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［关键词］房产税；改革工作；评估
［中图分类号］F275 ［文献标识码］A ［文章编号］1005-6432（2011）31-0093-04
1 关于我国的房产税
房产税其实是一个古老的税收制度,可以追溯到公元前600年的希腊,后来罗马人继承了这一税项,并以《罗马书》记载了财产税,当时是按照所有公民申明持有的财富来确定应税额度。现代意义上的房产税出现在中世纪时期的英格兰,是对土地、房屋等不动产所有者或使用者每年按房产评估值的一定比率征收税款,是国际上常用的地方政府收入来源之一。从2005年起,财政部和国家税务总局在重庆、江苏等许多省份进行过房产税的“空转”试点。开征房产税旨在为地方政府提供稳定税源,以改善区域的公共服务,促使地方政府从“土地财政”向“公共财政”转型。房产税的开征需要一定的社会法律条件,如果公民对自己的财产没有法律意义上的所有权,对其开征房产税是不可能的,我国的《宪法》、《民法通则》、《物权法》都规定,所有权人对自己的不动产或者动产,依法享有占有、使用、收益和处分的权利,公民的合法私有财产不受侵犯,我国的上述法律已为房产税的开征创建了极为重要的社会法律条件。据了解,财政部、国家税务总局的立法思路是要在不动产保有环节,将现有房产税和城镇土地使用税整合为全新的房地产税,同步出台房地产税暂行条例。
2 房产税基评估是房地产税改革的关键
房产税基是房产税课税基础的简称,它是指税收课征的经济基础和客观依据,它包括质的规定性和量的规定性双重含义,其质的规定性是指课税的具体对象；其量的规定性是指课税对象中有多少可以作为计算应纳税额的基数。房产税的计税依据,国际上通行的做法是依据房地产的评估价值。目前,上海和重庆的试点方案,以及财政部、国税总局的改革共识,都将评估值作为房产税的计税依据,房产税基评估具有较强的专业性和技术性,评估结果是否客观公正关系到房产税征收的公平性。英国在刚征收房产税时由于准备不充分,评估不准确,收上来的税还不够应付和老百姓打官司的费用。显而易见,对房产税基进行评估是开征房产税的前提,建立一套完整的房产税基评估体系,提供科学、客观公正的评估结果,不仅可以消除重复征税,充分体现税负的公平性,最大限度地解决税负不公问题,还有助于房产税改革工作的推进。几乎所有参与房产税改革研究的专家认为,评估是房地产税改革的关键。
（1）房产税基评估是保证房产税税收公平性的必要手段。对征管机关来说,如果没有事先确定的一系列标准、规范作为计税价格的评估依据,计税价格评定的透明度差,受人为因素影响大,评估结果就难以令人信服,会增加房产税贯彻实施难度。对于纳税人而言,如果缺乏统一规范的评估标准,同一征税对象形成不同的计税价格,容易造成税收征管执法的被动。房产税基的评估有助于上述问题的解决。
（2）科学合理的税基评估,有利于地方政府组织财政收入。现行计税依据的设计使得房产税与土地使用税无法反映公共产品的差异性,税收收入无法随着经济发展而良性增长。在某些城市尤其是一些发达地区的城市,政府已经将土地基本出让完毕,当地政府已经很难再从土地出让中获取巨大的利益,只有通过房产税的征收形式才能维持政府继续从土地上源源不断地获取利益。以评估价格作为房产税的计税基础,可使经济增长及地区发展的因素体现在财产税收入中,税收收入随着经济发展而增长,确保地方政府收入的稳定性和长期性,以减轻政府行为受利益驱动的影响。 （3）客观公正的房产税基评估,可充分体现税负的公平性。现行的房产税因自用或出租等经济行为不同而税负不同,因建造时间不同而税负不同,有悖于税收公平原则。显而易见,按评估后的市场公允价值作为计税依据,不仅可以最大限度地解决税负不公问题,还可以消除重复征税现象,充分体现税负的公平性。
（4）如何确定房产税的计税基础价值,对税务机关发挥调节职能时至关重要。税基评估得出的财产价值是在公开市场上买卖财产所能实现的合理交易价格或其函数值,可作为税务机关收缴或纳税人缴纳房产税的价值依据。因此,税基评估对强化税收调节,缩小收入分配差距具有重要意义。
3 确定房产税基评估的主体
在房产税改革过程中,征收过程中的评估机构如何设置也成了争议的焦点,财政、税务、国土资源和房地产管理机构都在暗争评估权。在进行房产税基评估时,评估主体的确定至关重要,明确评估主体有利于税基评估中的责任划分,提高评估的效率,降低成本。国外的税基评估主体主要有政府和社会中介机构两种模式。政府模式的特点是由中央政府或地方政府成立房产税评估机构,为房产税纳税提供评估价值,如德国、澳大利亚、英国、日本等国家及我国的香港特别行政区。社会中介机构模式的特点是评估机构独立于政府之外,接受政府的监督管理,如美国、加拿大等国家。国际估税官协会主席韦恩•楚奥特建议中国在房产税基评估制度构建方面采取评估部门、征收部门与税率确定部门相互独立的方式,以保证税收体制的合理性和公正性。根据我国的国情,研究、制定国家税收政策是财政部的职责之一,房地产税基评估业务授权许可和监管职权,应归属于财政部。同时,为了节省成本、提高税务行政效率,发挥现有的社会中介评估行业的作用,减轻政府部门的财政负担,税基评估业务可委托社会中介评估机构进行评估。
（1）可以充分利用我国现存的评估人力资源。据统计,全国从事资产评估、房地产估价、土地估价机构近7000家,注册资产评估师、房地产估价师、土地估价师近十万人。他们具有良好的评估专业背景,通晓财务会计、财税理论与法规,熟练掌握数学模型、数理统计、多元回归分析等税基评估的批量评估技术,我们完全有理由相信,他们将会在未来税基评估中展示其卓越的专业经验和精湛的评估技术。
（2）保证评估结果的公开、公正、公平,降低税收征管成本。房产税基评估涉及国家与纳税人切身利益之间的矛盾,如果由税务部门来评估,纳税人会觉得税务部门“既当裁判又当运动员”,显然有失公允,会造成纳税人心理上的逆反情绪。另外,征管成本也是选择评估主体的重要考虑因素之一,税务部门增加税基评估人员会加重编制、费用等方面的负担,造成征管成本过高,也不符合政府转型的改革方向。
4 房产税基评估的价值类型
房产税将按财产的价值征税,也就意味着房产税的计税依据将以应税不动产的价值评估为基础,价值类型是价值评估的基本要素之一,加拿大安大略省市政评估公司副总裁拉里•合默尔认为：“税基评估的价值类型是自由市场相关力量所决定的客观标准,或者说是由评估师可以作出的理想标准的最优近似。”从境外的经验来看,市场价值评估被广泛地认为是最公平地分配财产税税收负担的方法,目前美国、加拿大、德国、英国、日本等129个国家和地区均在以征税为目的的估价中采用了市场价值的概念。《国际评估准则》将市场价值定义为“自愿买方和自愿卖方在各自理性行事且未受任何强迫的情况下,评估对象在评估基准日进行正常公平交易的价值估计数额”。由于市场价值的概念易于被大部分纳税人所理解和接受,市场价值是一个透明的过程,纳税人可以通过与相邻地区类似不动产近期的交易或税基评估价值的比较来衡量自己所拥有应税不动产的评估价值,并以此来判断对评估机构的评估结果是否合理,国际估税官协会也坚持财产评估应以市场价值为标准。房产税是财产税,财产的本质特征是其市场价值,我国房产税税基评估应采用市场价值基础。同时,市场价值反映了不动产作为经济资源的价值,较为客观地反映了不动产的现有价值及纳税人的承受能力,使多占有财产的纳税人多缴税,体现了不动产价值随经济发展和市场变化而变动的事实,既能随经济的发展而提高税收收入,使税收与物价水平保持一致,还符合公平税负、合理负担的原则,实现房产税调节贫富差距的目标。
5 房产税基评估的基准日和评估周期
（1）评估周期。受通货膨胀和其他市场因素的变化,资产的价值会增值,相反,经济危机和其他市场因素的变化,也会使资产的价值减值,若仍以原评估价值征税,就有失税收的公平特性。税基并不是一成不变的,应对税基进行定期评估。评估周期的长短主要受两方面因素影响：一是经济发展的影响程度,即资产价值变化的程度、频率；二是受制于重新进行评估的成本。美国的一些地方每一年或每两年就对不动产税税基进行重新评估；丹麦在1982―1998年,对每个不进行重新评估的年份都进行指数调整,而从1998年开始每年都对不动产进行重新评估,澳大利亚和新西兰的许多大城市不动产的评估周期也为一年。过去的五年中国经济取得了举世瞩目的成就,国民生产总值、进出口贸易、外汇储备持续增长。作为发展中国家,中国经济仍将持续增长,人民币升值将是一个长期过程,中国的金融资产价格、大宗商品价格将在波动中上升,房地产价格将在波动中呈长期增长趋势,一年作为评估周期能及时反映房地产价格变化对房产税的影响。
（2）评估基准日。由于税基评估仅仅是为纳税需要而进行评估,所以目的十分明确,其评估基准日也应围绕纳税需要,税基评估和一般的资产评估一样,其所确定的是在特定时点的税基,只有在统一时点上形成的税基才能充分体现税基评估的统一标准和税收的公平特性。因此在税基评估中也应明确其评估基准日。有的国家评估基准日与国家会计年度一致,如英国的会计年度采用4月至次年3月,住宅税的税基评估基准日定为4月1日。评估基准日也可与国家会计年度不一致,如加拿大的会计年度采用4月至次年3月,但其税基评估基准日为每年6月30日,由于受传统的消费习惯影响,我国每年一季度、四季度的城乡居民购买力表现较为突出,导致年初和年末房地产的价格通常也会有一些特殊波动,同时,年初和年终是国家税收汇算、会计决算、工作总结的高峰期,参照国际惯例,税基评估时点宜选择在每年6月30日。
6 房产税基评估的方法
香港税基评估的基本方法有三种,一是租金比较法。租金比较法主要是利用市场租金资料分析及调整租金至符合应课差饷租值定义的一种方法,运用的是市场法的原理。二是溢利估价法。溢利估价法主要是分析有关业务的收支,作为纳税人愿意付出租金的指标,再以总收入或纯利乘以一个百分率为评估的应课差饷租值,运用的是收益法的原理。三是建筑成本法。建筑成本法是通过计算购买土地及楼房所需的成本,再从总成本中扣除折旧等项目,计算实际资本价值,再乘以一个反映房产投资的回报率作为评估的应课差饷租值,运用的是成本法的原理。
加拿大安大略市政评估公司副总裁拉里• 哈默尔在2006年国际评估论坛演讲时,介绍了加拿大安大略省房产税基评估的四种基本方法,一是直接(销售)比较法,适用于在公开市场上出售的住宅、小型商业财产、工业财产和其他财产,类似于我国的市场比较法。二是成本法,适用于在公开市场上不经常出售或者销售活动不活跃地区的小型商业与工业财产,类似于我国的成本法。三是收入法,适用于购物中心、办公楼、高尔夫球场、会所等投资性财产,类似于我国的收益法。四是法定比率法,适用于电话线、铁轨、农场、林地等连续型结构的不动产。
从国外的经验来看,任何一个国家的税基评估都离不开市场比较法、成本法、收益法的评估原理,但是在税基评估中,税基评估采用的评估方法体系与一般评估所采用的评估方法体系也同样存在差异,并不是所有适用一般资产评估的估价标准和方法都能直接适用于税基评估。因此,我们应充分借鉴国外税基评估的经验,结合我国有关税收法律法规规定和资产评估有关法律法规、准则的规定,建立以市场法、成本法、收益法三大传统评估方法为基础的税基评估方法体系。
（1）以市场价格为基础的市场比较法
市场比较法是将待估房产与其所在区域近期内已经成交的类似房地产进行比较,以这些房地产的成交价格作为参考进行修正,从而估算待估房地产在正常市场情况下的价格或价值的一种方法。这种评估方法运用前提条件是存在市场与交易,并能找到同类或类似参照物,其产权发生变动,这是一般资产评估普遍使用的方法之一,不能简单套用市场法对需评估的税基进行评定。由于税基评估业务是批量业务,传统的单量评估方法高成本、低效率,随着统计技术、电脑应用技术水平的提高和现代信息技术的广泛应用,批量评估、路线价格、标准房产比较等评估技术将在我国税基评估中有较好的应用前景。
①批量评估技术：批量评估技术是应用系统的、统一的、考虑到统计检验结果和结果分析的评估技术,评估特定时点多项财产价值的活动。在税基评估中,往往存在大批量的资产,如何对大批量资产的价值快速而准确地估价,是资产评估师必须解决的问题。②路线价格法：是以路线价格为估价标准,通过对特定临街道且可及性相当的城市土地设定标准深度,求取在该深度上数宗土地的平均水平单价并附设于特定街道上,得到该街道的路线价,然后据此路线价并配合深度百分率表和其他修正率表,计算出临街道其他各宗土地价格的一种估价方法,适用于市街地。③标准房产比较法：选定一个“标准房产”作为区域典型单元,可以将房产内的其他单元与“标准房产”的各种影响其市场价值的因素及特点作比较调整,确定评估房产的市场价值。
（2）以成本计价为基础的成本法
成本法是对待估房地产的各项成本构成进行分析,求取待估房地产在估价时点的重新构建价格,然后扣除折旧,以此估算房地产的客观合理价格或价值的方法。成本法的理论依据为生产费用价值论,它主要从开发者角度,运用等量投资至少获取等量收益的投资原理,根据产品定价的一般原则,将房地产的价格确定为所有投入资本和利润之和。计算公式为：房地产的价格＝重新购建价格-折旧。
①重新购建价格的确定：一般资产评估中采用的重置成本法也不能将其套用在税基评估上。因为税基评估主要考虑其评估对象的一般功能价值含量，而不必刻意去追求其特殊功能的价值含量。因此在税基评估中,重新购建价格一般是不采用重置价格,而采用重建价格,重建价格是指采用与估价对象建筑物相同的建筑材料、建筑构配件、建筑设备、建筑技术等,在估价时点的国家财税制度和市场价格体系下,重新建造与估价对象建筑物相同的全新建筑物所必需的支出和应获得的利润。建筑物重新购建价格可通过比较单位法、部件单位法、数量调查法等方法求取。②折旧的确定：折旧是指由于各种原因而造成的建筑物价值损失,其数额为建筑物在估价时点的市场价值与重新购建价格的差额,折旧包括物质折旧、功能折旧、经济折旧三大类,可通过市场提取法、分解法、年龄寿命法等方法求取。
（3）以收益计量为基础的收益法
预计待估房地产未来的正常净收益,而选用适当的还原利率将其折现到估价时点后累加,以此估算房地产价格或价值的方法。该方法一般用于经营性房地产价格测算,如商店、饭店等。资产评估中,收益法的收益一般都是指未来未实现的收益。而在税法中,不论是我国现行的房产税、土地使用税、城市房地产税、营业税和所得税,还是国外的财产税、资本利得税和其他的有关税种,其课税对象都是针对现已存在的财产,所针对的有关收益也都是财产过去和现在已经实现的收益,对未实现的收益一般都不征税。若把一般资产评估中以未来收益折现应用于税基评估肯定是会出问题的。因为这样做与国内外的税收制度发生矛盾,直接影响税基评估结果的正确性。因此,在一般资产评估中运用的收益法同样不能直接套用在税基评估中。一般资产评估采用的收益法的应用与其在税基评估中的应用差别较大,具体表现在以下两个方面：一是收益期限计算不同,在一般资产评估中的收益期可分为有限期和无限期两种,而在税基评估中的收益期限主要是计算有限期,而且大部分评估税基收益期是以一年为期。如对租金收益的税基就是以一年为限,因该税种是一年征收一次,所以其税基的有关收益期限也只能与征收期限一致。因为根据税法有关规定,其未来收益一般不列入征税范围,其收益一般也只能是当年收益,而不应包括未来的未实现收益。二是,而在一般资产评估中,折现率的确定是收益法中的一个既重要又困难的参数,在应用收益法的税基评估中,由于收益的不确定因素相对较少,税基评估中对收益法相关参数确定时的要求也会比我们以往进行的资产评估简单得多。需要的是与收益有关的在税基评估中也只能以收益现值为基础,再结合税法有关规定进行相应调整后的价值为评估值。
7 房产税基评估争议的处理
房产税基评估争议处理制度是否合理健全是决定一个税基评估系统成功与否的重要基础之一。中国香港拥有一套比较完善的关于上诉机制、关于反对机制等法律作为房产税税基评估的基础,美国约翰逊郡的财产所有者每年都有两次税基评估申诉机会。房产税计税价值的评估在总体有公允化的表面下不可避免地会出现个别业主就评估值的争议现象。为保证评估结果的公正性,保护纳税人的合法权益,防止公权力对纳税人权益的损害,也需要建立一系列复议、申诉制度,保证纳税人获得必要的行政、司法援助。国际估税官协会(IAAO)制定的《税基评估申诉准则》,促进了争议处理的公允化过程,欧美等税基评估发展较为成熟的国家通常都有着较长的估税历史,严密的税收评估法制框架,融合了传统三大基本评估方法与现代统计和计算机技术的批量评估系统以及完善的税基评估争议处理制度。我国要顺利推行房产税改革,应尽快建立税基评估争议处理的法规制度,以解决税基评估争议提供法律保障。
（1）注重争议内容的区别对待,提高受理案件的质量,节约处理成本。不论是IAAO的《税基评估申诉准则》,还是美国约翰逊郡或加拿大安大略省,都将业主的申诉内容区分为事实问题和法律问题。事实问题是指业主可能认为房产所评估的价值并非公允市场价值或评估机构未恰当应用公允化因子,事实问题在行政或者准司法的申诉框架内解决,一般要经历与评估师的非正式磋商。法律问题是指关于纳税人对评估适用法规、程序、免税待遇、受理申诉机构的权限等方面的质疑,法律问题或是与法律问题相交织在一起的问题,应在司法性质的法庭上予以解决。
（2）受理评估争议机构的组成多元化,确保复议、裁决结果的公平。受理评估争议的机构,主要任务是处理纳税人的申诉,以确保税负的公平和一致性,在组织上保持独立性和权威性。受理评估争议的委员会由评估师、会计师、律师、税务师等资深专业人士组成,对评估机构的价值判断、公允性争执等问题予以裁决,专业背景的多元化有利于从司法、会计、评估等不同角度对争议进行复审,尽可能公允地处置争议。
（3）评估争议申诉与裁决程序。首先,业主就评估中可能存在的事实误差,诸如评估不一致或不精确等问题,以电话、邮件、传真或者电子邮件等沟通方式向评估机构的评估师进行非正式的复议,申诉人可以获得其所需要的财产评估的相关信息,评估师也能了解纳税人的申诉原因,并对其以书面形式作出相应的解释,如果申诉人满意评估师的复议结果,那么就退出了整个申诉程序。在欧美国家,相当一部分的争议是在这个简单的环节中解决的。其次,申诉人或业主不满意评估师的复议结果,可向各地州(市)的申诉委员会申诉,申诉委员会可考虑设在有权代表地州(市)人民政府向社会公布税基评估结果的政府职能部门。申诉委员会组织业主和评估师参加听证,各地州(市)申诉委员会对评估师的价值判断,公正性争执等问题予以书面的裁决。再次,申诉人或业主不服申诉委员会的裁决,可继续上诉到省级房产税审理委员会,该委员会可以考虑设在本省负责对税基评估机构的行使监督管理职责的政府职能部门,审理委员会是业主财产未被公允、精确评估等事实问题的最后的上诉和处理机构。裁决(或撤回)的结果都必须以书面的形式发给各相关方,申诉人或业主、评估机构都必须根据审理委员会的裁决结果调整评估值,不能提出申诉。最后,法律问题或是与法律问题相交织在一起的问题在司法性质的法庭上予以解决。
参考文献：
［1］中评协.澳大利亚的资产评估业［J］.中国资产评估,2006(6).
［2］刘彦.加拿大安大略省的不动产税收制度［J］.国外房地产博览,2005(10).
关键词：非法集资；认定要件；犯罪
一、非法集资犯罪司法认定的概念困惑
集资行为是一个经济学上的概念，大到国家发行债券投资基础建设、银行从储户处吸收存款、公司公开发行股票，小到企业向职工、公民向亲朋借款等，都属于广义上的集资行为。与之相对应，非法集资也是一个在经济生活中的常用词汇，并且被官方赋予了明确的定义。
早在1996年12月24日，最高人民法院《关于审理诈骗案件具体应用法律的若干问题的解释》，在“集资诈骗罪”认定当中对“非法集资”作了界定:“非法集资是指法人、其他组织或者个人，未经有权机关批准，向社会公众募集资金的行为”，初步揭示了非法集资犯罪的两个基本要件，即一是未经批准；二是面向社会公众。此后，1998年7月13日，国务院颁布《非法金融机构和非法金融业务活动取缔办法》(第247号令)，非法集资作为一个特指词汇首次在国家行政法规中正式出现，并且非法吸收公众存款、变相吸收公众存款等非法集资行为被赋予了明确定义，进一步确定了非法集资犯罪的三个基本要件，即一是未经批准；二是面向社会不特定对象；三是承诺回报。随即不久，1998年7月25日，国务院办公厅转发中国人民银行《整顿乱集资乱批设金融机构和乱办金融业务实施方案》([1998]126号)，在第1条中，对范畴更大的乱集资作了规定:“凡未经依法批准，以任何名义向社会不特定对象进行的集资活动，均为乱集资。为贯彻落实国务院《非法金融机构和非法金融业务活动取缔办法》，1999年1月27日，中国人民银行下发《关于取缔非法金融机构和非法金融业务活动中有关问题的通知》(银发[1999]41号)，将“办法”中的“非法吸收公众存款”、“变相吸收公众存款”和“未经依法批准，以任何名义向社会不特定对象进行的非法集资”加以整合，给出了一个更加详尽的规定:“非法集资是指单位或者个人未依照法定程序经有关部门批准，以发行股票、债券、彩票、投资基金证券或其他债权凭证的方式向社会公众筹集资金，并承诺在一定期限内以货币、实物及其他方式向出资人还本付息或给予回报的行为”，再次肯定了非法集资犯罪必须未经批准、面向公众、承诺回报的三个基本认定要件。从前述规定来看，国务院及中国人民银行从维护金融秩序的角度出发，对非法集资行为的认定标准上都突出了“未经有关部门批准”、“ 向社会公众筹集资金”、“ 承诺还本付息或给予回报”的前提条件，认定起来相对简单，也比较适合当时我国金融国有垄断政策，政府对金融系统严密监管的背景。
随着我国金融市场的逐步放宽和市场经济的发展，新的非法集资犯罪层出不穷，“据公安部提供的立案数据，2005年至2010年6月，非法集资类案件超过1万起，涉案金额达到1000多亿元。”“从结果看，非法集资额80%被挥霍浪费，只有20%能够收回，严重损害了人民群众的利益，影响了社会稳定。” 以经营投资、商品销售、电子商务、基金运作、风险投资、新能源开发、外汇交易、消费返利、黄金期货交易等形式的非法集资纷纷涌现，并不断由传统的种植业、养殖业向房地产、商贸、金融、旅游、医疗卫生、教育等行业渗透。这些行为往往并不涉及国家金融监管的领域，而是表现为一种民事或商事行为，无需获得相关管理职能部门的审批或者同意。有学者就提出，非法集资活动是指通过正常融资渠道之外的其他方式获得社会公众资金的行为。 实际上，官方也认识到这个问题，发现实践中越来越难以适用“未经有关部门批准”这一已经通用的认定标准来界定非法集资的内涵和外延，而不得不更多地罗列非法集资的表现形式并予以取缔。中国人民银行曾把非法集资活动的形式归纳为7种，国务院也将非法集资活动归结为12种类型，最高人民法院列举了10种应以非法吸收公众存款罪定罪处罚的具体情形。
这些规定在暂时增强了对特定类型的非法集资犯罪打击力度的同时，却也暴露出国家立法部门限于认识上的桎梏，尚不能从层出不穷的非法集资现象中提炼出其本质属性，因而现有法律法规也就没有对非法集资犯罪给出一个权威的认定标准，还停留在主要依赖罗列各种非法集资形式来予以阐释，由此在刑法上缺乏相对应的适用罪名和打击对策。这种国家立法与司法实践的脱节，在客观上造成了非法集资犯罪适用罪名不清，执法司法部门认识分歧，导致了法律规制陷入有法难依，无法可依的尴尬境地。
二、非法集资犯罪司法认定的刑法视角
由于现行刑法没有规定单一的非法集资罪，而是分解为几类罪群，非法集资活动一旦超出了行政处罚的边界，就会区分不同情况，依据不同的罪名追究刑事责任，因此在使用成文法的我国，最权威的刑法典也没有对非法集资犯罪给出一个犯罪构成前提下的认定要件，这不能不说是非法集资犯罪立法中的一个遗憾。针对纷繁复杂的非法集资犯罪，刑法采取的是分而治之的做法，即将此类犯罪区分不同的情况，适用不同的罪名，归纳起来主要有4类：一是《刑法》第179条规定的擅自发行股票、公司、企业债券罪。二是《刑法》第192条规定的集资诈骗罪。三是《刑法》第176条规定的非法吸收公众存款罪或者变相吸收公众存款罪。四是《刑法》第225条规定的非法经营罪。由于目前非法集资犯罪在现实中大多以商品营销、生产经营等表面上看似合法的交易形式存在，目前我国认定的许多非法集资，其实就是“美国式投资合同”。
为了正确把握非法集资犯罪的认定要件，我们必须从区分非法集资犯罪与正常商业交易行为入手，正常商业交易行为是商品与资金的等价流动，而集资则是自然人或者法人为了实现某种经济目的而筹集资金的行为， 经此分析可以得出，非法集资犯罪中集资人在投入资金时并没有立刻获得等价的商品或服务，而是期待于投入的资金能够在将来获得收益。从目前司法实践中通常的非法集资犯罪认定要件来看，一般参照国务院给出的非法集资的三个主要特征 ，即一是未关监管部门依法批准，违规向社会(尤其是向不特定对象)筹集资金。如未准吸收社会资金;未经批准公开、非公开发行股票、债券等。二是承诺在一限内给予出资人货币、实物、股权等形式的投资回报。有的犯罪分子以提供等形式吸收资金，承诺以收购或包销产品等方式支付回报;有的则以商品销售方式吸收资金，以承诺返租、回购、转让等方式给予回报。三是以合法形式非法集资目的。为掩饰其非法目的，犯罪分子往往与受害者签订合同，伪装常的生产经营活动，最大限度地实现其骗取资金的最终目的。由于行政法规与刑事法律对犯罪危害程度的要求不同，根据刑罚的适用边界，司法机关在具体认定中还增加了第四个特征，即采用公开方式劝诱社会不特定对象即社会公众参与资金筹集，并且集资人数、集资金额达到一定数额。
三、非法集资犯罪司法认定的应用规则
非法集资犯罪活动危害市场经济秩序、损害人民群众利益、影响社会稳定，属于典型的涉众型犯罪，具有极为严重的社会危害性。然而严格来说，非法集资并不是一个法律概念，在法律概念上使用非法集资一词，是融合了众多实务经验衍生而来。由于非法集资犯罪客观上都要借助于一定的形式实施，该形式是否具备违法性并不重要，关键要看募集资金行为的性质。只要行为人以支付高息回报的方式向公众募集资金，就违反了国家关于居民储蓄及金融管理秩序，具有非法性。认定集资行为为非法行为，应将整个集资行为作为一个整体来考虑，重点观察两个关键要素:该活动为投资活动、涉及社会公众，只要证实行为人以一般公众为对象吸纳投资，无论其采取何种经营模式，都可推定为非法集资犯罪。因此，对非法集资犯罪进行了认定，可以综合既往“二要件”、“三要件”的成果，按照“四要件”的框架，进行可行的理论构建。所谓“四要件”，实在探究部门规章、行政法规、刑事法条中的立法本意的基础上，认为非法集资犯罪应该同时具备非法性、公开性、利诱性、社会性四个要件。
（一）非法性要件
是指包括未经有关部门依法批准或者借用合法经营的形式吸收资金，非法集资犯罪是违反国家金融管理法律规定，向社会公众（包括单位和个人）吸收资金的行为，这是一切非法集资犯罪的基本共性，凸显了集资行为的非法性，即是不遵循国家关于金融生活的法定秩序，又突破了民事经济生活中借贷的基本边界，从而具有了社会危害性。
（二）公开性要件
是指通过媒体、推介会、传单、手机短信等途径向社会公开宣传，非法集资犯罪往往以合法形式掩盖非法目的，为了尽可能多地吸收社会资金，往往利用广告等公开形式为非法集资活动相关的商品或者服务作虚假宣传，制造社会舆论，致使很多普通民众上当受骗。
（三）利诱性要件
是指承诺在一定期限内以货币、实物、股权等方式还本付息或者给付回报，非法集资犯罪与正常金融信贷最为异常的一点，就是承诺高额回报，而且是远远高于正常存储款或理财产品的收益，唯有如此，民间集资才有竞争力，才能打破群众的心理防线，诱使他们拿出钱来。其实，对于那些以集资形式筹集资金的企业来讲，如果出于经营实际需要而想方设法筹资基金，并许以高回报，其本身具有一定的合理性，也符合民事活动的自愿原则，故而最高法院《关于审理非法集资刑事案件具体应用法律若干问题的解释》中开了一个口子，规定“非法吸收或者变相吸收公众存款，主要用于正常的生产经营活动，能够及时清退所吸收资金，可以免予刑事处罚；情节显著轻微的，不作为犯罪处理。”
（四）社会性要件
是指向社会公众即社会不特定对象吸收资金，非法集资犯罪是典型的涉众型经济犯罪，涉案金额大，受害人数多，作案周期长，案发后大部分集资款已被挥霍、转移、隐匿，资金返还率低，集资群众损失惨重，频频引发聚众上访等大规模和受害群众自杀等恶性事件。因此，出于严厉打击此类涉及较多群众利益的犯罪的考虑，最高人民法院的《关于审理非法集资刑事案件具体应用法律若干问题的解释》，降低了非法集资的入罪门槛，入罪标准更严厉了，在人数上，以前个人是30户，现在变成了30人，认定更加严格了。同时，也考虑到考虑到金融体制现状、经济发展以及社会稳定等因素，为依法贯彻宽严相济刑事政策，司法解释中海规定了未向社会公开宣传，在亲友或者单位内部针对特定对象吸收资金的，不属于非法吸收或者变相吸收公众存款。
参考文献：
[1]张蕾.最高人民法院:个人非法集资20万追究刑责[N].北京晚报,2011年1月5日
[2] 彭冰.非法集资活动规制研究[J].中国法学,2008（04）
本文作者：高新军工作单位：中央编译局比较政治与经济研究中心
农地征收中农民权益的保障更多体现为官民博弈的结果
在我国城市化过程中，既保护好农民的权利，又适应城市化的发展，一直是我们追求的双赢目标。其中，制度化一般被公认为解决问题的主要手段。但笔者在调查中发现，这些制度要真正起作用，则是官民博弈的结果。这种博弈既显示了农民在博弈中不断成长的过程，也反映了我国制度变迁的规律。一般认为，制度化是各种社会集团实现自身利益诉求的正常和理想的规范化渠道。这种制度包括各种法律、规章、政府政策等是以明确形式确定下来的，并通过一定法定程序被立法和权力机构批准，向社会公布的正式制度。在中国目前的转轨时期，人们大多认为推进制度的不断演变，对于中国实现社会转型和体制转轨非常重要。同时，我们也在社会实践中发现，尽管自我国改革开放以来正式的制度已经有了巨大的发展，但令人遗憾的是，制度的执行却相差很远。而且这种差距还有扩大的趋势。显然，如果我们不能找到使制度真正起作用的关键环节的缺陷，并实际工作中加以改进，那么这种“一条腿长，一条腿短”的局面就仍会长期存在，并实际增加对我国成为现代民主、文明的社会主义国家的阻力，甚至可能造成转轨的失败。那么，在什么条件下制度才能真正起作用呢?这显然与制度所约束的社会各方的力量对比有密切的关系。在这里，实际上存在着这样一种现象:监督的边际效用等于制度效用的临界点。这里的监督，是指制度所约束的社会各利益集团之间的相互关系，实现这种监督必须完全建立在社会各利益集团的力量对比和平衡上。因此，如果社会利益集团关系中出现不平衡，即出现某一集团权力十分强大，而其他相关方力量十分弱小时，制度是不会被遵守的。这时，无论权力强大的一方是地方政府、利益团体，还是普通民众，都概莫能外。同时，社会各利益集团在博弈中，相互监督的边际效益正是制度发挥作用的临界点，也就是说，超出了这一边界，不仅监督的效益呈下降趋势，而且制度也不会被遵守，并开始失去作用。我国的制度变迁就是在这种平衡、平衡的打破、又建立起新的平衡的循环往复的螺旋式上升运动中，逐步实现的。我国目前在建立服务型政府、公共财政、信息公开、制度创新及其可持续发展等很多方面面临的制度瓶颈，恰恰就是在实现社会各利益集团博弈、力量平衡和监督方面，存在着缺陷。笔者近期在对浙江温州、安徽淮北、重庆忠县和开县、内蒙巴彦淖尔市临河区关于城镇土地征用的调查证明了这一点。目前，我国的城市化进程十分迅速。由此带来的城镇土地征用方面的矛盾和问题也成为了社会关注的热点。因此，在这个问题上反映出来的制度化矛盾与问题，有鲜明的典型意义和方法论上的指导作用。对这个问题的剖析有助于对我国制度变迁轨迹的理解和认识。在调查中，浙江温州在土地征用和城市化方面走在了前列。②目前温州已经基本完成了城市化的过程。一个明显的迹象是，温州目前已经没有可供征用的土地了。温州市在土地征用上大致可以分为三个阶段③:第一阶段从20世纪80年代中期到90年代后期。由于市场经济处于起步阶段，用地没有指标控制，用地政策比较宽松，地方政府在征地上所拥有的权力几乎是无限的，农民基本上处于被地方政府任意摆布的地位。对农民的安置主要是安排工作，户口迁为城市居民。第二阶段从90年代末到2005年。由于1999年新的《土地管理法》出台，房地产业开始启动，建设用地开始趋于紧张，安置用地指标的价值开始显现，农民维护自身权利的意识逐渐增强，与政府开始就土地征用补偿进行博弈，并且开始迫使地方政府和企业在利益方面对农民的要求进行价外补偿。这个阶段的土地补偿形式主要是货币补偿为主。第三阶段从2005年至今。随着温州市土地价格的飞速飙升以及国家对土地管理的日益严格，农民与地方政府之间在土地问题上的博弈，开始进入了一个力量相对平衡的时期，即地方政府在土地征用方面不仅要面对中央政府的督查，而且要面对强大民间力量的对抗。过去地方政府常用的强力措施在这时已经大为削弱，农民、企业和地方政府此时都希望能够在现有法律政策的基础上，进行协商，用法律和政策来约束对方，实现三方的共赢。在调查中，当地官员也承认，当地方政府在征地问题上拥有几乎无限的权力时，他们是没有动力去遵守有关的法律法规以及政策规定的。最初对农民的补偿主要就是安排工作和将户口从农村迁往城市以及给予失去劳动能力农民的部分货币补偿。当1994年以上补偿措施失去作用后，货币补偿就成为了主要的形式。也就是从这时开始，1999—2004年，温州各级地方政府拖欠农民的征地款10亿元，占整个征地补偿款的1/8。对农民土地的剥夺还以多种形式存在:2004年温州有开发区47个，实际批准的只有21个，26个未批准的开发区中还有15个未备案。1999—2003年，批准征用土地27万亩，实际征用数字是它的三倍，包括1/3的道路建设、1/3农户违章建设、1/3的开发区建设用地。地方政府违规通过低价收购储备农民的集体土地，用以今后高价出售。如2005年乐清北白象镇贷款一个多亿，收储农民土地5000余亩计划建设园区;洞头县在出台片区综合价之前，大肆收购储备农民集体土地，面积达该县前五年报经征用土地的三倍，并强迫农民领取“征地款”;另一个县也用建设经济开发区的名义，收储和预征农民集体土地2655.8亩，而支付的“征地补偿费”仅为规定金额的50%—70%。此种对农民土地权益的强势剥夺，大多是地方政府与当地村干部联手实施的，这也引发了不少村干部的腐败行为，激起了广大农民的反抗，甚至引起了社会的动荡。显然，农民并不会对此种剥夺熟视无睹和长期忍受下去。他们也在采取各种手段来维护自己的利益。价外补偿就是其中的一种。当农民对土地征用补偿感到不满时，他们通常的做法是通过阻拦施工来获得价外补偿。例如，1999—2003年瑞安市征地的标准补偿为每亩3.7万元，但安阳街道征地实际补偿款到村最少要每亩5.7万元，其中2万元为土地填方费用。实际上，被征地农民收到填土方的款项后，并不会去填，最终还是要用地单位去填。但是如果不交这笔钱，用地单位就无法进场施工。瑞安市1999—2003年五年间征地标准补偿总额为99065万元，实际到村委会账户的征地款达192240万元，额外补偿达93175万元，实际补偿水平超过标准补偿金额的94%。这种现象在温州非常普遍，而且到后来逐渐演变为农民和村委会对开发商和地方政府的敲诈勒索。由此，地方政府和开发商也需要用法律法规和政策来约束农民和村委会的非法要求。④为了协调农民、开发商和地方政府在土地征用补偿方面的矛盾，除了需要各方都能够按照法律法规和政策来办事之外，温州也创造了一些各方面都能够接受的办法。其中，用位置较好的城镇宅基地置换农民的承包地就是其中之一。这是一种存量土地的调整方法，农民把自己的承包地让出来，以换取在城镇里面积小很多的宅基地，多出来的土地就成为了地方政府和开发商的可使用土地。用这种办法，农民可以获得价值很高、面积较小的宅基地，并可以在城市经商、居住，开发商和地方政府得到的则是多出来的承包地。显然，在城市化和市场经济较之内地率先发展的温州，其在农民土地征用补偿方面的经验教训，对于我国中西部地区是有借鉴意义的。笔者在重庆市忠县调查时，就发现当地在如何处理农民、开发商和地方政府关于土地征用的问题上，有了与温州类似的创造。⑤这种被称为“地票”的制度创新的含义是:地方政府通过政策鼓励和支持农民建设“巴渝新居”，将分散的农民住房相对集中起来，新建房按照“巴渝新居”的图纸进行施工，这就将节省出一部分宅基地的土地，这些节省出来的土地集中起来后，可以拿到重庆市的“土地交易所”挂牌交易，土地交易收益在扣除了成本后，每亩地当地镇政府可以得到5.4万元。2009年笔者调查的忠县三汇镇就通过这种土地整理，得到400亩地，准备在2010年拿去进行交易。农民建“巴渝新居”则可以得到政府的各种建房补助，包括:每人5000元;每户3000元;砖混结构住房每平米补助150元;砖木结构每平米补助80元;土木结构每平米补助50元。积极搬迁建房还在以上基础上再奖励5%。当地政府通过这种做法来实现农民、开发商和地方政府在土地征用和补偿方面的三赢。在保护农民利益方面，笔者在安徽淮北市⑥和内蒙古巴彦淖尔市⑦看到的农民土地征用补偿情况，都比20世纪90年代和21世纪初七八年好了许多。失地农民普遍得到了养老保险，征地补偿金也有了大幅度提高，尽管还有不少不如人意的地方，但是，有关利益集团都开始学习在法制轨道上，依法来解决彼此的利益分配关系。这显示出，经过30多年的市场经济发展，民众的力量逐渐取得了与地方政府谈判的地位，双方力量开始向均势方向发展，这是值得我们期待的。笔者在很多地方城乡统筹综合发展试验中，都看到了地方政府对农民财产权等权利的敬畏。这种制度创新是否可持续呢?地方政府能否在没有民众直接选举的压力下，在一轮又一轮地方经济发展的浪潮中，持续尊重农民的财产权等权利呢?换句话说，如果一些地方政府确实做到了这一点，那么是什么促使他们尊重了农民的财产权和权利?原因是多方面的。目前能够看到的至少有以下几个方面:一是尊重农民的权利，实现社会民主、科学发展，已经成为我国改革开放、经济社会进一步发展亟待突破的制度瓶颈。长期以来，在经济领域调整政府与资本的关系方面，中国有了长足的进步，其核心是我们终于承认了市场机制在资源配置中的基础性作用。但是，在社会转型和体制转轨过程中，在如何加快社会建设、缩小贫富差距、实现公平正义方面，或者说，在处理好与人民的关系上，进步较小。所以，当改革进入深水区后，这种一快一慢的不协调状况，很快成为矛盾的焦点。对于处于社会弱势地位的农民来说，如何保护好他们的权利，激发他们的参与意识，使他们真正成为与其他社会成员地位平等的公民，显然关系着我国改革开放成败的命运。历史发展规律告诉我们，要想实现可持续发展，就必须在尊重农民权利的基础上，民主执政、科学执政、依法执政，而农民的所有权利都是建立在土地产权基础上的。目前一些地方政府的制度创新，正是在这个关键点上顺应了时代的要求，满足了农民的愿望。可以看到他们在历史潮流方面的自觉和主动。二是地方官员在实践中认识到，尊重农民的财产权等权利是一个双赢的结果。强大的政府权力在中国始终是一柄双刃剑。它可以集中力量办大事，提高办事效率;也可能超越边界，管了它不该管的事;还可能由于缺乏监督，为政府官员留下的空间。长期以来，各级政府大都在扮演无限责任承担者的角色，如果这种状况长期下去，不仅政府将不堪重负，而且现代公民社会的发展也将遥遥无期。现在，城乡统筹综合改革试验在农民的财产权等权利方面实现了突破，破解了长期困扰农民增收、农村公共服务、农民权利保护、农民参政议政、农村社区建设等一系列问题。政府在这个过程中密切了和农民的关系，实现了多年的施政目标，促进了城乡统筹协调发展，缩小了城乡差别和贫富差别。显然，这是一个双赢的结果。民主政治在社会资源分配中终于起到了基础性的作用，地方干部也在实践中尝到了民主执政的甜头。三是农民的权利意识，随着城市化进程和土地流转，已经逐步觉醒。农民已经开始组织起来，维护自己的权益。中国社会发展必然要经历一个长期的城市化过程。在此过程中，城市和农村都要经历巨大的变迁。对于城市来说，大量农民进城成为新市民，面对权利的不平等，这些新市民会为自己争取平等的权利。对于农村来说，土地流转凸显出土地作为农民财产和收入的重要性，也激发起农民组织起来，在与实力强大的公司谈判和与政府的对话中，争取自己的话语权。这些农民自发组织起来的“农民议事会”、“土地股份合作社”，在维护农民利益，搭建土地流转平台，参与土地流转谈判，解决农民内部纠纷等方面，都发挥着积极的作用。可以想见，这还只是农民组织的初级形式，随着我国农村经济的进一步发展，这种组织还会有更高级的形式，实现全乡、全县的联合。有恒产者有恒心。当有了自己的财产权和经济利益时，农民组织起来，参政议政就是必然的选择。这也倒逼着地方政府加快职能转变，以适应变化了的形势。民主执政、科学执政、依法执政，实质是要从人治社会向法治社会转变。农民对自己财产权利的维护，既不能建立在地方官员个人品质的基础上，也不能建立在道德力量的基础上。这种基础是不牢固的，因为它可能会出现“人走政息”的情况，从而形成农民和地方政府的对峙局面，给当地的经济发展和社会进步带来负面影响。从目前来看，制约地方政府比较有效的手段，是赋予农民对县乡级地方官员的直接选举权。在过渡期，我们通过扩大选拔地方官员的公开程度和参与程度，也能起到一定的作用。但是，我们希望在扩大基层选举范围和层次上有更大的突破，因为这是农民权利不受侵犯的基本制度保证。
从制度上保障农村土地流转中农民的合法权益
温州市的农村土地流转肇始于20世纪80年2009年春耕备耕期间，温州瑞安市飞云镇农民出现竞价包地现象。农民历昌荣拿出29万元承包了1180亩农田，一举成为当地承包农田最多的大户。在此情形下，另一农民陈庆福赶紧在原有的每亩350元的价格基础上再加上20元，才挽回部分流转地。⑧在安徽淮北市，截止2010年3月底，全市农村土地流转面积已达22.5万亩，其中流转耕地面积16.7万亩。⑨流转的主要形式有:淮北市21个乡镇办事处普遍建立了农村土地流转服务中心(或办公室)和土地流转市场，326个行政村全部配备了农村土地流转信息员。全市已有40多家农民专业合作社通过农村土地流转建立规模种养基地，发展高效规模农业。自2009年以来，淮北市通过土地流转新建规模(50亩以上)养殖小区(场)19个，高效种植(50亩以上)小区115个。该市还组建了农村土地股份合作社4家;农村土地信用合作社13家;农村土地流转合作社4家。仅2009年，淮北市财政扶持土地流转资金就达到了617.55万元，而且每年安排300万元农村土地流转专项资金，用于扶持农业规模经营、土地流转合作社和中介组织建设，引导业主增加投入，放大资金扶持效果。⑩在安徽淮北濉溪县百善镇的“安徽省财政厅农业综合开发示范区”内，笔者了解到，该示范园区面积2.8万亩，现已经进入了4家企业。笔者考察了由顺达公司(经营房地产、建筑和酒类)和大自然公司(经营养猪)一期投入650万元成立的安徽厚望食品有限公司。该公司2009年从农民那里承租土地520亩，每亩每年租金800元，期限30年，建起了100个半地下式日光温室，从事绿色蔬菜生产。出租土地的农民130多人在企业工作。农民收益是:公司保证每户农民每年每亩可得1000元租金;产品销售盈利四六分成，农民得六，公司得四;每月收入不低于1000元。该企业2009年10月成立，运转半年来已初见成效。公司则可以从政府那里得到补贴，主要包括土地流转补贴:淮北市每亩200元，濉溪县每亩50元;菜篮子补助:市每亩8000元，县每亩5000元;省农业综合开发补助52.5万元(一次性);还有修路、水利补助等。厚望食品有限公司蔬菜基地负责人王传魁告诉笔者，他们看好这项投资，预计三年后，就可收回投入。瑏瑡重庆市的忠县是柑桔之乡。那里的农地流转主要有五种形式:公司租赁;大户承包;农民公司;代耕代种;认购经营。到2009年底，该县已流转农民承包地31.25万亩，占全县耕地的1/3，28家龙头企业参与其中。具体分布是:用于粮油生产的13万多亩;蔬菜3万亩;水果14万亩;养殖业6000亩;茶叶2000亩。忠县流转土地的原则是:依法、自愿、有偿、有序、集中经营。美国博富文柑桔有限公司租赁了柑桔园9.62万亩，每年每亩租金440元，农民在该公司工作的劳务收入为每月400元。瑏瑢在内蒙古巴彦淖尔市临河区瑏瑣，当地企业“内蒙古游牧一族生物科技有限公司”向临河区一牧民租赁1.5万亩沙漠的50年使用权，用来种植中药材“苁蓉”。笔者访问了这位牧民，他表示非常乐意将自己承包的沙漠出租出去，以获得更高的收益。在笔者调查的很多中西部省区，劳动力转移的幅度非常大。在重庆市忠县的三汇镇，当地劳动力外出比例为70%—80%，有10%的农户已经不再回农村居住了。安徽淮北市2009年有农村劳动力65万人，其中外出务工的有39.7万人。由此可见，大规模的劳动力转移，必然带来农村生产要素土地的大规模流动。这是千家万户的农民与千变万化的市场经济相适应的必然选择，也是不以人的意志为转移的客观规律。政府在这种农民组织制度的创新中，要因势利导，在政策上予以支持，对制度创新进行规范。农村土地通过流动产生出的经济效益，必将成为农村继联产承包责任制、农村税费改革之后，推动农业向前迅猛发展的强大引擎;预示着农村的经济发展，将在组织制度创新方面迎来新局面，展现更强的活力，持续支撑我国经济长期、稳定、健康、高速发展。
【关键词】住宅商用纠纷,多元,解决机制
纠纷是指社会主体之间的一种利益对抗状态。【1】纠纷在日常用语里等同于争议、争执、冲突等。住宅商用,又称“住改商”,是指民用住宅的使用人将住宅改变为经营性用房,从事商业活动。将住宅改变为经营性用房后,小区的居住环境受到影响,物业管理的难度增加,在住宅商用的业主与其他业主及物业管理公司之间,因为追求的利益目的不同,纠纷的发生是必然的。
一、住宅商用纠纷的特点及原因分析
(一)纠纷主体的熟人化
《物权法》第七十七条规定,业主不得违反法律、法规以及管理规约,将住宅改变为经营性用房。业主将住宅改变为经营性用房的,除遵守法律、法规以及管理规约外,应当经有利害关系的业主同意。《关于审理建筑物区分所有权纠纷案件具体应用法律若干问题的解释》第十一条规定,业主将住宅改变为经营性用房,本栋建筑物内的其他业主,应当认定为物权法第七十七条所称“有利害关系的业主”。建筑区划内,本栋建筑物之外的业主,主张与自己有利害关系的,应证明其房屋价值、生活质量受到或者可能受到不利影响。据此,法律法规对于受住宅商用不利影响的主体范围作了明确的界定,最高人民法院一庭负责人就物权法两部司法解释答记者问时说,该范围基本上有效涵盖了与“住改商”行为有利害关系的业主,在审判实务中也比较容易掌握和操作。【2】
中国自古就有“远亲不如近邻”的谚语。虽然现代城市发展快速,邻里之间往来减少,但是构筑一个和谐融洽的生活环境离不开良好的邻里关系。居住在同一栋建筑物里,相互之间抬头不见低头见,住宅商用纠纷主体的熟人化决定了纠纷的解决方式不能生硬,要注重协商,强调“和为贵”,所谓退一步海阔天空。
(二)纠纷内容的复杂化
纠纷是在利益基础上的一种实践状态。住宅商用这一现象是随着我国市场经济的发展应运而生的,其存在具有一定的合理性。首先,随着城市化进程的发展,人口越来越密集,但商业配套设施的缺乏,使得社区内居民的商业服务需求等不到满足,住宅商用可以给居民的生活带来便利,弥补社区商业配套的不足。其次,住宅商用可以降低经营者的成本支出,有助于中小企业的发展,下岗职工的再就业,大学生创业等。
但住宅商用同时也给小区的其他业主带来了负面影响。首先,为了使经营场所符合自己的经营目的,住宅商用业主在装修的时候,可能随意改变房屋的结构,私改电线和燃气线路,从而给整个建筑物带来安全隐患。其次,住宅商用使得出入小区的人流量增加,其他业主的生活安宁利益被侵犯,居住安全感降低。再次,住宅商用带来的噪音问题、环境污染问题等降低了其他业主的生活质量。最后,住宅商用后会导致小区的电梯、停车位等生活配套资源紧张。当住宅商用的业主追求的经济利益与其他业主的居住利益产生对抗后,纠纷也就在所难免了。同时由于住宅商用产生的不利影响的多样性,导致了住宅商用纠纷内容的复杂化。
(三)纠纷的社会影响面大
随着城市房地产的发展, 建筑物区分所有权制度也应运而生。建筑物区分所有权之客体为众人共同拥有的建筑物,其呈现之建筑物的所有权形式与一般的动产所有权和其它不动产所有权不同。当建筑物被其共有人按应有份所有时,就形成建筑物区分所有,是建筑物区分所有权系建筑在整体建筑物的一种所有权形式。【3】与一般的所有权相比,建筑物区分所有权里的业主的专有权在行使的时候受到特别的限制。比如,《物权法》第七十一条规定,“业主行使权利不得危及建筑物的安全,不得损害其他业主的合法权益”;第七十七条规定,“业主将住宅改变为经营性用房的,除遵守法律、法规以及管理规约外,应当经有利害关系的业主同意”。当建筑物区分所有权的业主在对其专有部分行使所有权时侵害到其他共有人的权利时,纠纷就产生了。
住宅商用业主的“住改商”行为与其他业主生活密切相关,影响到其他业主的切身利益,涉及到小区的日常规范管理。据搜房网(武汉)调查数据显示,有80%的网友表示居住的小区内有“住改商”的现象,表示不清楚是否存在该现象的网友占被调查者的7.6%,另外仅仅只有11.5%的网友表示小区内没有“住改商”的现象;认为“住改商”对居民居住和生活影响很大,占被调查数据的35%,而认为没有影响的网友仅占被调查者的11.5%.【4】故住宅商用纠纷因为利害关系人为数众多, 导致财产关系和人际关系多边化、复杂化和长期化,纠纷产生的社会影响面大。
二、住宅商用纠纷的多元化解决机制的构建和完善
纠纷的发生,不仅困扰卷入纠纷的当事人,而且也会影响社会秩序的正常运转。因此,纠纷的解决,不仅与当事人的切身利益不可分割,而且还与国家以及社会的生产、生活秩序息息相关。针对住宅商用纠纷的特点,提供多方位、多层次的纠纷解决方式,建立一个多元化的纠纷解决机制对于化解纠纷、保持社会稳定、促进经济的发展具有极其重要的意义。
(一)和解
和解是旨在通过双方当事人的相互协商和妥协,达成变更实体权利义务的约定,从而使纠纷得以消除的行为。【5】考虑到住宅商用纠纷主体的熟人化的特点,当事人的协商在住宅商用纠纷的解决中有着不可替代的作用。根据法社会学家布莱克对社会关系与法之间关系的分析认为:关系距离远近同法的变化之间存在着曲线相关,即在关系较亲密的社会群体中,法律和诉讼显然是被尽量避免的;而随着关系的疏远,法的作用也相应增大。【6】较之于纠纷的其他解决方式,和解的成本是最低 的,而且有助于化解当事人之间因纠纷而产生的对立情绪。
笔者以为,在采取和解的方式解决住宅商用纠纷的时候,更多的应强调住改商业主的积极努力和自我约束。由于各建筑物区分所有人形成共同生活关系之突出特点,专有所有人所需承担之首要义务便是不得违背共同利益而对专有部分进行使用。【7】住宅商用业主的“住改商”行为改变了房屋原有的居住用途,并进而可以从该行为中获益,在纠纷中,住宅商用业主不能因为其领取了营业执照,就作为认定其民事行为合法化的依据,其行为还应该受到《民法通则》、《物权法》中相邻关系法律规范的规制。
(二)调解
(二)调解
虽然可以通过纠纷主体之间的谈判和妥协使住宅商用纠纷得以解决,但是因为住宅商用纠纷利害关系主体的群体化和纠纷内容的复杂化,使得双方当事人往往难以通过直接协商达成协议,故中立第三者的介入就显得尤为重要。调解是在第三方协助下进行的、当事人自主协商性的纠纷解决活动。在住宅商用纠纷中,应该充分发挥社区人民调解委员会的调解功能。根据《宪法》第一百一十一条规定,居民委员会是居民自我管理、自我教育、自我服务的基层群众性自治组织。居民委员会下设人民调解委员会调解民间纠纷。人民调解委员会组织下的调解作为纠纷解决方式之一,具有其自身的优点,比如纠纷解决成本较低,程序的简易性和处理的高效性,而且有利于当事人之间的和睦相处。住宅商用纠纷的双方当事人在社区人民调解委员会的主持下,心平气和地协商解决纠纷,相互谅解,相互检讨,可以防止矛盾激化。俗话说“一年官司十年仇”,诉讼的结果不仅结束了当前的争诉关系,在很大程度上,也结束了当事人之间在此之前或今后应有的和谐状态。【8】 但是当前,人民调解因受调解范围的局限、调解协议约束力的软化等方面的影响,使得调解的积极作用并没有完全发挥出来。不过这样的局面随着《中华人民共和国人民调解法》的出台和实施必将改观。《人民调解法》的第三十一条规定,经人民调解委员会调解达成的调解协议,具有法律约束力,当事人应当按照约定履行。第三十三条规定,经人民调解委员会调解达成调解协议后,双方当事人认为有必要的,可以自调解协议生效之日起三十日内共同向人民法院申请司法确认,人民法院应当及时对调解协议进行审查,依法确认调解协议的效力。人民法院依法确认调解协议有效,一方当事人拒绝履行或者未全部履行的,对方当事人可以向人民法院申请强制执行。
(三)行政处理
基于司法的事后救济的特点,为了妥善及时有效地解决住宅商用纠纷,有利害关系业主可以向工商行政管理部门等举报投诉。行政机关在处理此类纠纷时,应该正确区分住宅商用非法类纠纷和一般相邻权纠纷。如果经营者履行了必要的审批手续,在合法经营的情况下与其他业主产生纠纷,应该属于相邻权纠纷。对于住宅商用非法类纠纷,行政管理部门可以通过相关的行政许可法直接取缔这种行为。对于后者,行政部门应该积极做好协商调解工作,责令经营者限期改正,否则便要其办理经营场所变更登记手续。
采取行政处理的方式解决住宅商用纠纷的优点是显而易见的。首先,行政处理的成本较低,行政处理程序具有非正式性和简易性,当事人无需聘请律师,一般也不对当事人收取费用。其此,行政处理较为及时和迅速,不象诉讼从案件的到判决往往需要经年累月,快速是行政处理的一个优势,也是行政处理得以存在的原因之一。再次,从解决问题的角度出发,住宅商用纠纷的一方当事人是行政机关日常行政管理和监督的对象,行政处理往往是在行政权威的潜在影响下作出的,对于最终处理结果当事人往往会自觉履行。
(四)诉讼
诉讼是审判机关和案件当事人在其他诉讼参与人的配合下为解决案件依照法律规定的权利义务归属,以判决的形式明确诉讼当事人的权利义务关系,并由国家强制力保证实施的一种纠纷解决方式诉讼,这是目前依法治国方略下正统意义上的纠纷解决机制,而且是最具效力、最具权威的一种解决方式。但是诉讼救济的迟延性,诉讼的程序性使得权利人的权利无法得到及时保护,破坏的秩序无法及时恢复。
【关键词】工程；经济；管理；风险；防范；招投标
引言
随着我国工程建设市场的不断扩大，市场竞争力也逐渐扩大，企业在市场中就会面临着多种风险。如果企业能够科学的对存在的经济管理风险进行预测和避免，加强对风险的管理和控制，降低工程成本，那么企业就能够实现可持续发展。
1工程经济管理常见风险
1.1工程的设计阶段
在建设工程中，设计阶段是工程造价的影响是比较大的，对工期的长短和费用都有着决定性的作用。在建设工程的设计阶段常见的经济风险有：不能够选择恰当的工艺技术，在工程方案、关键设备的选择和工艺的流程方面还存在着一些不成熟；设计准备工作进行得不充分，没有做好工程设计计划的编制工作；没有进行多设计方案比较优选，匆忙设计，甚至不计成本设计；在设计方面，还存在一些疏漏，甚至错误，后期更改频繁，或者没有准确编制设计概算，造成设计浪费。
1.2招投标阶段
招投标阶段造成的经济风险也主要是针对业主的，在这个阶段常见的经济风险是：在招标之前，没有对招标单位进行严格地资质审查，所以导致一些资质低下、信誉差的施工企业也能参与投标；招投标活动没有标底，所以就有一些投标单位进行不正当竞争，通过串标围标等非法手段将中标价抬高，从而使得合同的价格远远高于工程的实际造价。
1.3项目融资阶段
对于大型的建设项目来说，一般需要施工企业具有很强的融资能力，有的还要求施工企业自己垫付一定比例的资金，这部分资金包括流动资金和实体建设资金。因为建设工程的耗资大，而且建设周期长，所以资金不能够在很短的时间内得到回报，所以给施工企业带来了一定的经济风险。比如，在房地产行业调控日趋严厉的境况下，一些房开公司资金周转困难，甚至因资金链断裂而倒闭，造成开发项目烂尾，势必给参与垫资施工的承包企业造成经济损失。
1.4合同签订阶段
这个阶段的风险主要是针对施工企业而言的，在业主与施工承包商签订的合同中，业主通过一些条款约定，将许多可能存在的经济风险全部推到施工承包商的身上，比如，当施工企业不能按期完成工程建设或者出现一些不可避免的质量问题时，工程量的增加由施工承包商一方承担，所以给施工企业带来很大的经济风险。
1.5项目施工阶段
施工阶段是工程建设的最重要阶段，这一阶段的经济风险也是针对施工企业而言的。比如：①施工企业在施工过程中，没有进行严格地质量管理和控制，结果出现工程质量问题，造成返工或罚款，引起经济损失；②由于施工管理不善，停工、窝工现象频繁，导致延误工期，遭遇业主索赔，费用增加；③当施工企业在施工之前没有做好相应的施工准备和施工组织设计，没有科学安排施工计划，导致施工的进度过慢，而延误工期，遭遇业主索赔；④当建设工程施工企业没有对项目进行有力的施工控制，对项目的施工质量没有进行有力监督，对项目的财务管理存在漏洞时，也会在一定程度上给施工企业造成经济损失。
2工程经济管理风险的防范策略
2.1加强对工程经济管理的认识
正确认识工程经济管理，我们要做到以下三点：①正确处理工期和效益的关系，摒弃“重进度，轻效益”的传统观念，使企业进入良性循环发展的轨道；②加强造价工程师参与施工方案的研究，使工程技术与经济管理共同发挥作用；③提高企业员工的经济意识，加强企业成本控制，实现安全质量并重，经济效益与社会效益共赢的新局面。
2.2转移、预防或控制风险
转移风险是规避建设工程经济风险常常采用的一种策略，它是指将一部分风险转移到其他的部门或者单位。在建设工程中，承包单位可以通过合同条款约定业主在工程建设中应该承担的经济风险，比如，业主不得违约，不能逾期支付工程款，否则承包商就可以向业主提出索赔。再者，为了减小自身承担的经济风险，承包商可以为自己的项目投保，与保险公司签订施工保险合同，一旦发生工程事故，比如施工人员人身伤亡、发生自然灾害或者遭遇第三方面的破坏时，产生的经济风险可以全部或者部分获得保险公司赔偿。另外，施工企业还可以通过银行或者政府担保，当合作伙伴出现资信危机时，能够转嫁一部分经济风险。施工企业还可以通过预防风险和控制风险，降低由于经济风险产生的损失。预防风险是指在施工之前，采取一些技术手段，避免经济风险事件的发生。施工企业可以通过开发新技术、安装监控设备、提高管理经验、提高施工人员素质等，将一些可以避免的经济风险防患于未然。控制风险是指减少或者降低一些经济风险因素，在工程建设施工之前制定一系列安全计划，防灾减灾计划，做好应急预案等，降低经济风险产生的损失。当然，建设单位也可以通过预防和控制风险，减少项目经济损失，降低投资成本，提高投资效益。在控制风险的各种方法工具中，项目工程经济分析是最常用的。在实践中，必须对工程经济进行分析和运用，才能让项目成本得到有效控制，获得预期效果。
2.3强化工程分包的规范招标管理，有效防范工程分包过程中出的经营风险
针对企业以往在工程分包管理方面存在的诸如：分包方资质不全、资信及履约能力差、多分公司入围等问题。①制定完善相关管理制度。为进一步规范工程分包招标管理，应制定下发了《工程分包管理办法》、《建设工程施工分包招投标管理办法》和《建设工程施工招投标管理办法的补充规定》等文件，进一步明确工程分包及分包招投标管理的职责、分包方进入和退出机制的运行、合格分包方信息库的建立等相关要求。为防范工程分包风险管理提供制度保障。②严格资质审核，强化基础管理。根据公司文件规定，从提升工程分包管控能力入手，强化工程分包基础管理工作，在防范工程分包风险、预防纠纷等方面下功夫。严格对分包方资质材料的审核，特别是“建筑施工资质”和“安全生产许可证”的真伪和有效期进行清查，确保分包队伍的合法性和合规性。③实行优胜劣汰，建立分包方的准入和退出机制。根据公司文件规定：a.对分包方的入围本着平等、自愿、公开、公正的原则，需通过自愿报名、申请入围、推荐、资质审核、考核评价、评审打分、颁发入围证书、信息录入和、招投标选用等一套完套的准入评审程序方可入围。b.对分包方和分包方所承担的分包工程实行动态评价。通过日常考核和年度再评价，今年会同公司技术质量、工程项目、安全保卫、市场经营、企划等相关管理部门，完善并细划《分包工程项目综合考核评价表》的评分标准，并下发到有关工程项目部，对工程分包方所承担的分包工程项目进行考核评价和打分。④强化对委托方提供标底的合理性和有效性管理。鉴于工程分包的招标定价主要是参照标底，因此标底的合理与否至关重要。为避免标底的不透明，维持其权威和真实性，加大对其标底测算责任制的落实，实行标底与主合同同时提供并挂钩，所提供标底一律由编制人、审核人、批准人签字生效。实现工程分包和分包招标管理分包审批有据可查、分包招标操作规范，分包队伍履约行为有考核监督的系统联动管理机制。
2.4防范采购风险
建立物资采购市场价格信息平台，制定完善相关管理制度，有效防范采购风险：①制定下发《物资采购价格信息平台使用管理办法》和《物资采购招投标管理办法》等文件，为公司的物资采购市场价格信息平台建立提供制度保障。②建立内部价格信息和查询平台，将收集的网刊价格、网站价格、各生产厂出厂价格、市场销售价格、各单位的现行采购价和经招标确定的价格等各方面的价格信息进行分析、归纳整理，形成各类材料市场采购价格信息参考表，定期和即时在公司价格信息平台，供各单位实施采购和工程招投标时参考使用，避免物资采购和工程招投标时的盲目性，有效的防范风险
2.5实行定额建设，加强责任成本管理
加强定额管理是解决工程质量差，投资成本高，建设市场乱的有效途径。为了提高施工企业的管理水平，控制施工企业的经济风险，在施工企业中可以实行定额建设，对于材料、机械和员工等进行限额控制和实行动态管理，恢复材料限额卡、派工单、司机运转日志、工号等的班组管理制度，加强施工企业的责任成本管理，降低施工企业的成本，严格控制因管理不善造成的成本增加问题。从理论上讲，工程项目成本控制要坚持四个原则成本最低化原则、全面成本控制原则、目标管理原则、责、权、利结合的原则。
2.6实行项目合同风险管理
项目管理者需要提高自己的风险意识，对于合同的每一项条款，都要加强风险分析与管理，全面了解项目可能会遇到的经济风险。建设工程的合同就是项目的法律文件和企业进行风险管理的最重要的依据，所以作为建设工程相关企业，一定要加强项目的合同风险管理。比如，作为建设单位，可以通过下列措施规避合同风险：①成立建设施工合同管理小组，建设单位应设施工合同管理小组，小组人员要具备相应的法律法规知识和运用法律法规的能力，熟悉合同签订、变更和索赔的程序，同时还要具备工程管理的知识。②建立合同管理制度，采用统一的合同文本，合同起草、签订、审核各司其责，选择有实力、有诚信的施工单位，进行合同价格可调范围约定以减少价格风险。
3工程建设经济风险实例分析
某建设单位准备建一座档案馆，建筑面积7000m2，预算投资1500万元，建设周期为18个月。工程采用公开招标的方式确定承包商。按照《中华人民共和国招标投标法》和《中华人民共和国建筑法》的相关规定，建设单位编制了招标文件，并向当地的建设行政主管部门提出招标申请，得到了批准。但在招标之前，该建设单位的主要领导就已经与甲施工单位进行了工程招标沟通，对投标价格、投标方案等实质性内容达成了一致的意向，但是没有对甲施工单位的资质进行严格地审查。后来，在招投标活动中，甲施工单位如愿中标。但是，由于甲施工单位资质低、技术差、装备落后，直到合同工期结束，并没有如约交付工程，而且在工程质量方面也存在较多问题，需要返工。在这个建设工程案例中，工程出现经济风险的主要原因是建设单位在招投标阶段没有做好经济风险规避的工作，对施工单位没有进行严格地资质审查，所以出现了经济损失。其实，在建设工程的各个阶段都隐藏着巨大的经济风险，如果工程建设单位或者业主没有做好相应的风险规避，那就会给自身带来严重的损失。
4结语
建设工程的规模大、工期长，因而在建设过程中存在很多的不确定因素，这些因素的存在会给企业带来巨大的经济损失。因而，在工程项目管理中，加强工程经济管理风险防控，对可能遇到的经济管理风险进行科学的预测，采取有效的风险防控措施，控制和消除风险，保证建设工程获得预期的经济效益。
参考文献
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摘 要 本文从我国股权投资会计核算的现状入手，以权益法为切入点，着重分析了现行股权投资准则在核算层面和操作层面的两方面的弊端，并尝试提出一些完善的建议。
关键词 长期股权投资 权益法 会计报表合并
投资是企业为获得未来经济利益而付出经济资源用于某项事业的经济活动。股权投资是现代企业经营活动中的一项重要内容，是发展生产的必要手段和降低经营风险的重要方法。成功的投资决策，对于企业合理利用资金、提高经营效率、扩大企业规模、整合上下游企业的业务链条、实现利益攸关方总体利益最大化等方面都有重大意义。作为企业会计报表的重要组成部分，股权投资的会计核算显得尤为重要。
一、我国股权投资会计核算方法的现状
股权投资会计常用的核算方法有单体报表下的成本法、权益法、公允价值计量法以及合并报表下的完全合并法和比例合并法。
（一）现行核算方法
我国2006年2月颁布的《企业会计准则》（CAS）体系遵循与国际趋同的趋势以《国际财务报告准则》（IFRS）为基础，进行了部分变更。
依据CAS2号、20号、22号、33号及其解释1号、2号，我国股权投资会计核算方法的现状大致如下：
1.在活跃市场中有报价、公允价值可以可靠计量的股权投资按照持有目的不同划分为可供出售金融资产、交易性金融资产和持有至到期投资分别核算，分类标准一经确定，不得随意变更。
2.对于下列两种投资按成本法核算：
（1）投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资：
（2）投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。
3.投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，采用权益法核算。
4.投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资在合并报表中按照完全合并法合并。
5.投资企业对于与其他投资方一起实施共同控制的被投资单位，如果根据有关章程、协议等，表明投资企业能够对被投资单位实施控制的，应当将被投资单位纳入合并财务报表的合并范围，使用完全合并法合并。
（二）思考
除公允价值的引入外，CAS对股权投资的核算的最大变动当属成本法和权益法的使用范围的变更，即投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资核算方法从权益法变更为了成本法。
这样做的一个主要原因是因为以集团层次来说合并报表是主要报表。1958年会计研究公报第5l号（ARS51）认为“合并报表比单独财务报表更有意义，出于公允表述的目的，当集团公司中的一个企业对其他企业的财务利益有直接或非直接控制时，有必要编制合并报表”。财务报告关注的是一个整体，因此，包括母公司及子公司的合并报表就如同有几个经营分部组成的实体一样，其表述的不仅仅是一个法律实体的财务状况和经营成果，而是反映了一个实质上的实体的情况。
因为编制合并报表的过程对于控制类长期股权投资的核算比权益法更为全面准确，在核算中无需再进行权益法的核算。而成本法对控制类企业的核算造成的价值失真因为单体报表的“不重要”而变得可以接受。
二、现行核算办法的缺陷
我国的股权投资的核算办法既考虑了我国社会主义的市场经济的实际情况，又符合与国际准则趋同的趋势。但在实务工作中，仍然存在着较多问题。
以下以权益法为切入点，简述其两方面的主要问题。
（一）核算层面
1.权益法的投资价值的核算结果不公允
权益法下按照被投资企业的经调整后的净利润确认投资收益、增加投资价值。但实务中企业产生的利润能够有多大程度对股东的分配、在什么时候分配都是未知的，存在相当的不确定性。
CAS权益法的核算范围都是非控股股东。毋庸讳言，无论我国抑或是市场经济发达成熟的国家，都存在着大股东侵占小股东利益的现象和事例，诸如，对管理层（多为大股东指派）发放巨额薪酬、占用甚至无偿占用控股企业的资金或资源：通过有失公允的定价进行关联交易，以实现被投资方的利润转移至控股大股东方。根据Wind数据统计，截至2010年止，共有173家上市公司在10年内未曾进行过一毛钱的现金分红，同一批企业却在同一期间再融资近400亿元。同时，即使不存在上述情况，我国企业10%的盈余公积计提要求也会限制企业获得股利分配的金额和时间。
在此背景下，按照被投资单位利润确定投资收益既会形成资产的虚增，也不符合资产的定义。
2.权益法核算会扭曲财务指标
与合并财务报告不同的是，当选择了应用权益法进行投资的会计处理时，被投资方的资产与负债不需要与投资方的账户合并。取而代之的是，投资方的资产负债表只报告一个投资账户的金额。同样，在损益表里也只报告一个投资收益账户的金额。不同的是，如果被投资方被合并的话，那么它的资产、负债、收入和费用全都要被合并在投资方的财务报表的主表当中。
在表外融资之外，更进一步的影响是对企业财务指标的影响。如果使用比例合并法将表外融资产生的额外负债还原后，主要财务指标都会产生较大变化。下面以A公司为例，说明核算方法不同对企业财务指标的影响。
可以看到在A公司的案例中，使用比例合并法的情况下，主要的偿债和盈利指标都比权益法下的明显恶化（还原）了。
可见对于那些想要主动“管理”其资产负债表的公司来说，权益法进行投资的会计处理就提供了一种有效的手段。结果是相对于企业合并，公司使用权益法将会报告一个金额较小的资产与负债，以及经过“优化”的财务指标体系。
3.无法准确核算相互持股情况
我国法律层面的规范文件对交叉持股问题处于空白状态。除中国证监会制定的《证券公司设立子公司试行规定》第10条规定“子公司不得直接或者间接持有其控股股东、受同一证券公司控股的其他子公司的股权或股份，或者以其他方式向其控股股东、受同一证券公司控股的其他子公司投资。”暂无其他法律法规禁止该行为，即除证券公司外我国企业交叉持股形式上不违反法律。
实务工作中相互持股的企业已经占了相当的比重。如果甲乙两家公司均拥有对方40%的股权，由于双方都采用权益法会计来核算对彼此的长期股权投资，甲公司把乙公司利润的40%归入其财务报表，而后又把它的合并利润总额的40%“退还”出去。乙也是如此，两家公司都需要对方的会计利润数据来核算公司的投资收益，从而陷入一个循环怪圈。显然，由于各持股方相互间赖以分配的损益基数互为因果、循环反复，交叉持股是权益法会计中面临的一个重要技术问题。虽然现在出现一些数学分配方法来解决这个问题，但是总的来说，实务当中还是有许多困难和争议。
4.CAS的短板
CAS虽然脱胎于IFRS，但在长期股权投资方面却较之IFRS有三点不同：
（1）IFRS采用完全权益法，要求核算股权投资差额，并在规定的年限中由投资收益来承担差额的摊销。而经过多年的反复（详见表2）CAS最终不对核算股权投资差额进行摊销。
（2）CAS中将企业合并分为了同一控制和非同一控制两种情况。为防止合并企业通过公允价值粉饰报表，CAS中单独规定同一控制按照账面价值入账；
（3）IFRS认为股权投资减值准备可以转回，但为防止企业调节利润，CAS却规定包括股权投资减值准备在内的大部分减值都不可转回；
以上三点差异是为了符合我国市场经济的实际情况对IFRS作出的相应调整，是结合中国实际对国际准则运用的修改。但却使得权益法核算的长期股权更加无法准确的体现投资价值。
（二）操作层面
1.区分标准的两难
控制、共同控制、重大影响和其他四类长期股权投资分别对应子公司、合营企业、联营企业和其他被投资单位。其中CAS中权益法核算的范围是共同控制及重大影响部分。
美国会计原则委员会（APB）第18号意见书中关于权益法的应用指南中规定：20%―50%的投票表决权代表的是重大影响而缺乏控制的能力，这也是会计和审计实务中选择权益法核算的常用标准。但事实上，一个公司对于另一公司在少于50%的权益时能否实施控制呢？很显然，如果一个公司对另一公司有控制能力，那么就会将其合并入财务报表。然而，实务中有许多对另外一个企业达到控制而可以拥有低于50%的表决权的方法。例如，公司之间通过协议可以限制一个企业在没有另一企业许可的情况下采取行动的能力。这种合同性质的控制往往可以在债务契约安排、长期的购销合同、董事会成员之间的协议等看到。其结果是，控制能力是通过许多契约安排来实施的。但是在对外进行财务报告时，如果投资所持的所有权等于或低于50%时，有实质控制能力的公司就可以从形式上否认“控制”权的存在。
同理，在19%-20%的持股区间存在着巨大的财务杠杆。管理层通过投资核算方式的选择操纵盈余的方式为：通过调节对被投资企业的投资比例，使之小于20%或大于20%这样就能规避或采用权益法核算对外投资。此外上市公司股权比较分散，尤其是银行股，以2013年第三季度浦东发展银行的情况为例：
可以看到排名第一的中国移动通信集团广东有限公司持股比例仅为20%，排名第二的上海国际集团有限公司仅为16.93%。难道中国移动通信集团广东有限公司对浦东发展银行仅有重大影响，而上海国际集团有限公司连重大影响都没有？
由于不同的核算方法对于长期投资的核算结果存在重大差异，企业有动因刻意的将自己的持股比例调节进入（或离开）20%-50%的权益法核算。无论是IFRS、IAS、美国财务会计准则委员会（FASB）还是我们的CAS对长期投资区分的非量化指标只有引导性的论述，没有一个清晰的、“放诸四海皆准”的准则指引。因此我们在实务中如果尝试不理会20%、50%的股权比例界限，只判断实质的重大影响力，往往会陷入一片混乱和争论之中。
因此，对于权益法核算范围的区分存在难以解决的两难境地。
2.核算方法复杂重复
CAS规定合营企业使用权益法核算，不得使用比例合并法（和IFRS11对IAS31的修正一致），但又规定在协商一致的前提下，一方股东可以对长期股权投资进行完全合并。CAS解释2的上述规定使得合营企业的核算方式变得更加复杂，如表4所述：
上述体系，较为繁杂，变数较多，不利于投资价值的有效核算。
3.权益法获得的数据缺乏相关性
如前所述，权益法核算所得的投资收益，是按照合营企业和联营企业的调节后的净利润所得。然而实务工作中银行等债权人、税务等行政部门以及其他报表使用者更加关注的投资所形成的现金流量。遗憾的是，这两者 无法等同。无论从金额还是时间来看，成本法确定的投资收益与投资现金流入匹配度更高。
从信用评估的角度考虑，包含权益法利润的盈余质量低于那些对收入的确认局限于股利的成本法收益。因为权益法确认了那些不代表未来现金流的收益。报表使用者直觉上会将收益和现金流等同，为达成该目标，债权人宁可使用成本法，通过调整财务报表以取消权益法的影响。
此外权益法产生的收益核算和税法存在冲突，前者秉承权责发生制，后者则是收付实现制。运用权益法核算，会大大增加会计工作人员会计核算（递延所得税）和纳税申报（调整）的工作强度。
4.不符合成本效率原则
采用权益法后，投资会计实务因此变得复杂而繁琐，不仅需要根据被投资方各式各样的权益变化进行具体分析和及时调整，而且涉及到很多复杂的问题。
实务中，以1至12月为财政年度的企业经审计的年报报表往往要在次年的2月份后才能完成。如果被投资的重大影响单位还有下属的控股投资还必须等其完成合并报表的审计。拿到上述经审计的报表后，还要根据CAS解释1的有关规定抵消内部的未实现利润，才能确定最后的投资收益。按时依照准则完成年报权益法核算会成为会计人员的重大挑战。
此外，CAS2还在权益法核算中加入“投资企业在确认应享有被投资单位净损益的份额时，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。”的规定。姑且不论此举带来的额外工作量，其操作原理也有待商榷。因为，股权的公允价值判断基础是公司整体而非某一个别资产，所以实务中，除了房地产等资产，要辨明被投资单位个别资产（或一资产组合）的公允价值是比较困难的。会存在单一资产组公允价值对企业股权公允价值的变动的一致性矛盾。
权益法加大了会计核算的工作量，会计信息的清晰度和时效性也受到很大影响。
三、对股权投资核算的改进建议
（一）改进方案
要解决上述诸多问题，笔者认为有一个可行的方案，不再要求共同控制或重大影响的长期股权投资执行权益法，单体报表时执行成本法，在编制合并报表时采用比例合并法合并，详见表5。
（二）方案优势
改进方案较之CAS现行核算体系有以下优势：
1.脉络明确、条理清晰
按照改进方案，将单体报表层次的长期股权投资全部改为成本法，合并报表层次除无控制、无共同控制、无重大影响的公司外，全部进行合并，彻底将投资核算分为了两个体系即简化的母公司单体报表体系和全面的合并报表体系。
2.规避了由权益法核算带来的诸多问题
按照改进方案的两个体系可以规避由权益法核算的两方面问题。
（1）核算层面
改进方案中全面的合并报表体系可以避免权益法带来的核算层面问题，全面合并后的体系不会存在权益法的投资价值的核算结果不公允，也可避免表外融资和扭曲财务指标现象。
（2）操作层面
改进方案中简化的母公司单体报表体系可以避免权益法带来的操作层面问题。简化的母公司单体报表不用再纠结于权益法区分标准的两难境地，其核算数据对于投资性现金流、债权人和税法将更加相关明晰，成本法的简化核算也可以让财务人员现将母公司单体报表迅速完成。
3、如果CAS可以按照改进方案修正，那在股权投资方面，CAS和全面执行成本法的《小企业会计准则》就能够衔接起来，可以一定程度上弥合现在大小准则“脱节”严重的情况。
（三）方案劣势及其分析
改进方案当然也存在若干缺陷，例如：成本法本身对于投资价值的低估问题，比例合并法按比例合并联营合营企业的资产负债收入费用法律权属问题，无控制类投资不编制合并报表的企业的核算准确性问题。与上述问题相比，最严重的是该方案似乎违背了与国际趋同的趋势。2011年IFRS11替代了原来的IAS31，其中一条改变就是取消比例合并法。
针对上述问题，分析如下：
1.比例合并法是国际上历来普遍使用的投资合并方法，IFRS11取消其是为了和美国通用会计原则（USGAAP）取得一致。现在IFRS和USGAAP的拉锯战尚在进行当中，且仍将长期持续下去。IFRS本身的变更在不断进行当中，不排除出现反复的可能性。我国作为国际会计准则理事会（IASB）的重要组成部分，应该对符合我国实际的核算方法予以坚持，并向IASB提出改进建议。我国对IFRS的其余修正也是基于这个理念，而这也是另一种意义上的与国际趋同。
2.对于其他缺陷可大多可以解决或承受，例如：成本法的估值缺陷可以在完全合并体系中化解，比例合并法的法律权属问题可以按照所有权理论予以解释，无控制类投资不编制合并报表的企业的核算准确性问题由于该类企业在国民经济中的体量较小，应属于可承受的核算误差。
当然改进方案还很不成熟，是否完全可行，是否进一步的改进需要，是否存在更多的待解决问题，仍然依赖进一步的实证研究。
参考文献：
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