时间：2023-07-03 16:07:56
导语：在企业所得税的纳税申报流程的撰写旅程中，学习并吸收他人佳作的精髓是一条宝贵的路径，好期刊汇集了九篇优秀范文，愿这些内容能够启发您的创作灵感，引领您探索更多的创作可能。
[关键词]企业所得税纳税调整审计
为了顺利完成新税法下企业所得税纳税调整审计工作,需明晰审计工作关键步骤:
一、制定企业所得税的审计计划
制定合理的企业所得税审计目标,为实现企业所得税审计指明方向;确定科学的企业所得税审计程序,使企业所得税审计不偏离审计目标并有条不紊地进行,从而提高审计工作质量。 及时对企业所得税业务控制审计,对企业所得税核算范围控制进行审计,对企业所得税涉及的会计科目控制进行审计,对企业所得税的征收方式进行审计。
重视对企业所得税业务处理流程审计,最大限度地降低审计风险,获取或编制明细表,核实其内容是否真实可靠,是否与总账数、报表数相等。了解是否按纳税鉴定或纳税通知的税种、计税依据、税率来确定应纳税内容,减免税的范围和期限。对税务部门的汇总清缴文件进行有效性分析,并与明细表进行核对。检查各种企业所得税计算的正确性。慎重地选择企业所得税的切入点,确保企业所得税审计目标的实现。
对企业所得税的审计,注册会计师应根据被审计单位本年的收入、支出、费用、利润、亏损和以前年度所发生的问题等确定企业所得税的实质性测试的审计程序和方法。
二.明确被审计方责任
被审计方有设计、实施和维护相关的内部控制制度,保证会计资料、纳税资料的真实、合法和完整。以确保贵单位编制的企业所得税纳税申报表符合《中华人民共和国企业所得税法》、《中华人民共和国企业所得税法实施条例》以及其他税收法律、法规、规范的要求,并如实纳税申报。
企业所得税的审计依据的就是企业所提供的会计资料,所以被审计方提供的资料对审计的结果十分重要。
三. 明确审计方责任
审计方责任是,按照《注册税务师管理暂行办法》(国家税务总局第14号令)、《注册税务师执业准则(试行)》(国税发〔1999〕第193号)、《企业所得税汇算清缴纳税申报鉴证业务准则(试行)》(国税发〔2007〕10号)和其他有关规定,对申报表反映的纳税信息的真实性、合法性实施审计鉴证,并发表审计鉴证意见。通过对被审计单位内部控制的了解、询问、观察及测试,评述客户与企业所得税有关的内部控制及其有效性。对被审计单位提供的账册、凭证、报表及企业所得税纳税申报表等资料进行审查,评述客户与企业所得税有关的各项内部证据和外部证据的相关性和可靠性。对被审计单位提供的会计资料及纳税资料进行审核的过程中,采用检查、观察、监盘、查询、计算、分析性复核以及抽查会计凭证等必要的审查程序,并在已取得的资料的基础上进行职业判断。
审计方所出的审计报告一般要求报送税务部门,所以必须要运用正确的职业判断和方法做出正确的审计结果。
四. 纳税调整增加、减少额的实质性审核
(1)工资薪金支出的审核
企业发生的合理的工资薪金支出,准予扣除。工资薪金,是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬。并规定地区补贴、物价补贴和误餐补贴也应作为工资薪金支出。还规定了下列支出不作为工资、薪金支出:雇员向纳税人投资而分配的股息性所得;根据国家或省政府的规定为雇员支付的社会保障性缴款;从已提取职工福利基金中支付的各项福利支出(包括职工生活困难补助、探亲路费等),各项劳动保护支出;独生子女补助;纳税人负担的住房公积金;国家税务总局认定的其他不属于工资、薪金支出的项目。
(2)职工福利费支出的审核
财政部修订后的《企业财务通则》实施后,企业不再按照工资总额14%计提职工福利费,2007年已经计提的职工福利费应当予以冲回。截至2006年12月31日,应付福利费账面余额(不含外商投资企业从税后利润中提取的职工福利及奖励基金余额)区别以下情况处理,上市公司另有规定的,从其规定。
余额为赤字的,转入2007年初未分配利润,由此造成年初未分配利润出现负数的,依次以任意公积金和法定公积金弥补,仍不足弥补的,以2007年及以后年度实现的净利润弥补。
余额为结余的,继续按照原有规定使用,待结余使用完毕后,再按照新会计准则执行。
(3)业务招待费支出的审核
企业发生与生产、经营直接有关的业务招待费,纳税人能提供真实有效凭证或资料,在下列限度内准予作为费用列支,超过标准的部分,不得在税前扣除:全年销售(营业)收入净额在1500万元及其以下的,不得超过销售(营业)净额的5‰;全年销售(营业)净额超过1500万元的部分,不得超过该部分销货净额的3‰。销售(营业)收入净额是指纳税人从事生产、经营活动取得的收入扣除销售折扣、销售折让、销售退回等各项支出后的收入额,包括基本业务收入和其他业务收入。
举例企业本纳税年度实际发生业务招待费账载金额1万元,按实际发生的业务招待费支出60%的比例计算可税前扣除的限额为6000元;本纳税年度收入总计100万元,按销售(营业)收入5‰的比例计算可税前扣除的业务招待费限额为5000元,取其低者为允许税前扣除的税收金额5000元,所以纳税调整增加1000元。
(4)广告费和业务宣传费支出的审核
新企业所得税法实施条例规定,企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出,除国务院财政、税务主管部门另有规定外,不超过当年销售(营业)收入15%的部分,准予扣除;超过部分,准予在以后纳税年度结转扣除。
关键词：企业所得税；所得税管理；对策
中图分类号：F810.42 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2013）12-0-01
一、企业所得税概述
企业所得税是我国境内企业和其他取得收入的组织，按照2008年1月实施的所得税法，并依据企业生产经营所得利润缴纳的税款。新颁布的企业所得税法涉及了经济体制改革中遇到的各类问题，在效率和公平方面具有较大的突破，一定程度上有利于企业的发展。从企业会计角度来看，所得税由当期所得税与递延所得税组成。当期所得税费用是以当期应纳税所得额为基础确认的费用，而应纳税所得额是收入总额减去准予扣除项目后的金额，它是计算应纳所得税额的依据。递延所得税费用则是因暂时性差异的发生或转回而计算确认的所得税费用。企业所得税费用的确认方法包括应付税款法与资产负债表债务法，前者只确认当期所得税费用，而不确认时间性差异对所得税的影响；后者则既确认当期所得税费用，又确认递延所得税费用。新会计准则要求企业以资产负债表债务法来确认企业所得税。
二、企业所得税管理的重要意义
市场经济条件下，加强企业所得税管理具有重要的意义。首先，企业所得税管理对实现公平、正义具有积极的作用。所得税管理是实现社会公平、正义的主要途径之一，其主要方式即通过企业所得税和个人所得税的征收来减少收入差距、贫富差距、行业差距等。因此，加强企业所得税管理，利用国家强制力来实现企业收入的二次分配，进而有效促进社会公平。其次，企业所得税管理有助于推动市场经济发展。企业财务管理者在会计准则和相关法律允许的情况下，灵活运用企业所得税政策来指导与制定财务决策，从而促进企业持续、平稳、健康发展，即为企业所得税管理目标。这一目标意味着所得税管理的好坏将直接影响到企业后期的发展，而企业发展趋势会直接影响市场经济的运行。最后，加强企业所得税管理有助于企业价值最大化的实现。企业要实现这一目标就必须加强内部管理，同时做好内部部门间的协调工作，而所得税的管理是重要环节之一。若企业能够制定科学合理的所得税管理方案，将有利于企业树立良好的社会形象，同时也有利于企业实现自身价值最大化的目标。反之，则不利用企业目标的实现及长远发展。
三、企业所得税管理存在问题分析
1.企业所得税管理人员业务素质低，责任心差。企业所得税涉及面广，需要相关人员具有较强的业务知识，包括会计、税收、审计等知识，但实际工作中，所得税管理人员业务技能差，责任心不强等问题普遍存在。他们大多缺乏创新意识和主动学习精神，对企业先进的设备和技术认识不充分，理解不到位，且对业务流程不够熟悉。此外，所得税管理人员的税务管理理念落后，他们仍以传统管理模式和理念来应对不断变化的税收政策，导致其对企业内部审核不够深入，因此难以有效落实国家扶持企业的优惠政策。
2.企业会计信息失真，影响纳税申报。不少企业存在“账外账”，其为了实现所谓的价值最大化目标，甘愿冒着违法违规的风险，弄虚作假，偷税漏税。所得税管理人员在决策层的授意下，利用现金交易、体外循环等方式，隐藏应税收入，将应向国家缴纳的税款占为己有，变相增加企业利润，这种做法很容易引发全行业偷税的不良连锁反应，严重扰乱税收征管秩序。从股份制公司上市角度看，其为了获得上市资格，粉饰财务报表，通过会计账务技术处理或做假账的方式，向社会公布虚假财务信息，严重损害了信息使用者的利益。
3.企业所得税管理信息化程度不高。我国企业所得税管理仍处于半信息化半手工状态，涉及税收的采集、传递、运用等环节仍采用手工方式，导致所得税征收信息传递不顺畅，工作效率相对较低，而在用的税收征管系统软件还不够完善，现有功能无法满足实际需要。因税收管理信息化程度较低带来的诸多问题直接影响了企业所得税管理的工作效率，使得一些税收征管政策难以有效落实。另外，企业未能解决所得税税源管理问题，尤其是无法对不同类型的纳税人实施信息化分类管理，也为后期的管理埋下隐患。
4.纳税评估体系尚待完善。企业所得税纳税评估是税务机关依据相关制度，运用信息化手段，按照一定的程序、方法，对纳税人提交的纳税申报资料进行综合审核、分析、判断，进而对纳税人纳税义务的准确程度予以综合评定。然而，不少企业的所得税纳税评估体系尚不健全，表现为：企业管理层对纳税评估认识不清晰，未能给予足够的重视，在实际评估工作中往往敷衍了事，流于形式。从纳税评估的准备阶段看，对纳税资料的收集不够全面，来源单一，使得纳税评估缺乏真实性和全面性，评估质量有待提高。
四、完善企业所得税管理的对策建议
1.提高企业所得税管理人员综合素质。人才是企业发展的源动力，也是企业管理的实践者，所得税管理的成功与否很大程度上取决于企业能不能拥有高素质且具有强烈责任心的专业人才。要提高企业所得税管理人员的综合素质及责任心，就应从以下几方面入手：一是要加强所得税管理队伍建设，全方位培养所得税管理人员，并按照高素质、专业化的要求，分工明确、职责清晰，不断提升人才队伍整体素质。二是要加强所得税管理人员的专业技能培训。根据不同人员知识结构的差异性，制定与其匹配的培训计划，建立完善的所得税、会计及审计知识体系。三是要强化所得税管理人员的业务实践能力。采用专项技能培训与实践结合的方式，促使所得税管理人员将理论知识与实际工作相结合，进而实现所得税工作的精细化。
2.杜绝会计造假，规避涉税风险。要规范会计核算，提高纳税申报准确率。一方面要借鉴发达国家成功经验，建立纳税人纳税号码识别制度，切实落实金融账户及交易实名制。另一方面要完善金融法律、法规，加强银行账户管理。通过制定相关制度，规范银行账户开户程序，不论个人还是单位，必需凭借全国统一的纳税识别号码来开户，绝不允许出现假名账户、匿名账户、多头开户等，严格控制现金交易，禁止出现账外交易。此外，对于纳税人取得收入相关的活动都必须使用纳税识别号码，并由联机网络汇总到税务征管机构，以确保税务机关能够及时、准确地掌握纳税人的每一项收入。同时，要大力推广资金支付电子化，运用税银联网系统，全过程、全方位监控纳税人资金动向。
3.全面推进所得税信息化管理，提高税收征管效率。企业应改变所得税管理理念，全面推进信息化管理。首先，要加大税收管理软件的二次开发与完善，建立统一的税务信息采集与处理模型，提升软件的智能性，力争实现数据管理和纳税评估的全自动化。其次，国税、地税、工商部门等要设定统一的数据标准，搭建统一的综合性管理平台，并实现数据共享，确保企业信息在各机构间无障碍的传递，同时充分利用软件的数据分析功能，以提高税收征管效率。最后，要建立专门的税收管理部门，对企业进行重点核查及纳税情况实时监控。通过信息化管理平台，对企业的重点业务，如某项长期业务等，进行实时跟踪，定期核查其是否存在偷税、漏税等行为，发现问题及时处理。
4.做好所得税专项评估及调查工作。应积极开展所得税专项评估及调查工作，逐步完善相关制度，促使企业提高纳税申报质量。要采用科学、合理的方法来开展企业所得税专项评估及调查工作，具体而言，可以根据企业所在行业类别、是否盈亏、盈亏金额情况、税前扣除审批项目等进行分类，从而制定相应的评估计划，提高评估和调查工作的有效性，做到事半功倍。同时，要定期对企业所得税缴纳情况进行检查，防微杜渐，发现偷税、漏税等违法行为时要予以严惩。对于利用频繁的关联方交易等恶意避税行为，要积极开展反避税调查与惩治工作，通过加强立法工作及采取恰当的反避税对策，全面控制企业所得税缴纳情况。另外，应加强地区间不同税务部门间的合作，尤其是全国范围内的反避税合作，实现信息与经验的共享，以提高企业所得税管理水平。
参考文献：
[1]张炜.企业所得税征管基本问题分析[J].税务研究，2009，12.
关键词：跨地区经营；建筑企业；所得税
1引言
作为汇总纳税企业中的重要组成部分，跨地区经营建筑企业的纳税模式具有特殊性，由于我国学术界对于跨地区经营建筑企业的内部结构、经营模式以及管理手段的研究尚处于初级阶段，因而使得当前的税收制度与实际的企业税收情况不符，从而大大减弱了执行效果，因此，本课题的研究具有积极的现实意义。
2汇总纳税的概念
汇总纳税，亦称为汇总缴纳，是指一种对集团企业或设有地方分部的企业所采取的由集团企业的核心部分或企业总部汇总旗下地方分部企业集中缴纳经营所得税的税收征收手段。之所以采取这一征收手段，原因在于由于协作专业化的高速发展，集团企业往往实行跨地区或跨行业地经营，而下属企业在经营活动中难以实现核算独立或者核算结果无法反映真实经营情况，进而会对企业的经营活动产生不利影响，因此，实施汇总纳税是大势所趋。
3跨地区经营建筑企业所得税汇总纳税的管理策略
3.1完善税收政策
（1）明确建筑企业概念。要想做好所得税汇总纳税的管理工作，首要的就是要界定跨地区经营建筑企业的概念范围，若界定范围不明确，就会造成税收征管范围的不明确，因此，在现行的税收制度中应明确界定跨地区经营建筑企业的概念。所谓的跨地区经营建筑企业，就是指建筑企业的经营范围已拓展到其他地区，进行跨地区经营的企业。（2）实现纳税申报规范化。目前，现行的跨地区经营建筑企业的项目部预分0.2%所得税政策较为复杂，因而其也是税收政策实施的重难点环节。要想在短时间内切实对这一问题加以解决，最为行之有效的方式就是实现纳税申报的规划化以及表证单书的统一化。在实施跨地区经营建筑企业的项目部预分0.2%所得税政策的过程中，由于需要从多个角度进行综合考虑和判断，操作流程十分复杂，因而十分容易出现措施，使得纳税企业的遵从度较为低下，因此，最为简单快捷的方式就是合理设计专业申报表，让纳税单位自行填写，以此来简化申报流程，使得税收政策更具直观化和实效性，从而一方面实现了税收政策的宣传目的，使得纳税单位能够深入了解和掌握相关政策规定，另一方面也大大降低了基层税务人员的工作操作难度，使其工具流程更具规范性和条理性。与此同时，也可根据跨地区经营建筑企业的个性特点，设计出针对性的所得税汇总纳税管理表格，其中就包含有建筑企业工程项目的具体信息数据。
3.2革新征管手段
基于当前税收制度的实际执行情况，目前，跨地区经营建筑企业所得税汇总纳税制度中最为常见的问题就是征管难度较大且征管成本较高。根据该种现状，必须尽快进行征管手段的革新，笔者认为可设立折中式的征管模式，在保证以法人为纳税主体的基础之上，解决当前普遍存在的税收与税源背离的问题，与此同时，也应简化操作流程，以此来实现征管成本的降低，因而在对部分纳税额度较小的跨地区建筑经营企业进行税收征管时，可批准其不就低预缴税。企业总部所在地往往占据着税收征管因素判定的主导地位，其担负的职责在于划分经济利益，而不具备独立性的企业分部所在地的税务部门，在一般情况下难以明确企业分部所得的经济利益的份额大小，往往是企业总部下分多少，地方分部就接收多少，因此，企业分部的税收款项往往较小，甚至也有零的情况，而企业分部所在地的税务部门对其也尚未形成一定的重视，长此以往，就地预缴就成了空谈。所以，在对部分纳税额度较小的跨地区建筑经营企业进行税收征管时，可批准其不就地预缴税，如此一来不仅可有效减轻企业总部下分税款的工作量，而且也能大大减少所得税汇总纳税的征收成本。由于纳税税额较小，因而不会加剧税收与税源的背离程度。
3.3加快税制改革
我国的税收分配方式主要包括有横向和纵向两种形式，实现两者的有机融合是我国分税制度改革的主要方向。目前，横向税收分配制度已基本架构完成，因此，我国未来的主要分税制改革在于纵向税收分配制度。第一，优化税收管理层次。要想实现我国税收管理制度的优化改革，首要的就是优化税收管理层次。一般情况下，政府的层级直接决定着税收的管理层级，由于我国政府层级由中央、省、市、县、乡这五大层次构成，所以我国的税收管理层级也有五个层次，分别是税收总局、税收省局、税收市局、税收县局以及乡镇税务所。由于管理层级较多，极大降低了税收管理的工作效率，也大幅提升了税收管理的成本支出。可以说，适当减少税收的管理层级对于加快分税制改革具有重要作用。第二，实现国地税机构合并。针对当前企业管理税所存在的问题，笔者建议取消当前实行的共享税制度，实现国地税机构的合并，直接将企业管理税归于中央税种之中，如此一来便可有效解决横向税收分配制度中所存在的问题，同时也有效降低了税收征收成本，提升了征管工作的效率。
4结语
综上所述，为了切实解决我国跨地区经营建筑企业所得税汇总纳税中所存在的问题，我国必须积极借鉴国内外的先进成熟管理经验，结合我国税收制度以及跨地区经营建筑企业的实际情况，对税收制度以及征管手段进行调整和创新，加快税收制度的改革，以建立完善的跨地区经营建筑企业所得税汇总纳税制度。
参考文献
[1]郭宗琴.建筑企业所得税纳税统筹探究[J].企业改革与管理,2016（22）.
关键词：会计专业；税费计算与申报课改
高等职业院校目前最重要的工作核心就是提高教学质量。为了实现这个目的我们就需要在教学中针对学生的特点进行深化改革，使学生能够依托当地的经济发展与企业的状况，达到毕业就能够上岗，实现快速的融合，进而得到企业的认可。在课程体系的建设中，要加大专业核心课的建设与优质核心课的建设，加强校企合作，聘请企业的专家进入学校，与企业达成资源共享性质的深入合作。
《税费计算与申报》是高等职业教育层次学院三年制会计专业开设的专业核心课程，是以企业办税人员工作岗位的典型工作任务为依据设置的，也是初级会计师，中国注册会计师职业资格考试的必考内容。
一、《税费计算与申报》课程性质和任务
1.课程改革的背景：会计电算化专业离不开纳税的申报和缴纳工作，所以教学应该以企业具体纳税操作为主线，从应缴税费额的计算和纳税申报两个主要方面，改革《税费计算与申报》这门课程。按照教育部规定的项目为驱动，实践为导向的思想，把课程分成多个部分，加大实践的比例，根据典型的案例，提升学生的实践操作动手机会，在这过程中融汇专业知识理论，进而达到提升学生的全面综合实力的目的，满足就业与深一步发展的需求。
2.课程性质：本课程的主要任务就是培养学生对于企业涉税项目申报的处理能力，掌握基础性的纳税筹划、税务检查、税务能力，培养学生的会计处理能力，对于日后的工作起着综合和提升作用，它是一门理论知识与实践技能相结合、课程与工作相结合以工作任务为导向的课程。
3.课程任务：以“纳税人和征税对象的确定——税款计算——纳税申报”的工作过程，系统地介绍增值税、消费税、营业税、关税、企业所得税、个人所得税、其他税的基本知识，包括各种税的纳税人、征税范围、计税依据、税款计算、纳税申报等。力争通过课堂传授与实务操作，突出对学生动手能力的培养，注重将知识转化为能力，达到学以致用的目标，培养学生能够胜任日后会计岗位的职业能力。
4.地位和作用：《税费计算与申报》是根据高职院校培养高技能人才的任务目标，按照工作过程，以项目导向、任务驱动来设计和安排教学内容的。《税费计算与申报》课程是《会计职业认知》、《出纳实务操作》、《企业经济业务核算》的后续课程；是为后续《会计综合模拟实训》、《企业财务管理》、《报表审计实务》、《行业会计比较》、《会计制度设计》等课程打基础的一门核心课程。
二、《税费计算与申报》课程改革设计思路
按照加强能力，深化实践，强化专业知识技能的总体设计要求，将工作任务模块化，并以此为中心的工程项目课程体系。改变传统教学中以纯理论授课为主体的教学模式，采用企业的真实教程和行动过程为导向的工作过程系统化学习课程模式。
本课程标准的总体设计思路：采用以单一税种为项目的教学模式，采用逆向推算的方法，本着实用、够用的原则，将课程内容定位为纳税申报的重点；根据项目具体的内容来分析应该掌握的能力，以加强学生能力为主要出发点，设定岗位职业能力培养目标；结合理论联系实际的出发点，以主要税种纳税申报典型案例为载体，培养学生的实践能力。
1.依托岗位工作目标设计学习目标
根据企业财会部门报税员业务岗位或此项业务的事务所税务岗位的要求，带领学生深入企业中，直面报税员的现场工作，这样确立的职业项目分析更具有典型性也更有职业性。首先确定课程的学习目标和课程任务，然后利用模块化的课程开发技术将课程的工作过程系统化。税收知识和税费计算与申报的基本技能是学生在本课程中必须掌握的，除此之外还需要培养学生具有敬业精神、团队合作沟通和良好的职业道德修养，即增强课程内容与职业岗位能力要求的相关性，这二者缺一不可。
2.依托岗位工作任务设计项目任务
本课程面向报税员业务岗位或此项业务的事务所的工作任务所需的相关专业知识与必要技能为依据设计的。对课程内容进行整合，将课程内容任务化，采用任务驱动、“学、做”一体化教学模式，将理论教学与实践操作有机结合，提高学生的专业学习兴趣和自主学习能力，增强实际动手能力。选择以每个税种的计算与申报作为项目任务，每个项目任务均能体现报税工作的全过程，各学习情境之间保持内容变化而过程不变。
3.岗位工作内容转变为学习内容
在每一个学习情境中，按“企业资料与纳税人身份的确定-计算税款数值-申报”的工作过程，一步一步的引领学生深入下去，不断循环学习加深训练。在这个项目展开的过程中要慎重选取能够紧密结合实践的理论知识，加强学生职业能力的培养。通过校企合作和工学结合，利用现有的教学资源与教学媒体，给学生提供丰富的实践机会，将学生的整体素质提升到较大的空间，并未以后的可持续自学发展打下良好的基础。
（二）实践教学
实践教学方面，按课内与课外相结合，将理论知识学习、职业技能训练和实际工作体验结合在一起，使学生进入办税岗位后能尽快适应企业环境、胜任工作。
展开实践教学之前要配备相关的理论资料。包括税费计算与纳税申报业务操作规范手册，包括增值税、营业税、消费税等流转税税收暂行条例及实施细则；企业所得税、个人所得税等所得税法律及实施条例；税收征管法及实施细则以及其他涉税相关法律、法规、制度等。
虚拟企业纳税申报，实现了办税业务不能真实模拟的项目教学，模拟时可以分为手工与电子两种报税方式，更多的选择性在这个虚拟仿真中，我们根据企业真实的数据，生成各种新的经济业务和原始记录，学生在完成这个项目的时候可以每次都接触新的环境，流程。这两种办税的主要特点是：一、在学习了主要税种的知识后，在课堂上，教师提供虚拟的企业数据和原始凭证，以习题的形式，由学生按照会计核算程序编制记账凭证，登记账簿，最后填写出纳税申报表。二、在计算机机房里面，安装企业网上报税系统软件，利用软件虚拟企业的生产资料数据进行网上纳税申报。当这两种方法都被学生熟悉掌握的基础上，就可以理解企业的办税流程，达到了项目的目的。
编者按：国家税务总局日前《关于资产（股权）划转企业所得税征管问题的公告》，确定4 种企业资产划转情形可享受税收优惠，规定4 类集团内居民企业之间按照账面净值划转股权或资产的行为，暂不确认股权或资产转让所得，享受递延纳税优惠政策，同时简化征管流程。自2008 年实施新《企业所得税法》以来，财政部、税务总局出台一系列涉及企业重组所得税政策，初步形成并购重组所得税体系。税收政策是影响企业兼并重组的重要因素，并购重组所得税政策体系不断完善，优化了企业发展的政策环境，有力支持企业资源整合和做大做强。为全面落实国务院关于小微企业各项税收优惠政策，国家税务总局发出了《关于进一步做好小微企业税收优惠政策贯彻落实工作的通知》，印发了《关于贯彻落实扩大小型微利企业减半征收企业所得税范围有关问题的公告》（国家税务总局公告2015 年第17 号）。
国家税务总局办公厅对上述文件分别进行了解读，本刊编辑部对政策及解读全文予以转载，以飨读者。
关于资产（股权）划转企业所得税征管问题的公告
国家税务总局公告2015 年第40 号
《国务院关于进一步优化企业兼并重组市场环境的意见》（国发〔2014〕14 号）和《财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税〔2014〕109 号，以下简称《通知》）下发后，各地陆续反映在企业重组所得税政策执行过程中有些征管问题亟需明确。经研究，现就股权或资产划转企业所得税征管问题公告如下：
一、《通知》第三条所称“100% 直接控制的居民企业之间，以及受同一或相同多家居民企业100%直接控制的居民企业之间按账面净值划转股权或资产”，限于以下情形：
（一）100% 直接控制的母子公司之间，母公司向子公司按账面净值划转其持有的股权或资产, 母公司获得子公司100% 的股权支付。母公司按增加长期股权投资处理，子公司按接受投资（包括资本公积，下同）处理。母公司获得子公司股权的计税基础以划转股权或资产的原计税基础确定。
（二）100% 直接控制的母子公司之间，母公司向子公司按账面净值划转其持有的股权或资产，母公司没有获得任何股权或非股权支付。母公司按冲减实收资本（包括资本公积，下同）处理，子公司按接受投资处理。
（三）100% 直接控制的母子公司之间，子公司向母公司按账面净值划转其持有的股权或资产，子公司没有获得任何股权或非股权支付。母公司按收回投资处理，或按接受投资处理，子公司按冲减实收资本处理。母公司应按被划转股权或资产的原计税基础，相应调减持有子公司股权的计税基础。
（四）受同一或相同多家母公司100% 直接控制的子公司之间，在母公司主导下，一家子公司向另一家子公司按账面净值划转其持有的股权或资产，划出方没有获得任何股权或非股权支付。划出方按冲减所有者权益处理，划入方按接受投资处理。二、《通知》第三条所称“股权或资产划转后连续12 个月内不改变被划转股权或资产原来实质性经营活动”，是指自股权或资产划转完成日起连续12 个月内不改变被划转股权或资产原来实质性经营活动。
股权或资产划转完成日，是指股权或资产划转合同（协议）或批复生效，且交易双方已进行会计处理的日期。
三、《通知》第三条所称“划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础，以被划转股权或资产的原账面净值确定”，是指划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础，以被划转股权或资产的原计税基础确定。
《通知》第三条所称“划入方企业取得的被划转资产，应按其原账面净值计算折旧扣除”，是指划入方企业取得的被划转资产，应按被划转资产的原计税基础计算折旧扣除或摊销。
四、按照《通知》第三条规定进行特殊性税务处理的股权或资产划转，交易双方应在协商一致的基础上，采取一致处理原则统一进行特殊性税务处理。
五、交易双方应在企业所得税年度汇算清缴时，分别向各自主管税务机关报送《居民企业资产（股权）划转特殊性税务处理申报表》（详见附件）和相关资料（一式两份）。
相关资料包括：
1. 股权或资产划转总体情况说明，包括基本情况、划转方案等，并详细说明划转的商业目的；2. 交易双方或多方签订的股权或资产划转合同（协议），需有权部门（包括内部和外部）批准的，应提供批准文件；
3. 被划转股权或资产账面净值和计税基础说明；4. 交易双方按账面净值划转股权或资产的说明（需附会计处理资料）；
5. 交易双方均未在会计上确认损益的说明（需附会计处理资料）；
6.12 个月内不改变被划转股权或资产原来实质性经营活动的承诺书。
六、交易双方应在股权或资产划转完成后的下一年度的企业所得税年度申报时，各自向主管税务机关提交书面情况说明，以证明被划转股权或资产自划转完成日后连续12 个月内，没有改变原来的实质性经营活动。
七、交易一方在股权或资产划转完成日后连续12 个月内发生生产经营业务、公司性质、资产或股权结构等情况变化，致使股权或资产划转不再符合特殊性税务处理条件的，发生变化的交易一方应在情况发生变化的30 日内报告其主管税务机关，同时书面通知另一方。另一方应在接到通知后30 日内将有关变化报告其主管税务机关。
八、本公告第七条所述情况发生变化后60 日内，原交易双方应按以下规定进行税务处理：
（一）属于本公告第一条第（一）项规定情形的，母公司应按原划转完成时股权或资产的公允价值视同销售处理，并按公允价值确认取得长期股权投资的计税基础；子公司按公允价值确认划入股权或资产的计税基础。
属于本公告第一条第（二）项规定情形的，母公司应按原划转完成时股权或资产的公允价值视同销售处理；子公司按公允价值确认划入股权或资产的计税基础。属于本公告第一条第（三）项规定情形的，子公司应按原划转完成时股权或资产的公允价值视同销售处理；母公司应按撤回或减少投资进行处理。
属于本公告第一条第（四）项规定情形的，划出方应按原划转完成时股权或资产的公允价值视同销售处理；母公司根据交易情形和会计处理对划出方按分回股息进行处理，或者按撤回或减少投资进行处理，对划入方按以股权或资产的公允价值进行投资处理；划入方按接受母公司投资处理，以公允价值确认划入股权或资产的计税基础。
（二）交易双方应调整划转完成纳税年度的应纳税所得额及相应股权或资产的计税基础，向各自主管税务机关申请调整划转完成纳税年度的企业所得税年度申报表，依法计算缴纳企业所得税。
九、交易双方的主管税务机关应对企业申报适用特殊性税务处理的股权或资产划转加强后续管理。十、本公告适用2014 年度及以后年度企业所得税汇算清缴。此前尚未进行税务处理的股权、资产划转，符合《通知》第三条和本公告规定的可按本公告执行。
特此公告。
税务总局明确四种企业资产（股权）划转情形享受税收优惠
近日，国家税务总局公告，明确四类集团内居民企业之间按照账面净值划转股权或资产的行为，暂不确认股权或资产转让所得，享受递延纳税优惠政策，同时简化征管流程，大大降低了集团企业内部交易的税收成本，进一步支持企业资源整合和做大做强，优化企业发展环境。
税务总局所得税司有关负责人介绍，2008 年以来，为落实国务院重点产业调整和振兴规划，国家出台了一系列鼓励企业兼并重组的所得税优惠政策，为切实推动优势企业做大做强发挥了重要的促进作用。党的十以来，为进一步推进经济结构战略性调整，加快传统产业转型升级，提高大中型企业核心竞争力，又出台了企业资产（股权）划转的所得税优惠政策。为便于企业更好地享受税收优惠政策，公告进一步明确了相关执行口径和征管要求。
公告明确，包括母公司向子公司、子公司向母公司以及子公司之间等四种情形的股权或资产划转，可以享受递延纳税待遇，大大缓解了企业纳税资金压力，很大程度上节约了融资成本，有利于促进集团业务重组，推进国有企业改革进程，有助于国有企业放下包袱，轻装上阵，主动参与市场竞争，不断增强国有经济活力、控制力和影响力。
值得关注的是，这一政策不仅适用于国有企业集团，也适用于其他企业集团内部的股权或资产划转交易，保证了不同所有制性质的市场主体在同一税收政策起跑线上公平竞争，有利于引导非公有制经济健康发展。
该负责人介绍，为落实国务院关于取消非行政许可审批事项的决定，公告不再对股权、资产划转设置事先核准，改为在企业所得税年度汇算清缴时报送申报表和相关资料，简化管理方式，优化征管流程。同时，按照放管结合的原则，公告明确，被划转股权或资产在一定时间内实质性经营活动发生改变的，应追回企业已享受的优惠待遇，防止企业出于偷逃税款的目的滥用该政策。
税务总局税收科学研究所所长李万甫表示，近年来，我国企业兼并重组的步伐不断加快，但仍面临审批多、融资难、负担重等难题，国务院高度重视，持续优化企业兼并重组的市场环境，为企业兼并重组创造条件。税务总局此次公告是对此前支持企业兼并重组的税收优惠政策的进一步细化，有助于征纳双方更好地理解和执行政策，让政策红利惠及每一户纳税人，为企业做大做强、拓展国际国内市场、优化产业结构提供有力支撑。
关于进一步做好小微企业税收优惠政策贯彻落实工作的通知的解读
国务院2 月25 日常务会议决定，自2015 年1月1 日至2017 年12 月31 日，对年应纳税所得额20 万元以下的小微企业减半征收企业所得税，进一步释放小微企业税收优惠政策红利。为全面落实小微企业（含个体工商户，下同）各项税收优惠政策，支持小微企业发展和创业创新，税务总局最近发出《关于进一步做好小微企业税收优惠政策贯彻落实工作的通知》，要求从“全力宣传、全程服务、全年督查、全面分析”四个方面，采取10 项切实有效措施，进一步做好小微企业各项税收优惠政策贯彻落实工作。现对四个方面、10 项措施解读如下：
一、全力宣传，确保每一户应享受税收优惠的小微企业“应享尽知”
第1 项措施：持续开展小微企业税收优惠政策宣传。这是对小微企业税收政策宣传的总体要求，各级税务机关要增强主动性，充分利用报纸、杂志、电视、网站、12366 纳税服务热线等载体，持续性开展宣传工作，普及小微企业税收政策及具体操作规定。主要工作：一是在税务网站开辟“小微企业税收优惠”专栏，编制和小微企业税收优惠政策目录，自动链接并及时维护。二是整理小微企业税收优惠政策具体操作规定，方便纳税人查询应用。第2 项措施：开展“小微企业税收优惠政策宣传周”活动。结合4 月份全国税法宣传月活动，以及税务总局继续开展的“便民办税春风行动”，开展专项宣传。
主要工作：一是3 月底至4 月上旬，各级税务机关开展“小微企业税收优惠政策宣传周”活动，通过在线访谈、新闻等方式，宣传小微企业各项税收优惠政策。二是省级国税局、地税局联合编印小微企业税收优惠政策宣传手册，免费送达每一户小微企业。
第3 项措施：开展对税务干部的业务培训。税务干部是落实小微企业税收优惠政策的服务员，其政策业务水平对落实小微企业优惠政策有较大影响，是打通“最后一公里”的关键之一。主要工作：抓好税务干部税收优惠政策业务培训，使其熟练掌握税收政策，帮助纳税人享受税收优惠政策。二、全程服务，努力让每一户小微企业办理享受税收优惠手续更为便捷第4 项措施：将专门备案改为通过填写纳税申报表自动履行备案手续，进一步减轻小微企业办税负担。今年2 月，《国家税务总局关于3 项企业所得税事项取消审批后加强后续管理的公告》（国家税务总局公告2015 年第6 号）规定，查账征税小型微利企业，在办理2014 年及以后年度企业所得税汇算清缴时，通过填报年度纳税申报表“从业人数”、“资产总额”履行备案手续，不再另行备案。目前，定率征税小微企业办理2014 年度年终汇算清缴时，仍然需要对“从业人员、资产总额”进行备案。
主要工作：税务总局将进一步修改企业所得税季度预缴申报表，让定率征税的小微企业也通过填写申报表有关“从业人员、资产总额”栏次自动履行备案手续，不再另行报送专门备案材料，进一步减轻小微企业办税负担。
第5 项措施：完善小微企业所得税纳税申报软件。小微企业点多面广，各企业情况不同，小微企业税收优惠政策落实难度很大。税务机关将依托计算软件，帮助小微企业享受优惠政策。
主要工作：一是省级税务机关通过核心征管系统或开发应用小微企业纳税申报税务端软件，运用软件自动识别小微企业身份，主动提示优惠政策，自动弹出适用税率，协助计算税款，显示减免税种和数额。二是对小微企业享受优惠政策情况，通过手机短信或其他形式告知小微企业享受优惠政策情况，使其享受税收优惠更便捷、更明白，增强小微企业享受优惠的获得感。
第6 项措施：对未享受优惠的小微企业及时采取补救措施。为让所有办理税务登记的小微企业享受税收优惠红利，税务机关采取补救措施，增加受益面。
主要工作：对于因各种原因未及时享受优惠政策的小微企业，主管税务机关要及时采取电话、上门温馨提示等跟踪服务，进一步提高享受税收优惠政策的纳税人覆盖面。
第7 项措施：严格定额征税管理。目前，对一些经营规模较小、核算能力较低的小微企业采取定额征税方法，为规范定额征税管理，保护纳税人权益，通知对此予以进一步强调。
主要工作：一是保证定额征税的“额度”确定、调整等程序更加透明和公平，要求采取行之有效的民主评议、公示等程序进行。二是按照年度或者规定时间调整小微企业纳税定额，严禁不按规定调整定额。
三、全年督查，切实让每一级税务机关履行好落实小微企业税收优惠政策的责任
第8 项措施：把落实小微企业税收优惠政策作为今年税务部门“一号督查”事项和绩效考评事项。主要是对各级税务机关层层传导工作责任和压力，增强基层税务干部的责任心。
主要工作：一是总局对省级税务机关督查，把这项工作列为税务部门2015 年“一号督查”事项，总局已组成督查组开展督查，以后每季度督查一次，并通过报纸、网站公开督查情况。二是上级税务机关对下级税务机关的工作督查。三是把落实小微企业税收优惠列入各级税务机关绩效考评项目，严格实行绩效考评，对不达标的省市，要按规定扣减考评分数。四是让社会检验落实效果，今年三季度，总局将委托第三方社会评估机构，对小微企业税收优惠政策落实情况开展评估。
第9 项措施：建立小微企业咨询服务岗和12366 反映诉求平台。一方面增强对小微企业服务的内容和质量，另一方面，对于对小微企业享受优惠政策遇到困难的，给予一个补救通道，同时，也反映基层税务机关服务的情况。
主要工作：一是在办税服务厅设立“小微企业优惠政策落实咨询服务岗”，税务人员挂牌上岗，给小微企业提供便利。二是依托12366 纳税服务热线、税务网站“局长信箱”受理纳税人投诉。一旦纳税人反映应享受未享受税收优惠政策情况，各地税务机关要专人全程负责，并于接收当日转办，在3 个工作日内调查核实，确保税收优惠政策落实到位。四、全面分析，尽力让每一申报期间内的小微企业税收优惠政策效应分析工作能够具体深入第10 项措施：加强统计分析工作。统计分析，掌握落实小微企业税收优惠政策的真实数据，同时，也能够进一步发现问题，更好地取长补短，保证小微企业优惠政策落实到位。
主要工作：一是及时、全面掌握小微企业各项减免税户数、减免税额等数据。二是开展减免税效果分析，查找问题及差距，全面落实小微企业税收优惠政策。
关于贯彻落实扩大小型微利企业减半征收企业所得税范围有关问题公告的解读
近日，国家税务总局印发了《关于贯彻落实扩大小型微利企业减半征收企业所得税范围有关问题的公告》（国家税务总局公告2015 年第17 号）。现解读如下：
一、主要背景
为进一步支持小型微利企业发展，发挥小型微利企业促进就业、改善民生、维护社会稳定的作用，在2014 年将小型微利企业减半征收企业所得税政策范围由年应纳税所得额6 万元提高到10 万元的基础上，国务院对小微企业优惠持续加力，国务院第83次常务会议研究决定，将小微企业减半征税范围扩大到年应纳税所得额20 万元以下纳税人。3 月13 日，财政部、税务总局了《关于小型微利企业所得税优惠政策有关问题的通知》（财税〔2015〕34 号），明确了税收优惠政策规定。为把小型微利企业税收优惠政策全面落实到位，方便纳税人享受优惠，便于基层税务机关操作。同时，为征纳双方提供一份内容全面、便于查询、容易操作的完整版文件，减少“文件套文件”现象，本公告在《国家税务总局关于扩大小型微利企业减半征收企业所得税范围有关问题的公告》（国家税务总局公告2014 年第23 号）基础上，适应税收政策调整，对一些具体管理操作问题进一步做了明确规定。
二、核定征税的小型微利企业可否享受优惠政策？
小型微利企业，无论采取查账征收还是核定征收所得税方式，均可按规定享受小型微利企业所得税优惠政策。包括企业所得税减按20% 征收，以及自2015 年1 月1 日至2017 年12 月31 日，年应纳税所得额低于20 万元（含20 万元）的，其所得减按50% 计入应纳税所得额，并按20% 税率缴纳企业所得税。
三、小型微利企业从什么时候开始，能够享受所得税优惠政策？
2014 年之前，小型微利企业统一在汇算清缴时享受优惠政策，季度预缴环节不享受优惠。本公告按照原有作法，允许小型微利企业在季度、月份预缴环节提前享受优惠政策，在汇算清缴环节再多退少补。这样，让小微企业提前享受税收优惠红利，有效缓解资金紧张，减少贷款压力，增强其流动性。
四、查账征税的小型微利企业预缴企业所得税时如何享受优惠？
查账征收的小型微利企业，上一纳税年度符合小型微利企业条件，且上一年度应纳税所得额低于20 万元（含20 万元）的。
对于按照实际利润额预缴税款的，预缴时累计实际利润额不超过20 万元的，可以享受小型微利企业所得税减半征税政策；超过20 万元的，应停止享受减半征税政策。
对于按照上年度应纳税所得额的季度（或月份）平均额预缴企业所得税的，可以享受小型微利企业减半征税政策。
五、核定征税的小型微利企业预缴企业所得税时如何享受优惠？
一是定率征税的小型微利企业。上一纳税年度符合小型微利企业条件，且年度应纳税所得额低于20 万元（含20 万元）的，本年度预缴企业所得税时，累计应纳税所得额不超过20 万元的，可以享受减半征税政策；超过20 万元的，不享受减半征税政策。二是定额征税的小型微利企业。由当地主管税务机关根据优惠政策规定相应调减定额后，继续采取定额征税方法。
六、本年新办的小型微利企业，预缴企业所得税时如何享受优惠？
对于本年新办小型微利企业，凡累计实际利润额或应纳税所得额不超过20 万元的，可以享受减半征税政策；超过20 万元的，停止享受其中的减半征税政策；超过30 万元的，停止享受小型微利企业所得税优惠政策。
七、上一年度不符合小型微利企业条件，本年预计可能符合小微企业标准，预缴时是否可以享受优惠政策？
为扩大小型微利企业所得税优惠政策覆盖面，对于上一年度不符合小微企业条件的，本公告又适当放宽了享受优惠政策“门槛”。即：企业根据本年度生产经营情况，如果预计本年度可能符合小型微利企业条件，其季度、月份预缴企业所得税时，可以申报享受小微企业税收优惠政策。例如：A 企业2014 年资产总额、从业人数符合小型微利企业条件，但应纳税所得额为31 万元，未享受小微企业优惠政策。A 企业预计2015 年可能符合小型微企业条件，A 企业填写预缴申报表，可以自行享受小型微利企业优惠政策。
八、进一步简化备案手续，方便小型微利企业享受优惠
简化小微企业备案手续。按照转变政府职能、改进工作作风的统一要求，去年国家税务总局公告2014 年第23 号在落实小微企业优惠政策方面已经简化了管理手续。规定：小微企业季度预缴不需履行任何手续，汇算清缴时应就“从业人数、资产总额”等履行备案手续。为进一步简化小微企业备案手续，减轻办税负担，税务总局将修改季度预缴申报表和核定征税企业纳税申报表。这样，符合规定条件的小型微利企业，在预缴和年度汇算清缴享受优惠政策时，可以通过填写纳税申报表“从业人数、资产总额”等栏次履行备案手续，无需税务机关事先审核批准和专门备案。
九、小型微利企业汇算清缴环节如何享受优惠政策？
关键词：清算；注销；涉税
中图分类号：F810.42 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2013）07-0-02
企业通过合并、分立方式成立新的法人；企业因经营管理不善，宣告破产；企业因吊销营业执照或经营期满企业不再继续经营，按照《公司法》、《企业破产法》、《税收征管法》等相关的法律、法规的规定，企业在办理法人营业执照注销前，应办理税务清算，注销《税务登记证》。实务操作过程中，各地主管税务机关根据国家税务总局《关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税【2009160号】）以及《关于印发（中华人民共和国企业清算所得税申报表>的通知》（国税函【20091388号】）的规定，要求清算、注销企业提供《企业清算所得税申报表》及附表，并从形式上对申请清算、注销的企业提供的申报表及附表进行审查，但没有对申请清算、注销企业的企业所得税进行实质性核查，普遍存在重程序、轻内容的现象。
一、正确区分清算日之前涉税事项和清算期间的涉税事项
从企业清算、注销的程序来看，根据《公司法》、《企业破产法》等法律、法规规定，企业宣告不再持续经营，需要进行清算，办理企业注销手续；并依法成立清算组或委托资产管理公司管理、处置、分配企业资产。企业宣告清算日之前发生涉税事项属于清算前事项，其纳税主体为原企业，其计税基础是在持续经营的假设条件下确认、讨一量的。主管税务机关对于清算日之前涉税事项应重点关注的是原企业的纳税义务是否全部履行，是否存在应缴未缴税款，这里所涉及到税种不仅仅是企业所得税，还应包括：流转税、财产税、个人所得税、行为税等，清算组或资产管理公司应对原企业所涉及到的税收进行一次全面汇算清缴，汇算清缴结果作为主管税务机关申报债权的重要依据；企业清算期间涉税事项的纳税主体不是原企业，系新成立的清算组或资产管理公司，但清算组或资产管理公司的纳税义务是在非持续经营假设条件下实现的，因此，处置资产的收入不能按在持续经营假设条件下公允价值来计量、确认，而应采用可变现价格、交易价格来计量、确认。清算组或资产管理公司接受注销企业资产的计税基础仍然是延用原企业计税基础，计税基础与交易价格或可变现价值之间的差额确定为处置资产损益，处置资产清债债务净收益属于清算所得，它是计算清算所得税计税依据。清算期间涉税事项主要是清算组或资产管理公司在处置企业资产、分配剩余财产过程中所涉及的税收。因此，划分注销清算日之前涉税事项与清算期间的涉税事项，其目的是正确区分原企业清算前的正常经营所得和清算所得油于正常经营所得与清算所得的纳税主体不同，两者之间有着本质的区别，笔者认为是不能相互抵销的。
二、应关注注销清算日前的涉税事项
1.主管税务机关应主动参与注销企业清算工作全面核查企业所欠税款依据《公司法》、《企业破产法》的有关规定：清算组或资产管理公司自成立或破产申请裁定之日起十日内应书面通知主管税务机关，并对原企业所欠税款进行主动申报。
一般情况下，清算组或资产管理公司不会主动告知税务机关，也不会主动申报原公司所欠税款，错误地认为：主管税务机关在规定的期限内不申报债权，视同放弃债权，不能获得清偿，从而逃避纳税义务。要知道，企业依法纳税是一种法定义务，企业因履行法定义务所形成负债与因合同关系而形成的一般性负债是不相同的，企业所欠税款在清偿过程中应当优先清偿的，且不因主管税务机关在规定的期限内没有申报债权而不能获得清偿，何况清算组或资产管理公司在没有尽到书面告知义务的情况下，没有履行法定纳税义务，造成国家税收的流失，主管税务机关有权利追究相关责任人的法律责任。主管税务机关在知悉企业注销情况下，应积极参与企业的清算工作，对企业申报的欠税情况进行全面清查，核实所欠税款是否真实、准确。
2.主管税务机关全面核查企业所欠税款，应从以下几方面着手：
首先，核查注销企业的“应交税金”科目，应交税金科目余额与企业申报所欠税款金额是否一致，若不一致，找出差异的原因，并与企业日常纳税申报情况进行核对，检查企业是否存在未申报欠税。其次，重点关注企业“预收账款”科目，核查企业是否存在已销售，未开票，未及时结转销售收人的情况，核查过程中可以结合企业销货合同、仓库发货单、货物运输单据等，以确认企业的预收账款是否应确认收人。防止企业利用注销清算的机会，将“预收账款”作为不需支付的款项列人清算收人，从而逃避流转环节税收。第三，关注企业不需要支付款项。有的企业将以前年度收到的政府补助收人、包装物的押金、其他业务收人挂在“其他应付款”科目，这些负债不需要支付，形成截留收人；第四，原企业按照相关法律、法规的规定计提各项费用节余，如应付福利费、职工教育经费、工会经费等，由于企业不再持续经营，这些费用支出不再发生，其余额应冲减相关支出，调增清算前应纳税所得额。第五，主管税务机关对实物资产移交情况进行核查。原企业移交给清算组或破产资产管理人的实物资产与企业账面实物资产是否存在差异的情况，实际移交实物资产与账面实物资产存在重大差异，应查明原因，防止企业利用清算的机会转移资产，逃避税收。若重大差异的清算日前存货盘亏是由于管理不善造成的，其进项税额还应转出，补缴增值税；若重大差异是由于其他原因或者少转成本造成的，其损失应调减清算日之前的应纳税所得额。主管税务机关全面核查企业所欠税款是作为向清算组或资产管理公司申报债权的重要依据。
三、应关注注销清算期间的涉税事项
注销清算期间涉税事项主要包括处置资产、负债以及分配剩余财产过程中涉税事项，处置资产、负债过程中主要涉及到增值税、营业税、土地增值税、企业所得税等；分配剩余财产可能涉及到个人所得税。
1.处置资产、负债的损益是计算企业所得税的依据
待处置资产的交易价格或可变现价值扣除资产计税基础后的余额为资产处置损益，若待处置资产的交易价格或可变现价值大于资产计税基础，则为处置资产净收益，反之，即处置资产净损失；债务清偿金额扣除债务计税基础后余额为债务清偿损益，若债务清偿金额大于债务计税基础，则为清偿债务净损失，反之，即债务清偿净收益。处置资产、清偿债务后形成净收益，为企业清算所得，应缴纳企业所得税；处置资产、清偿债务后形成亏损，为企业清算损失，不需要缴纳企业所得税。
2.分配剩余财产过程中涉税事项
处置资产交易价格或可变现价值优先扣除清算费用后，（l）用于支付欠职工的工资和医疗、伤残补助、抚恤费用；（2）支付所欠的应当划人职工个人账户的基本养老保险、基本医疗保险费用，以及法律、行政法规规定应当支付给职工的补偿金；（3）支付清算税金及附加、清算所得税、以前年度欠税；（4）支付普通债权。处置的资产不足以清偿同一顺序的清偿要求的，按照比例分配。上述债务清偿后还有剩余财产应分配给投资者，超过投资者投人的资本，如果投资者为自然人，还应缴纳个人所得税。分配剩余财产过程中，主管税务机关应关注分配顺序是否保障国家税收利益没有受到侵害，得到清偿的税款是否及时上缴国库，没有得到清偿的税款应及时办理相关的核销手续。
综上所述，企业清算、注销过程中涉税事项没有引起主管税务机关的高度关注，企业税务清算、注销的操作流程不够规范，相关的税收法律、法规有待完善。笔者建议：主管税务机关应尽快出台注销企业的税收清算操作流程，进一步规范企业清算相关税收方面的法律、法规，以避免企业清算、注销过程中的税收流失。
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（中经评论·北京）随着经济的迅速发展与企业集团的日益壮大，汇总与合并纳税（以下简称合并纳税）已成为一项重要的税收管理制度。近年来，随着税收科学化、精细化管理的提出以及内外资企业所得税改革的稳步推进合并纳税制度的走向和管理趋势已成为一个亟待明确与深入研究的重大问题。北京市国家税务局目前共管理91家合并纳税企业，占全国180户合并纳税企业的50.6%，2005年汇缴企业所得税760亿元占同期入库企业所得税的90%左右；汇缴营业税69.9亿元，占同期营业税总额的55.49%。由此可见合并纳税管理的重要性，同时对于研究全国的合并纳税管理也具有典型意义。为此，我们组织了台并纳税专题调研经过深入调研分析，提出如下意见：
一、合并纳税对税收管理既是挑战也是促进
尽管合并纳税在理论上应该坚持，但在实践中却受到不少非议，其主要原因是合并纳税加大了管理难度。因为合并纳税势必形成生产、经营地与核算、申报地不一致，从而与传统的以属地为基础的税收管理模式不相适应。例如，企业集团一般是跨地区（甚至跨国）经营，涉足的行业比较广，导致集团内各成员企业之间的情况千差万别，适用的财务会计制度与税收处理规定各不相同并可能造成对同一政策的理解不同。这就需要各地税务机关之间的协调管理从而对整个税务管理资源整合、异地税务机关的合作提出了挑战。集团内部产权关系变动频繁下级成员企业经常处在变动之中。其税源变化对税收收入的影响巨大增加了管理难度。同时，集团公司的经营管理方式与手段往往紧跟时代潮流技术含量越来越高。这些都对传统的税务管理构成了很大的冲击。同时，合并纳税并不是简单的报表数字叠加，合并所得的确定尤其是内部交易的消除以及纳税调整都比较复杂，在一定程度上增加了合并纳税的工作量和难度。
但应该看到合并纳税对税收管理也有促进的一面。相对于众多分散的成员企业独立纳税，如果总分支机构所在地税务机关能够有效合作由总机构合并纳税将有助于降低整体征管费用，使税收征管简化降低税收管理的整体成本。同时集中管理可以统一政策的把握与执行减少管理中的摩擦与纠纷从而减轻税收征管的难度。合并纳税还有利于总机构加强对成员企业的纳税监管降低整个集团的纳税风险。此外合并纳税使企业集团税收筹划的程度有所降低，有助于减轻税务机关反避税的工作量。
退而言之，对合并纳税的管理难度还可通过设置限制条件加以缓解。一是限制合并纳税的范围，将其限制在少数特大型、需要扶持的企业集团内：二是限制成员企业范围，将其限制在100%控股的范围内，以避免对少数股东复杂的财务与税务处理：三是实行简易合并纳税即只对盈亏汇总，不剔除内部交易。这些正是我国目前的处理方式，尽管有违公平合并不彻底.但符合税收征管实际情况，有利于提高合并纳税管理效率，在未来的一段时期内应予以坚持。此外，还可设置一定的准入制度，只有那些具有良好内控机制能有效掌控成员企业核算与纳税情况，并能积极配合税务部门做好相关工作的企业集团才能实行合并纳税制度。
二、合并纳税管理模式要与集团企业的管理方式与水平相适应
在明确了合并纳税总体方向后，科学地选择其管理模式至关重要。从现实情况看合并纳税的管理模式在很大程度上要受到集团企业核算方式与水平的影一响。因此，研究合并纳税管理必须紧扣集团企业财务管理的现状与发展趋势。
（一）合并纳税管理的现实选择是集中管理与分散管理相结合
从国际情况看，大型集团公司实行较高层次的集中管理成为总体趋势以高度集中的内部管理信息系统为依托，呈现出管理环节上移的趋势在全球范围内集中调配资源。在财务管理上设立财务处理中心，借助现代计算机与网络技术集中管理集团内所有企业和部门的账目信息。在我国设有总、分支机构的较大型外资企业集团，集中管理的态势也在逐步加强。其具体表现是，诺基亚、西门子等很多外资集团企业都在使用德国SAP公司设计的ERP（企业资源规划）网络信息系统，该系统的基础是集成化数据库，从集成的角度对内实现资源整合，实现企业内部各职能部门之间、总分支机构之间的数据共享。该系统引起业务流程再造的特点之一，是把决策权下放给具体负责对客户需求做出响应的决策人员这给企业的组织结构带来了扁平化的精简效果－因为企业不再需要那么多的中层管理机构与人员了。另一个特点是使用共享数据库、网络等信息技术支持经过再造的新业务流程引入“共享服务”（share service）的概念。例如，将采购部、收货部和应付账款结算部之间的“公用数据”都集成到同一个数据库里这使应付账款结算部的管理人员大大精简；在财务管理上由集团总部的会计部门统一负责总部、所有分公司和部分子公司的一些财务处理程序并实行财务基础数据共享以减少成本，降低差错率，提高效率。这两个特点使集团公司的管理趋向于数据集中式管理，将原来按产品、地域或职能划分的各个部门逐步融合为一个整体。
企业集团的信息集中处理与控制，不仅使合并纳税成为可能，也使合并纳税成为公司节约资源、降低税收成本的必然要求。而从税收管理角度看集团公司的集中管理以及现代经济环境，特别是尖端信息技术的应用为税务管理向更高效的专业化、行业化集中管理的转变提供了条件。在这种情况下，对集团税收的集中管理即主要通过总机构实施对集团企业的集中统一管理有利于降低税收征纳成本，提高税收管理效率。事实上，目前我国对外资集团公司的总分支机构就是实行这种集中管理模式。
但就处在转型期的国有大型企业集团而言，目前的管理模式是集中与分散核算方式并存。在传统计划经济下由于产权不清晰、信息传递不畅国有企业集团对分支机构的管理主要依赖落实经营责任制实行独立核算，其核算管理分散在各分支机构。据调查目前相当一部分国有集团企业尤其是中小型集团企业囿于传统管理体制和昂贵的开发使用费用，还没有应用SAP等高端ERP管理系统。一部分企业开始尝试SAP等管理系统，但并没有重构业务流程效果并不理想。这些集团企业实质上仍然实行分散管理方式。而一部分已经改制为现代企业的集团公司，尤其是上市（特别是在海外上市）的集团公司，在使用SAP的同时，内部管理也基本与国际规则对接在财务核算上走向集中管理模式。有鉴于此税收管理应依据企业的不同核算方式采取有针对性的管理办法：对于统一核算、信息集中处理程度较高、内控机制较健全的合并纳税企业应着力提升对总部系统的解读能力，以点带面：而对于大量处于报表汇总、分散核算管理的集团企业，实行传统的分散管理充分依靠成员企业所在地税务机关进行管理.更加有效。
（二）合并纳税管理的方向是集中管理
随着集成化数据信息系统的应用，越来越多的国内集团企业，包括一部分中小集团企业，已经开始顺应这种趋势。例如，2002年以来，以中国工商银行为代表的国内银行为实现加强上级机构监控、完善内控和统一业务操作的“三阶段”目标，先后实施数据“大集中”的改革，分别引进Oracle、SAP与PeopleSoft等系统。目前，各大专业银行、中国人民保险公司和国家邮政局都在实行减少核算级次的改革财务核算集中到省、市一级机构。铁道部在2005年对其铁路运输管理体制进行改革，整合路局、取消分局，将传统的铁道部下的铁路局－－铁路分局－－站段三级管理变为铁路局－－站段两级管理，目前已建立18个跨省区的铁路局和3个专业运输公司，并实行两级管理、一级核算的体制铁路局为一级法人单位站段为非法人单位，不进行独立核算。中远集团公司自2002年采用SAP财务模块，并计划对部分分、子公司实行财务集中，只设出纳，其他财务事项都集中到总部进行。由此可见，我国集团企业正在由分散管理为主走向集中管理为主的发展方向。
（三）目前合并纳税管理与集团企业管理核算方式的不适应性
我国目前对内资合并纳税企业的管理，实行集中与分散相结合的管理方式但实际上的管理权主要体现在分支机构所在地税务机关，并有越来越多地向分支机构所在地税务机关转移的倾向。这种单一模式是单纯从税务部门内部管理的现实需要出发.没有考虑集团企业的管理核算方式与水平，存在着与集团企业管理模式明显不相符合的情况。
首先.这种管理方式存在违背集团企业管理核算发展趋势的现象给企业造成很大不便。例如中国工商银行计财部负责人认为，现在企业都在加强统一的集团化管理，内部往来非常多。如工行北京分行存款多贷款少山东分行则贷款多存款少，需要总行调配北京的资金支援山东，一些分行的收入要通过内部计价确定，要准确核算出真正意义上的应税收入很难由各地分别征税会对企业管理造成不利影响。中国人民保险公司和国家邮政局的负责人都认为在目前推行财务核算集中到省、市一级的情况下各基层机构的营业税还在当地缴纳造成财务核算与纳税的脱节给企业带来了困难。
其次这种模式没有充分考虑和利用集团公司的自控机制。目前的做法仅仅从保持中央收入及扶持若干中央国有集团公司出发，没有将企业良好的内控机制作为准入条件。在这种情况下合并纳税的管理工作主要依赖税务机关的单兵作战，没有很好地调动集团公司总机构主动地配合税务机关做好合并纳税工作作用的积极性。例如部分集团公司对其纳入合并纳税范围的成员企业数量及级次关系都说不清楚以致一些不该进入范围的企业也进行了合并纳税而一些应该合并纳税的企业却没有进入。一些集团公司财务管理相当严密很多费用开支标准由其上级主管部门核定而对申报纳税则不重视，存在以公司内部规定替代税收法规的情况。个别国有大型集团公司甚至依然延续计划体制中的行业会计制度.内部规定繁多，自成体系与税收法规存在冲突。
应该看到集团公司一般都具有相对较强的管理能力适应集约化管理的发展趋势其内控机制一般都比较健全。比如中国电信股份有限公司将所得税申报表和附表固化在财务报表软件中依托软件合并审核成员企业所得税申报表不仅复核申报表主表及附表间的勾稽关系还能审核申报表及附表与财务报表及附注等的勾稽关系。越来越多的大型企业集团还单独成立税务部，加强对下属企业的税收指导和税收管理有效化解税收风险。部分已经应用ERP的企业集团，通过在一个管理平台实现对投资、业务、财务、服务、人事的一体化管理统一标准.减少人为操作.使集团管理更加科学规范，有效地增强了集团总部对成员企业的控制能力。尤其是随着现代企业制度的逐步成熟，企业为了自身的发展和对股东负责，必然要全面强化内部控制机制。美国2002年颁布了针对上市公司的“萨班斯法案”，其中的404条款－－“完善内部控制”规定：在美上市企业要建立健全内部控制体系并从控制环境、风险评估、控制活动、信息沟通以及监督5个方面做出了详细的规定，要求审计师对上市公司的内控机制进行审计。这对企业的内部监控提出了更高的要求，甚至引起整个企业控管流程的改变。目前，我国在美上市的公司都在积极落实404条款的要求，重新梳理内部控制流程，找到控制点，做控制矩阵建立控制文档。这必然使企业的内部控制更加规范、有效。
因此，在合并纳税管理中应充分利用企业集团的内控机制与管理能力，一方面将良好的内控机制作为合并纳税的准入条件另一方面对总机构在合并纳税中应起的作用做出规范，并明确其应承担的法律贵任同时，加强纳税辅导充分发挥总机构的作用。
三、合并纳税管理中折射的深层次体制与机制问题
（一）收入分享体制分析
在现行体制下.既有总机构集中纳税又有成员企业就地按一定比例预缴而汇缴后的稽查收入则全额就地入库。对其中的共享税而言，就地入库意味着地方政府可分享收入而地方政府的意志会在较大程度上影响当地税务机关的行为。这就产生了一个问题：如果成员企业所在地税务机关平时严格管理，成员企业就不能在当地纳税，影响了在当地入库的稽查收入。这样的规定成为了成员企业所在地税务机关管理不到位的诱因。
应该看到合并纳税是造成我国税收与税源背离现象以及地方政府和当地税务机关管理不到位的一个主要原因而且随着合并纳税越来越多，这一问题会越来越严重。因此，应着力解决跨地区经营集团税收收入的合理分享问题.改变按入库地点来分享的简单办法。在这方面以美国为代表的发达国家有一些比较成熟的做法，可供我们参考借鉴。财政部、中国人民银行、国家税务总局2003年修订的《跨地区经营集中缴库的企业所得税地区间分配办法》（财预[2003]452号）规定，集中缴纳的企业所得税中地方分享部分按企业经营收入、职工人数和资产总额三个因素在相关地区间分配，权重分别为0.35、0.35和0.3，计算公式为：某省分配额= 集中缴纳的企业所得税x地方分享比例x该省分配系数。但这一办法还存在较多问题，一是列入范围的只是部分中央企业及地方金融企业（具体名单由财政部确定），效果有限：二是权数简单比照美国的做法，不完全符合我国的实际情况；三是分配由中央财政进行，增加了这一问题的管理层次，不利于调动各地税务机关的管理积极性。
完善我国跨地区经营税收收入分配体制，应从以下几方面着手：首先，逐步扩大参与税收收入分配的范围。对经批准实行合并纳税的母子公司，应全部纳入分享范围；对总分公司，鉴于在统一的所得税中将以法人统一计算纳税，为简化跨地区税收收入分配可只将一定规模以上的企业纳入收入分享范围。其次在分配权数中增加应税所得额或应纳所得税额因素，以调动各地税务机关对成员企业管理的积极性。第三各地之间的税收分配仍然放在税收环节解决，在原则上坚持集团企业统一纳税的前提下，每年汇缴结束后由国家税务总局召集相关的省级税务机关统一进行清算，应返还成员企业所在地政府的税收由总机构所在地税务机关退还给成员企业所在地税务机关，算作当地税务机关当年组织的收入并由其入当地政府金库。第四对各成员企业的查补收入也应按上述方法进行分配。这样处理简单明了分配合理符合我国实际并可从根本上解决税收与税源背离问题.促使地方政府行为的合理化。
针对汇总纳税体制目前有两种不同的意见：一种是取消合并纳税，全部实行属地征管。我们认为，这样处理不符合合并纳税的整体方向，是一种矫枉过正的方法实不足取。另一种是成员企业全部按一定比例就地预缴。我们认为，这是一种将征管方式、入库地点混同于收入分配的简单做法.不尽合理理由如下：首先如果缴纳的全部为中央收入，就地预缴除了能体现当地税务机关所谓的“政绩”外，实属多余。第二如果以这种方式来分配各地政府应分享的收入，其准确性很低，将带来较多的后遗症。第三，就地预缴可能会使合并纳税管理更加复杂。例如对成员企业技术改造国产设备投资可抵免的所得税额按规定应以成员企业就地预缴的所得税抵免。但到底是按100%还是按60%在当地抵免？不够抵免时怎么办？另夕卜由于合并的级次多，预缴的政策和比例又各不相同致使税收征纳成本高管理难度大。各地税务机关掌握政策和管理的力度不同反而造成企业间相互攀比。第四，全部就地预缴还需调整各地的税收收入计划，给今后的收入分析预测带来很大的困难。因此全部就地预缴方式应当慎用即使推广，也不应“一刀切”，而应在“三个区分”的基础上考虑：一是区分税收收入级次，只限于共享收入；二是区分企业性质，只对涉及地方资源较多的集团公司，如石油、煤炭等大型企业实行。三是区分企业的盈利状况，对成员企业盈亏悬殊，就地预缴税款与集中清算结果差额较大，尤其是整体亏损的集团公司不宜实施，以免出现已预缴的税款当地不退、汇缴地不让抵的问题。就北京地区而言，目前管理的91户合并纳税企业中有32户为亏损企业，如实行就地预缴，既对北京国税收入造成重大影响，也给企业现金流带来沉重负担。
（二）税务稽查体制分析
当前的税务稽查体制是，成员企业的稽查权归属于成员企业所在地税务机关且查补收入全部就地入库。这促使成员企业所在地税务机关出现“轻管理、重稽查”倾向，同时，导致检查权限不清、检查问题处理结果不一致问题。一方面总机构所在地税务机关可通过对汇总纳税申报表的分析、调查等方式，发现成员企业申报中带有普遍性的问题。由于检查归属权不清，在总机构所在地税务机关对其汇总调整的项目进行检查后，成员企业所在地税务机关再发现同样问题则无法进行调整，导致常常出现“你查我也查，谁先查谁入库”的混乱状况，并因政策口径、检查时间不同出现扯皮等现象。另一方面，总机构所在地税务机关与成员企业所得地税务机关缺乏相互协调、沟通的机制，某一成员企业被查出来的问题，其他有同类问题的成员企业却没被处理，导致同一问题却有不同的结果。
不仅如此，分散稽查的模式还增加了税企双方的工作量和成本。企业集团内部往来越来越频繁，统一调配资源，分支机构账上反映的大量是计划成本，单独检查比较困难。同时，各集团公司财务处理普遍上收，基层单位不再设财务部门，无法提供相应的资料，当地税务机关看不到账簿与记账凭证，检查实际上流于形式。而且，把一个集团内众多的企业人为割裂开来，分散检查，往往事倍功半，大大增加了征纳双方的成本。
事实上，与企业集团传统管理模式下依赖当地税务机关的管理与稽查不同，企业集团的现代集中统一管理系统，使在总部监控所有成员企业成为可能。在这种情况下，应推广以联合税务审计为核心的集团税收审计。在这方面，涉外企业税收管理已迈出了可喜的一步。2004年底.国家税务总局牵头组织对北京一户在全国设有7个分支机构和15个办事处的涉外企业实施了联合税务审计的试点，共调增应纳税所得额1795.7万元，查补税款及滞纳金合计686万元。事实证明，由国家税务总局直接组织实施对跨省市经营企业集团的联合税务审计，授权总机构主管税务机关委托各分支机构主管税务机关实施检查权，同期开展税务审计，可保证审计口径和政策执行上的一致，促进各地税务机关加强协作，形成跨区域税源监控网络，保证税款及时入库。而且，联合税务审计的结论比较中性，规范化的税务审计能够对企业业务流程、财务核算和业务管理等内控制度进行复核、测试以及动态分析r可帮助企业发现管理中的问题并提出改进建议，也得到了企业的认可和配合。
由于联合税务审计费时、费力，应在科学综合评估基础上有选择性地进行。对当年没有列入联合审计的总机构主管税务机关应有权对集团企业（包括总机构与成员企业）申报纳税中发现的问题进行检查，并委托分支机构主管税务机关对成员企业实施检查或抽查。在此基础上，建立总机构所在地税务机关与成员企业所在地税务机关的沟通协调机制。各地税务机关对成员企业的查补收入可就地先行入库，但要与集中汇缴的收入统一计算和分配，其检查结论应按时报送总机构主管税务机关，以便在企业集团内统一处理，并作为综合评估的依据。
四、完善合并纳税现行具体规定的建议
（一）调整合并纳税企业汇算清缴的时限
目前成员企业和汇缴企业年终汇算清缴申报时间是一致的，没有考虑到汇缴的特性，使汇缴企业难以在4月底前完成申报。可考虑将汇缴企业年度申报推迟到5月底前，或要求所属成员企业在3月底前提前完成申报。对于多级成员企业，应分别规定申报时间。
（二）统一与完善合并纳税企业所得税申报表
目前各地使用的申报表格式不统一，给合并申报带来很大不便。同时，税收与财务核算的差异过大税收申报口径与财政部下达的决算报表科目设置不一致，在填制申报表时需逐一识别对应，有的明细项目无法从决算报表直接取得数字合并申报的难度较大。此外，合并纳税申报使用通用申报表，一些有合并纳税特点的数据资料缺失给合并纳税管理带来不便。因此，有必要出台专门的合并纳税申报表，并统一各地申报表。
（三）提高合并纳税政策下达的及时性与准确性
总体而言，国家税务总局关于合并纳税文件的下发一般较晚，有的在年度中间下发，不利于征管工作的衔接也不利于税收计划的落实。同时，文件规定的企业信息不全面，成员企业级次不明确，地址不清晰不易确定主管税务机关。因此，应着力提高文件下发的及时性与可操作性，汇缴企业提出合并纳税的申请时间应提前至申请汇缴年度的前一年，国家税务总局的审核批准文件应在12月31日前下发以使基层税务机关做好次年合并纳税企业征收管理的准备工作。
（四）简化总机构在合并纳税中担任的角色
按现行规定，总机构既是汇缴企业，又是成员企业，以双重身份申报所得税，使用同一个税务代码，但目前的计算机征管系统不支持一个企业税务代码的两次申报，只能采用手工申报方，式效率很低，易出差错。同时，总机构多为管理机构，无营业收入，如果作为汇总纳税的成员企业进行管理，则集团统一支付的广告费、业务招待费和业务宣传费等无法在税前扣除。因此，建议总机构只作为汇缴企业进行申报及预缴税款，企业的各项税前扣除事项均由总机构统一计算。
（五）细化集团公司内部交易的税务处理
在合并纳税中，对集团公司内部交易的税务处理是最复杂的。但目前的规定只是“必须按规定在汇总成员企业和本级纳税申报表的基础上，填报汇总纳税申报表，不得简单地按照汇总的财务报表编制汇总纳税申报表。”这样的规定过于抽象，缺乏指导意义。应根据集团公司内部交易的会计处理与税务处理的差异，制定详细的申报纳税调整办法，规范内部交易的税务处理，加大反避税工作力度。
【关键词】涉税鉴证 注册税务师 鉴证业务准则
一、引言
国家税务总局连续出台和实施了《注册税务师管理暂行办法》《国家税务总局关于促进注册税务师行业规范发展的若干意见》《“十一五”时期中国注册税务师行业发展的指导意见》,明确了注册税务师行业具有涉税鉴证和涉税服务双重职能,为注册税务师行业提供了难得的发展机遇。而国税发[2007]9号企业所得税汇算清缴纳税申报鉴证,和国税发[2007]10号企业财产损失所得税前扣除鉴证准则,适应了税务师事务所开展涉税鉴证业务的迫切需要对促进我国注册税务师行业的进一步发展发挥了重要的推动作用。2006年3月审议通过了新的《企业所得税法》,并于2008年1月1日起施行。这一变动对注册税务师的知识更新提出了更高的要求。目前,国家对从事税务的从业人员出台了相关的执业准则。注册税务师可根据需要,对所从事的业务通过审查核实,运用书面报告来表述其合法性和真实性。签发报告书成了注册税务师行业的重要标志。在税务服务过程中,签发出具的报告只要具备了鉴证性的全部特征得到认可,就可以归为鉴证类。注册税务师行业必须抓住机遇,大力发展所得税鉴证业务,促进该行业的健康发展。
二、注册税务师所得税鉴证执业标准体系与业务管理体系的建立
伴随新税法实施,注册税务师所得税鉴证执业标准体系与业务管理体系的建立也势在必行。注册税务师所得税鉴证业务管理体系的合理构建,是注册税务师在经济社会中拓展所得税鉴证业务的制度保证。而注册税务师所得税鉴证业务执业标准体系的建立是拓展所得税鉴证业务的技术和质量的保证。建立基本准则、具体准则、职业指南三个层次的注册税务师执业标准体系框架,符合注册税务师行业执业特点。基本准则分为所得税鉴证基本准则和所得税服务基本准则;具体准则按照所得税鉴证项目和所得税服务项目的范围分别制定执业指南。企业所得税汇算清缴纳税申报鉴证准则和企业财产损失所得税前扣除鉴证准则,将鉴证报告标题规定为“鉴证事项加鉴证报告”,针对不同的鉴证事项,报告标题各不相同。在注册税务师所得税鉴证业务管理体系的构建中,应准确把握税务机关、行业协会、税务师事务所在涉税鉴证业务管理体系中的定位,使每个角色发挥最大的效能,为税收工作服务,充分发挥注册税务师行业的职能作用。注册税务师协会应该在提高注册税务师的执业能力,为执业人员提供技术支持等方面下工夫,重点加强质量控制管理、职业道德教育和考核奖惩。在进一步完善质量控制制度和强化管理方面下大工夫,按照作业流程实施环节控制,促进所得税鉴证业务得到社会的广泛认同。
三、新税法下所得税鉴证业务中的执业独立性
(一)在所得税法制体系中没有针对注册税务师的系统的责任承担条款,难以对抗经济利益的吸引,这与所得税税鉴证业务对执业质量和法律责任的高要求极不相称。现行注册税务师行业管理体制的设计中,对税务机关的过度监管是改制不彻底的表现,也破坏了行业独立性。我国大部分注册税务师的职业道德意识中缺乏对自己的职业特质全面、客观的认识。以经济利益为导向的执业选择破坏的即是注册税务师的独立性,影响客观的执业立场。事务所为维系业务关系而受自身和客户的双重利益驱使,是破坏独立性的最常见表现。税收支出构成企业的成本,市场主体为实现利润最大化必然会拼命追逐税收利益。涉税鉴证业务的广泛开展使一部分纳税监管责任从政府部门移向注册税务师,对独立性产生更大的破坏。竞争带给每个事务所以生存的压力,迫使他们想方设法排挤竞争对手,鉴证公信力大打折扣。
(二)委托制度是事务所承揽业务的唯一合法途径。所得税鉴证业务的严肃性要求增强执业各方面的谨慎,要求事务所对每笔业务的鉴证客户基本信息和承揽情况上传至管理中心的信息系统进行初步的备案和资格审查;可以在省辖区内率先推行统一收费下限,并严格限制上浮比例;统一收费可以同时鼓励跨区域执业,打破区域垄断经营和刚性分割市场,从而切断购买鉴证意见的途径,保证执业独立性;组织人员对鉴证业务进行初步的抽查与再复核,事务所应按规定对执业人员进行再培训,保持执业的先进性。对涉税鉴证成果的信赖意味着行政责任的部分转移,同时也是监管责任的加重。各级税务机关应通过对辖区内个案的涉税鉴证全过程的复核性检查以及对客户业务关系的再考察充分做好涉税鉴证工作的配合。
(三)新的法律法规的颁布促进了所得税鉴证业务的广泛开展,也赋予注册税务师以新的历史责任,客观上要求更完善的立法机制保障。因此强化注册税务师队伍的社会责任感和执业公信力至关重要。这就需要相关部门在法律的级次上确定注册税务师在经济领域的地位,用社会监督来约束其执业独立性,强调客观、公正的执业立场。通过一系列处罚细则的制定来界定违法人员应承担的民事责任,真正起到警示作用。所得税鉴证业务覆盖面的扩大使企业的整个涉税环节发生根本性的变化,要求服务主体拥有更客观的立场,提升所得税鉴证业务的社会认可度。
四、所得税鉴证业务的进一步发展
目前,国家税务总局明确的涉税鉴证业务包括企业所得税汇算清缴纳税申报鉴证、企业税前弥补亏损和财产损失的鉴证、国家税务总局和省税务局规定的其他涉税鉴证。国税发[2006]31号文件《国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》还规定,开发产品完工后,需出具开发产品实际销售收入毛利额与预售销售收入毛利额之间差异调整情况的税务鉴定报告。注册税务师所得税鉴证业务的要不断发展,才能在社会中介机构中取得自己的立于不败之地。国家税务总局明确了注册税务师行业具有涉税鉴证和涉税服务双重职能并相继做出了一系列有利于拓展涉税鉴证业务的规定。一些大城市的税务机关还对涉税鉴证业务,如:新产品、新技术、新工艺发生的费用需抵扣当年应纳税所得额的事项;非货币性资产投资转让所得及债务重组所得和接受非货币资产捐赠收入数额较大,要求在不超过5年的期间均匀计入各年应纳税所得额的事项等做出了相关规定等。又如非国有企业的合并、分立、注销等事项一般情况下不需经政府有关部门核准,其合并、分立、注销过程中容易出现税收监管脱节的情况。我国的国有企业广泛进行了现代企业制度改革,改制的形式包括整体原续型重组、合并式重组、分立式重组等。需要针对不同情况,对申请清算的企业进行专门的税务审计,计算清算所得,维护国家利益。
参考文献:
[1]苏静.涉税鉴证业务浅析[j].河南财政税务高等专科学校学报,2007 ,(4).
账务处理
遭受资产损失的小企业应该先在会计账务上进行处理。增值税方面，库存商品、存货等按正常的抵扣程序进行账务处理即可。销售符合增值税减半按4％征收的固定资产：借：固定资产清理、累计折旧；贷：固定资产。借：银行存款；贷：固定资产清理、应交税费—应交增值税（销项税额）。借：固定资产清理；贷：营业外收入—固定资产清理、营业外收入—政府补助收入。销售已抵扣进项税的固定资产：借：固定资产清理、累计折旧；贷：固定资产。借：银行存款；贷：固定资产清理、应交税费—应交增值税（销项税额）。借：营业外支出；贷：固定资产清理。所得税方面，各类资产损失的账务处理如下：
第一，货币资金损失。报经批准前，借：待处理财产损溢—待处理流动资产损溢（实际损失）；贷：库存现金或银行存款（实际损失）。批准后，借：其他应收款（可收回的保险赔偿或过失人赔偿）、营业外支出—货币资金损失（准予扣除的损失额），贷：待处理财产损溢—待处理流动资产损溢（该科目余额）。
第二，存货损失。报经批准前，借：待处理财产损溢—待处理流动资产损溢（价款）；贷：材料采购或原材料或库存商品等科目。批准后，借：其他应收款（可收回的保险赔偿或过失人赔偿）、原材料等科目（残料价值）、营业外支出（准予扣除的损失额）；贷记待处理财产损溢—待处理流动资产损溢（该科目余额）。低价出售灾后无法使用的原材料：借：待处理财产损溢；贷：原材料。借：应收账款或银行存款；贷：其他业务收入、应交税费—应交增值税（销项）。借：其他业务成本、营业务支出—非常损失；贷：待处理财产损溢。
第三，固定资产损失。毁损的固定资产：转入清理，借：固定资产清理（该项固定资产账面价值）、累计折旧（该项固定资产已计提折旧额）；贷：固定资产（该项固定资产原价）。发生清理费用时，借：固定资产清理（清理过程中支付的费用或相关税费）；贷：银行存款。收回固定资产的变价收入时，借：银行存款或原材料等（取得出售价款、残料价值和变价收入）；贷：固定资产清理（取得出售价款、残料价值和变价收入）。应由保险公司或过失人赔偿时，借：其他应收款（保险公司或过失人赔偿）；贷：固定资产清理（保险公司或过失人赔偿）。确认固定资产清理净损失：借：营业外支出—非流动资产处置净损失（准予扣除的损失额）；贷记固定资产清理（该科目余额）。
第四，在建工程损失：报经批准前，借：待处理财产损溢—待处理非流动资产损溢（该项在建工程账面价值）；贷：在建工程（该项在建工程账面价值）。批准后，借：原材料等科目（残料价值）、其他应收款（可收回的保险赔偿或过失人赔偿）、营业外支出—非流动资产处置净损失（准予扣除的损失额）；贷：待处理财产损溢—待处理非流动资产损溢（该科目余额）。小企业发生的工程物资损失，比照存货损失进行处理。
申报流程
增值税方面首先，检查仓库的库存，清理库存商品、原材料及固定资产等实物，并与账务进行核对，产生损失清单；其次，收集商品及原材料购进及生产的相关原始凭证，如：进项税发票、运费发票、出库单、领料单等；然后，准备好原始资料后，根据损失大小，请第三方做财产损失鉴证或税务机关进行核查；最后，根据税务机关确认后的财产损失报告，调整相关账务。
清查各类财产的受灾损失，计算受灾损失金额。对财产损失进行账务处理。搜集受灾损失的证据材料，邀请税务机关到现场查验，到相关部门办理受灾情况证明、保险公司理赔情况说明等税务机关要求提供的证据。进行财产损失鉴证。企业在进行财产损失申报时有两种情形：一是单项或单批量金额较大的（指占企业该类资产计税成本10％以上，或减少当年应纳税所得、增加亏损10％以上），应有专业技术鉴定意见或法定资质中介机构出具的专项报告；二是单项或批量金额较小的，应出具企业内部有关技术部门的技术鉴定证明。要税务机关不指定鉴证机构，只要该机构具有法定资质即可。财产损失鉴证后，有第三方出具的鉴证报告，税务机关除了对资产损失金额较大或经评估后发现不符合资产损失税前扣除规定、或存有疑点、异常情况的资产损失外，一般情况不作核查。
向主管税务机关提交申请。企业应在资产损失发生且会计上已作损失处理的年度内或年度申报时提供以下资料：《企业资产损失（专项申报）税前扣除申报表》、《资产损失专项申报明细表》、《企业资产损失（专项申报）税前扣除报送资料清单》。存货计税成本确定依据（包括相关入库手续、相同相近存货采购发票价格或其他确定依据）；固定资产的计税税基础相关资料；在建工程工程项目投资财面价值确定依据。企业内部关于存货报废、变质情况、残值情况说明及核销文件；在建工程工作项目停建原因说明及相关材料，包括国家明令停建项目的文件、有关政府部门出具的工程停建、拆除文件。
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