时间：2023-07-13 16:43:51
导语：在会计信息质量谨慎性要求的撰写旅程中，学习并吸收他人佳作的精髓是一条宝贵的路径，好期刊汇集了九篇优秀范文，愿这些内容能够启发您的创作灵感，引领您探索更多的创作可能。
谨慎性要求是企业会计核算中运用的一项重要要求，是指在处理企业不确定的经济业务时，应持谨慎的态度。在市场经济条件下，企业不可避免地会遇到风险，实施谨慎性要求，就能在风险实际发生之前化解风险，并防范风险，有利于企业做出正确的经营决策，有利于保护所有者和债权人的利益、提高企业在市场上的竞争力。
一、煤炭企业概况
（一）煤炭企业会计的概念
煤炭企业会计是以货币为主要计量单位，按照现行会计法规体系要求，运用一套专门核算方法，对企业的经济活动进行连续、系统、全面的核算和监督，以真实、准确、及时地提供会计信息。煤炭企业会计是加强企业管理，促进企业提高经济效益的经济管理活动。企业通过会计计量、计算和登记，能及时地取得生产经营管理所必须的各种信息和数据。
（二）阳煤集团概述
阳煤集团以盛产“阳优”牌无烟煤驰名中外，矿区井田规划总面积1322.28平方公里，地质储量120.44509亿吨，可采储量63.35921万吨，是我国最大的无烟煤生产企业。主要产品有块炭、末煤、冶金用末精煤等5大品种、20多个产品，其中多个荣获国家、省优质产品称号，是电力、冶金、化工、建材和民用的上好燃料和原料，在全国设有便捷高效的销售网络，产品主要行销国内的大钢厂、大电厂以及化工、建材、化肥企业，并部分出口国外。
二、结合实际说明谨慎性要求在煤炭企业的应用
（一）计提资产减值准备
阳煤集团在每期期末，会对各项资产进行全面检查，并根据谨慎性要求，合理的预计各项资产可能发生的损失，对可能发生的各项资产损失计提资产减值。
在企业中对其所拥有的资产计提减值准备，一方面可以改善资产质量，避免企业虚列资产，使资产负债表如实地反映企业真实的资产状况；另一方面计提资产减值准备，可以防止企业虚盈实亏，实现资本保全。
在阳煤企业中，由于其生产的特殊性，所以对于一些重要的大型机械的减值准备的计提十分关键。在现代煤炭采掘过程中，以实现机械化、自动化为目标，使煤炭企业从落后的人工挖掘变成了管理严谨、设施完备的机械挖掘。使大型设备在挖掘中所占比重越来越重要。对这些资产进行减值准备的计提可以优化管理，对于安全生产、制度化的管理提供了保障。
（二）对固定资产计提折旧的会计处理
本企业在处理固定资产方面会按照固定资产的性质和消耗方式，合理地确定固定资产的预计使用年限和净残值，并根据科技发展、环境及其他因素，选择固定资产折旧采用直线法平均计算，并按固定资产类别的原价、估计经济使用年限和估计残值（原价的3%），这样做使煤炭企业有了更大的自，使企业在确定折旧政策时，既可考虑固定资产的有形损耗，也要考虑无形损耗。这样可以缩短固定资产的摊销期限，加速企业用于购建固定资产资金的回笼。
由于煤炭企业自身的特点，大型固定资产价值大，使用周期较长，且磨损耗费十分大，所以采用合适的折旧率十分重要。煤炭企业的年折旧额是相当大的，所以企业应本着谨慎性要求，对大型运输设备、矿井建筑物进行折旧。
（三）融资租入固定资产入账价值的确定
在阳煤集团中融资租入固定资产，尽管从法律形式上资产的所有权在租赁期间仍属于出租方，但由于与资产有关的主要风险和报酬已转归承租人。因此，根据实质重于形式原则，融资租入的固定资产要作为企业的固定资产入账，并计提折旧。融资租入的固定资产，按租赁开始日资产的原账面价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者，作为入账价值。以较低的金额入账。这样的做法充分体现了对融资租入固定资产会计处理的谨慎性。
煤炭企业融资租入固定资产并不多，但对于其正确的管理也应遵守谨慎性要求，这样可以使管理更加规范，更加方便管理、核算。
三、在煤炭企业中谨慎性要求应注意的问题
目前，会计信息失真是我国经济生活中有待解决的问题，不少企业存在严重的资产不实、利润虚增等现象。例如：由于坏账准备计提比例较低，导致大量呆账、坏账长期挂账，妨碍企业的资金周转；存货（主要是产成品）严重积压，变现能力差，市价已低于账面价值，但仍以历史成本反映在资产负债表上。因而，贯彻实施谨慎性要求，在解决企业的虚盈实亏、短期行为和会计信息失真等方面，更具有实际意义。谨慎项要求在煤炭企业的应用过程中，还注意下列问题。
（一）谨慎性要求在利用中要注意一个“度”的问题
利用谨慎性的优劣，很大程度上取决于对它的运用程度，过度谨慎或不够谨慎都会降低其优点、扩大其缺点，使企业财务状态得不到正确反应，从而使企业会计信息的应用者在决策方面受到误导。可行的方案是寻找一个利用谨慎性要求的平衡点，以使谨慎性要求的优点得到最大限度的发挥。适度地把握有赖于会计人员正确的职业断定，因而进步会计人员的素质是确保谨慎性要求适度运用的关键所在。
（二）对冲突情况予以充分披露
由于每个企业所面临的不确定性在不同时间、不同经营环境下有所不同，谨慎性要求的利用时间、领域和程序也有所不同，其他会计要求的冲突对财务状况和经营成果的影响也有所不同。因此有必要在信息披露中充分辨明谨慎性要求的利用领域、时间和程序，揭示与其他会计要求的冲突和对企业财务状况和经营成果的影响程度及其变更情况。
（三）强化内部管理体制
加强审计监督，强化内在束缚机制，防止滥用和曲解谨慎性要求，避免人为地加剧与其他会计原则的冲突，同时，应加强企业内在束缚机制，进步会计人员的职业道德意识，优化会计行为，从而使谨慎性要求得到合理而充分的运用。
【关键词】会计信息披露质量评价
资本市场环境下的信息披露，不仅有助于公司的管理者向股东报告受托责任的履行情况，而且为资本市场中的利益相关者提供决策所需的信息。高质量的信息披露，是利益相关者顺利行使权利和履行义务的基础，也是资本市场健康发展的基石。什么才是高质量的信息披露呢?回答这个问题，必须明确哪些因素会影响信息披露的质量，哪些方面是信息披露的质量特征，然后确定信息披露质量的评价角度。
一、评价会计信息披露质量的先导因素
在会计信息披露的过程中会涉及3个主要方面，信息披露的制度、行为和结果。信息披露制度会对其结果进行约束，信息披露行为直接导致不同的披露结果。由此，信息披露在制度和行为上的质量高低会影响信息披露结果的质量。所以，对于会计信息披露质量的评价，应以对信息披露制度和行为的质量考察为先导。
信息披露制度的质量特征应包括前沿度和适用度。前沿度，是指与信息披露制度相关的金融和会计等理论的发展程度，表现为相关理论研究是否能够预见可能的实务状况，并及时满足实务需要。适用度，是指信息披露制度与实务的匹配程度和对实务的包容程度，表现为信息披露制度是否能够在实务发生重大变化时做出及时更新，并在一定期间内保持稳定。信息披露制度的前沿度和适用度越强，信息披露制度的质量就会越高。
信息披露行为的质量主要取决于会计信息提供者的职业素养和能力，其质量特征包括遵循度、灵活度和知识度。遵循度，是指会计信息提供者对信息披露制度的遵循和符合程度。灵活度，是指会计信息提供者对披露要求之外的有价值信息的敏感程度和处理能力等。知识度，是指会计信息提供者对信息披露知识的储备程度，表现为相关专业人才的知识结构、经验积累等。在信息披露过程中，会计信息提供者的知识度、遵循度和灵活度越高，信息披露行为的质量就会越高。
信息披露制度和行为的质量状况会被传导并转化为信息披露结果的质量。信息披露的结果，即公开的会计信息。这些会计信息的质量是会计信息披露质量水平的综合反映。只有完成对会计信息披露结果――会计信息的质量考察，才能获得对信息披露质量总水平的最终评价。
二、会计信息质量的主要特征
如果信息披露的结果让受托责任和决策有用目标的实现成为可能，它们就应具备某些基本的质量特征。很多会计文献和相关法律对这些质量特征进行了明确的规范和充分的表述。
美国财务会计准则委员会1980年的财务会计概念公告第2号《会计信息的质量特征》，对会计信息质量层次展开说明，列示了许多会计信息的质量特征及其关系。其中包括一般约束条件(信息的成本效益)、信息使用者层面的质量(可理解性)、决策层面的首要质量(相关性：由预测价值或反馈价值、及时性构成，以及可靠性：由可验证性、中立性和如实表述构成)、决策层面的次级质量(可比性，包含一致性)以及会计确认的底线(重要性)。该文献认为会计质量无论如何分层，信息的决策有用性最为重要；在不降低信息有用性的前提下，各质量特征的相对权重以及相互权衡产生的调节变化，都需要具体情境具体分析。
国际会计准则委员会1989年了《编报财务报表的框架》。该文献在财务报表的质量特征部分阐述了四个会计信息有用的特征：可理解性，相关性，可靠性和可比性。可理解程度受到会计信息列报的方式和信息使用者理解能力的影响。相关性要求会计信息具有预测或者证实价值。可靠性要求会计信息如实表述(包含实质重于形式)、中立、准确完整且体现出不确定环境下应有的谨慎。可比性要求不同会计期间和不同会计主体之间的信息可比，强调会计政策的披露。该文献还认为考虑其他质量特征之前应评判会计信息的重要性；及时性是获取相关信息的前提，但是可能损害可靠性；成本效益权衡是一般约束条件而不是质量特征；各质量特征之间应保持适当的平衡。英国会计准则委员会1999年了《财务报告原则说明》，其中第三章阐述了财务信息的质量特征，与国际会计准则的表述是相似的。
我国财政部2006年颁布的《企业会计准则――基本准则》第二章提出了会信息质量要求，第12条至第19条分别阐述的质量特征包括会计信息的真实可靠和内容完整、相关性、明晰性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性和及时性。该文献没有进一步说明各质量特征之间的关系，但是从阐述的次序中可以感受到各质量特征的相对重要性。
会计信息披露还会受到证券法规的制约。我国证券法对披露的信息质量提出的要求是：“发行人、上市公司依法披露的信息，必须真实、准确、完整，不得有虚假记载、误导性陈述或者重大遗漏”。证券市场的虚假陈述包括虚假记载、误导性陈述、重大遗漏和不正当披露信息的行为。证券法律界定的虚假陈述行为会导致信息的不真实，其对信息披露真实性的界定范围比会计文献阐述的真实性宽泛。其中，误导性陈述的类型包括语义多解型、语言难解型和半真半假型，与会计信息的可理解性有关；重大遗漏的类型包括故意遗漏(隐瞒)和过失遗漏(疏漏)，而疏漏与会计信息的完整性有关；不正当披露信息的行为中未在适当期限内公开披露应当披露的信息行为，与会计信息的及时性有关。
综合上述文献的观点，会计信息质量的主要特征包括相关性、可靠性、可比性和可理解性。美国、英国和国际会计准则更强调会计信息的相关性。我国基本准则更重视会计信息的真实可靠和内容完整。其中，各会计准则制定机构对可靠性内涵的诠释有些差别，涉及的主要特征为真实(如实表述、实质重于形式、可验证)、正确、完整、中立和谨慎。
三、会计信息质量主要特征的评价角度
会计信息质量的主要特征为多角度评价信息披露质量提供了依据。然而，实施评价前，需要确定主要质量特征的评价可行性，并细化每一种质量特征的评价角度。
(一)可理解性的评价
可理解性的考察以信息使用者具备基本的信息解读能力为前提，需要从制度和行为的角度，对信息披露结果的形式和语言进行比较。同时，可理解性是偏重于信息接收层面的质量，信息的可理解程度离不开信息使用者的认可，所以在考察可理解性时不能忽视对决策者的调研，但是合理界定基本的信息解读能力和选取具备此种能力的决策者群体是调研成功的关键。
(二)相关性的评价
相关性表现为决策者可以利用信息披露的结果，预测公司某财务指标或某方面能力的变动趋势，
证实或更IEP,经过去的判断。一方面，信息的相关程度与信息披露制度的前沿度和适用度有很高的关联，需要站在理论的高度进行规范分析。另一方面，每类决策者，甚至同类决策者中的每一位，都有不同的信息需求和独立的思维判断。在这一点上，相关性类似于可理解性，可以被视作信息接收层面的质量特征。作为研究者，可以从决策者的角度出发，通过调查问卷，选择恰当的决策者群体，统计分析信息的相关程度。此外，及时性有助于确定信息的相关程度，可以分析信息披露结果中的披露频次等指标并进行直接评价。
(三)可靠性的评价
可靠性的表现具有多面性，包括真实性，正确性，完整性，中立性和谨慎性。可靠性被视作偏于信息提供层面的质量特征。研究者能够独立于信息使用者，就信息披露结果本身展开分析，对信息的可靠程度做出判断。
信息的可靠程度与信息披露制度的前沿度和适用度有很高的关联，需要讨论理论和制度发展的影响。比如，真实性会涉及对某类经济业务的经济实质进行正确认识的程度；谨慎性和中立性会涉及是否存在足够的会计政策选择空间，带来披露结果上的差异。
在现行制度之下，评判正确性需要分析非故意的重大错误信息发生的程度；评判完整性需要分析非故意的重要信息的缺失程度；评判真实性需要分析重大信息被主观造假的程度，其中包含了对重要信息的故意漏报。这三个特征都是以信息披露制度为准绳，考察会计信息披露对现行制度的遵循度。
谨慎性和中立性不适合直接以信息披露制度作为标杆来判断。在现行制度之下，评判谨慎性需要分析不确定条件下谨慎披露信息的合理程度，单一公司的谨慎程度需要在同类公司间定位，某段期间信息披露整体上的谨慎程度需要在不同时间段落间定位。会计信息的中立性要求公司避免仅仅为达到某个预定的结果来选择某种会计政策或做出某种对应的披露。尽管很难依据某些指标判断信息的中立性程度，但是会计信息不具备了真实性或谨慎性特征，其中立性也会被破坏，也就是说，可以依据会计信息在真实和谨慎方面的表现，推断会计信息的中立程度。当然，研究者也可从信息使用者的调查中获取支持其判断的证据。
(四)可比性的评价
可比性也可被视作偏于信息提供层面的质量，可以独立于信息使用者，就信息披露结果本身判断信息的可比程度。评价可比性的基本方法，是比较不同公司之间或同一公司前后各期之间对同类业务的会计处理和披露状况，考察会计政策的变化情况及其披露。当然，研究者也可从信息使用者的调查中，获取支持其判断的证据。
四、建立会计信息披露质量的评价空间
如果会计信息主要质量特征被视为评价平面的纬度，我们可以刻画出评价平面的经度，将会计信息披露质量的评价归总为一个基本点和四个方面。
一个基本点是指在现行制度下对会计信息披露的真实性评价，就是对重大信息被主观造假程度的评价。真实性代表着信息披露质量的底线，因为对不真实信息再做进一步的质量评价毫无意义。
四个方面是对会计信息披露的深度、广度、速度和表达方面的评价。会计信息披露的深度评价，主要探讨会计理论现状对信息披露质量的作用，包括会计确认、会计计量和会计职业判断对信息披露的影响。会计信息披露的广度评价，主要分析信息披露行为之下信息披露范围的状态，包括对信息披露范围的确定以及遵循度的考察，还有法定范围之外的披露对信息披露质量的作用。会计信息披露的速度评价，是从会计理论到现行实务角度来考察信息披露的时间间隔长短对信息披露质量的作用。会计信息披露的表达评价，专注于从会计理论到现行实务角度验证和讨论信息披露中的术语使用和语言表达对信息披露质量的影响。
在评价平面确立的基础上，树立标杆来明确研究的对象，如针对具体的会计项目信息或总体的会计信息，在披露质量方面的总水平或某一方面质量水平，由此建立起会计信息披露质量的评价空间，拓展和深化会计信息披露质量的评价研究。
主要参考文献：
[1]2005年10月27日的《中华人民共和国证券法》，第三章证券交易中第三节持续信息公开的第63条规定.
[关键字]财务会计 信息 质量
财务会计信息质量是指财务会计信息满足信息使用者需求特征的总和，而据以判断财务会计信息质量高低的标准则称之为财务会计信息质量特征。提高财务会计信息的质量必须做到以下几点：
一、提高可靠性
可靠性是指会计信息合理、不受错误或偏见的影响，能够真实地反映它意欲反映的内容。提高会计信息的可靠性要求企业必须以实际发生的交易或事项为依据进行确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项财务会计要素及其他相关信息，保证财务会计信息真实可靠、内容完整。提高信息的可靠想通常要着重于三个因素，即提高会计信自，的真实性、可核性和保持会计信息的中立性。
1.提高真实性。提高真实性就是如实反映，要求财务会计确认、计量和报告必须以实际发生的交易或事项为依据，不得根据虚构的、没有发生的或者尚未发生的交易或事项进行财务会计确认、计量和报告。
2.提高可核性。提高可核性是要信息能够经得住复核和验证，保证做到同一会计主体的会计信息，独立的计量人员采用相同的计量方法，会得出高度一致的会计计量结果。
3，保持中立性。保持中立性是指在企业或单位在生成财务会计信息的过程中，会计人员要站在公正的立场上，不抱偏见，不追求预定的计量结果。
二、提高相关性
会计信息的相关性是指会计信息应当与会计信息使用者的经济决策需要相关，有助于会计信息使用者对企业过去、现在或未来的情况作出评价或预测。提高会计信息的相关性要取决于两个因素，即正确预测价值和反馈价值。
1.正确预测价值。正确预测价值是指会计信息能帮助使用者正确且准确的预测未来事项的可能结果，提高决策者对决策的把握性。因此财务会计信息必须是决策者关注的信息，并且这些信息与未来事项的发展有密切的必然联系。正确预测价值是提高相关性的重要因素，它具有影响决策者决策的作用。
2.正确反馈价值。正确反馈价值就是要会计信息必须能够使决策者正确验证或修正过去的决策和实施方案。能够把过去决策所产生的实际结果准确的反馈给决策者，使之与当初的预测结果相比较，验证过去的决策是否正确，总结经验与教训，防止今后决策时再犯同样的错误。正确的反馈价值与预测价值必须要同时并存。验证过去才有助于预测未来，不明白过去，预测就缺乏基础。
三、提高可理解性
提高可理解性是指会计信息必须能够被使用者所充分理解，提高其理解程度。企业提供会计信息的目的在于使用，而使用者要有效地使用会计信息，就必须了解会计信息的内涵，弄懂会计信息的内容。由于会计信息是一种专业性较强的信息产品，而相当一部分会计信息的使用者并不具备专业的会计知识，所以提高可理解性要求企业提供的会计信息能够清晰明了、易于理解，
四、提高可比性
可比性是指企业提供的会计信息能够相互可比，提高可比性不仅包括不同企业相同会计期间的会计信息可比性要提高，而且同一企业不同时期的会计信息可比性也要提高两个方面。
1.提高不同企业相同会计期间的可比性。为了便于使用者评价不同企业的财务状况、经营成果和现金流量及其变动情况，要求不同企业提供的会计信息的可比性要提高。提高不同企业的会计信息可比，就必须要提高统一的会计规范要求(会计准则或会计制度)来保证不同企业的信息共性。只有不同企业的财务会计确认、计量和报告采用相同的规则处理交易或事项，才能提高不同企业提供的会计信息可比性。
2.提高同一企业不同时期的可比性。为了便于使用者能够清晰的了解企业财务状况、经营成果和现金流量的变化趋势。比较不同时期的会计信息，全面、客观地评价过去，预测未来，就要求提高企业不同时期的会计信息的可比性。要提高企业不同时期的会计信息可比，就是要求企业在不同时期发生的相同的交易或事项采用一致的会计政策，不得随意变更。
五、做到实质重于形式
做到实质重于形式是指企业应当按照交易或事项的经济实质进行财务会计确认、计量和报告，不应仅以交易或事项的法律形式为依据。企业在经营过程中，往往会遇到经济实质和法律形式不一致的时候，在这种情况下，会计处理是重经济实质还是重法律形式，企业必须作出选择。这时会计就应该选择重经济实质而不是法律形式，因为这样做才能真实反映客观事物的实际情况。在会计实务中，经济实质和法律形式不一致的交易或事项比较多，如售后回购、售后回租、融资租赁等。财务会计在处理这些交易或事项时，就是要按照实质重于形式的原则进行确认、计量和报告的。
六、加强重要性意识
加强重要性意识是指企业在财务会计确认、计量和报告过程中对交易或事项要区别其重要程度，采取不同的会计处理方法和程序。凡是对使用者重要的交易或事项，应当单独确认，并在财务报告中充分披露；相对来说，不重要的交易或事项，在不影响会计信息真实性的前提下，可以与其他交易或事项合并反映，采取简便的会计处理方法进行处理。在会计实务中，如果会计信息的省略或者错报会影响会计信息使用者据此作出的决策，该信息就具有重要性，生成这些信息的交易或事项也就是重要的交易或事项。
七、提高谨慎性
提高谨慎性是指企业对交易或事项进行确认、计量和报告时要保持稳健态度，不应高估资产或者收益、低估负债或费用。企业在经营过程中发生的交易或事项，按其是否确定可分为确定的交易或事项和不确定的交易或事项。对于不确定的交易或事项的确认、计量和报告，就要应用谨慎性原则进行处理，充分考虑可能遇到的风险和损失，既不高估资产或收益，也不低估负债或费用。
【关键词】会计信息 质量特征 建议
一、引言
会计信息作为市场经济活动的通用语，不仅影响着企业各利益方的决策，也直接影响着决策的质量，对企业微观管理和国家宏观调控都起着重要的作用。从会计主体角度来看，会计信息就是由专业会计人员对会计主体发生的经济业务进行整理汇总而形成的经济信息;从信息载体角度来看，会计信息就是以专业会计文件为载体表现的经济信息;从信息内容的角度来看，会计信息是对复杂变化的价值运动及其特征的客观表述和如实反映。会计信息质量特征是指为实现会计目标而对会计信息应具有的质量标准的描述和规定。会计信息质量特征既是财务会计概念结构的重要组成部分，也是会计主体进行会计选择、对会计信息质量进行评判的基本依据，在一系列概念中居于核心的枢纽地位，对会计信息起着约束作用。简言之，会计信息质量特征就是为达到会计目标而对会计信息质量高低的约束。
二、会计信息质量特征综述
当前，西方发达国家以及国际会计准则委员会对会计信息质量特征研究已形成较为成熟的理论体系，在会计信息质量特征内容研究上较为典型的观点有美国会计学会提出的四特征论、美国注册会计师协会提出的七特征论和国际会计准则委员会公布的十特征论。我国会计界将会计信息质量特征研究纳入财务会计概念框架中，并在适用于我国的体系框架中进行研究，2006年财政部明确提出了我国会计信息质量的八项内容要求：可靠性、相关性、可比性、重要性、谨慎性、及时性、可理解性和实质重于形式。
（1）可靠性与相关性。可靠性是指会计信息应以实际发生的交易或事项为依据，不偏不倚地表述经济活动的过程和结果，保证所反映的会计信息真实可靠，不得倾向于预定的结果，不得根据尚未发生的交易或事项进行确认报告，不能随意遗漏或减少应充分披露的信息。会计信息只有以可靠为基础，才是高质量的、有用的，越是高质量的会计信息对相关者的影响就越大;反之，如果会计信息缺乏可靠性，那么即使提供了信息对使用者来说也是没有价值的，甚至还会产生误导作用。相关性要求企业提供的会计信息与使用者的经济决策相关，有助于使用者了解企业过去和现在的情况，并对企业未来情况作出合理的预测。一项信息是否具有相关性关键在于是否具有预测价值、反馈价值、及时性，是否有助于提高使用者的决策水平。
（2）可理解性与可比性。会计信息是一种专业性较强的信息产品，要实现会计信息的有用性就必须保证信息清晰明了，便于使用者理解和使用。企业提供的会计信息应具有可比性，不仅要求同一企业不同时期的信息具有可比性，以满足用户决策时比较分析，而且还要求不同企业在相同会计期间提供的信息具有可比性，即企业在前后各期应按照一致的确认、计量和报告要求，以满足用户纵向比较的需要。
（3）重要性与谨慎性。会计信息的重要性是指某些会计信息一旦出现错误或省略会直接影响着使用者的决策，一般来说，企业提供的会计信息应当反映企业财务状况、现金流量和经营成果。会计信息重要性具有一定的主观性，主要依赖于会计人员的经验运用。谨慎性就是要求相关会计人员在面临不确定因素情况下，应当保持谨慎，对各种风险作出充分估计。
（4）及时性与实质重于形式。从严格意义上来看，及时性属于相关性的限制因素，就是要求企业对已经发生的交易或事项必须及时收集会计信息，及时对会计信息进行加工处理并及时传递，不得提前或延后。会计信息具有一定的实效性，如果不能及时提供就会降低其对使用者的效用。在会计实务中，企业发生的交易与事项的形式与实质是相符的，但也有不相符的情形，如融资租赁，这就要求企业在进行信息确认、计量和报告时既要按照交易或事项的法律形式进行，也要按照交易或事项的实质进行，即，会计信息的实质重于形式。
三、完善会计信息质量特征的建议
完善我国会计信息质量特征必须先建立一个有内在联系的、多层次的会计信息质量特征体系。针对会计信息质量特征的多样性，只有规定会计信息质量之间的逻辑关系和约束因素，突出可靠性和相关性的关系，明确会计信息质量特征地位，才能保证会计信息质量特征逻辑上的完整性和实务中的可操作性。
（1）建立完善的会计信息质量特征体系。第一，将公允性和真实性作为基本的会计信息质量特征。公允性就是要求企业提供的会计信息必须是站在中立的立场对实际情况的公允反映，不得偏袒任何一方利益。真实性就是要求企业提供的会计信息必须是对经济现实的真实反映，不得虚构、歪曲经济业务事项。真实性与公允性既是会计信息质量要求中的重要原则，也是会计人员追求的最高境界。第二，将可靠性和相关性确定为首要的会计信息质量特征。可靠性和相关性直接影响着会计信息使用者的决策，但从我国会计环境、会计目标定位以及资本市场成熟度来看，会计信息不可能同时具备这两种特征，这就要求将可靠性置于相关性之前，将可靠性作为会计信息质量的最主要特征。会计信息的可靠性与相关性是相互依存的，没有可靠性，所有的信息都是虚假的，相关性没有存在的意义;没有相关性，可靠性也失去了意义。第三，将可比性和明晰性作为次要的会计信息质量特征。会计信息是否可理解，既与信息本身质量有关，也与使用者素质有关，因而，对于信息使用者来说，强调会计信息的可比性和明晰性更利于理解和使用会计信息。
（2）明确会计信息质量特征地位。当前，许多发达国家都以财务会计概念框架的形式来要求会计信息质量，但由于我国尚未建立明确的财务会计概念框架，因而，严重影响了我国会计信息质量特征的地位。离开会计信息质量特征，会计目标就难以完成运行，因而，只有加快构建财务会计概念框架，才能明晰实现会计目标各手段之间的关系，才能明确会计信息质量特征地位，尽可能发挥会计的预警作用，维护正常的经济秩序。
参考文献：
摘要:会计稳健性长期以来一直是会计确认与计量的重要原则。新会计准则的变革对上市公司的盈余产生了巨大影响,虽然适度引入了公允价值,加强了会计信息的相关性要求,但是新准则依然是以提升稳健性为基调的。文章在对会计稳健性的内涵与影响动因进行阐述的基础上,通过分析准则的变革,对我国新准则背景下的会计稳健性进行了分析,并对如何在实施新会计准则过程中提升上市公司稳健性提出意见和建议。
关键词:新会计准则;稳健性
一、稳健性的内涵
会计盈余作为财务信息使用者最为关注的一项财务会计信息,它的稳健性一直以来都是会计确认与计量的重要原则,直接影响会计实务以及相关会计准则和制度的制定。传统会计的概念中,稳健性是指“预见所有尽可能多的损失,但不预期任何不确定的收益”(Bliss,1924),即如果没有法律意义上存在可以证实收益存在的证据时,是不允许确认收益或预期收益的。美国会计原则委员会(1970)将稳健性定义为:“企业投资者、管理者和会计工作者都偏于低估资产和利润,以避免在计量过程中出现的小偏差。提出了稳健性理念。”美国财务会计准则委员会(FASB)(1980)中指出,稳健性原则是指“对于不确定性的一种审慎反应,以确保经营环境中存在的不确定性和内在风险被充分考虑到。因此,在未来收到或支付两个估计的金额之间有同等的可能性时,稳健性要求采用比较不乐观的估计数。”然而,这种概念并没有对不确定型的审慎反映做出清晰阐述,以及怎样实现充分考虑企业不可预期的风险,(Givoly和Hayn,2000)。国际会计准则委员会(IASC,1989)在其概念框架中对稳健性定义如下:“稳健性是指在不确定的情况下需要运用判断做出必要的估计时,判断过程应包括一定程度的谨慎,以便不高估资产或收益,也不低估负债或费用”。
在近些年的学术研究中,广大学者均广泛引用Basu(1997)提出的关于稳健性的概念:“相比‘坏消息’而言,会计人员倾向于寻找更多的证据来支持对‘好消息’的确认,即会计盈余反映坏消息比反映好消息更及时”。在此基础上,Beaver和Ryan(2005)将会计稳健性明确区分为条件稳健性和无条件稳健性两个子概念。条件稳健性指的是盈余反映坏消息比好消息更快,当期消息的性质和盈余反映速度有直接关系,又称为盈余稳健性、损益表稳健性或事后稳健性,条件稳健性的例子包括存货的成本与市价孰低法、长期固定资产和无形资产的减值准备等。无条件稳健性指的是会计程序中应用一般公认会计原则,通过加速费用确认或推迟收入确认产生预期未记录商誉的会计方法和估计,而持续低估净资产的账面价值使净资产账面价值相对较低,又称为“资产负债表稳健性”或“事前稳健性”,它是一个总体的偏见,和当期的消息没有关系。无条件稳健性的例子包括内部无形资产研究成本的立即费用化,资产的折旧采用超过其经济折旧的加速折旧法等。
1992年我国颁布的《企业会计准则———基本会计准则》,第一次对稳健性原则提出了明确要求。准则规定“会计核算应当遵循谨慎性原则的要求,合理核算可能发生的损失和费用”。不足之处,该准则没有明确提出稳健性原则的概念和含义。而2001年财政部颁布的《企业会计制度》,对会计稳健性的概念首次做了比较清晰的解释和阐述:企业在会计核算时,应当遵循谨慎性原则的要求,不得多计资产或收益,少计负债和费用。
2006年我国新会计准则的出台对稳健性的概念有了更进一步的明确。新会计准则的第十八条规定:企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告应当保持应有的谨慎,不应高估资产或者收益、低估负债或者费用。与2001年的《企业会计制度》相比,在对稳健性的定义进行阐述时估计二字被突出强调。
二、我国上市公司会计盈余稳健性动因分析
Watts(2003a),提出影响稳健性存在的动因有大概有四种:公司契约、法律诉讼、税收、会计管制。由于我国的市场经济运行环境还不够完善,在契约、诉讼和税收方面,我们对稳健会计信息的强大需求与美国市场相比还存在差距。在目前环境下,影响我国上市公司会计盈余稳健性变化的重要因素主要是会计管制,即会计准则对于稳健性要求的变化可能使上市公司不同时期的会计盈余的稳健性程度产生结构性的变化。而我国许多学者也证明了会计管制的变化对会计信息的稳健性程度有着重大影响。(秦勉、王玉蓉,2007;朱茶芬,2006;贾瑞芳,2008;迟旭升、洪庆彬,2009;曲晓辉、邱月华2007等)。
三、新会计准则在会计稳健性方面的突出变革
1.首先在财务会计的目标定位方面新准则明确提出:向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息,反映企业管理层的受托责任履行情况,有助于财务会计报告使用者作出经济决策。与原准则相比,新准则对财务会计目标的提法更加有机地统一了会计信息的“受托责任观”与“决策有用观”。
2.新会计准则在“会计信息质量要求”这一章中规定:“企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告应当坚持应有的谨慎,不应高估资产或者收益、低估负债或者费用”。这是稳健性作为会计信息质量要求之一在我国准则制度中的第一次明确提出,稳健性的重要性有了进一步提升。明确提出为保证会计信息质量而必须遵守的基本原则,更加强调会计信息的可靠性和相关性。规定可靠性作为会计信息质量特征的首要一条要求贯穿于整个准则制定体系的各个具体准则内容中。新会计准则要求企业的财务报告在为企业投资者和社会公众信息使用者做出科学决策提供相关、真实、可靠、公允的会计信息的同时,对会计确认计量原则作了严格、系统的规定。
3.会计计量的基本概念及其属性也是第一次在新准则中提出,基本准则规定各会计要素一旦被确认,应及时登记入账并列报于财务会计报表中。会计要素的确认必须以按规定的会计计量属性为前提确定其价值,充分体现会计信息的可靠性和相关性,从而保证会计信息的质量。
4.新准则明确提出了历史成本、重置成本、可变现净值、现值、公允价值五种计量属性。其中的公允价值计量属性是一大亮点,也是我国会计准则与国际会计准则体系趋同的重要标志。同时,为防止利润操纵导致公允价值滥用的情况发生,新准则对公允价值的使用前提有明确的界定:必须保证所确认会计要素的金额能够可靠计量并取得。
5.新会计准则对原有的财务报告披露要求作了全面梳理和显著改进,制定了比较完整的财务报告体系。新会计准则对信息披露的时间、空间、内容、范围的全面而系统的规定,有助于促进企业提高包括盈余信息在内的会计信息的质量。
四、会计准则背景下对会计稳健性影响分析
新会计准则从源头上防范盈余管理行为,对利润的操纵行为具有制约作用,可提高盈余数据信息质量,使其更能真实地反映公司的实际业绩。同时,以提升盈余稳健性为基调的新会计准则也顺应了提高会计信息质量和会计信息透明度的总体趋势。
我国新会计准则对会计稳健性有着明确的定义。相较于美国FASB的第2号财务会计概念公告相比,我国新准则对于会计稳健性在整个会计概念结构中的定位层次更高。在新会计准则中会计稳健性是作为会计信息质量要求的一部分,即新准则将会计稳健性定位为会计信息质量的一个限定条件,而不仅仅是会计处理的一个原则。
然而,新准则对于会计信息相关性的强调可能会对会计稳健性带来冲击。新准则中最大的特点就是引入了公允价值的计量方法,而公允价值被认为是稳健性的对立因素,那么新准则如何体现以提升盈余稳健性为基调的呢?
首先,公允价值计量方法的使用是有严格范围限制的。新准则只允许一部分资产项目,比如金融资产、投资性房地产,使用公允价值模式计量。而且,新准则强调:“企业在对会计要素进行计量时,一般应当采用历史成本,采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量的,应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量”。也就是说公允价值的运用要以可靠计量为基础,历史成本仍然是首选计量属性。
其次,理论上讲,公允价值计量在体现客观真实地反映交易和其他事项的会计本质方面,可能是最相关的计量属性。但是,如果市场环境不活跃,就难以直接获得公允价值,导致必须使用现值技术来进行估计。这种估计会涉及大量又不确定性的因素,需要特定主题的估计。在这种情况下,要使会计师在会计的确认和计量过程中不受主观意见左右和不带任何偏见,是不切实际的。因此,即使面对公允价值计量的提出,稳健性原则仍然发挥着重要作用。
再次,新准则中资产减值损失的确认范围进一步扩大,对其确认和计量的规范更加具体,并进一步规定,固定资产、无形资产等长期资产减值损失一经确认将不允许转回。这就意味着:只允许对长期资产进行减值测试而不允许对其进行重估,这种不对称的要求本身就是稳健性原则运用的重要体现。
五、实施新准则过程中有效提升盈余稳健性的几点建议
1.严格运用公允价值计量属性,加强相关评估机构监管建设
公允价值计量属性的引入作为新会计准则的重要变革,在准则实施过程中是最难绝对把握的。金融工具等准则明确要求使用公允价值计量的,首先要全面分析影响公允价值计量的各种因素,同时密切关注市场活跃价格从而保证最大程度上合理确定公允价值;对于不符合准则规定的关于使用公允价值前提的事项,要采取不强求的使用态度。此外公允价值的计量确定离不开相关评估机构,因此,相关部门要切实加强相关评估机构的监督管理,合理规范评估业务从而提高评估质量,以保证会计信息质量。
2.逐步完善各项配套政策和制度,提高会计环境质量
作为一个会计准则体系需要有相适应的制度环境与其共存,会计准则的实施氛围在我国还不够原则化和制度化,上市公司治理环境本身还不够完善,存在国有企股东缺位、市场监管不力、一股大等弊端。逐步完善和健全相关的法律法规制度,加强监管“空白地”的建章立制,保证合理有序的市场环境和市场秩序,保证新准则实施环境的公正合理性和可操作性,防止上有政策下有对策等不良现象的滋长。同时我们仍有一个不可回避的问题,即企业会计制度就目前我国市场环境看还不能立即取消,必然要遵循循序渐进的过程,许多非上市企业在一定阶段内仍会实施企业会计制度。为避免新旧会计准则实施过程中的冲突,《企业会计制度》、《小企业会计制度》等亟待解决。
3.充分结合会计信息披露,提高财务会计信息质量
在处理会计实务过程中遇到不确定事项时稳健性原则要摆在首位,然后才使用具体的会计处理方法进行处理。所以会计处理方法的选择必然受到不同判断结果的影响。由此会对企业财务状况和经营成果带来差异化,影响信息使用者做出科学决策。充分的信息披露能有效地提高信息可比性和及时性,从而使与企业有利害关系者能够及时准确地把握企业的财务状况。因此,充分体现稳健性原则的若干问题在信息披露过程中就显得尤为重要,包括具体会计处理方法的应用程序、时间和范围。
4.加强企业内部控制,为新准则有效实施创造良好的运行基础
企业内部控制主要包括优化建立企业组织结构、加快企业产权制度改革,打造高效可行的运作程序,设立先进可靠的企业管理信息系统,提升企业及时获取信息能力,提高企业的快速反应能力等等。建立健全的企业内部控制对贯彻落实相关法律法规、加强会计核算和提高会计信息质量起到至关重要的作用。因此,不断加强完善企业的内部控制,完善企业内部监督与评审,保证内控规章制度有效落实,为新准则实施创造良好的运行环境和基础。
5.加强会计人员关于新准则制定和实施的专业培训教育,不断提升从业人员的职业道德和业务能力
会计人员在会计实务处理过程中扮演着至关重要的角色。新会计准则涉及很多新的会计理念和核算方法,如公允价值的确定与运用、金融资产的分类及其核算、各类资产减值的核算、借款费用的会计处理、股份支付的会计处理、合并报表的调整、研发费用的划分等等,扮演着报表编制者和估计师双重身份的财会人员遇到前所未有的挑战。因此,为保证新准则有效实施,加强企业会计从业人员的专业培训教育,提升会计人员的职业道德和业务能力显得尤为重要。
参考文献:
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[2]李增泉,卢文彬.会计盈余的稳健性:发现与启示.会计研究,2003,12
[3]潘哲盛.我国新准则背景下的会计稳健性分析.中国高新技术企业,2009(15)
关键词：盈余管理；会计信息质量
中图分类号：F23文献标识码：A
一、盈余管理的概念
关于盈余管理的概念会计界一直众说纷纭，现今学术界对盈余管理较为权威的定义主要有：盈余管理是指在公认会计原则允许的范围内，通过对会计政策的选择，使经营者自身利益或企业市场价值达到最大化的行为（威廉姆・R・斯可特）及盈余管理实际上是企业管理人员通过有目的地控制对外财务报告过程，以获取某些私人利益的披露管理（凯瑟琳・雪拍）。
围绕定义的讨论也可以总结成为两种观点，就是盈余管理到底是“经济收益观”还是“信息观”。持“经济收益观”的部分学者认为，盈余管理旨在有目的地干预对外财务报告过程，以获取某些私人利益。在该定义中，盈余管理的出发点是局部利益、部分利益或某些人的利益，它无疑会损害公众利益（张永奎，刘峰）。持“信息观”的学者在信息观下，盈利仅仅是许多用作决策和判断的信号中的一个（陆建桥）。信息观意味着会计数据的重要属性是其“信息含量”这一统计特性。但在信息观下，人们并不需要作为真实价值的盈利概念，与真实收益基准有关的计量偏差问题也不复存在。数据的真实价值在经济收益观下至关重要，但在信息观下则不再是第一位的属性了。所以，信息观对盈余管理的定位是比较中立的。
笔者对盈余管理持有更为中立的看法，即盈余管理只是一种利润的调节方式，它同时具有积极和消极的作用。一方面盈余管理超过一个合理的度时，就会使会计信息失去公允性、可靠性和可比性，从而误导投资者，并影响证券市场资源优化配置的功能；盈余管理使盈余信息失去其基本的可靠性，严重破坏了会计信息的质量；但是，另一方面根据信息传递论，盈余管理后的财务报表会向投资者、债权人以及政府传达出更为稳定利好的经营表现，结果就是会促进企业吸引投资或利于筹资、甚至得到政府扶持。这都是一个“度”的问题。我们可以有更极端的观点：一旦盈余管理超过限度，就成为了盈余操纵或者会计舞弊，那么所有没有被定义为违法行为的利润粉饰都是盈余管理，那么盈余管理的作用就都完全成为积极面。
二、盈余管理的受益者
盈余管理的主体一定是管理层，但是并非说，所有的盈余管理都出于管理层的主观意愿。盈余管理的其他受益者，也可能出于自身的目的，迫使管理层当局做出盈余管理的行为。盈余管理的动因不同，对会计信息质量的影响方面就不同。
（一）管理层的动机。委托关系是解释管理层主动进行盈余管理的基础理论。由于契约的签订总是不够完全严谨，只要委托人与人当局目标不一致时，人就可以利用信息的不对称，侵犯股东权益，从而产生盈余管理行为。一般管理者盈余管理的动机可以总结为两种情况：1、管理层为了获得更高的薪资奖金或者升迁奖励等，则有可能采用将几年的利润集中在任期或者设计任期内利润逐年增加的表象；2、当企业的经营发生困难，甚至面临破产，企业的管理者会出于避免被解雇或者免职的目的，尽量会采取美化财务状况，提高利润的盈余管理方式。
（二）所有者的动机。股东希望实行盈余管理有如下几个原因：1、上市驱动：由于《公司法》对企业首次发行股票上市有着严格的规定，很多企业在上市之前需要粉饰报表，进行盈余管理操纵，实现上市目标；2、维持或者改善上市后的境况：公司上市后面临配股以及维持上市生存资格的问题，这成为上市公司经常被爆盈余管理的主要原因。总起来说，企业的真正所有者虽然会为了巨大的利益进行盈余管理，但是出于企业长远的发展，股东在正常情况下还是不愿意滥用盈余管理，以免被发现，影响公司的声誉。
（三）企业所在地政府。政府在现代经济发展中主要负有宏观调控的功能，从理论上讲，不应该涉入企业微观经营管理中。但是在现实中，企业与政府之间的裙带关系严重，一方面企业在资金、市场方面依赖政府的扶持；另一方面上市公司大多是当地纳税大户，其每年纳税额通常占到当地所有纳税额的重要比重，企业发展的好坏，会影响政府当年的纳税任务。在这种情况下，政府通常非常重视企业当年的利润报告，一旦当年的利润过低，所纳税额低于税务部门的预期，达不到上缴税款的额度，政府就很有可能对企业进行施压，迫使企业进行盈余管理，将未来可实现的利润调至当年，完成指标额度。在企业利润大增的年份，政府可能也会出于缓中有增的纳税原则，建议企业调低当年的利润，以免对来年的纳税任务设置过高的门槛。与此同时还有一种情况，就是在任的政府首要有升迁的意愿，迫切需要当地经济的发展作为其在任业绩的筹码。这种情况下，政府的要员就很有可能会出于私利，强迫或者勾结企业高管，进行盈余管理操作，将利润作高。
与其他学者提到的政治成本不同，政治成本假设是指企业的政治成本越大，其经理人员就越可能选择将报告收益从当期递延至以后各期的会计程序。企业规模越大，则面临的政治成本越大，管理者越有可能调整当期报告盈余（一般是调减当期报告盈余）。规模偏小的企业则为了树立良好的公众形象，一般会调增当期报告盈余。这样的政治成本，依然是出于管理层的意愿，而笔者提到的是政府直接暗地施压，有可能违背管理者意愿的盈余管理操作。
三、盈余管理对会计信息质量特征的具体影响
会计信息质量的主要特征包括：可靠性、相关性、可理解性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性、及时性。公司进行适度盈余管理的前提应该是在会计准则允许的范围内，不同于会计操作。于是，盈余管理对会计信息应该是不存在破坏其可理解性、实质重于形式以及重要性原则的。我们依据公司不同的盈余管理办法，可以推断其对会计信息质量特征的具体影响。
（一）会计盈余管理。即公司运用会计手段独立实施的盈余管理，该种方法只会影响会计盈余在各期的分布，因此也可以将这种在会计准则和公司法允许的范围内灵活运用会计选择以达到影响盈余的目的或效果的行为和现象称为“会计盈余管理”。主要包括三种：1、对收入进行盈余管理，主要采用的方法包括提前或者延后确认收入；2、对费用的盈余管理，主要包括提前或递延确认当期费用或者费用资本化；3、利用对会计政策和会计估计的变更进行盈余管理，这是企业最常用的手段，操作起来也是最简单的。对于会计政策的选择，企业站在信息不对称角色中信息充分的一方，完全可以依据对当期利润的要求，变更会计政策的选择，达到盈余管理的目标。而会计估计的灵活性在引入公允价值后变得更高。
从会计盈余管理来看，他基本上会影响到会计信息的可靠性、可比性和及时性。从可靠性上来讲，这是对会计信息最基本的要求，要求企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行确认计量和报告。例如，提前确认订单收入，企业即使有签订的销售合同在手，只要没有正式销售，都不能计入企业的收入。会计盈余管理经常会将即将发生的或者未发生的事件依据需要来安排，破坏了可靠性。可比性要求企业提供的会计信息应当相互可比，这包括同一企业不同时期可比与不同企业相同会计期间可比。而会计盈余的主要方式就是“拆了东墙补西墙”，将较长一段时期内的利润总量和成本费用总和依照盈余管理受益者的意愿重新在各个会计期间进行分配。虽然从总量上看，盈余没有受到影响，但是却破坏了各个时期会计信息的可比性。对于其他的信息使用者来说，无法真正了解到企业各个期间的利润走向，平滑后的利润曲线，使得本来就处于信息不对称弱势的债权人和投资者容易做出错误判断。同样的道理，及时性要求企业对已经发生的交易或事项，应该及时确认计量和报告，不得提前或者延后。企业为了隐瞒利润或者增加利润，对于影响利润的重大事件可能会被延后。而会计信息的价值就在于帮助其他信息使用者做出经济决策。商场如战场，会计信息具有实效性，会计盈余管理的操作导致一些信息无法正常地发挥作用，破坏了整个市场的灵敏性。
（二）实际盈余管理。即通过安排真实的交易来实现，该种方法会对企业未来的盈余总额产生影响，也会影响各期的盈余管理和现金流量，并且经常会损害企业的整体利益，如果不严格控制可能会演变为盈余舞弊行为。主要包括以下几种：1、削减酌量性费用。管理者可以通过减少当期的酌量性费用开支来降低当期的经营成本，虽然酌量性固定成本的支出额是由企业高层领导决定的，但绝非意味这种成本是可有可无的，一味降低它会削弱公司长期发展的能力；2、非经常性损益。这包括出售转让置换资产、债务重组、政府补贴和减免。非货币换中涉及公允价值的应用，一向是盈余管理的媒介。而债务重组过程中，由于准则规定债务重组中被豁免的金额可以计入营业外收入，这个规定致使一些濒临倒闭的企业由于债务重组的原因，一跃成为了盈利企业；3、关联交易。母子公司或者同宗兄弟公司常常会利用关联方交易，为其中陷入财务危机的公司进行输血，制造利润，降低费用或成本。
实际盈余管理更加容易越出会计准则的规定，由于企业制造会计交易事项来达到盈余管理的目标，就会影响到会计信息的谨慎性和实质重于形式原则。谨慎性原则要求企业对交易或者事项进行会计确认计量和报告应该保持应有的谨慎，不应高估资产或者收益，低估负债或费用。然而，在企业有目的的非货币换中，高估资产价值以达到提高自身获利水平的做法时有发生。在关联方交易中，企业资产的价值被随意的定价，成为平衡母子公司或者关联企业之间资金利润流动的工具，严重地破坏了谨慎性的要求。对于酌量性成本而言，企业不顾自身的现实需要，一味地缩减费用降低成本，这是对企业发展的短见行为，这种行为通过会计信息传达出来，会给信息使用者一个误区：认为企业的安全系数还是很高的。但是一旦危机来临，谨慎性的缺失会让企业面对更大的压力。同时，关联方交易完全颠覆了实质重于形式的意义。举例来说，母公司为了提高子公司利润，用很高的金额将子公司的地皮买下，又以低于市场价格很多的租赁费回租给子公司，在这一来一往中，企业的利润很容易由亏转盈。自然，企业传达出的信息是含有大量水分的，没有做到真正的实质重于形式。
（作者单位：河北经贸大学）
主要参考文献：
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[4]邵毅平.关于盈余管理“度”的研究和思路.会计之友，2008.10.
Abstract: In reality the reasonable use and consummates property depreciation accountant unceasingly, dodges the risk regarding the enterprise, to improve the accounting information quality to have the influential role. This article carries on the discussion to the property depreciation accounting theory question and carries on the analysis to the practical application situation, simultaneously unifies the question which in the property depreciation criterion implementation needs to solve, proposed that further improves our country property depreciation accountant's suggestion.
关键词:资产减值 新会计准则 经济后果
key word: Property depreciation new accounting standards economic consequences
资产减值会计是指根据稳健性原则,以资产减值为核算对象,对其进行确认、计量和披露的一系列会计处理过程。资产减值会计的实质是:当资产的账面价值高于预期的未来经济利益时,二者的差额即确认为资产减值。它试图用价值计量代替成本计量,由于历史成本的固有优点,资产减值会计并非完全否定历史成本,而是在历史成本的基础上利用价值计量对其加以修正,是对历史成本的补充。其目的是通过反映资产价值的减少,全面、公允地反映资产的真实价值,提高信息含量,使得企业能够及时了解资产的状况,对资产进行监督,提高资产质量,增强抵御风险的能力。
一、资产减值会计的理论基础
(一)决策有用观是资产减值会计产生的理论起点
目前,决策有用观已经成为会计目标的主流观点,许多国家都采纳了该观点,美国的FASB也是该观点的积极倡导者。决策有用观认为,会计的目标是向现在的、潜在的信息使用者提供有利于经济决策的会计信息,这种信息必须能够使决策者的后验概率与先验概率有所不同,它强调会计信息的相关性。然而不同的会计信息使用者,对信息的选择不同,这就要求财务报告有丰富且多样的信息,以满足信息使用者的使用要求。但是一般来说,他们一般关注企业获得现金有利净流量的能力。在决策有用观下,财务信息为信息使用者提供决策的根据,这就要求提供的信息具有前瞻性。以历史成本为计量属性的财务报告面向的是企业的过去,并不能提供关于未来的预测性的信息,因此资产减值会计通过多种计量属性确定资产的公允价值,对资产价值进行修正,为现有的和潜在的信息使用者提供了与经济决策更相关的信息,体现了会计目标中的决策有用观。
(二)未来经济利益观是资产减值会计产生的本质所在
关于资产的本质,影响最大的是未来经济利益观。未来经济利益观认为资产的本质是能够产生未来经济利益。我国著名会计学家葛家澍教授曾经说过:“从一个持续经营的企业来说,它持有资产的目的,当然是为了获得未来的经济利益。”企业拥有资产的目的是为了能够获得其未来经济利益,若资产失去了交换价值或使用价值,不能够为企业带来未来经济利益时,就不能确认为一项资产。资产减值会计旨在从资产账面价值中剔除那些不能产生未来经济利益或产生未来经济利益能力下降的资产,清除资产项目中的“伪资产",从而真实反映资产的经济实质,资产减值会计对资产减值的确认符合未来经济利益观的要求。
(三)持续经营假设是资产减值会计产生的要求
会计学的持续经营假设是一系列会计原则和方法建立的基础,也是资产减值会计的理论基础。持续经营假设是假设企业在可预见的将来可以按预定目标,在现有规模基础上持续不断地经营下去。在这一假设条件下,会计主体所持有的资产,将在正常经营活动中被耗用、出售或转换,而其所承担债务,也将在正常经营过程中被清偿。企业要持续经营下去,一个首要的条件就是要保持资产的完整性,即实现资产保值。因此,设立资产减值会计,及时准确地确认可能或已经发生的资产减值,使其得到及时的补偿,以确保经营规模不被缩小,是持续经营会计假设的基本要求,也是有效防御经营风险的重要措施。
(四)谨慎性会计原则是资产减值会计产生的依据
谨慎性原则是指对某些经济业务或会计事项存在不同的处理方法和程序可供选择时,应选择乐观程度最低的会计处理方法和程序,要求财务报告向信息使用者提供有关可能发生损失的信息,更好的反映资产的真实价值,避免虚增资产的会计处理方法。当企业面对的经济环境动荡,竞争压力较大时,对谨慎性的要求就高。谨慎性要求报告提供者尽可能提供可能发生的风险损失信息。在这些信息中,资产减值会计信息是其重要的组成部分,因此,资产减值会计是谨慎性要求的重要体现。经济环境越复杂,不确定性因素越多,经营风险越大,应用谨慎性要求的范围就越广,程度就越深,与此相对应,资产减值会计便得到越来越多的重视。
二、资产减值准则实施的经济后果分析
我国财政部2006年2月15日颁布的《企业会计准则第8号――资产减值》的精髓在于反映企业资产价值的真实信息,通过财务报告向企业投资者,债权人提供高质量的对其决策有用的会计信息。资产减值准则对资产减值的确认,计量和披露都作了更加系统、明确和严格的规定,作为我国会计准则体系的一项重要内容在充分体现中国国情的基础上也进一步与国际会计惯例接轨,提高会计信息的可比性。资产减值准则较企业会计制度内容上体现了很大的改进,也有了很大的变化,这种变化将会对上市公司本身和相关利益各方都会产生很大的影响。
(一)对准则制定机构的影响
资产减值会计服务于相关性原则而产生,但是在资产减值会计信息的生产过程中需要运用大量的职业判断,如何同时保证信息的可靠性和相关性,是资产减值会计准则制定者所面临的两难困境。我国会计准则制定机构在资产减值准则制定过程中也尽量在相关性和可靠性之间找到一个平衡点,对资产减值准则中涉及会计政策选择权的问题做出了尽可能详细的规定,允许企业在多种方法中做出某种选择,同时对每一种方法的适用条件进行了严格的限定。因此,资产减值准则对准则制定机构所产生的影响来源于准则实施中所需要的大量的职业判断。比如,资产减值准则中可收回金额的确定涉及到公允价值和现值技术的运用,准则中对有关公允价值和现值技术的规定能否在实务中得到正确的理解和运用仍然不得而知,相应地准则制定机构也将面临一定的压力。因此,准则制定机构在制定科学合理的资产减值准则外还需要加强准则实施过程中的指导和监督,并不断完善相关的配套措施。
(二)对投资者和审计师的影响
资产减值会计服务于相关性原则而产生。资产减值准则的实施将有利于企业更加真实地反映企业的财务状况和经营成果,因此,从理论上讲资产减值准则的实施可以给投资者提供更加有用的信息。但是投资者是否真正利用了管理当局披露的资产减值信息,仍有待进一步的研究加以佐证。同时,资产减值会计涉及到许多主观估计和复杂的计量问题,我国企业会计制度中对资产减值会计的计量问题规定的过于原则化,很多规定都不具有操作性,资产减值信息的披露也过于简单,因此审计人员的审计风险较大。《资产减值》准则对公允价值的确定,现值技术的选择,现金流量的估计,折现率的确定以及资产减值信息的披露都做出了详细的规定。因此,资产减值准则的实施将大大提高资产减值会计的可操作性,同时将相应降低审计人员的风险。
(三) 对监管机构的影响
在新准则实施衔接过程中为了防止人为因素导致上市公司利润大起大落,监管部门不仅需要在信息披露上做出进一步的具体要求,还应当加强监管力度,通过制定针对性强的过渡性措施,有效遏制上市公司在新准则施行前利用会计制度规范调节利润的行为。在新准则实施过程中,要时时进行跟踪,监督,收集反馈信息,及时了解新准则带来的影响和问题,借此制定相关的监管政策,如融资条件以及各项指标的要求等,因此新准则的实施对监管机构提出了更高的要求。对于《资产减值》准则制定中产生的会计处理和税法规定上的差异,税务机关应明确差异及处理办法,出台相关说明和规定,对企业纳税申报进行严格审查,防止企业滥用差异,偷漏税款行为的发生。
三、健全我国资产减值会计的建议
(一)健全公司监管
上市公司粉饰会计报表的外在动因,主要是为了避免被ST、PT或达到配股的目的,这与我国证券的监管政策不无关系。一直以来,我国《公司法》、《证券法》等法规规定,连续3年亏损的上市公司将暂停上市,而配股的条件之一是,公司上市超过3个完整会计年度的最近3个完整会计年度的净资产收益率平均在10%以上。因此,有些上市公司为了迎合上述要求,而“乐此不疲”进行盈余管理。亏损一年的上市公司为防止被特别处理、亏损两年的上市公司为防止被暂停上市、亏损三年的上市公司为防止被终止上市,会在下一个会计年度或宽限期内利用少提资产减值准备进行盈余管理。因此应对此类规定加以修改完善,辅之其他指标,综合评估企业的经营状况,弱化利润与上市与否的关系,减少企业管理当局进行利润操纵的外在动因。
(二)改进公司治理
公司治理结构是通过影响决策体制、企业家激励与约束来影响公司行为,进而影响公司治理绩效的,它是在企业所有权与经营权分离的基础上产生的委托关系契约。由于企业所有者并不直接经营企业日常活动,管理层则可能出于自身的利益或目的而损害公司利益。健全的公司治理结构能够有效防止管理当局进行盈余管理。,一方面要强化内部控制约束。加强对资产减值核算的监督,增强会计信息透明度,将有效扼制利用资产减值操纵盈余的情况发生;并且建立健全的财务预算制度,财务预算是未来现金流量现值的确认前提,但是我国绝大多数上市公司的财务预算制度还不健全。另一方面要建立合理的经理层激励机制。健全有效的经理层激励机制,将经理层的个人利益与企业的长期利益挂钩,可以有效防止经理人的短期行为。此外,现代企业一般以经营利润为指标评价管理层的经营业绩,这在一定程度上诱发了管理层利用减值准备进行盈余管理,因此,应建立合理的激励机制,结合财务指标和非财务指标评价管理层的经营业绩。
(三)加强外部审计
资产减值会计涉及到许多主观估计和复杂的计量问题,发生错报的风险比较大,为了防范会计人员随意操纵会计数据提供虚假信息,国家相关部门应加强对注册会计师行业的监管。注册会计师应努力提高自身职业判断能力和职业道德操守,防止企业利用资产减值准备进行盈余管理。注册会计师应在借鉴海外注册会计师行业的执业经验的基础上,严格遵守审计准则及相关执业标准,以“独立的第三方”的姿态对企业计提的减值准备进行审计,以应有的职业谨慎态度计划和实施审计工作。此外,对因注册会计师或事务所所造成的审计事故,依法追究其法律责任。对公允价值和未来现金流量现值的确定,注册会计师可采用不同于被审计单位的方法和假设进行估计,以验证其结果的可靠性。
参考文献:
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[3]孙秀丽. 新资产减值会计准则对企业的影响〔J〕. 经营管理,2008(10)
[关键词] 会计信息 质量特征
会计信息是反映企业财务状况和经营成果以及现金流量的综合价值信息，是会计核算的最终产品。从微观上讲，会计信息既是评价企业经营管理当局经营业绩的主要指标，也是有关的利益主体（投资者、债权人、政府、职工等）分享在企业内所主张的利益的重要依据；从宏观上讲，会计信息作为国际通用的商业语言，是经济决策的重要依据，其质量直接关系到国民经济的各个方面。会计信息质量特征就是使会计信息具有决策有用性的特征，即会计信息所应达到或满足的基本质量要求，它是会计系统为达到会计目标而对会计信息的定性约束，也是会计主体进行会计选择所应追求的质量标准。在当今诚信危机日益加深、会计信息失真严重的情况下，会计信息质量特征的研究对于全面高效地提高会计信息质量水准是具有十分重大现实意义的。
一、会计信息质量特征首先应该包括相关性、可靠性、公允性、可理解性、充分披露性和动态性
1.相关性是指会计信息与使用者的使用目的相关的特征，是“导致决策差别的能力”(FASB)，要使会计信息具有相关性,就必须使得其具有预测价值、决策价值和反馈价值。所谓预测价值，是指会计信息能够增强决策者的预测能力，能帮助决策者预测未来事项的可能结果。所谓决策价值，是指会计信息能帮助信息使用者进行科学的决策，这里面就暗含着信息使用者必须及时利用信息，否则会降低信息的决策价值,使相关性大打折扣。所谓反馈价值,是指会计信息能帮助决策者证实或更正过去决策时的预期结果。预测价值、决策价值和反馈价值往往同时存在并相互影响,共同反映会计信息的有用程度。
2.可靠性要求会计信息能够客观地反映实际情况，即以实际发生或存在的交易或事项为依据及时地对其加以客观地处理和反映，这种处理和反映要具有可验证性或可核性。可靠性还要求遵循实质重于形式原则，即要以交易或事项的经济实质而不是法律形式作为判断经济业务是否应进入会计信息系统的最高标准，因此，只有满足这些质量特征(如实反映、可核性和实质重于形式) 的信息才是可靠的。
3.公允性也是会计信息生成质量的首要质量特征，就是会计信息对实际情况的反映应该公允,不带有任何偏见，具有中立性，这主要体现在信息提供者的独立性(包括实质上的独立性和形式上的独立性)上，若其在处理会计业务时不受控于且不偏向于任何信息使用者，那么就可以认定其所提供的会计信息是公允的。
4.可理解性是指财务报告提供的信息，对于那些对企业的经济活动具有合理程度的知识，而且自身又愿意用适当精力去研究会计信息的人士,应当是可以理解的。可理解性决定着会计信息的利用程度，与相关性相结合(两者的乘积)则反映会计信息的使用效果或会计信息对信息使用者的真实效用，但对于具体的信息使用者而言其效用的大小则还取决于使用者对会计信息的运用能力。
5.充分披露性是对会计信息表述(披露)的质量要求,具体包括信息披露的完整性、系统性和及时性三个方面的质量特征。完整性是从定量的角度对会计信息质量作出规定，系统性是从定性的角度对会计信息质量作出规定，而及时性则是从时空的角度对会计信息质量予以规定。
6.动态性则是强调会计信息的披露是一个动态的过程，同时也强调所披露的会计信息也应该具有动态化属性，只有具备动态性质量特征的信息才可能成为高质量的会计信息。
二、质量特征包括可比性(含一贯性)、谨慎性和明晰性，承认质量起端是重要性
关于谨慎性和明晰性，由于较易理解在此不再展开，下面仅就可比性和重要性作简要分析。可比性(含一惯性) 是指经济情况相同时，提供的会计信息应当相同;如果经济情况不同，会计信息应能反映其差异；可比性包括横向可比性(即一惯性)。重要性是指提供的信息要能够影响会计信息使用者的决策，是会计信息的约束条件。判别某项会计事项是否具有重要性,在很大程度上取决于会计人员的职业判断，在会计实务中可以从定性和定量两个方面予以分析，凡重要的事项必须可靠并单独加以反映，重要性与相关性一样，都对信息使用者的决策产生影响。
三、“实时性”和“安全性”也应属于会计的信息质量特征
1.“实时性”比“及时性”更能准确反映网络时代会计信息的特点。互联网时代，企业的经营跨越了时空的限制，更多地依赖于业务分散在世界各地的客户、合作伙伴、供应商以及各种虚拟的企业。由于互联网技术的应用，使得首席执行官、首席财务官们可以随时随地将全球的信息掌握在手中，为财务会计集中管理创造了条件，传统会计主体、会计期间、货币计量、持续经营的会计假设也不显得那么重要了。互联网环境下的会计信息将及时得到快速便捷的反映，会计信息的动态实时处理成为现实。
2.“安全性”是网络时代会计信息质量的必要保障。网络是一个庞大的系统，电子商务是一种整合的经济模式。交易和服务活动的完成一般以intranet,internet,extranet三种网络为基础。计算机硬件、软件、设计操作人员和各种规程等构成上述各种网络组织的基本要素。由于硬件配置不合理、软件功能欠完善、系统操作失误、内部管理人员非法访问以及来自外部的恶意攻击等原因，网络组织的各个层面将面临严重的安全威胁。在商业竞争日趋激烈的网络时代，财务的内部机密（向社会公开的财务报告等除外）更是重中之重。所以，保障会计信息的安全性就显得更加重要。
参考文献:
[1]魏明海等:论会计透明度.会计研究，2001(9)
关健词:谨慎性原则 运用与体现 两面性
谨慎性原则亦称稳健性原则，在会计环境中存在不确定因素和风险，会计要素的确认和计量的准确性受到影响，财会人员应运用谨慎的职业判断和稳妥的会计方法进行会计处理，合理核算可能发生的损失和费用，以免会计报表信息不实而引起报表使用者的盲目乐观。
一、道慎性原则在新《医院会计制度》核算中的运用与体现
(一)医疗风险基金的提取
新的《医院会计制度》增加了“医疗风险基金”科目，是从医疗支出中计提，专门用于支付购买医疗风险保险发生的支出或实际发生的医疗事故赔偿的资金。医院累计提取医疗风险基金比例，不超过当年医疗收入的0.1%――0.3%.
(二)药品核算的计价
医改要求维护公共医疗卫生的公益性，推进医药分开改革进程。新的医院财务、会计制度强化了对成本管理的理念。对药品、其他存货均按实际购入计价核算，改变了以往的药品按售价核算法。
(三)固定资产计提折旧
新增该科目参照企业会计制度，按照固定资产性质，在预计使用年限内，采用平均年限法或工作量法计提折旧。改变了原提取修购基金，不足反映资产的折旧的状况。在报表上固定资产减折旧后，真实的反映医院的资产信息。
(四)坏账准备计提
新的医院财务、会计制度规定，将其他应收款列人坏账准备计提范围。通过对应收医疗款和其他应收款进行分析，采用一定方法计提坏账准备，累计额不超过年未应收医疗款和其他应收款2%――4%。，利于医院抵御坏账损失产生的风险。
二、充分运用谨慎性原则的积极作用
谨慎性原则促进了我国会计标准与国际会计惯例接轨，顺应了国际会计计量改革潮流，使我国提供的会计信息，能在国际经济往来中被人理解和接受。
适度的谨慎原则，是充分考虑市场风险，高度重视资产减值问题，消除资产泡沫，保证资产质量，有利于提高医院竞争能力及抗风险能力。
运用谨慎性原则可以从制度上促使会计信息真实、准确、可靠。
三、谨慎性原则在会计运用中的两面性
(一)慎性原则体现于会计核算的全过程，包括会计确认、计量、报告等各个方面
从谨慎性原则的运用来看，扩大谨慎性原则的使用范围，有利于进一步除去资产中的水分，能为会计信息使用者提供更加准确、可靠的会计信息。但是，运用谨慎性原则也有其不利的一面。随着谨慎性原则应用范围的扩大，人为调节费用、收人，其会计提供的信息也受到一定影响。
(二)由于会计政策的可选择性较强，使资产和所有者权益达到客观性要求的目的不一定能够完全实现
如：实际成本计价下，发出库存物资选用不同计价方法，都会造成当期收益偏高或偏低。
(三)谨慎性原则在实务操作中带有极大的主观臆断性
受会计人员的业务素质、职业判断能力的影响，如果该原则被滥用，会计信息会失去可靠性，为经营者调节年度损益大开方便之门。
所以，谨慎性原则是一把双面剑，一方面，如果谨慎性原则在会计核算中运用恰当，会收到增强会计信息真实性、客观性的积极效果；另一方面，如果谨慎性原则运用得不恰当，甚至滥用，就会破坏会计信息的真实性。
四、关于谨慎性原则正确运用的几点思考
(一)体现谨慎性原则的会计准则和制度的相关条款应尽量具有可操作性
从我国现有会计规范看，有些体现谨慎性原则的具体方法操作性是比较强的。但关于资产发生减值的判断标准不够明确，作为资产减值准备决定因素的“可变现净值”的确定较为困难，这为利用谨慎性原则进行操纵留下了一定的空间。因此，应就“可变现净值”的确定，制定具有可操作性的具体标准，以指导会计实践。
(二)提高会计人员的职业判断能力，为谨慎性原则的正确运用奠定基础
会计准则和会计制度中“可选择性”的范围日益扩大，尤其是如何保证会计人员在应用谨慎性原则时把握好“度”，这就要求会计人员必须提高职业判断能力，使其能够准确把握谨慎性原则的实质，在对不确定性的事项进行估计和判断时，力求客观和公正，避免主观随意性。
(三)充分发挥独立审计的外部监督作用，为谨慎性原则的正确运用构造“防御”体系
为防止基于自身利益的考虑不用或滥用谨慎性原则，应加强以独立审计为核心的外部监督体系，确保会计信息的公允性和谨慎性原则的合理运用。
(四)将谨慎性原则的运用与会计信息的充分披露有机地结合起来
谨慎性原则的运用，是对会计领域中存在的不确定性事项进行的判断。不同的判断会导致不同的财务状况和经营成果，其结果最终会影响到信息使用者，特别是外部信息使用者的决策。因此，凡是与谨慎性原则运用有关的、会影响投资人和债权人等信息使用者对目前和未来理性判断的信息，都应在财务报告中进行全面陈述，包括体现谨慎性原则的若干具体会计处理方法、产生的影响等。
参考文献：
[1]王桂荣.谨慎性原则对医院核算的重要性和迫切性 [J]现代经济信息，2009，3：239-241
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