吸引力不大”占7．20%;“政策办理手续繁杂”也占7．20%;其他占5．94%。从数据结果来看，说明只有少数企业主动去了解财税扶持政策，大部分企业不了解财税扶持方面的政策。(3)在利用税收协定维护自身权益方面，能充分利用税收协定来减负的企业占42%;不能充分利用税收协定来减负的企业占58%。反映出只有部分企业能充分利用税收协定的作用，大部分企业没有利用税收协定来发挥作用。2．税收服务状况(1)在税收服务方式方面，“专题讲座”占33．57%，“专题座谈”占18%，“专题沙龙”占7．14%，“上门辅导”占12．57%，“纸质资料”占10．86%，“电子邮箱”占11．43%，“征纳互动平台”占6．43%;这表明专题讲座和征纳互动平台为目前主要的税收服务方式。(2)在税收服务内容方面，为“走出去”企业提供境外投资决策涉税分析的占12%;提供境外投资经营涉税分析占16%;跨境税收争议占8%;简化办税流程占10%、提供境外所得税抵免培训占7%;外国税制介绍占5%;转让定价税制辅导占7%;提供涉外税收资讯占10%、提供涉外税收抵免培训占15%;提供更多“走出去”案例占10%。表明税收服务内容主要集中在提供境外投资决策涉税分析、经营涉税分析、简化办税流程、涉外税收抵免培训方面。(3)在税收服务效果方面，有65%的企业认为通过税收服务享受了税收优惠政策，35%的企业认为通过税收服务依然没有享受税收优惠政策。这说明税收服务的效果明显，绝大部分企业通过税收服务享受到了税收优惠，只有少数企业可能因为不满足税收优惠条件而不能享受。
(三)税收问题的调查(1)在常见的税收问题中，“当地税制复杂”占32%;“当地税制缺乏确定性和透明度”占45．10%;“当地税收征管过于严厉”占10．29%;“当地税收执法随意”占8．71%;“当地存在税收歧视”占3．90%。这说明企业常见的税收问题主要体现在当地税制缺乏确定性和透明度以及当地税制复杂两个方面。(2)在最关心的税收问题中，“税收负担”占比32．14%;“税收风险”占比18．86%;“税收歧视”占15%;“税收协调”占12．43%;“税收管理”占15%;“税收服务”占6．57%。如图2。从中可以看出，“走出去”企业面临的主要税收问题依次是税收负担、税收风险、税收歧视、税收管理、税收协调五个方面。
二、“走出去”企业存在的税收问题
(一)税收政策规定不够明确，可操作性较差从调研数据中可以发现:现行的对外直接投资税收政策并没有在对企业的投资产业、投资形式和投资区域上进行引导，导致大多数企业集中在制造业，投资结构不合理。在所得税优惠方式方面，尽管包括投资抵免、税收饶让、加速折旧、延期纳税等方式，但优惠方式仍显单一，这也是税收负担问题成为投资者最关心的问题的原因之一。操作性较差主要体现在:对于企业发生在境外的成本费用，在计算应纳税所得额时，理论上来讲应该按照我国税法的有关规定进行调整。但实践中，由于涉税资料获取困难，因此境内的税务机关无法对其所得进行纳税调整。
(二)税收政策运用效果不理想首先，在税收优惠政策方面，调研数据结果显示，仍然有超过三分之一的“走出去”企业没有享受到税收优惠政策，说明税收优惠政策在帮助企业减轻税负的执行力度方面仍然有待加强。其次，在利用税收政策方面，有接近一半的企业是因为不知道有该政策而不能享受相应的财税扶持政策，另外超过三分之一的企业是因为不符合政策列出的条件。这也说明政策宣传力度不够，或者企业并没有主动了解相应的优惠政策;此外，也反映出财税扶持政策要求过于繁琐，应当简化要求，让更多的企业能切切实实地享受到财税扶持政策，帮助更多有条件的企业“走出去”。最后，在利用税收协定维护自身权益方面，有接近五分之三的“走出去”企业不能利用税收协定来减轻税负。说明税收协定在帮助“走出去”企业减轻税负方面发挥的作用有限。
(三)税收协定发挥的效果有限由于税收协定中的税收饶让条款能直接降低“走出去”企业的税负，因此，税收协定的谈签有助于实现更多企业早日“走出去”。但调研数据显示，仍然有接近一半的“走出去”企业没有利用税收协定来减轻税收负担，这也导致企业进行对外直接投资的积极性降低。这一方面由于目前我国的税收协定中的饶让条款为单边饶让，导致为“走出去”企业减轻税负的效果有限;另一方面由于在签订税收协定时考虑不够周全，税收条款规定过于粗糙，不够细化，导致可操作性不强，税收饶让条款考虑不到位，使得在投资目的国所获得的税收优惠待遇没有真正落实;此外，由于境外税务机关提供的税收服务不足，不能指导和帮助“走出去”企业利用税收协定来减轻税收负担。
(四)税收服务不到位根据调研数据我们发现，首先，税收服务方式方面，以讲座为主，获取税收信息的渠道较窄;其次，税收服务内容方面，对境外所得税抵免培训、外国税制介绍、转让定价税制辅导等方面提供的信息过少，而“走出去”企业对税收服务的需求较多，一方面由于税务人员数量有限;另一方面，由于税务机关人员的素质很难满足境外所得投资抵免的有关业务技术和专业较高的要求。同时，我国税务机关的税收服务也不到位，应该及时给企业提供相关的对外投资信息，使得更多的企业能够了解各国税收政策，否则将导致国家税收激励政策难以落到实处。
三、国外“走出去”企业税收政策比较
为促进企业顺利“走出去”，提高国家综合竞争力，各国因地制宜地实施了一系列的税收优惠政策。分析和总结各国鼓励企业“走出去”的税收政策，对完善我国涉外财税激励政策具有重要的参考价值。很多发达国家、新兴市场经济国家在企业“走出去”税收支持政策方面积累了丰富的经验，其中以美、日、法、韩等主要国家的税收政策作简要介绍。
(一)美国税收抵免方面，美国采取的是分项不分国的综合限额抵免法。规定抵免限额根据居民纳税人的境外所得的类别制定有不同的税率，境外所得一共分为9大类。美国的抵免制度分为单层抵免与多层抵免。单层间接抵免必须满足的条件:母公司持有海外子公司10%以上的股份的;而多层间接抵免则必须满足条件为:除海外子公司持有其海外孙公司10%以上的股份的基础上，母公司也必须间接拥有其海外孙公司5%以上的股份。税收延付方面，规定凡是美国股东来自受控外国公司的收入，都要视同当年分配的股息计入各股东名下缴纳美国所得税，当这部分利润真正作为股息进行分配时，不再进行缴税，且这部分已在国外缴纳的所得税可按照规定进行抵免。风险共担制度方面，允许进行对外投资的企业把前三年的利润用某个年度的正常亏损来抵消，并且允许将退回前一年度对被冲销掉的那部分利润所缴的税或者抵消后五年的收入并少缴税款从而弥补损失。关税优惠方面，海关税则规定美国产品在国外加工制造或装配的，若重新进口时可享受关税减免的待遇，只对产品征增值价值的进口税。
(二)法国税收减免方面，法国实行了比间接抵免的税收优惠作用更直接，力度也更大的免税政策。只要本国公司在境外公司投资并拥有一定的股权和经营权，那么境外公司所的支付的股息可在国内免税，不需要再进行间接抵免。法国有良好的风险准备金制度，对外投资企业开盘前4年有亏损，可免税在应税收入中留出准备金，并在10年内按比例逐年纳税;对中小企业可支付8000到10000欧元国际市场开拓支持，无需偿还;政府对大企业集团和跨国公司提供政府资助和政府贷款。
(三)日本抵免制度方面，日本在计算综合抵免限额时不仅允许将亏损国的亏损额除外，而且针对当年在外国的纳税额超出抵免限额允许向后结转3年继续抵免。日本采用的CFC法则与美国有很多相似之处，但不同的是其对税收延付是有条件的，坚持对在境外注册的子公司采取“不分红不纳税，分红纳税”的原则。风险准备金制度方面，日本的风险准备金制度是不同行业会有不同计提准备金比例，规定只有投资亏损的情况下，才能从准备金中得到适当的补偿，在投资没有亏损时，这部分准备金的积累期限为5年，第6年则将准备金分为5年逐年合并到应税收入中进行纳税申报。日本对重新进口在国外加工的本国产品施行免征关税政策。税收饶让方面，规定签订税收协定的投资国给予的税收减免优惠，视为已纳税，允许抵扣。税收服务体系方面，包括税法宣传、税务咨询、纳税服务信息化和纳税人权利救济等税收服务方式。
(四)韩国在抵免制度方面，韩国采用直接抵免与间接抵免两种方式，其中针对投资者已向外国政府缴纳的所得税采用直接抵免方式，对企业跨国经营采用母子公司模式经营的，给予间接税收抵免。风险准备金制度方面，韩国要求对外投资损失准备金的比例是15%，还对资源开发投资进行特别规定，提取20%的投资额作为损失储备金，针对企业出现损失的情况，韩国采取从第3年起分4年作为利润逐年赋税。出口退税方面，韩国采用先征后退的方式，退税率一般按征税率退，采取定额与定率方式计算进料加工复出口产品的退税。税收饶让方面，韩国与日本采取相同的方式，规定签订税收协定的投资国给予的税收减免优惠，视为已纳税，允许抵扣。
四、政策建议
根据重庆市“走出去“企业的调研数据所反映出来的情况以及对现行税收政策存在的问题进行梳理，我们可以从如下几方面来提出政策建议:
(一)进一步规范税收优惠政策首先，税收抵免政策方面，为了更好的体现税收中性原则，应当以综合限额抵免法从税收整体角度来计算税收抵免，使企业的境外亏损与盈利可以相互弥补，减轻“走出去”企业的税收负担;适时考虑采取免税法，从而与“一带一路”发展战略相适应，可以有效解决抵免法下计算应纳税额带来的诸多不便，降低纳税成本;及时完善税收抵免制度，以便与“互联网+产业”发展相适应。其次，税收优惠政策方面，应当统筹协调境内外产业税收优惠政策，为了避免双重征税和鼓励企业“走出去”，我国可以考虑对在境内享有税收优惠的产业，在境外投资已纳税额可以在国内实行超额结转抵免政策，即对境外已纳税超过抵免限额的部分，可以结转以后5年平均抵免。最后，税收延付方面，主要针对的是企业对外投资所得未汇回境内之前，允许此境外所得在所在国暂时不征税，相当于在所在国取得一笔无息贷款。实行税收延付制度不仅不会减少国家的税收收入，而且有利于企业的资金周转，减少经营成本和筹资成本，抓住投资机会，创造更大价值。
(二)积极参与国际税收合作首先，加强税收协定的谈签，我国应在兼顾我国和东道国的共同利益基础上，不仅要不断扩大税收协定签谈的范围(包括国家和行业)，而且要提高签谈的质量;同时对已经签订的协定解释文件进行更新，以适应国际投资形势的变化;税收协定内容要细化、具体，这样才具备较强的可操作性，企业才能作出最优的投资决策，从而达到鼓励企业“走出去”的目的。其次，进一步规范税收饶让制度，逐步实现由目前的单边饶让制度向多变饶让制度的转变，一方面单边饶让制度不足以满足对外投资的实际需求，同时为了促进“走出去”企业在国外的发展，缓解出口压力，缩小出口退税缺口，需要更多的双边饶让制度和税收绕让条款。最后，创新国际税收情报交换制度，一是建立广泛的税收情报交换网络，提供多边交流对话平台，尤其是应尽快与国际避税地建立税收情报交换机制。二是完善税收情报交换制度，规范的国际税收交流协定范本，确保交流信息的质量与时效。三是改进税收情报交换规程，提高情报交换工作的质量和效率。
(三)创新涉外税收管理制度首先，建立有效的税源监控管理制度。一是实行登记备案制度;二是明确境外所得的纳税申报义务，不管企业盈利与否，均应按规定进行纳税申报，同时提供年度财务报表、审计报告等;三是明确未尽纳税义务的处罚制度，对未尽纳税义务的“走出去”企业，除了税务机关给予的处罚外，还不能抵免已在境外缴纳的所得税。其次，搭建高效严密的信息共享平台。应该建立跨部门之间协调运作机制，提高涉税事项信息在各部门之间的利用效率;同时建议政府向主要对外投资国统一派驻税务专家，定期收集主要投资国税收制度、征管和执法等相关信息，为“走出去”企业提供及时、准确的税收服务信息。最后，明确专门管理机构及职能定位。一是按纳税信用等级分类。通过信用评级体系将“走出去”企业按级次分类。对信用级别较高的“走出去”企业纳税人实施自行管理为主，税务监管为辅;而对于信用级别较低的“走出去”企业纳税人则加大监管力度。二是按经营行业分类。通过对已有的涉税信息库来收集行业的资料，建立行业模型，逐行业进行剖析测算，确定行业税负标准，对不同行业类别的“走出去”企业的区别监管。
(四)不断加强涉外税收服务首先，完善税收信息服务渠道，一是加强税务部门官方网站渠道的建设。不断完善国家税务总局官方网站关于“走出去”企业涉外税收指导专栏，同时设置税务专家栏目，帮助“走出去”企业解决税收疑难问题。二是加大税收宣传力度。定期开展各种税收论坛，为“走出去”企业提供税收信息，同时利用税收论坛的机会，组织企业之间进行沟通交流，共同探讨和分享解决境外税收难题的方法和有效利用税收优惠的措施。另外可以通过教育和培训等多种形式，有针对性地普及国际税收政策的相关知识，为“走出去”企业提供更多的纳税服务。其次，搭建税收争议解决平台，针对“走出去”企业遇到的各类问题，应当在及时了解案情的基础上做好受理和初审等工作，及时上报，各地税务机关应遵照执行经过协商后达成的协议，切实维护企业权益。最后，加强涉税处理案件的应用，一是要强化涉税案例的应用意识并加强涉税案例的分类整理。二是要拓展涉税案例的搜集范围。三是要规范涉税案例的科学应用。
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（一）发展的重点领域
1、战略主导型产业
旅游产业。以“三乡文化”为核心内容，以“*风情”为主体形象，构建“一湖四线”旅游发展格局，把*建设成集度假、休养、体验、观光为一体的生态休闲旅游胜地。加快发展中国*石雕文化旅游区、石门洞刘基文化旅游区、方山世界农业文化遗产旅游区、**风情旅游区、**宗教文化旅游区、温溪驮滩世界名品集散旅游区。加快建立六大旅游产业体系，建立健全旅游目的地体系、旅游交通体系、旅游要素体系、旅游营销体系、旅游公共服务体系、旅游安全与质量保障体系。积极鼓励各种民间资本参与旅游项目的开发，重点引进能引领*旅游产品提质、产业升级的实力型企业，建设一批集休闲、培训、会议等为一体的星级酒店，提升*城市品质（县旅游局牵头）。
金融产业。整合现有金融资源，逐步建立和完善金融市场体系、金融机构体系、金融机制体系和人才要素支撑体系。积极创建“浙江金融强县”，发挥已有各类金融机构的作用，引进有实力的商业银行，改制农村信用社，发展村镇银行和华侨银行，引进证券公司，扶持小额贷款公司发展壮大，引导和鼓励民间资本投向服务业经济实体，健全社会中介体系，规范做大现有的担保机构，着力培育多元化、多层次的金融市场主体。加强支付体系建设，创新金融产品，积极创建外汇交易市场。推进保险市场主体多元化，加快保险产品、服务和管理创新。积极发展各类保险经纪公司、保险公司和公共评估机构，完善保险市场体系（县人行牵头）。
房地产业。积极利用国家房地产市场宏观调控政策，围绕建成欧式建筑特色，大力推进城市化建设，以改善人居环境和提高城市品位为目标，加快我县房地产业健康有序发展。完善住房供应体系，增强普通商品住房供应，加快经济适用房、限价商品房和廉租房建设。构建集开发、经营、管理、服务于一体的房地产业体系，促进房地产市场持续、健康、稳定发展，建设“人居*”（县规划建设局牵头）。
2、培育发展型产业
文化产业。发挥文化底蕴深厚的优势，挖掘和保护民间特色文化，鼓励发展特色文化产业，建立石雕文化创意园。鼓励多元化主体投资设立纪念馆、博物馆、美术馆、展览馆、书（画）院等文化场所。加强KTV、迪吧、网吧、游乐场和电子游戏房等娱乐场所的管理，进一步提高娱乐业的整体服务水平。加快体育馆等基础设施建设，积极举办大型赛事和群体活动，引导全民参与体育健身运动，鼓励发展健身房、游泳馆等运动场所（县文广新局牵头）。
商贸、物流业。大力发展现代物流业，依托*港物流基地建设，发展具有地方特色的物流服务。建设世界品牌商业集聚区，努力打造国际名品集散地。大力建设商业核心区，积极发展大型超市、连锁经营、专业店等现代物流零售业，加快发展雕塑、农副产品等专业市场。发挥“乡镇连锁超市”龙头企业作用，加快商品配送中心建设，推进现代农村商品流通网工程（县经贸局牵头）。
依托华侨资源，规模性、特色性地引进酒吧、咖啡吧等西餐业，鼓励发展有特色、高档次的农家乐，打造*侨乡特色餐饮服务，提升*餐饮业的竞争力（县工商局牵头）。
教育业。以特色教育基地为中心，整合教育资源，鼓励兴办国际化教育培训平台、基础教育和职业学校，吸引新一代华人华侨在本土接受学前教育、华文教育、外语教育及石雕、厨师等技能培训，发展侨乡特色教育（县教育局牵头）。
3、公共服务型产业
中介服务业。放宽中介机构的准入范围，凡依法经营、诚信经营的中介机构，工商部门均鼓励发展；规范、指导房产中介、汽车租赁中介机构健康发展；培育、扶持质量认证市场、技术市场、产权交易市场、人才市场、招投标市场等新型中介市场;鼓励有实力、上规模、守信用的中介机构到我县设立分支机构（县工商局牵头）。
鼓励工业企业分离发展生产业，促进传统块状经济向现代产业集群提升发展（县经贸局牵头）。
养老保健业。针对归侨、侨眷休闲养老的需求，积极研究制定相关政策措施，建设高档次的国际养老中心，鼓励发展针对老年人的家政服务、医疗保健服务、修身养性等老龄产业（县民政局牵头）。
信息服务业。以建设总部经济大楼为依托，实施“华侨要素回流工程”，加强信息化服务，加快发展电子商务，促进投融资型、贸易型“华侨总部经济”发展（县经贸局牵头）。
加快县域科技创新服务机构建设，为经济社会发展提供技术服务。建立健全科技中介服务体系，大力发展技术评估、技术咨询、技术服务、技术转移、专利、科技信息等各类科技中介组织。应用信息化手段，改造提升传统服务业，加快发展现代服务业（县科技局牵头）。
（二）目标定位
围绕“接轨*，组团发展，建设和谐小康新侨乡”发展战略，以产业大集聚、项目大建设为载体，加大服务业扶持力度，全力推进服务业创业创新和品牌建设，大力发展战略主导型产业，积极培育发展型产业，全面提升公共服务型产业，努力实现服务业又好又快发展。力争到“十二五”末期，服务业增加值占GDP的比重在40%以上，对地方税收占比在65%以上，力争将*建设成兼具浓郁*风情特色和秀丽山水景观特性的国际化休闲胜地（县发改局牵头）。
二、要素保障
（三）放宽市场准入。按照“非禁即入”的原则，鼓励各类资本进入服务行业和领域。除有特殊规定外，服务企业设立连锁经营门店可持总部的连锁经营相关文件和登记材料，按行业发展规划，直接到门店所在地工商行政管理部门办理登记手续。新设立的服务业企业，除法律、行政法规或国务院决定规定的企业登记的前置许可项目外,其他审批项目均由工商部门直接注册登记（县工商局牵头）。
涉及前置审批的，各相关部门实行并联审批，按照“企业设立前置审批实行告知承诺制”的要求，按时办理完毕（县审批中心牵头）。
设立公司制服务业企业,除法律、行政法规和依法设立的行政许可另有规定的外，首期出资额达到注册资本的20%即可办理注册登记,但最低限额不得低于3万元,其余认缴的出资可在2年内分期到位。凡中介服务企业组建集团的，其母公司注册资本放宽到1000万元，母公司和子公司合并注册资本放宽到3000万元。支持投资人以知识产权等非货币财产出资设立服务业企业，非货币财产出资比例最高可达企业注册资本70%（县工商局牵头）。
（四）保障用地供给。抓住土地利用总体规划修编的契机，充分考虑服务业的用地需求，在符合“两规”的前提下优先安排用地指标。根据“365”节约集约用地行动计划的有关要求，结合“五五行动计划”，积极盘活存量建设用地，加大闲置土地的清理、盘活、调剂及转而未供土地合理利用，积极鼓励建设项目地下空间的开发，多渠道、多途径的挖潜现有存量建设用地，以确保服务业项目的用地需求（县国土资源局牵头）。
（五）加大信贷支持。各金融机构要主动加强对服务业发展趋势、发展潜力、信贷需求等方面的研究，确定信贷扶持重点，扩大对服务业的信贷投入。金融机构应根据服务业企业的实际状况，单独建立符合服务业企业贷款业务特点的信贷管理制度、业绩考核和奖惩机制，积极创新产品和服务，简化信贷流程，提高贷款发放效率。积极开展产品创新，转变过分依赖抵押品的传统授信模式，不断开发出符合服务业企业需求的产品和服务开展应收账款质押、组合担保等业务，知识产权和经营权质押等各种灵活有效的担保方式。对服务业重点项目，要优先安排信贷资金，优惠贷款利率。建立服务业贷款风险补偿基金，对银行业金融机构发放的服务业小企业贷款进行风险补偿，并研究制定具体的补偿办法（县人行牵头）。
鼓励扶持有条件的服务企业进入资本市场，通过股票上市、项目融资、产权置换和发行企业债券等方式筹措资金（县经贸局牵头）。
积极鼓励信用担保机构加强与实施风险补偿的金融机构紧密合作，为服务业企业贷款提供担保服务。对服务业企业增加贷款较多、风险控制较好的银行业金融机构、对为服务业企业贷款担保服务业绩突出的担保机构予以奖励（县人行牵头）。
（六）加大财政扶持。加大财政资金对服务业各重点行业和领域的支持，把扶持发展服务业列入财政预算，并逐年加大投入（县财政局牵头）。
1、引导企业实施服务业品牌战略。充分挖掘*的文化内涵，包装、推介具有地方特色服务业品牌，加大扶持和宣传力度。对依法评定（不包含司法认定）的中国驰名商标、中国名牌，且年纳税总额500万元以上的服务企业，一次性奖励50万元；对依法评定浙江省著名商标、浙江省名牌且年纳税总额300万元以上的服务企业，一次性奖励20万元；对评定为丽水市著名商标、丽水市名牌且年纳税总额200万元以上的服务企业，一次性奖励10万元；获省、市知名商号的分别一次性奖励3万元、1万元（县工商局牵头）。
鼓励商贸企业大力推销本县农副产品，凡在县内外开设经营面积100平方米以上、经营时间2年以上且年销售额（以正式销售发票为依据）在500万元以上的*农副产品特产超市（店），给予一次性奖励5万元（县经贸局牵头）。
对千镇连锁企业租用闲置的国有资产（房屋）的，在租金上给予优惠（县财政局牵头）。
2、引导企业提高管理和服务水平。对被评为三星级文明规范市场的各类市场一次性奖励10万元。对当年通过ISO14000、OHSAS18000认证的服务企业且当年纳税总额40万元以上的一次性奖励6万元。对首次通过标准化良好行为企业AAAA、AAA、AA的分别一次性奖励5万元、3万元、2万元（县工商局牵头）。
旅游业政策参照《关于加快发展旅游产业的若干意见》(青委〔20*〕32号)和《关于推进旅游业转型升级加快建设旅游经济强省的若干意见》执行（县旅游局牵头）。
3、鼓励服务业做强做大。竞争行业（不含金融业），当年实缴地方税收净额超过100万元且比上年增长10%以上，或当年实缴地方税收净额超过50万元且比上年增长15%以上，分别给予企业法定代表人5万元、3万元的奖励（县财政局牵头）。
对经发改部门立项并经工商部门登记企业当年新投资、新开业的重点服务业项目，按固定资产实际投资总额（以工程造价咨询中介机构评审，财政部门认定，按工程决算数为准）的1%以内给予补贴，最高补贴金额原则上不超过20万元。对固定资产投资总额在5000万元以上且列入省、市重点建设项目的，可按年度分期贴息，总贴息金额不超过50万元（县发改局牵头）。
4、引导和支持现代服务业集聚区建设。扶持服务业集聚区发展和集聚区内企业成长，重点规划建设和培育现代物流、总部基地、生产业、新型专业市场、特色专业街区等服务业集聚区。对集聚区中的建设项目，优先纳入县服务业重大项目计划，给予优先安排用地计划和投资贴息补助（县发改局牵头）。
引导物流企业规模发展。物流企业当年首次实现主营收入分别达到1000万元、4000万元、1亿元以上（凭会计事务所或审计部门审计报告和报税务部门年报），同比增幅在10%以上的，每家法定代表人奖励5万元、10万元、15万元（县发改局牵头）。
大力扶持专业街区建设。对县里确定的餐饮、服装、文化娱乐、品牌专卖店等特色专业街区的建设，可给予一定的补贴（县工商局牵头）。
鼓励汽车4S店发展。鼓励各类品牌汽车在*设立4S店，有法人资格的每设立一家，按地方税收净额的10%给予奖励（县发改局牵头）。
5、大力发展文化娱乐业。培育发展特色文化产业。对挖掘、保护和发展本县民间文化业绩显著的企业和组织，新办演艺公司或成立民间文化企业和组织且当年有成效的，根据实际情况给予适当奖励（县文广新局牵头）。
鼓励发展文化娱乐业。凡当年地方税收净额在30万元、50万元、100万元以上，且年增20%、15%、10%以上的，年终给予奖励法定代表人3万元、5万元、10万元（县文广新局牵头）。
6、全力拓展中介服务业。培育发展中介服务机构。凡法律、法规、规章规定需实行专业资质认定制度的中介机构，鼓励资质升级，给予适当奖励。鼓励发展行业协会。（县工商局牵头）。
7、鼓励服务领域技术创新、业态创新和商业模式创新。科技服务业有关优惠政策按《关于增强自主创新能力建设科技强县的若干意见》（青委〔2007〕110号）规定执行（县科技局牵头）。
鼓励发展连锁经营、特许经营、电子商务、物流配送、专业店等现代流通组织形式。鼓励企业积极和国际优势服务企业合作，对开展业态创新和商业模式创新的服务企业在土地保障、融资税费优惠等方面列为重点支持对象（县经贸局牵头）。
（七）实施税费优惠。大力支持服务企业发展。对从事货运、拆迁、保险、知识产权、广告、会展等企业取得的业务收入，实行差额征收营业税。对在我县设立总部的大型服务业企业、新办高新技术服务企业、连锁超市、省重点物流企业和农产品流通企业，如按规定纳税确有困难，可按照税收管理权限报经批准后，酌情减征房产税、城镇土地使用税和水利建设专项资金。对我县新设立的金融组织或机构，纳税确有困难的，按税收管理权限报经批准后，可给予减免房产税。对满足《高新技术企业认定管理办法》有关条件的服务企业，可按规定认定为高新技术企业，按15%征收企业所得税（县地税局牵头）。
鼓励工业企业发展生产业。加快推进工业企业转型升级，由加工制造环节向研发设计和品牌营销两端拓展延伸，大力发展面向生产的服务业，促进先进制造业与生产业有机融合、互动发展。分离发展科技服务、现代物流业务、贸易营销服务、专业配套服务、设计策划服务和融合发展服务业。按照先行试点、逐步推广的原则，开展工业企业分离发展生产业企业试点，并研究制定具体的配套政策措施。分离后的税负如高于原税额，高出部分由县财政对该企业予以扶持补助，鼓励分离后的服务企业为社会服务，其自用的生产经营房产应缴纳的房产税、占地面积较大的服务企业应缴纳的城镇土地使用税等，如纳税有困难的，经税务部门批准，设立初期的三年内给予减征；其所购的固定资产因技术进步等原因，可以加速折旧。有关部门要对工业企业组建生产业企业给予全力支持，在市场准入、登记注册、资质认证等方面简化审批手续、降低相关费用、提高办事效率（县经贸局牵头）。
完善服务业用水、用电价格及收费政策。服务业用水（除桑拿、洗浴、洗车等高耗水行业外）与一般工业用水同价；商业用电与一般工业用电价格并轨。规范对服务企业的收费行为。行政事业性收费、政府性基金等有关收费项目及标准要按照规定公示并接受社会监督。服务企业应缴纳的各种资格认证、考试、培训费以及行政事业性费用，其收费标准有浮动幅度的一律按低限收取。监察、财政、物价等部门负责对各部门行政性收费清理情况进行督促检查，抓好落实；严禁向服务企业乱摊派、乱收费、乱集资、乱罚款，检查和罚款行为必须依法执行。规范行业协会、商会的收费行为（县发改局牵头）。
（八）加快人才引进。加快培养和引进社会急需的现代物流、信息服务、金融保险、旅游、餐饮、中介服务及国际贸易等管理和经营方面的人才。坚持人才培养与有效使用并举，培养与引进人才并举，创造吸引、用好、留住人才和人尽其才的良好政策环境。实施人才居住证制度，采取户口不迁、来去自由的柔性流动方式，吸引国内外人才来我县兼职、挂职、合作。具体有关人才政策按《*县引进高层次人才的若干规定（试行）》（青委〔20*〕29号）执行（县人劳社保局牵头）。
三、组织领导
（九）加强对服务业工作的组织领导。各乡镇、部门要进一步转变观念，统一思想，提高认识，把发展现代服务业摆到与发展农业、制造业同等重要的位置，切实履行好自己的职责。各部门要各司其职，相互配合，在工作推进、引导投入、强化服务等环节上通力协作，形成加快发展的合力，确保服务业各项发展目标的实现。县委、县政府建立服务业发展领导小组，负责指导和组织协调服务业工作的重大事项；下设服务业办公室，主要职责是做好服务业发展统筹协调、规划编制、政策制定、统计分析、考核奖励等工作（县发改局牵头）。
（十）加强服务业规划引导。强化规划龙头作用，编制《*县服务业发展规划》，与城市、土地、产业总体规划等重大规划相衔接，提高规划的前瞻性、指导性和可操作性。有关行业主管部门要做好相关行业的规划编制、政策制定和组织实施工作（县发改局牵头）。
加大服务业招商引资力度，要引进有实力的服务业企业来我县设点布局。凡新建的大型服务业项目，在符合县域总体规划、服务业总体规划及专项规划的前提下，采取“一事一议”的原则，优先办理相关手续（县发改局牵头）。
（十一）继续深化服务领域的改革。促进服务企业改革重组。鼓励服务业规模化、网络化、品牌化经营，尽快形成一批拥有自主知识产权和知名品牌、具有较强竞争力的服务业龙头企业。推进生产经营性事业单位转企改制。支持社会法人、民间资本参与城市公用事业和文化科技改革。进一步推进政府机关、事业单位后勤服务社会化改革（县发改局牵头）。
（十二）强化服务业统计和考核评价。建立健全服务业工作机构和工作网络，充实和加强各级服务业工作队伍，改善工作条件，提高我县服务业工作水平。建立健全服务业发展的监测、预警、预测和信息制度，充分发挥信息导向作用。县服务业发展工作成员单位要加强服务业发展形势分析，及时提交分析报告。建立对服务业发展工作的年度考核制度，细化各相关部门的工作职责，建立考核指标和考核办法（县发改局牵头）。
（十三）建立行业自律机制。引导服务企业以骨干企业为龙头组建行业协会，充分发挥行业协会的服务、协调、自我管理和行业自律作用。对已有的服务业行业协会，要加强规范和提高，充分发挥其市场维护、行业自律、沟通信息和加强合作的积极作用。县服务业办公室负责指导全县服务业行业协会开展工作（县发改局牵头）。
（十四）企业的同一申报内容，涉及县级各项优惠政策及本《意见》两项以上奖励的，按“从高从优”原则只实行一次奖补。
一增值税的类型及其根本区别
从世界各国所实行的增值税来看，以法定扣除项目为标准来划分，分为生产型增值税、收入型增值税、消费型增值税，三种类型增值税的根本区别在于课征增值税时，对企业当年购入的固定资产价值如何进行税务处理。国际上通行的规定是：对购入的固定资产价值不作任何扣除的是生产型增值税；按折旧方法对固定资产价值逐年扣除的是收入型增值税；对购入的固定资产价值当年一次性扣除的是消费型增值税。显然这三种对固定资产价值扣除的不同处理方法，使三种不同类型增值税税基所包括的范围大不一样，生产型增值税税基最大，收入型增值税次之，消费型增值税最小。从不同类型增值税税基可以看出，生产型增值税对购入的固定资产价值不作任何扣除，实质上是对生产过程的固定资产耗费支出部分进行了重复课征，虽保证了财政收入的稳定及时取得，但他在一定程度上存在重复课税，导致抑制投资的现象。收入型增值税允许将购入固定资产所含税额分次扣除，每次扣除额与其折旧额相配比。它能够避免重复课税，符合增值税的理论要求，但是增值税分子扣除额统一计算，而且收入型增值税不能以发票抵扣制度管理结合。消费型增值税明细表将购入固定资产所含税金一次扣除，搬迁避免了重复课税，有利于鼓励厂商投资，因而备受西欧各国推崇，但它容易导致在投资高峰期因税款抵扣量大而致使财政收入锐减。
二生产型增值税是我国增值税类型的现实选择
（一）我国实行生产型增值税的原因
虽然生产型增值税整体上不如消费型增值税优越，但为什么我国对其如此器重，虽倍受指责仍不改初衷呢？笔者认为这与我国90年代的经济形势和经济运行模式是分不开的，同时，在短时间内我国尚不具备把生产型增值税转换为收入型和消费型增值税的条件。
1生产型增值税有利于保证财政收入，增强中央的宏观调控能力。由于外购固定资产已纳增值税不允许抵扣，其课征基数包括了各种耐用的资本货物和用于消费的货物。从整个社会来看，这部分用于课税的基础价值大体上相当于按产品流量法计算的一国生产的最终产品流量的货物总价值，或者大体上能相当于按所得或成本法计算的生产要素所得的总和。这样便使生产型增值税具有抵扣额小、税基宽的特点，在同样的税率条件下可以取得较多的税收收入，或者说同量的税收收入可以在较低的税率条件下取得，从而保证了财政收入的稳定。自改革开放以来，我国财政收入占gdp的比重不断下降，从1979年的31％下降到1993年的13％，年均下降1.2％。同期中央财政收入占全国财政收入的比重也不断下滑，1993年仅为33.7%。中央财力非常有限，相伴而来的是中央财政赤字压力陡增，国债规模不断扩大，1996年国债发行额达到1967.4亿元，占当年财政支出的21.32%，占中央财政支出额的55.61％，致使中央宏观调控能力非常有限，这在我国建立社会主义市场经济体制的过程中显得非常突出。为此，1994年财税体制改革的重要目标之一便是提高“两个比重”。增强中央宏观调控能力，而生产型增值税正是为达到该目的而使用的手段之一。在经济高速增长条件下，投资规模不断扩大，采用消费型增值税显然难以达到上述目的。据测算，如果我国采用消费型增值税，1995年因提高固定资产所含税额2825.4亿元，占当年财政收入6187.7亿元的45.6％，即使允许抵扣1/3，也足以使当年国债发行额翻一番，这是我国现有经济形势所不能承受的。
2生产型增值税有利于消除投资恶性膨胀，抑制非理性投资。生产型增值税不允许抵扣固定资产已纳增值税，在一定程度上存在重复课税，抑制固定资产投资，这是它的主要缺陷。但是在特定的经济环境下却成为它的优点，在投资领域，我国历来存在普遍的软预算约束，它常常引发投资规模恶性膨胀，并且伴之以严重的产业结构失调和重复投资。这种投资膨胀又常常成为我国通货膨胀的先导，即构成所谓的“需求拉上型”通货膨胀。针对这种经济过热，过去我国通常采用“一刀切”的办法，经济膨胀在短时期内迅速实现“硬着陆”，从而造成国民经济的巨大损失和浪费。近年来我国投资体制进行了一系列改革，推行了诸如项目资本金制度、项目备案登记制度等一系列新举措，但是，说根本改变了投资软约束的状况还为时过早。因而与软约束投资机制相伴而生的“投资饥渴症”及非理性投资还将长期存在。90年代中期，我国新一轮经济过热兴起，抑制投资膨胀成为经济生活的重点。在这个背景下，1994年税制改革果断选择了生产型增值税，从而为我国实现经济“软着陆”打下了良好的制度性基础。
自1997年东南亚金融危机以来，全球经济持续走软。受此影响，我国出口增长速度明显回落，影响到国民经济的发展速度。为此，中央政府增加增加投资。扩大内需，拟投资拉动经济增长。生产型增值税对此是否有所影响呢？首先，政府这次投资的重点集中在基础产业，如交通运输、电力、邮电通讯、勘探采矿等。这些产业大多不在现行增值税征管范围之内，若非扩大征税范围，采纳生产型还是消费型增值税对其影响不大。其次，这次政府扩大投资有一部分发生在制造业领域内，生产型增值税对其是有一定影响的。但它影响的并非有效投资，相反，它阻止了非理性投资，从而有利于资源的合理配置。最后，从税务筹划方面看，生产型增值税促使企业多搞更新改造，少搞基本建设，真正转变观念，走内涵扩大再生产的道路，彻底实现两个根本性转变。
3生产型增值税有利于扩大就业。随着国有企业改革力度的加大，“下岗”已不再是一个陌生的话题。我国失业率迅速爬升，1996年失业率为6％，一九九七年失业率为7％，而1998年将有更大的突破。据我国著名劳动力专家冯兰瑞预测，目前我国社会综合失业率已高达22％，当然这包括了大量的农村富余劳动力。大量失业人口的存在加剧了社会的不稳定，于是“再就业”成为1998年政府工作的重中之重。时下，生产型增值税对扩大就业是大有作为的。它不允许抵扣固定资产所含税金，从而限制了资本有机构成高的产业发展，有利于资本有机构成低的产业迅速扩张，从而便于扩大就业。从目前的再就业工程看，下岗人员除从事餐饮、商业、家政服务等第三产业来，大多进入了私营企业及其它中小型企业。而这些企业大都是资本、技术含量低，劳动密集型的产业。可见，生产型增值税为解决下岗职工再就业，缓解就业压力提供了制度性保证，无疑是符合我国当前国情的。
4选择生产型增值税是由我国目前的税收征管水平决定的。长期以来，我国税收征管采用政治动员的方法，辅之以专管员管户的落后模式，征管效率非常低下。近年来我们对征管体制进行了改革，加强税务干部培训，注重提高税务人员素质，购置了一批较先进的征管设备，征管水平有了一定提高。但是由于征管体制改革不彻底，征管模式比较落后，相关配套措施跟不上，征管水平难以在短时间内迅速改观。同时中国经济小规模化运营也是税务行政效率低下的原因之一。中国国有企业上万个，其他企业更是数不胜数，但是单个企业规模极不经济，效益低下，税务机关面对如此众多的经济核算主体显得无能为力。特别是很多企业会计核算不健全，纳税意识淡薄，更增加了征管难度。选择消费型、收入型增值税，税款抵扣业务相当复杂，再面对如此众多的纳税人，我国现有征管水平难以应付。
1994年以来我国在部分城市进行了申报、、稽查三位一体征管模式的试点，试图提高我国低下的征管效率。但是由于纳税人纳税意识淡薄、税务中介素质不高、稽核能力有限而陷入困境。其一，居民纳税意识淡薄。建国后我国流行的非税论及长期实行的低工资制，使居民对税收非常陌生；同时税法宣传也明显不足。其二，现行税务中介素质欠佳。现在我国主要以会计师事务所、审计师事务所、税务师事务所为税务机构，其执业人员大都持有相关专业资格证书，但由于缺乏健全的再教育机制，职业人员专业知识更新慢，很难跟上经济形势发展需要。其职业道德素质也令人担忧，全国现有上述三类事务所上万家，行业内竞争基本呈现无序化状况。某些事务所及其执业人员拉到并笼络客户，违规操作，按照客户要求审核帐表，从而使虚假会计信息合法化。税务师大多为前税务官员，他们深知税制的缺陷、税务征管及稽核的漏洞，在税务过程中为客户大肆偷漏税款。其三，税务稽核能力明显不足。由于税务监管人员素质不高，稽核水平上不去，同时由于地区封锁，难以实现信息共享，全面税务稽查也就成为空谈。以这种征管模式应付生产型增值税尚且不足，则更难以适应收入型和消费型增值税。
总之，在短时间内，我国应继续沿用生产型增值税，这符合我国的国情。但这并不是说我国现有增值税制是完美无缺的。相反，我国现有生产型增值税还存在许多不尽如人意的地方，还需要不断改革和完善，以适应我国现有的生产力发展水平和经济发展状况。
（二）对推崇在我国现阶段采用消费型增值税观点的看法
一些作者推崇在我国立即采用消费型增值税，颇有代表性的论据就是世界上实行增值税的大部分国家诸如西方发达资本主义国家以及韩国、秘鲁、墨西哥等国均采用消费型增值税，只有少数国家实行收入型和生产型增值税，并引用国际货币基金组织财政事务部副部长爱伦·泰特所说的“凡是不彻底的增值税都会产生问题”作为否定我国现阶段采用生产型增值税的依据，似乎只要实现了消费型增值税，我国增值税制就完美无缺了。笔者认为，这种论据是缺乏说服力的。一个国家在不同的经济发展阶段采用何种经济政策、实行何种税收方式，最重要、最根本的依据就是本国的国情和政府财力。时下，财政状况拮据，经济状况、经济结构不佳，这就决定了别的体制改革方案多为用钱的方案，用钱去换取一个结构合理，用钱去换取一个社会稳定。相比之下，税制改革方案只能是增收的方案，任何减收的方案都是不切实际的，注定行不通的。增值税转型问题也是如此，税制改革效果如何，收入是第一个衡量标准。一切从国情出发，这是增值税转型、完善面临的最大国情。至于别国如何如何，我们只能借鉴，不能照搬。如果按照某些作者的这种观念，美国这一当今世界的经济强国至今未实行增值税，岂不是经济上落后于美国的其他国家实行增值税均是不合适的了。中国经济就象一艘巨大的“航空母舰”，其航向的调整及航速的加快，不是可以一步到位的，必须有一个相对稳定的过渡期；这一过渡期不是几个月，也不是一年、两年，而是需要较长时期，特别是考虑到我国幅员辽阔，各地经济发展不平衡，立即采用消费型增值税是不现实的。
（三）对采用收入型增值税的利弊分析
增值税由生产型一步转向消费型，难度很大。有的作者提出可先由生产型过渡为收入型，最终转为消费型，并认为这才是积极稳妥的办法。有的作者干脆提出收入型增值税是我国理想的增值税类型。其论据大致有：实行收入型增值税将会刺激投资、鼓励新技术的使用、有利于保持税收的“中性原则”，优化社会资源配置效率。这种观点确有可取之处，从理论上可以消除增值税的重复课税问题，但从技术操作上分析，并不科学严谨，是不可取的。
收入型增值税允许外购固定资产分期扣税，或按折旧额扣税。实际上折旧额的计算和扣除是一个十分复杂的问题，难以严格控管。其一，企业固定资产形态各不相同，有的是作为生产用购进的，有的则是用于消费和福利，后者显然不属于增值税的抵扣范围之内。实际工作中不少时候，生产用固定资产和非生产用固定资产，无论是实物形态上或是价值形态上都是难以严格区分的。就是生产用固定资产有时也同时为多家纳税人共同使用，在股份制大面积推行，核算单位划小的情况下出现的更多。其二，固定资产使用年限长短不一，折旧率高低不等，折旧方法也不相同。《企业财务通则》规定，企业可以按照规定选择具体折旧方法和确定加速折旧的幅度。这种情况下要准确、快捷的计算折旧额，公平企业间的税负十分困难。
收入型增值税为现代税收的简便原则、效率原则所不容。需要特别强调的是，增值税的三种类型并不存在必然联系，更不存在生产型转向消费型必须经过收入型这一过渡期。主张增值税分步转型并没有充分的理论依据，其在技术上和操作上增加了增值税规范的难度。对这个问题必须澄清，否则，增值税的转型问题要走弯路，国际上实行增值税的国家很多，计有110个，但采用收入型的很少，其中原因就在于此。
三进一步完善我国的生产型增值税，以利于由生产型到消费型的过渡。
我国实行的生产型增值税有待完善，其缺陷体现在两个方面。一方面是生产型增值税固有的缺陷，如重复课税、抑制投资等：另一方面是我国增值税制度运行中出现的诸多问题，如征税范围狭窄、纳税人划分对经济运行的干扰等。当前，我们应当进一步完善现行税制，强化税收征管；同时要大力发展经济，硬化投资约束，为生产型增值税过渡到消费型增值税创造条件。
1进一步完善增值税制，首先是要扩大征税范围。从国际上一些国家增值税的征税范围来看，大部分国家实行的增值税是比较彻底的，如韩国把农、林、渔业，房地产业，建筑业，餐饮业，旅游业，运输、仓储、交通业，租赁业、业、中介和委托服务业及其他服务业均列入增值税的征税范围。又如加拿大、英国、法国、日本就把劳务服务全部列入增值税征税范围。我国能否把营业税的征税范围全部列入增值税的征税范围，是一个值得考虑的问题。至少应该考虑把交通运输业、建筑业、劳务服务业（相当一部分是为生产服务的）列入增值税的征税范围。全面实行增值税的好处是有利于增值税制的推行和税务管理，有利于制止逃税行为的发生，有利于组织财政收入，有利于克服重复征税的行为，体现公平税负的原则。其次，是要合理界定并规范小规模纳税人的行为。小规模纳税人的问题已经干扰了我国经济的正常运行。世界上实行增值税的国家对小企业大多都采用了简易的办法征税。但由于中国经济小规模化运行，按现有标准划分的小规模纳税人众多，其经济总量相对较大。而且小规模纳税人的增值税征收率已视同于税率（增值税相当于销售税），税率的不同，产生了增值税不含税价格的扭曲，小规模纳税人的税收负担相对较重，这致使他们逆增值税设计思想而行，这样，增值税的有效运行自然就变的困难了。要解决这个问题，一是要降低小规模纳税人的征税率，减轻税收歧视，引导他们按增值税的设计思路办事；二是要加强对小规模纳税人的管理，规范其帐务处理，使其逐步转化为一般纳税人，如有必要，可以采取会计代办与税务相结合的办法，规范其行为。小规模纳税人问题的处理，不是一定要消灭小规模纳税人，而是要将其活动限制在不影响增值税制正常运行的范围内。
2强化税收征管。由于征管水平的限制，我国目前被迫采用了生产型增值税；同样是由于征管水平的问题，致使我国增值税制在运行中漏洞百出。要实现现有增值税的正常运转，要实现生产型增值税向消费型增值税的过渡，我们必须加强税收征管，切实提高征管水平。
3实现全面的增值税管理。国际增值税专家认为，增值税发票虽然是增值税制度的核心、是税务机关管理增值税的重要工具，但不能过分夸大其作用，增值税的管理，不能仅靠一张发票，必须进行全面的管理与控制，即要对纳税人的资格认定，税务登记，、日常购销状况的会计帐簿、资金往来帐户、发票开具、纳税申报、税款缴纳、税务审计、税务稽查等环节进行把关。毫无疑问，我国应将增值税征管的重点放在掌握纳税人的各种税收信息、摸清税源等方面，而不是过多去查验增值税发票。查验增值税发票虽然很重要，也很有效，但关键是应有的放矢，即查验增值税发票应在充分掌握了有关税收信息，觉得存在可疑之处的情况下进行。搞“张张验审，票票过关”，看来既无必要，也不太可能。总而言之，我国的增值税的征管应实现由“治标”到“治本”、由被动到主动、由以“管票”为主到以“管户”、“管税基”为主的转变。
4充分发挥银行、税务等机构的作用。一个简便、高效而又严密的增值税制度应建立在比较完备的银行结算体系和较为发达的税务社会服务网络等基础之上。增值税的国际实践表明，委托银行征税增值税及通过税务等社会中介服务机构办理增值税纳税事务，将是十分简便、有效和成功的做法。银行作为专门货币收付业务的职能部门，在税款的征集、储存、解交等方面较税务机关更为简捷、便利、更具优势；而会计师事务所、税务咨询、税务等社会中介服务机构在办理增值税等税收事务性工作则比纳税人更为专业、熟练、更具效率。我国也应该且又可能将纳税申报、税款缴纳等大量的事务性税收工作，纳入银行及社会中介服务机构的工作范围。这样做的好处在于：（1）方便纳税人及税务机关双方，节省纳税的私人成本和社会成本；（2）保证国家税款及时入库；（3）税务机关能将主要的工作精力放在强化税收管理、严格税务稽核监控、堵塞税收漏洞方面。
关键词: 在华外资； 税收流失； 流转税； 税收收入能力法
中图分类号： F810.42 文献标识码： A 文章编号： 1671-6604(2012)02-0080-09
近20年间平均每年有近40%的全球外国直接投资涌入我国，构成了我国日益壮大的外资经济规模。
从税收流失的角度研究在华外资的税收问题意义重大。只有对外资税收流失规模有了一定的把握，才能够较准确地分析其可能带来的国民经济影响，以正确引导外资经济可持续发展。对于外资税收流失的研究，可以从流转税和所得税两个领域进行，考虑到流转税在总税收中的绝对多数份额，本文以外资流转税为研究对象，利用近年我国的宏观经济数据，在已有学者的研究基础上，基于税收收入能力法对公开经济中在华外资企业的流转税税收流失规模做出较准确的估算，通过对其纳税状况与全国平均水平的比较分析，揭示其税收流失特征，并提出相关思考和建议。
一、 相关概念界定和已有研究综述
国内外从税收流失视角研究在华外资的税收流失规模的相关文献较少。税收流失是指根据国际国内的税收法律和政策应该收取而实际未能收取的税收，税收流失一般包括人们在现实中所见的偷税、逃税、避税、漏税、骗税、抗税、欠税、非法减免以及征税人违规导致的税收收入的减少等形式［1］。本文所研究的外资经济的税收流失就是将税收流失的纳税行为主体限定为外资企业，测算对外资企业应收而未能收取的税收收入。
国内外直接估算外资税收流失规模的研究文献较少。已有的税收流失规模测算的文献主要可分为地下经济及公开经济两个层面的税收流失规模估测。公开经济中的税收流失规模研究多采用税收收入能力法、样本推算法和曲线拟合法。样本推算法是用样本来推测总体，但样本的选取及其代表性将直接影响到推测总体特征的准确性，由于外资经济的典型、普遍性样本较难获得，该方法难以对外资流转税流失规模准确测算。曲线拟合法是以税收流失较少年份的税收收入数据来拟合出税收收入的增长变化曲线，以此来测算某一年度的理论税收收入，廖涵曾用该方法对我国的税收流失进行了估测，但外资经济在我国起步较晚，正常年份较难选择，且外资经济只是全国经济的一部分，不具有较多可分离数据拟合出反映外资税收收入增长的曲线，因此不适宜本文的测算。
税收收入能力测算法的研究主要有国际货币基金组织（IMF）和美国政府间关系咨询委员会（ACIR）成员为代表的两条思路，注重实证研究。ACIR在1962年创立了代表性税制法（RTS）用于比较各州间税收收入能力，1967年Lotz和Morss将税收努力引入国际间税收能力的比较，发展了IMF的“税柄”理论，成为定量研究税收收入能力指数第一人，其后众多学者进行了研究的扩展。国内关于税收收入能力测算的研究最早起步于国税总局1994年、1995年举办的税收收入能力估测国际研讨会，杨元伟对稳定的估算体系原则进行了理论分析，之后梁朋等学者做了相应的经验研究应用。该方法的原理与税收收入流失的界定与本文要研究的流转税流失问题最为一致，我国流转税主要税种的标准税基和标准税率的定义也符合该方法的要求，测算更为合理。
外资经济税收流失问题与全国范围的税收流失问题的主要差异是我国外资经济活动主要集中在公开经济领域，相对内资经济来说，外资的地下经济行为比例较低。关于地下经济的研究，国内外研究文献众多①，合法的地下经济主要出于逃避税收的目的。1977年，Dunning研究指出，企业进行对外直接投资必须具备所有权优势（O）、内部化优势（I）及区位优势（L），因此从国际资本投资的动因分析，外资进入我国，尤其是初级阶段不存在以避税为主要目的的直接投资动因，缺乏进行地下经济经营活动的动力。另外，一定程度的外汇管制等因素增加了外资经济在我国经营的风险， 对外资进入领域的控制，人民币汇率2005年汇改前的常年恒定，外资经济较高的准入门槛等限制，使得我国地下经济中外资经济的份额较低，因此本文对外资流转税税收流失规模的测算主要集中在公开经济领域。
二、 税收收入能力法对流转税流失
规模的测算（一） 外资流转税结构分析
流转税是以商品生产、流通环节的流转额或者数量以及非商品交易的营业额为征税对象的一类税收。流转税具有征税范围广、税源充分、征收隐蔽、税收管理便利、税收收入稳定等特点，是国家财政收入的重要组成来源［2］103。我国各流转税税种的规模及流转税总额占总税收比重变化趋势如下页图1所示，流转税主要包括增值税、消费税、营业税和关税四大类，近20年四税种收入总额占总税收的比重平均为68.69%，1998年达到最高，为总税收的74.23%，近年经过税制结构的调整优化，所得税比重有所提升，使得流转税份额相对下降，2009年降为总税收的64.76%，但仍占据了总税收贡献的近60%。涉外流转税具有与全国流转税相类似的结构构成和变化趋势，从下页图2中可以看出，近10年外资流转税额平均占到了总涉外税收的75%，略高于全国平均水平。1999年达到峰值79.93%，随后缓慢回落，2009年依然占总涉外税收的69.75%，因此流转税对全国以及外资经济的税收贡献重大，在研究我国外资税收流失问题时我们应对其重点关注。
①根据Cagan、Guttman、Tanzi、Kaufman、Lacko、Schneider、夏南星、赵黎、徐霭婷、王永兴等学者的研究，地下经济是指未向政府申报收入、未被政府统计、逃避政府监督与管理的合法与非法的所有经济活动。
②根据《中国商务年鉴2010》相关年份数据统计计算得出。从下页图1中1998―2009年全国流转税占税收总比重情况可具体分析出我国流转税内各税种的构成情况。从全国范围看，增值税占总流转税的比重为58%，营业税为25%，消费税为10.8%，关税为6.2%，对比分析外资企业的流转税构成，增值税项占外资流转税额的70%，营业税只有13%的比重，关税占到了涉外总税收的10%，由于我国的消费税不是普遍征收，在全国及涉外税收中的份额较少。外资流转税结构与全国的差异主要是因为外商投资企业的投资领域不平衡。我国的外资企业大多集中在第二产业，从近10年外商投资企业总投资额平均比重来看，外资企业投资于第一产业的比例只有1.2%，高达62%的投资集中在第二产业，其余的32%投资在第三产业②，因此第二产业广泛征收的增值税成为外资流转税的主要税种。近年来随着服务业对外资的逐步开放，政府出台的一系列产业导向政策开始发挥作用，外商直接投资于第二产业的比重开始出现下降趋势，投资于第一、第三产业的比重显著上升，但从历史存量角度分析，作为传统产业的第二产业仍然是外商投资额较多的领域。
比较外资与全国营业税情况，第三产业广泛征收的营业税占据了全国流转税的四分之一，而外资投资于第三产业的存量相对较少使得外资营业税占外资总流转税的份额低于全国平均水平。对于内外资缴纳关税的情况，由于没有获得外资实际缴纳关税的数据，本文根据关税的征税对象及相关税法规定，将外资的一般贸易进出口额占全国一般贸易进出口额的比重作为权重，推算出对应年份外资缴纳的关税额。外资一般贸易进出口额占据全国的三分之一多，使得外资流转税中关税占据了较高比重全国关税数据来自《中国统计年鉴》，外资及全国一般贸易进出口额来自历年《中国海关统计年鉴》。。对全国以及涉外流转税的总体结构进行分析之后，根据我国内外资经济体特征和相关税法规定，下面分别测算公开经济中全国及外资主要流转税种的税收流失额，并作出比较分析。
（二） 增值税流失规模的比较测算
我国现行增值税的主要依据是1993年12月颁布的《中华人民共和国增值税暂行条例》，增值税是针对我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人就其实现的增值额征收。在具体征收过程中，根据课税对象的不同分别采取不同的计税和管理办法。2009年全国范围的增值税转型是我国增值税制度的一个重大调整，由原来的生产型转向了消费型，允许企业抵扣新购入设备所含的增值税增值税转型自2004年7月1日起先后在我国东北、中部等试点，2009年1月1日在全国范围推行，转型为消费型增值税的同时取消了原生产型增值税时的进口设备免税和外商投资企业采购国产设备的退税政策。新一轮增值税改革正在酝酿，2012年1月1日起，上海开始增值税扩围试点。。增值税课税对象分为一般纳税人和小规模纳税人，一般纳税人仍执行税率分17%、13%两档，小规模纳税人按照简易办法，统一调低为3%征收。增值税目前是我国第一大税种，税收收入近十年平均占到全国税收总额的46%，涉外增值税在涉外税收中同样处于第一位列1994年之前我国外资企业缴纳工商统一税，并不是增值税的纳税义务人，在1993年税制结构的新一轮调整规范中，国家税务总局1993年11月6日国税发［1993］138号《关于涉外税收实施增值税有关征管问题的通知》，从1994年1月1日起外资企业也成为增值税的纳税义务人。。
增值税的征税范围包括生产加工环节、批发零售环节、进口商品环节以及修理修配劳务四部分，增值税税收收入能力可分为应缴国内增值税以及进口环节应缴进口增值税。由于修理修配劳务的有关增值额数据较难取得，且根据近年《中国税务年鉴》中增值税的分行业分企业类型统计数据计算，在国内增值税实际缴纳额中，全国工业部门和批零部门实际缴纳的税额占总国内增值税的96.6%，外资企业工业部门和批零部门实缴国内增值税占总增值税的比重更是高达96.85%，因此我们结合国民生产总值的统计构成，考虑数据的可得性和重要性原则，利用分税种税收收入能力法测算外资及全国国内增值税流失时，选用的理论税基为生产加工环节、批发零售环节的增值额，分别用对应部门的增加值代替2006年许文提出，理论上，部门增加值与增值税实际征收所对应的税基之间仍然有一定的差别，应根据具体内容调整，但由于缺乏数据且影响不大，通过考虑税基扣除后的调整法定税率来调节。。故本文对增值税流失的测算公式为
增值税理论征收值=国内增值税理论征收值+进口增值税理论征收值本文测算税收流失不考虑出口退税的增值税，从税收收入能力角度主要考证征收额，作为税式支出的出口退税不构成研究的税收流失，实际征收增值税扣除出口退税后的净增值税用来考量真实增值税税负。
（a）
国内增值税理论征收值=工业部门理论征收值+批发零售部门理论征收值
（b）
工业部门理论征收值=工业部门增加值×法定税率
（c）
批发零售部门理论征收值=批发零售部门增加值×法定税率
（d）
进口增值税理论征收值=进口增值税税基×法定税率
（e）
对于工业部门国内增值税理论征收值的测算，全国工业增加值及外资工业企业增加值均可从历年《中国统计年鉴》中获得，在税率选择时，针对一般纳税人有17%和13%两档税率根据《中国税务年鉴》中工业企业缴纳增值税额的构成计算，近年一般纳税人缴纳的增值税比重达到了98%，工业企业中小规模纳税人份额已经越来越少，外资经济中统计数据显示一般纳税人的比重接近100%。，低税档主要适用于农产品加工类、供暖供气、图书报刊类及农用等，占总工业增加值的比重较低，同时税法中还存在减免税规定，但缺乏直接的免税税基统计数据，对于法定税率的选择，本文在法定税率17%的基础上考虑全国平均税式支出为20%左右，即采用13.6%的税率进行测算。
近年外资工业总产值及增加值都占到了全国的三分之一，外资工业企业在增值税上享有了相比内资企业更多的税收优惠和税基减免，例如外贸企业承接来料加工后委托外资企业加工，或者外商投资企业承接来料加工后委托其他外商投资企业或国内企业加工，可凭“来料加工免征证明”免征委托加工需缴纳的增值税，外资企业占我国出口加工贸易的平均比例高达84.5%，同时对于符合规定的外商投资企业在投资总额内采购的国内设备，可全额退还国产设备增值税等享受退税的设备范围是指符合《国务院关于调整进口设备税收政策通知》（国发［1997］37号）中规定的《外商投资产业指导目录》，以及《当前国家重点鼓励发展的产业、产品和技术目录》的投资项目在国内采购的设备。2009年1月1日因增值税转型已经取消该退税政策。，外资企业享有的税式支出比例高于全国水平，本文将外资工业企业国内增值税的税式支出比例定为30%，调整后的外资工业部门测算税率为12%许文在2006年对于工业企业国内增值税的法定税率的确定，采用工业统计中的应交增值税额除以增加值来考虑相关税式支出后的近似真实的法定税率，但根据《2011工业统计报表制度》，本年应交增值税=销项税额-（进项税额-进项税额转出）-出口抵减内销产品应纳税额-减免税款+出口退税，是工业企业实际承担的增值税，并非工业企业应交的国内增值税部分，故根据现有的数据无法获得更好的法定税率的确定方法。。
对于批发零售部门理论征收值的测算，全国批零部门增加值可以从《中国统计年鉴》中获得，外资企业批零部门增值额由于没有直接的数据，本文通过可获得的外资企业主要财务指标对其总产值进行加权处理，推算出外资企业的批零增加值。对于相关法定税率的选择，本文借鉴了许文的方法，比较工业部门和批零部门的真实增值税税负来推定批零部门考虑税式支出后的法定税率。对2004―2009年全国及外资工业部门、批发零售部门增值税平均实际税负的计算结果如表1所示，全国工业部门平均净增值税实际税负为11.68%，高于外资工业部门9.19%的实际税负，反映出了外资享有较多的税式支出。批发零售业增值税的征收，由于较少涉及“抵、免、退”的问题，实际税负普遍高于同年的工业部门，全国批零部门的实际税负为12.94%，高于工业部门1.26个百分点，外资批零业由于具有较高的增值率，其实际税负高于全国0.6个百分点，我们在测算时，由于全国工业部门增值税使用13.6%的税率，考虑批零业实际税负较工业高，将全国批零业平均法定税率定为15%，外资批零业的测算税率定为15.6%。
关于进口增值税理论征收值税收收入能力法的测算，税法规定征税对象为进口商品，按照组成计税价格和规定的增值税税率计算应纳税额，组成计税价格和应纳税额计算公式为：组成计税价格=关税完税价格+关税+进口消费税。具体来看，作为理论税基的进口商品要扣除免税部分，根据历年《中国海关统计年鉴》中“进口商品贸易方式企业性质总值表”分析，其所列的18类贸易方式中，只有一般贸易是确定征收进口增值税的，另外还有加工贸易转内销、减免税设备提前解除监管补税、后续补税等问题，但所占份额相比一般贸易很有限，因此本文测算时选取全国以及外资的一般贸易进口额作为近似的理论关税完税价格，选用17%的普遍税率由于关税完税价格一般由海关审定且会有部分经比对后被调高，进口商品中适用13%优惠税率的商品主要是粮食、食用植物油、饲料、化肥等，总值所占份额较低，根据2009年的海关统计资料计算，该部分只占2%，故本文统一选用17%的税率进行测算。。组成计税价格中全国关税实际缴纳额可以从统计年鉴获得，外资关税部分根据贸易比例推算，全国及外资实际缴纳的进口消费税可以从《中国税务年鉴》获得。
下页表2、表3分别测算了2004―2009年间全国增值税流失额/率及外资经济中增值税流失额/率，从测算结果来看，我国增值税近年的平均流失额约为2 423亿元，流失率为10.99%，而同期外资经济中增值税的平均流失额306亿元，流失率为4.53%，平均流失额占全国平均流失额的12.66%。从全国增值税流失率的总体趋势来看，近六年全国增值税的流失率较为稳定，基本在10%上下浮动，有一定的下降趋势，这主要得益于我国日益完善的增值税征管，多期“金税工程”的开展提高了增值税征管中的信息化、精确化程度，有效降低了增值税流失率。但公开经济中10%的增值税流失率不容忽视，从绝对量来看，平均2 423亿的流失额占到了2009年全国税收收入的4.1%。
外资经济的增值税流失率有先上升再下降的趋势，由于外资享有了更多的增值税“免、抵、退”政策，较低的实际税负使其2004年、2005年及以前年度增值税避税行为较少，2006年开始的新一轮投资热潮加速了外资经济涌入中国，许多早年注册经营的外资企业也逐步中国化，他们经历着中国经济的高速发展和全球经济形势的高涨，工业增加值有了较快的增加，但作为企业对于税收成本有着一定的控制，实际纳税的涨幅低于增加值的增幅，使得测算反映出税收流失率有所增加。2009年流失率的回落主要受到2007年爆发的金融危机的影响，外资出口经济受到了更加严重的影响，其增加值仅略有增加，应缴税额增幅下降。总体来说外资经济增值税流失率低于全国平均水平，主要因其平均税负较轻，避税动机不强。上页表1中的计算显示外资近年的实际增值税税负只有9.19%，低于全国11.68%两个多点，其较好的风控意识使得外资在公开经济中缴纳增值税采取了较为谨慎的方式。另外海关代征进口增值税做到了源头扣缴，外资较高的进口增值税份额拉低了其平均流失率。
同时我们要意识到外资较低的增值税流失率并非只是简单意义的合法纳税，外资测算年度享有的较多税式支出正处于调整周期中，政府让渡的这部分税收属于广义的税收流失。如果按照全国平均13.6%的工业增值税率测算，外资的增值税流失额平均为776亿元，近六年的流失率将提高到11.85%，占全国测算平均增值税流失额的32%。
（三） 营业税税收流失规模的比较测算
营业税征税范围是在我国境内提供应税劳务以及销售不动产转让无形资产的单位和个人，就其营业额作为税基征收的重要流转税。针对不同的应税项目，营业税则设定了不同税率，现行税法中建筑业、交通运输业、仓储及邮电通讯业、文化体育业适用3%的税率，金融保险业（2003年前适用8%税率）、服务业、转让无形资产或销售不动产适用5%的税率，娱乐业适用20%的税率。营业税中涉及的税收优惠政策较少，针对外资企业基本没有特别的优惠政策，除对个别鼓励项目例如外资企业获得的软件使用费免税外，基本与内资企业享受相同待遇。
根据我国营业税分行业税基的可得性及税额比重，本文对主要营业税来源进行测算，将营业税征税对象分为建筑业、交通运输、仓储及邮电业、住宿和餐饮业、金融保险业、房地产业和综合服务业六部分测算。对于第二产业中建筑业营业税理论应纳税额的测算，标准税基为建筑业营业额，由于总产值与营业额的近似可替代性，全国营业税税基，我们直接用《中国统计年鉴》中建筑业总产值代替，外资经济中建筑业营业税税基也可以直接利用统计年鉴中的外资建筑业总产值，将其分别乘以对应3%税率计算出理论营业税税额。
随着外资服务业的逐步开放以及近年《外商投资产业指导目录》的调整，外商投资额中服务业所占份额逐步提高，部分省区已经出现了服务业的投资比重超过制造业的现象。随着外资服务业规模的扩大，外资面临的营业税额也与日俱增。服务业中交通运输、仓储及邮电业的测算，由于缺乏总产值的数据，本文借鉴梁季的方法，利用总产出与增加值的关系（总产出=增加值/增值率），通过2007年投入产出直接消耗系数表中对应的增值率，计算出交通运输、仓储及邮电业全国总产值。对该行业外资总产值，本文利用历年外资投资分行业统计数据中交通运输、仓储及邮电业投资额占全社会该行业投资额的比重进行推算。最后分别乘以标准税率3%得到全国及外资的应纳税额。住宿和餐饮业的理论税基是其总营业额，全国以及外资企业的相关数据均可从《中国第三产业统计年鉴》中获得，标准税率为5%，同样不考虑相关的税收优惠《中国第三产业统计年鉴》从2006年开始出版，统计数据从2005年开始，部分缺失2004年数据通过趋势法推算。。
关于金融保险业营业税收入能力的测算，较容易获得是金融业增加值，本文采用类似处理交通运输、仓储及邮电业的方法，借助投入产出直接消耗系数表中金融业增值率进行推算，尽可能做到准确性。由于金融保险业的理论税基与其资产总额密切相关，本文通过《中国金融年鉴》中对应年份外资金融机构总资产占全国金融机构总资产的比重推算外资的金融总产值。金融业从2004年开始统一使用5%的标准税率，外资可享受的减免税基比重不高，测算时不予考虑。
房地产业营业税理论值的估算，标准税基近似为房地产业主营业务收入，可从《中国第三产业统计年鉴》中分别获得全国以及外资的营业收入，故可以较为精确地计算出其应纳税额。除了上述行业，近年迅速发展起来的新兴服务业不但成为了我国产业结构的重要构成部分，也在改变着外资经济结构中的相对比重。信息传输、计算机服务和软件业，租赁和商务服务业，科学研究、技术服务和地质勘查业，居民服务和其他服务业等综合服务业营业额占据了一定的经济份额，对于这些新兴综合服务业理论税基的确定，本文利用金融业类似的方法，通过统计年鉴中的增加值除以对应的平均增值率得到。外资新兴综合服务业税基的推算，通过对应年份外商投资该领域的投资额占该领域全社会固定资产总投资额的比重计算，最后通用5%的法定税率得到相应的应纳营业税额。
通过全国及外资六大营业税征税部门的分别测算，加总后与《中国税务年鉴》中全国以及外资实际缴纳的营业税额进行比较，可以得出全国以及外资的营业税流失状况如下页表4、表5所示。从全国营业税流失测算结果分析，营业税年平均流失额达到了3 000亿以上，平均流失率为34%，流失率基本稳定，外资年营业税流失额为134亿，2009年流失额达到了283亿，平均流失率为13.8%，呈现出显著的上升趋势。
外资经济较快增长的营业税流失率与其加速增长的服务业份额紧密相关。服务业由于具有资产规模较小，经营方式灵活，经营成果难于监控等特点，使得营业税的逃税率较高。具体分析我国外资企业缴纳营业税的行业构成结构，从税基比重来看，建筑业中外资比重较轻，近年平均只占到1.2%，建筑业内企业规模大小不一，具有一定的税收流失率。交通运输、仓储及邮电业总体来说经营相对规范，但内资集中的公路运输、仓储行业具有较高的流动性，且不易监管，属于流失率较高的领域。同时一定的行业壁垒及相关限制，使得外资在该领域的份额较低，但近年公共基础设施的投资政策的改革，逐步吸引着外资通过多种途径进入该领域。从住宿和餐饮业的营业额比重来看，外资份额较高，维持在26%左右，由于外资主要投资在住宿和餐饮行业的高端市场，相比内资经济的流失率较低。金融保险业中外资总资产只占到全国的4%左右，该行业的特点决定其税收流失规模较小。房地产业集中了一定比例的外资企业，近年外资房地产主营业务收入占到全行业15%，该行业避税、税收筹划行为相对较多，属于流失率较高的行业。外资对我国服务业的投资伴随着新兴服务业的兴起，从投资比重看，占据了该领域近12%的份额，且表现出明显的上升趋势，该领域的营业税征管较为复杂，综合流失率较高。
经过上文的测算与对比，对在华外资的营业税流失现状有了一定的掌握，虽然外资服务业总体营业税流失率低于全国平均水平，但伴随外资服务业比重的提高，外资营业税流失率也有了显著的提高，年流失额接近外资增值税的流失额。
营业税相比增值税存在不易征管的问题，其重复征税等问题也引起了税务部门的重视。我国目前进行中的营业税改征增值税的试点2012年1月1日起，上海开始试点营业税改革，逐步将营业税并入增值税领域。方案明确交通运输业、建筑业、邮电通信业、现代服务业、文化体育业、销售不动产、转让无形资产、金融保险业和生活业等营业税改征增值税。，希望消除重复征税，降低企业税收成本，增强企业发展能力，促进三次产业融合，进一步完善优化税制结构。对于增值税扩围的影响，已有学者对扩围的具体财政收入影响进行了分析，胡怡建通过投入产出法对扩围后的财政收入进行了测算，进行了增减税的阀值比较。如果考虑流转税的流失问题，本文的测算结果同样支持增值税扩围。比较本文测算的全国及外资增值税与营业税的平均流失率不难发现，由于目前增值税相对较低的流失率，营业税改征增值税后，将能够降低总的流转税流失水平，增加财政收入。
（四） 消费税、关税税收流失的讨论
消费税占我国外资流转税的平均比重为6%，远远低于增值税和营业税合计80%的比重，且我国消费税的非特定征收性、价内税的特征使得外资消费税的流失额并不严重，同时外资消费税征税对象的相关数据较难获得，本文不对其做具体的测算。
对于外资关税流失的问题，随着海关征收信息化网络的建设以及海关稽查、完税价格的认定等征管手段的增强，使得公开经济中关税的流失问题较轻，凡是正常入关、出关的应税物品基本都是完税的，流失问题主要体现在地下经济的走私行为中。且关税的税率较为繁杂多变，近年来我国关税税则的不断调整，使得我国的进出口关税平均税率一直在下降，较难用统一的标准税率进行测算，因此本文不测算关税的流失。
三、 结 论
2008年内外资企业所得税法的统一，标志着我国外资经济政策的重大转变，在华外资经济完成了“幼稚期”到“成熟期”的转变，外资经济也具有了新的定位和历史使命。外资经济作为我国经济结构中的重要组成部分也应该贡献相应的财政收入，以往并不被专注的外资税收收入问题逐渐出现在专家学者的讨论中。
本文在税收收入能力理论体系下，分税种测算了公开经济中我国外资企业的流转税流失规模，并与全国同期情况进行比较分析。重点测算了占外资流转税80%份额的增值税及营业税的流失情况，增值税的相关测算结果显示近年我国外资企业的年均增值税流失额为307亿，平均流失率为4.53%，低于全国同期11%的流失率，表现出相对较好的纳税遵从度，但随着外资经济总量的提高，流失的绝对额不容忽视。对于营业税流失规模的测算，外资企业的平均流失额为134亿元，流失率为13.8%，低于全国同期34%的流失率，通过对外资营业税纳税行业的具体分析，得出由于外资服务业比重的提高和营业税较高的流失率特征使得外资近年的营业税流失率呈现上升趋势的结论，结合当前营业税改征增值税的试点，从减少税收流失的角度支持了该税改政策。
本文对外资流转税税收流失的测算尽力做到可获数据范围的准确性，测算的结果较符合经济现状。同时要注意到外资增值税流失规模的测算是在考虑外资享有较多税收优惠的情况下进行的，如果按照与内资企业同等税则的规定，外资的增值税平均流失额将达到776亿，流失率将提高到11.85%，接近全国平均水平。因此我们应提高对外资税收流失问题的重视程度，加强外资的流转税流失管理。
税收因素虽然不是外资经济发展的决定因素，但不可否认是影响企业决策的重要因素之一。为了顺应当前我国的经济形势和调整结构的大局，可以充分利用好手中的税收调控工具，有效引导外资经济向着更有利的方向发展。同时要重视外资的税收收入问题，增加我国的财政收入，为经济增长发挥更大的助推作用。
参考文献：
［1］ 贾绍华.税收流失的测算分析与治理对策探讨［J］.财贸经济，2002（4）：39-44.
［2］ 胡怡建.税收学［M］.上海：上海财经大学出版社，2008.
A Comparative Study of the Turnover Tax Evasion Size between
Foreign Economy in China and the National Average
―Based on Tax Capacity Method
Mao Chenglian1， Hou Jingwen2
(1.School of International Trade and Economics, University of International Business and Economics, Beijing 100083;
2.The School of Public Economics & Administration, Shanghai University of Finance and Economics; Shanghai 100042, China)
Abstract: The turnover tax, which makes up 75% of all foreignrelated taxes, is studied to show the foreign and overall tax evasion size of turnover tax in the period 2004-2009.by estimating tax capacity. The results show that the overall loss of foreign turnover tax is smaller than the national average, and the tax evasion in the valueadded tax is less than the business tax. But with the expansion of foreign economic scale, the absolute amount of loss can not be overlooked. It is suggested that we should attach importance to the contribution of foreign revenue, strengthen the management of turnover tax on foreign capital.
Key words: foreign investment in China; tax evasion; turnover tax; tax capacity
收稿日期： 2011-12-28
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