时间：2023-09-06 17:08:17
导语：在会计行业的市场需求状况的撰写旅程中，学习并吸收他人佳作的精髓是一条宝贵的路径，好期刊汇集了九篇优秀范文，愿这些内容能够启发您的创作灵感，引领您探索更多的创作可能。
关键词：钢材；宏观营销环境；微观营销环境
改革开放以来，我国钢铁工业取得惊人发展，中国钢材市场需求量和生产量增幅均高于国际平均水平，自1996年以来，我国在钢材产量、消费量上排名世界第一。伴随着中国钢铁工业的发展，钢材流通企业也同步发展起来。但是，近年来由于我国钢铁行业产能大于市场需求，钢材生产企业面临更加激烈的国内和国际市场双重竞争，作为钢铁供应链下游的钢材流通企业也受到影响，部分钢材贸易企业，由于对钢材市场营销环境分析不透彻，对钢材市场把握不到位，存在一些问题。对流通企业的市场营销环境透彻研究，把握市场脉搏，预测钢材产业发展方向，掌握钢材价格变动走势，对钢材流通企业开拓市场以获得生存和发展空间尤显重要。
一、相关理论文献综述
营销环境是指企业营销活动有潜在关系的内部和外部因素的集合。作为企业外在的不以营销者意志为转移的因素，对企业营销活动的影响具有强制性和不可控性。不同国家或地区之间，宏观环境存在着广泛的差异；不同的企业之间，微观环境也千差万别。与此同时，营销环境诸因素之间相互影响、相互制约，某一因素的变化会带动其他因素的相互变化，形成新的营销环境。
二、钢材流通企业市场营销环境分析
营销环境即为企业提供机会，亦对企业构成威胁，企业必须持续不断地观察识别并适应营销环境的变化，从中把握商机，对应采用营销策略，取得竞争优势。当前钢材流通企业主要重点关注的宏观营销环境因素如下：
（一）宏观营销环境
1、人口环境
人口是构成市场的第一因素。从70年代开始，我国实行计划生育，控制人口增长，使人口出生率逐年下降，但我国总人口继续惯性增长，城镇人口将超过农村人口。据联合国《2030年全球人口预测》报告，中国人口预计将在2030年人口总数将超过14．5亿。面对巨大的人口基数，我国的消费市场规模依然很大。发达国家工业化进程中，伴随着工业化进程的推进和经济的增长，钢材消费随之增长，人均消费钢材水平和钢的占有量达到饱和点之后开始回落，之后保持在一定产量范围之内。对比发达国家的人均钢材消费量，我国人均钢材消费量仍有增长空间。另由于人口数量增加、人口密度的区域性变化，中国钢材产品消费量长期来看，还应进一步增加。但另外一方面，我们也应该注意到，我国人口结构中，近年来年轻人在总人口中的比重降低、人口迁移等因素影响，将导致钢材市场局部出现波动。
2、经济环境
钢材主要应用于房地产、建筑、汽车、机械、家电、汽车、交通、化工等领域，分析这些行业的市场需求、行业政策、可以相应预测出钢材市场的需求变化。
（1）房地产。房地产行业拉动了投资、消费、进出口增长，并成为政府财政收入的重要来源。我国政府一直通过金融政策、财政政策、税收和管理法规等手段直接或间接影响房地产开发企业。近年来，由于部分城市房价过快上涨，价格过高，对民生改善和社会稳定带来负面作用。房地产市场投机产生产业泡沫，进而对国民经济健康发展产生不利影响。对此，中央政府实施房价调控政策，实施限购令。在鼓励居民首次购房的同时，抑制房地产市场的投资投机性需求。面对限购令、限贷令等中央措施，很多开发商开发速度放缓。受其影响，近期相应的房地产钢材需求放缓。另一方面，对比国外发达国家，我国的城镇化率相对较低，伴随着我国工业化和城镇化的发展步伐、城镇人口长期呈现增加趋势。根据国家规划，到2015年我国城镇人口将达到6．66亿人，镇化率达到45％。这将相应带动城市基础设施建设。另外由于城市发展规划的部署，将出现大规模城市改造和居民拆迁，长期来看，住房销售市场的需求呈增长之势。相应带动建筑钢材市场需求。
（2）汽车。改革开放以来，我国城镇居民经过多年积累，已经具备了汽车消费能力。私人购车占整个汽车消费市场的比例迅速提高。另一方面，整车制造商和供应商看好增长迅速的汽车消费市场，为了夺取更多的市场份额，整车制造商很可能不断缩短新产品开发的周期，这将进一步刺激需求的增长。国家《汽车产业发展政策》提出在我国建立一个成熟的、具有全球竞争力的汽车行业。但也应当看到近期受经济持续下行的压力、高油价的影响，从汽车的实际销售来看，老百姓汽车消费的热情暂时下降，对应的汽车产业钢材需求受到影响。国家相关部门如出台汽车下乡、以旧换新等刺激消费政策，将带动市场需求，刺激汽车产业用钢消费。
（3）其他产业。近期由于我国固定资产投资和制造业增速放缓，铁路、机械行业钢材消费强度下降、国内下游用钢需求放缓，钢材市场出现疲软。
3、国际市场因素
随着经济全球化的进程，我国进入WTO后，贸易壁垒降低，国内钢材市场与国际钢材市场的相互影响和作用愈加密切。近年来由于全球经济增长乏力，欧洲部门国家出现债务危机，受其影响世界主要经济体纷纷强化贸易维护主义，加大对我国反倾销、反补贴措施，国际钢材需求有所减少。
（二）微观营销环境
由于我国钢铁市场属于分散竞争型市场，虽然部分钢厂产量有所降低，投放市场的资源有所减少，但部分钢材生产企业生产增长率仍然高于全社会钢材消费的增长率。各个钢材生产企业不可能形成统一减产，以保证改变当前钢材市场的供求矛盾，部分新形成或即将形成的钢材生产能力还要释放。整体钢材市场供应大于需求。
三、结语
通过以上分析，本文认为从长期来看，我国钢材市场充满着的发展机会，但同时亦存在着诸多挑战。近期钢铁行业将继续呈现高产能、低需求、低产量、低价位的低景气状况。钢材贸易企业必须树立正确的市场营销观念，在充分分析市场机会和挑战的基础上，结合企业实际，制订出科学的市场营销组合策略去抓住机遇，迎接挑战，取得市场先机。
参考文献：
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【关键词】会计人才需求 培养模式 实践教学 培养目标
从总体上看，当前我国高等学校会计教育的状况，成绩很大，最突出的表现是会计教育有了很大发展，同时问题也不容忽视。由于经济发展的需要，至今几乎达到“全民办会计”的地步。但现在高等学校所培养的会计人才，远远不能满足我国所面临经济环境变化和发展的需要。我国会计人才队伍的总体现状是：“发展数量较多，发展质量还不够”，“少数个体较强，整体均衡还不够”（王军，2008）。在此背景下，分析会计人才需求状况，研究基于多样化人才需求下的会计专业人才培养模式显得尤为重要。
一 河北省会计人才需求调查分析
1．岗位人才需求分析
据调查河北省现有各类企业28万余家，按年均增长5%计算，未来三年河北省将新增各类企业近4.5万家，而且随着社会经济类中介机构的逐渐壮大，由此带来的新增会计人才的需求预计将达到18万人。这说明河北省在经济发展中需要大量的会计人员，特别是那些具有大专及以上学历的专业会计人员，因此，会计人才的培养大有前途。
随着产业结构的调整，一些涉外的生产型企业、业务性公司发展很快，急需学历高、阅历丰富、管理能力强的高层次会计人才。另外，与大行业配套发展的一些小型民营私企公司需要一些具有实践经验的基层会计人员，而现有的会计从业人员面临着老龄化，职称、学历层次偏低、会计从业人员流动性大的问题，近90% 的企业需要适应出纳与会计基层岗位操作的技能操作型人才。
2．调查结果分析
通过对调查结果分析，发现河北省会计人才需求存在以下特征：
（1）企业对会计人才的需求呈两极化，初级人才求职难度大，高级人才则是一将难求。一方面，低端会计人才供过于求，即传统核算型会计人才相对过剩，需求处于不断下降的趋势，另一方面，高级人才供不应求，即能为企业进行财务分析、提供精准市场信息的高端财务管理人员严重短缺。企业招聘高级财会人才一般要求具有本科以上学历，有注册会计资格证书；三年以上企业会计工作经验，熟悉该行业会计管理经验；有较全面的会计专业理论知识和现代企业管理知识，熟悉会计相关法规、投资、企业财务制度和流程。由于人才难找，有需求的企业纷纷开出了高薪和优厚的福利待遇来招揽贤才。
（2）实践经验对会计人员非常重要。从调查资料可以看出，企业招聘会计人员基本都要求具有实践工作经验，基本核算岗位需要2～3年的工作经验，中高层次会计人员需要3～5年的工作经验，不需要实践工作经验的岗位招聘低于总招聘岗位的10%。
（3）重视综合能力的选拔。财务核算能力即“记账、算账、报账”的能力是会计人员应具备的基本素质，除此之外企业更重视会计人员的综合能力，包括良好的沟通表达和协调能力、创新能力和职业判断能力。会计人员需要与税务部门、证券监管部门、银行部门等企业外部相关机构进行良好的沟通，为企业发展赢得良好的外部发展环境。在企业内部，财务涉及各个部门的利益，财务目标的实现需要各个部门的共同配合和努力，因此，财务人员需要与企业各个部门沟通协调，以顺利开展财务工作、实现财务目标。而现代社会是一个知识迅速发展的时代，不断有新技术、新的交易手段创造出来，会计人员必须学习新知识、新技术，及时发现新问题、解决新问题，因此，需要会计人员具有创新能力。这表明会计人才的能力比学历更重要，单纯注重文凭的时代已过去了。
二 目前会计人才培养模式存在的问题
会计学是一门有效的应用学科，也是一门重要的管理学科，各大高校大部分都开设会计学及财务管理专业，向国家输送了大批会计专业技术人才。但是目前高校在会计人才培养上还存在一系列问题，严重制约着各大高校会计教育水平的提高和会计教育事业的发展，具体表现为：
1．会计人才培养落后于经济发展需要
从我国会计人才培养现状可以看出，我国会计教育发展相对缓慢，作为培养未来高层次会计专业人才主要方式的高校教育已经滞后于我国经济的发展，很多高等院校仍然以培养传统核算型会计人才为目标，忽略了当前越来越多企业进行的有效经营管理尤其重视事前预测和事中控制，在会计上也表现了对这种管理方式的偏好，即能实现事前预测、事中控制和事后考核的管理型会计。传统的会计工作正面临着重大的改变，简单的“计账、算账、报账”已经不再适应现代社会的要求。
2．会计教育模式问题较突出
主要表现在：教学方法和手段落后，会计教师不注重培养学生的实践分析能力和创新能力，而是运用传统教学方法，教学方式多以“教师讲、学生听”为主，且教学过程中教师过于强调计算能力，分析思维能力得不到重视；教学中过分追求对会计技能、制度准则和数据的掌握，忽略了人文精神和职业道德的传授。
3．课程体系不完善，不利于培养复合型和开放型会计人才
国外对于会计培养模式的研究非常重视，美国会计教育改革委员会（AECC）一直致力于会计教育研究，其所倡议的课程模式包括三个部分：技巧、知识和专业操守，这个模式已为北美很多学校所采纳。在会计教育较发达的香港，当地提出建立
一套最低的共同知识体系CBOK（Commen body of knowledge）。CBOK包括五个部分：一是必修工商管理科目；二是必修会计科目；三是选修会计科目；四是通识教育科目；五是自由选修科目。目前我国会计专业培养计划较侧重会计专业知识培养，学生跨学科、跨专业选修课程的资源有限，如英语、国际金融、财政学、管理学、市场营销、法律等，无法弥补会计专业学生知识结构上的不足，影响学生拓宽知识面，不利于培养具备多元化知识结构和相应的高能力的综合型会计人才，不利于提高我国会计人才在全球经济中的竞争力。
4．实践教学水平相对较低
在就业压力下，绝大多数学校注意到了对学生实践能力的培养，但在实际操作过程中，由于绝大多数高校教师都是从校园进校园，没有在实践中从事会计工作的经验，教学生也是从理论到理论，这就难免造成授课时照本宣科、理论脱离实际的现象。再有，学校缺乏实习实践基地。随着企业改制的完成，大多数企业不像原来愿意接受会计学生实习，高校会计专业虽想加强实践教学，苦于找不到实习单位，只能改为实验室的模拟实习，效果相对较差。
三 3＋1会计培养模式的探索
目前，我国工科高等教育的学制大多为四年。一般将课堂教学和实验教学安排在前七个学期（3.5学年），最后一个学期（0.5学年）用于毕业实习、毕业论文（设计），即传统的“3.5＋0.5”模式。这种模式具有强烈的应试特色，培养的学生念书能力强，解决实际问题的能力和创新能力比较弱。毕业后，学生需要较长的适应期。而用人单位愿意要具有一定工作经验的大学毕业生，而不是应届毕业生。
为适应社会对人才的需求，加强培养学生获取知识的能力、动手能力、实践能力、创新能力、综合运用知识分析问题与解决问题能力，东北大学秦皇岛分校开始了“3+1”模式的探索，即将课堂教学和实验教学安排在本科教育前三年，着重加强学生基本理论知识的学习、锻炼和培养，第四年用于学生的毕业实习、专题讲座、学术报告、岗前基层岗位技能操作、行业会计培训等，着重培养学生的实践能力、分析问题解决问题的能力。
1．培养目标的界定
从会计供需角度看，市场是需求方，而高校培养的会计人才是供给方。在当今供求双方严重失衡前提下，高校更应关注市场反应。美国会计学会的一份研究报告指出，美国的会计毕业生待遇不如从前，究其原因发现，主要在于用人单位对会计毕业生能否满足企业需求质疑。可以说，将“满足市场需求”界定为会计人才培养目标是目前较为理性的选择。具体培养目标应分为初级目标和终极目标两种，初级目标定位在培养出纳与会计基层岗位操作的技能操作型人才，终极目标位培养中高层次会计人才。原因会计专业学生绝大多数选择毕业后直接就业，初到工作岗位，2～3年的工作经验谈不上，但教师应该注重对学生实践能力的培养，通俗一点说就是按本科培养模式培养，掌握专科生的专业技能，这样学生在刚才能刚就业时“满足市场需求”。但教师的终极目标是学生成为学历高、阅历丰富、综合能力强的高层次会计人才。为此可与用人单位共同制定人才培养方案或者通过加强对毕业生的跟踪调查，摸清毕业生的岗位适应情况，对用人单位进行调研，综合企事业用人单位的用人标准来不断调整人才培养方案，更好地来培养会计专业人才。
2．3＋1培养模式的探索
为使绝大多数本科院校毕业学生“满足市场需求”，须对目前的培养模式进行进一步探索。3＋1培养模式不但关注“1”，还要注重“3”，即前三年的能力培养为第四年做好准备。
首先，“3”的理解。从大一开始做起，注重培养学生自学能力。所处的时代，知识的更新非常快，以会计专业知识为例，教师传授给学生的知识在讲述这一时点给学生的都是最新的知识，但是由于经济飞速发展，经济业务日新月异，会计准则一变再变。随着国家财政政策的变化，税法每年都在改革，2008年内外资企业所得税合并，2009年增值税由生产型改为消费型，2011年资源税由从量计征改为从价定率和从量定额两种，营业税的改革已在上海试点，所有税制改革都会涉及税额计算变化和会计处理的变化。所以必须从大一开始培养学生自学能力，让学生掌握原理和方法，而不是一笔一笔教学生做账。改变学生高中时代被动学习状态，变为主动学习，灵活学习。且这种能力的培养贯穿于整个大学四年之中。
大二注重综合能力的培养。如前面所述，企业在招聘时更重视学生良好的沟通表达和协调能力、创新能力和职业判断能力。学生在大二的时候已开始适应大学生活，此时应向学生灌输综合能力培养的思想，让学生思考大学四年我到底想得到什么？我的目标是什么？明确目标，有的放矢。帮学生做好短期职业规划，考研，考注册会计师还是就业？
教师可以通过开展第二课堂，培养学生的综合能力。第一课堂构建大学生知识结构、能力结构，第二课堂是课堂教学的延伸和补充。第二课堂可以承载更为丰富多彩的教育形式和教育内容，其丰富性、开放性、自主性、互动性、灵活性、实践性、创造性等特点，对于学生综合能力的培养有着不可磨灭的作用。我们应该充分利用第二课堂这一媒介，立足第一课堂，开展实验、实习活动。在活动中巩固第一课堂所学知识，并在所学知识的基础上进行创新技能的培养。
大三注重综合知识运用能力培养。大三的学生专业思想已经基本构建完毕，鼓励学生对所学知识加以综合运用，参加ERP沙盘大赛，会计信息技能大赛，税务精英大赛等，使得学生对所学知识有更深刻的认识。
其次，“1”的培养。“3＋1”的“1”是改革的重点。在第四学年所有学生共同工作都要进行毕业论文的写作，除此项工作之外，应当区分不同的学生分别赋予不同的任务。对就业的学生培训他们的出纳与会计基层岗位技能操作，包括点钞、小键盘练习、会计信息化操作、EXCEL表在会计中的应用等，在5月份左右，开设行业会计专题讲座，因为大多数学校会计专业大一到大三的所学课程均是以工业企业为背景的，而学生将就业到各行各业，这时需要针对不同行业讲述行业会计，学生根据自己就业的行业选择听课内容，这样的授课有很强的目的性，学生自然易于接受。对于考注册会计师和考研同学，开设一些有难度的专业课，帮助同学拓展专业课知识，对考研同学可以开设会计前沿专题讲座，丰富他们的会计知识，为将来上研究生做准备。另外，聘请有经验的会计主管、会计师、财务经理、财务总监等给学生开展讲座，介绍会计实务工作的前沿问题、企业的实际需求、高级会计人员应具备的素质等。通过一系列的工作，使大四学生获得丰富的实践知识并使其综合能力得到培养。
3．3＋1培养模式下课程体系改革
从调研情况分析，市场对会计人才知识、能力需求呈现出多样性、多元化的特点，市场要求高校在会计专业界定方面应愈发地模糊，越来越体现经济、管理、金融、法律等内容体系之间的相互交融。所以，在课程体系设置上应该本着“宽口径、厚基础、强能力、高素质”的原则重新安排课程内容，加大经济、管理、金融、法律等知识的课时比例，注重学生知识视野的开阔。
笔者认为，香港的“最低的共同知识体系”比较适合我国的实际情况，可作为我国会计专业课程体系设置的参考。课程体系包括：必修工商管理科目、必修会计科目、选修会计科目、通识教育科目和自由选修科目。其中，自由选修科目的设计根据市场需求可以灵活一些，学生根据自身特点和将来就业方向进行选择。
4．教学实践环节的改革
在目前就业压力较大的情况下，加强实践教学环节，培养学生动手能力，让学生到单位基本就能上岗，不需要单位花费太多时间培养，解决用人单位看重应聘者的工作经验的问题，提高就业率。目前会计专业教师普遍都缺乏实践经历及教授高职学生所应具备的综合知识和素质，因此，一方面应通过各种途径抓紧补足教师综合知识和素质的缺项；另一方面组织教师利用假期时间外出培训外，到会计师事务所实习；鼓励教师考取注册会计师资格证书，建设“双师型”教师队伍。另外各高校应与企事业等用人单位建立良好的长效互动联系，通过建立校外实训基地，外聘校外的财务总管、会计师等具有实践经验的专家来指导学生的实践，还可以高薪聘请在企业中工作的会计师、财务总管来上课。
在高等教育市场化的条件下，毕业生的学习能力、实践能力是参与市场交换的核心产品。为了使我国会计迈向国际化的轨道，主动适应经济和社会发展的需要，各大高校会计人才培养模式的变革势在必行。这就要求高校会计教育工作者改变传统观念，紧跟时代步伐，积极主动地投身到会计教育改革的行列中去。
参考文献
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一、剖析会计事务所审计风险的原由
（一）会计师事务所缺少完善的监管制度及质量管控机制
现阶段，国家在审计风险管理体制的制定上还不够周密，对审计的监督存在走过场的现象，以致在实际工作缺少客观性。因缺少完善的监管制度，没能很好地管控审计行为，导致审计行业杂乱无序的状况时有发生。为降低成本，会计事务未设置完善的审计质量管控机制，导致一些审核工作没真正做到位。缺失的监管制度及质量管控机制，将缩减审计工作的成果，加大审计风险。
（二）会计师事务所审计人员职业道德水平及工作能力不够高
为了保证工作的严谨、准确性，会计师事务所要求审计人员有良好的职业操守、强烈的使命感等职业道德。当前由于国人素质良莠不齐，会计师事务所人员职业道德水平参差不齐，工作质量难以保障导致出现审计风险。
当前，注册会计师的入职条件比较放松，但国家注册会计师人员还是相对缺少，且这当中有些人实际没有参加审计工作。事务所的大部分工作人员其实并不具备注册会计师资格，高占比的非专业人员，假如没有对他们进行专业的培训，则难以保证事务所的工作质量，加大审计风险。现在一些被审计的单位可能会隐瞒不正当行为，如会计师没有缜密的工作思路，对审计工作不够重视，没有保持疑心，不能及时发现审计错误，就会形成不够妥当的审计观点，而增加事务所审计风险。
（三）审计行业市场供求关系失衡
当前，审计行业多服务于政府机关，上市企业则多以委托的形式服务。审计与被审计遵循自愿原则达成合作意向，因此审计费用成为是否促成合作的重要因素，中国现今会计师事务所数量远远超出实际市场需求，审计行业竞争异常激烈，事务所为了活下去，通过降低收费标准来争夺客户资源。也可能通过减工时、减工量或减资源投放实现事务所利益最大化，更可能跳过一些高额投资的步骤，以致没有察觉到严重错误。也有部分事务所与上市企业徇私舞弊。以上弊端都是因为审计行业市场供求关系失衡，导致审计风险加大。
二、会计事务所审计风险防范举措
（一）加强审计监督管理
目前我国会计事务所审计程序没有透明化，主要是因为审计信息关系到上市公司机密问题，同时审计透明化在一定程度上增加审计单位的成本压力，并且在监督人员的安排上不好达成，故审计信息无法快速地反馈到信息需求单位手上，以致信息需求者工作只能被动接受。因此要加强审计监督管理，形成系统、全面的管理职能，建立完善的监管机制，让会计事务所受理的审计信息尽快告知审计信息需求者，并逐步形成审计程序透明化，以快速满足客户需求及接受社会监督，达到降低审计风险的效果。我国会计师事务所必须按照《会计师事务所质量控制准则第5101号――业务质量控制》相关要求，量身定做单位内部质量管控体系，按照体系要求开展审计复核、审批工作，确保整体审计工作顺畅无阻，提高审计结果的准确度，降低审计风险。
（二）从事务所工作人员综合素质着手，提高职业道德及工作专业度
会计师事务所工作人员的工作专业、职业道德、职业谨慎水平决定了事务所审计风险的大小。当前可参加注册会计师的考试条件设得比较底，人员综合素质差异较大，国家应该加强注册会计师资格考试控制，严格规定考试条件，并在获取会计师资格证的途径上掌好舵。在掌舵方面做好后，对满足资格考试的人员，国家要鼓励参与，为注册会计师行业引进优秀人才，提高会计师团队的专业水平，降低审计风险。针对为数众多的审计助理人员，事务所需根据行业专业需求，对助理工作人员展开职业培训，加强专业工作能力。会计师则根据市场经济发展需求，不断吸收新知识来巩固自身工作能力，适应行业的改革，利用适合时展方法开展审计工作。通过提高事务所人员专业水平来降低审计风险。
会计事务所要通过建立优良的职业道德气氛来增进思想道德的培养，从而降低由注册会计师职业道德导致的审计风险。与此同时，国家还要建立健全的会计行业律法，对违背职业道德的行为要严加处罚，绝不姑息。注册会计师职业道德还要求会计师在审计过程中，对审计的内容抱有疑心，在评价审计依据方面，要缜密表达自己的审计观点，对有问题的报表，要坚持立场。通过提高审计人员职业道德可以降低会计审计风险。
（三）加强会计事务所行业管控，防范不良竞争
会计事务所过分降低收费标准及审计报告不符合事实等审计状况，在审计服务业是违背审计工作原则的恶性竞争，低收费会可能导致审计报告质量达不到期望值或报告失真，加大会计事务所审计风险，还会损害到利益关联人员的权益。从我国当前会计师事务所监管情况，可看出对应的机制不够完善，仍缺乏有效果的监管手段。因此，相关监管单位要强化会计事务所服务业的监管工作，创造健康的竞争氛围。同时，监管单位要根据会计事务所审计成本设置出符合实际需求的收费标准规则，避免会计事务所通过不断压价的方式抢夺市场，以致加大审计风险。
（四）事务所对客户信誉度要有把控
有些企业存在信誉不良的情况，这就要求会计事务所在接受审计工作前，要掌握被审计单位的基本状况，对一些有失信行为的企业，会计事务所在与对方合作前应慎重考虑，进行深入调查，提前规避审计风险。
安徽大学商学院教授、会计系主任，主要从事财务会计理论与方法研究。
PREFACE / 前言
在会计教育改革开放30多年的发展历程中，高校本科会计教育经历了从精英教育到大众教育的深刻转变。面对不断扩大招生规模所带来的粗放式办学现状和高层次复合型会计创新人才的社会需求，本文试图从高校本科人才培养视角，在剖析大众教育下会计人才培养存在的现实问题基础上，探寻复合型会计创新人才培养之路。
按照美国著名高等教育理论家马丁・特罗（MartinTrow）教授对高等教育发展“三阶段论”的单一数量或区间标准划分，我国的高等教育在1998～2002年短短的5年就完成了从精英教育阶段逐步向大众教育阶段的过渡。大众教育是以保证大众接受教育的权利、以促进社会公平为目的，针对社会对高等教育的各种需求，以培养实用型、职业型的专门人才为目标的一种普及型的高等教育活动。而随着我国经济全球化逐步向纵深发展，企业跨国经营、资本跨境流动日益频繁，迫切需要一大批国际化会计专业人才；资本市场的日趋完善，经济多元化及企业所面临的更大不确定性和更加激烈的竞争环境又迫切需要会计转变职能，即从核算型向管理型转变，从利益核算向利益调节转变。我国目前1300万左右的会计从业人员中，低层次会计人员比重巨大，而具备准确的职业判断能力、敏锐的商机洞察能力、持续的学习能力、高效的合作能力、良好的职业道德和创新素质的国际化高层次复合型会计人才所占比例不足20%。在2010年9月21日财政部出台的《会计行业中长期人才发展规划（2010―2020年）》中将高层次复合型会计人才缺乏列为会计行业面临的第一项重大问题。因此，剖析会计人才培养中存在的现实问题，调整会计人才的培养战略，探寻复合型会计创新人才培养之路是高校会计本科教育面临的重大课题。
一、现实问题分析―复合型创新人才培养之“困”
（一）培养目标重技术工具轻综合能力及价值引领
长期以来，人们将社会需求较大的本科会计人才的培养目标定位为培养具备经济管理及财务会计等方面的专业知识、熟练掌握会计决策、管理技能的应用型人才。这种重技术工具性的目标定位将会计人才培养规格限定在实践动手能力强、基础知识扎实等单一突出应用能力要求的层面。在历年较大的会计制度变迁背景下，会计人才培养目标有过多次动态修订，如许多高校因两次会计准则的重大变革相应进行了课程设置、教学内容等方面的更新。但被动和因时而变的单一能力下的更新虽顺应了会计准则技术难度系数不断加大的形势，但无法满足在新经济环境下对会计人才的复合型能力和创新素质的高层次要求，更缺少会计人才品质培养塑造中价值观的引领。诚然，会计实务中会计准则等技术的应用确实具有基础重要性，但毕竟只属于一个生产会计信息的技术规范，它解决的是“该如何办”的问题。而对在环境不确定下必须职业判断所采取的善意使用或者恶意误用都属于会计准则执行中“人”的问题。单一突出应用能力的培养目标，使会计人才的培养既不能满足经济多元化及环境不确定性增大背景下的社会需求；也极不利于促进会计信息机制完善运行不可或缺的正确道德价值观的形成。
（二）培养内容重共性统一轻特性差异
大众化会计教育成功的路径选择在于多样化和特性化的协调与统一。多样化是实现大众化教育的必由之路，其原因在于社会对会计人才层次需求的多样化和人的个性智力需求及追求的目标的多样化；而因历史和现实原因所形成的我国高等教育区域间不均衡发展，又要求各高校按区域状况等形成与自我特性差异相适应的特色，以保证大众化下会计人才培养的质量。目前，高校会计本科专业的培养内容除少数基本复制国外高校外，其他几乎所有高校都使用普通高等教育下的通用会计人才培养模式。教学内容都沿循内含课程无较大差异的公共基础--专业基础--专业核心--专业选修的分模块模式。各高校间“千校一面”，各高校主体内“千人一面”的轻特性差异重共性统一的培养内容，缺少各高校主体细分市场环境下的因时、因地、因人而做的具有针对性和效率性的创新人才培养内容。缺少了特色性，最终也失去了作为自身高校主体会计人才培养的优势性和各高校间的互补性。会计人才培养“同质化”现象严重，根本无法满足社会对会计人才的错位需求。
（三）培养方式手段重传统沿袭轻改革创新
目前，受制于教育资源投入不足、教学理念更新不够等多种原因，会计人才培养的方式手段重传统沿袭轻改革创新。许多高校认为教学方法的实施目的在于让学生在本科阶段获取相应的会计知识。因而，教学方法大都采用以“教师为主导的会计理论讲授为主，实务操作为辅”的传统沿袭模式。随着会计教育改革的不断深化，许多高校也逐步认识到案例教学的重要性，但因案例教学受教和学双方因素限制和影响较大，所以，此方式的投入和取得的实际效果与预期有较大差距。大多高校培养方式手段仍是重知识的单一传授不重综合能力培养、重知识的复制不重理解创新、重学习结果不重学习过程。图书资料、网上文献信息数据库、计算机软件没有得到充分有效的利用，新型的教学方法和手段如情景式、实验式、研究式和双语教学等没在教学中发报出应有的效果。内容枯燥又缺少“前沿性”、“开放性”、“创新性”的方式手段使会计专业课程成了现行财务与会计制度的说明书。
（四）培养质量保障重数量结果轻分类过程评价
复杂多变的知识经济时代，人才特征不仅在于专业知识和技能，更在于基础素质。其中，居基础素质之首的就是创新素质和人文素质。创新素质包含会计人才应具有的创新意识、创新精神、创新思维和创新能力。培养会计人才的创新素质不仅在于适应时代的要求，也是会计教育本身的要求。人文素质体现了会计人才个人的思想道德修养，体现了会计人才的质量。而培养知识与道德融为一体的高质量会计创新人才的重要保障在于科学完善的分类过程评价体系的构建。目前，会计创新人才培养质量保障方法过于看重数量结果，对教师和学生双方都缺少更科学完善的分类过程评价方法。对教师偏重强调科研成果及数量，而教学质量则以学生对课堂教学打分作为简单替代，缺少对教师对会计创新人才培养投入的分类过程评价与激励；对学生用学习成绩涵盖大部分考评，缺少对其创新素质、人文素质及综合能力等方面的分类过程评价与激励。这种考评方法不仅使“以学生为中心、以需求为动因、以问题为基础、以培养综合能力和创新素质为重点”的新型教学方法难以在实践中得以有效实行；而且也使教师对教学的筹划设计、组织协调、交流沟通、灵活应变、科学研究和实际操作能力不能得到有效应用。教师与学生对教学中综合能力和创新素质的培养和塑造缺少动力支撑，教学间无基础互动，教师之间、学生之间无动力互动。“成功不在于能知而在于能行”，没有鼓励能“行”的培养质量保障体系作坚实基础，培养社会需要的复合型会计创新人才只能是应景空谈。
（五）培养取向重市场需求的短期性轻长期性
大众化教育下的我国高校会计本科人才培养，其教育价值观的取向应以市场导向为基础，这已成为各高校的基本共识和出发点。但有的高校唯市场取向，将会计人才培养陷入对社会的迎合和屈从误区；有的则只注重学生走向社会时单一的短期就业率指标，缺少市场需求的长期性理念。目前，在高校教育界和职业界二者之间尚未共建起会计人才培养长期、良性的适需机制，“适应市场”只是高校教育界发出的短期、盲目、被动和缺少职业界回应的自身呼唤。
二、培养模式构建―复合型创新人才培养之“路”
（一）才德兼备，以德引领的复合型创新人才培养目标
在市场环境日趋复杂的现代经济社会中，面对经济全球化和“信用经济”、“契约经济”的市场背景，我国高校会计本科应以才德兼备，以德引领的复合型创新人才作为培养目标。注重专业知识“才”的积淀，在课程设置上加强知识基础理论，夯实专业基础，使学生充分掌握会计处理的技能方法；更注重诚信道德素养“德”的价值观塑造，实施本科教育全过程的“嵌入式”会计价值教育，使学生认识信用在维护市场经济步入良性发展轨道中的前提和基石作用，树立现代会计之父潘序伦提出的“信以立志，信以守身，信以处事，信以待人，毋忘立信，当必有成”的会计价值观。将德才关系定义为“德是才的统帅，才是德的辅助”，避免出现因领导施压、利益驱动、失信成本过于低廉、监督管理不力时不合理会计行为的发生。同时，注重职业判断能力、商机洞察能力、学习能力、合作能力等多种能力的培养及创新素质的提升；注重将经济学、管理学、金融等会计相关学科知识相互融通，文理渗透、兼容并蓄、拓宽专业知识口径，将会计从“工具”升华到“管理艺术”的层面。另外，还应注重国际经济、贸易及法律的学习，满足会计人才的国际化需求。
（二）大众化与精英功能、多样化与特色性协调统一的培养内容
高等教育大众化的前提是办学的模式、层次与类型、培养目标与规格、课程与教学内容的多样化。相对于同一层次的高校会计本科面言，也会因区域状况、管理权辖、政策规定、教育经费投入、学生生源等多种因素而产生不同的特性差异。同时，就高等教育发展的总体阶段而言，大众化阶段并不排斥精英教育作为他不可替代的组成部分。马丁・特罗教授就指出：“从精英教育向大众、普及转变，并不意味着前一个阶段的形式和模式的必然消失或得到转变，在大众型高校中培养精英的功能仍在继续起作用”。虽然我国所有高校本科基本都设置了会计专业，但各高校主体所处区域状况等不同的特性差异，决定各高校主体不能使用普通高等教育下通用会计人才培养的统一模式来培养复合型创新人才。而应该在细分市场环境的前提下，探索自己因时、因地、因人而做的大众化与精英功能、多样化与特色性协调统一的具有针对性和效率性的培养内容，从而形成各高校间良性的错位化竞争状况。目前，有的高校本科以自身特色为主导对会计进行CPA、CGA、ACCA等方向的专业细分，以报表体系为逻辑主线设置课程科目的做法是这种培养内容的较好探索。
（三）理念更新下多样性与创新性结合的教学方法手段
大众化下的教学方法手段应与人才培养模式、层次与类型等的多样化相适应，强调在理念更新的基础上，多样性和创新性的结合。美国会计教育改革委员会认为，会计教育的终极目的不是将学生训练成一个会计师，而是使学生具有成为一个会计师应具备的学习能力和创新能力。这充分说明能力的培养比单一知识传授更体现了会计教育的本质，而实现的关键前提在于教学理念的更新。首先，将以教师为主体的传统理念转变为“以学生为中心、以问题为基础和导向”的理念。其次，在日常教学中，注重以发现式、探索性的学习使学生成为主动的问题解决者，而不是被动的信息接收者。再者，利用有多种解决方法的案例教学，培养学生处理突发事件和分析问题的能力；利用小组团队教学培养学生的领导能力和团队配合能力；利用研讨教学培养学生口头和书面的沟通能力；利用实验实践教学培养学习的动手能力等等。多样化的教学方法手段结合使用，提高学生学习的主动性及综合能力，激发创新性思维，实现张弛有度的理论与实践的教学结合，在有限的课程教学时间中提高教学效能。同时，以权威报纸、杂志、网上期刊等帮助教学，以提高学生课外阅读能力和终身学习能力。
（四）分类过程评价激励综合能力和创新素质同提升的培养质量保障
从理论层面而言，大众化下的高等教育量的增长和质的提高本来就不是也不应是对立的，而是对立统一的。但是，二者的协调统一受制于如培养质量保障体系的科学、完善等内外部条件的实现。各高校主体内应建立分类过程评价，奖励教师对教学改革做出的努力和对课程进行的创新和开发，奖励学生的创新活动和实践过程，以激励教学双方的综合能力和创新素质的共同提升。同时，在高校外部以会计职业团体不定期地对会计教育状况进行评估，以改进会计教育，使会计人才符合社会发展的动态需要。对在会计本科下细分专业方向和分大众精英层次分类培养的高校，应以各自标准上做到科学、完善力求达到不同层面上的高质量为质量保障。
关键词：审计市场结构；审计市场机制；审计市场监管
所谓审计市场结构也就是构成整个审计市场的内在框架，而这个框架是由许多审计市场结构要素构成的。也就是说审计市场结构是一种多维结构模型，这种多维结构模型是由主体、客体，机制、监管多个要素性维度而构成的动态系统。
1.审计市场主体、客体
现代审计的诞生，是以现代公司制的产生和证券市场的发展为基础的。在现代公司制的框架下，公司财产的所有权与经营权实现了分离，同时也引致了信息不对称现象的产生。
表现在股东需要了解其投入资本的运行情况，而企业的经营者也需要向股东进行报告。
人们无限多样的需求使得信息呈现稀缺性。为了消除这种不对称性，便需要产生一种制度。公司管理层提交财务报告来反映企业的财务状况和经营业绩。这种制度沟通了股东和管理层的信息，减少了信息不对称现象，但是并不能消除不对称现象，由于管理层掌握的信息不一定完整而真实的体现在财务报告中，存在私利，因而财务报告的制度并非完全以投资者为导向。
而财务报告是否真实、公允表达，越来越受到社会公众的关注。公司一方面通过现代企业治理结构来进行约束，表现在建立公司董事会以及审计委员会、内部控制系统等约束公司管理层的行为；另一方面，要求由独立、专业人士对公司财务报告提供签证的呼声也越来越高。这样，独立审计师职业便应运而生。独立审计师的职责便是加强公司股东和管理层的信息交流，为公司财务报告的真实、公允进行签证，提供合理保证，并且有效的减少信息风险。
注册会计师职业的产生和发展，即意味着审计市场主体的产生和发展。审计市场主体是由经济责任关系双方和审计师所构成三维结构。在此结构中，所有者的利益是要求资本增值；经营者的利益是经营成果得到肯定和经济责任的解脱，物质利益取之有道以及精神利益的享有；审计师利益是通过提供审计服务，确保会计师事务所的生存与发展以及审计师等员工的物质、精神利益的享有。
审计市场主体三维结构的维护，是通过审计市场客体的多维结构的实现。审计市场客体多维是由会计师事务所（或审计师）所作的审计报告或签证报告所构成。根据审计市场规定的要求，审计报告质量要求必须要真实、合法和合理。因此审计市场客体的三维结构应该是真实性、合法性和合理性。
注册会计师职业的发展也不能确保审计目标的完全实现，以及企业股东与管理层不对称现象的发生。注册会计师的专业胜任能力和独立性，包括执业经验、业务水平、是否尽职尽守等等。因而，即使是经过注册会计师“签证”过的财务报告仍然会有信息风险的产生。
2.审计市场机制
审计市场机制是通过审计价格和供求等手段对资源进行配置，使审计资源流向最需要的客户，争取高效率地使用有限的审计资源。审计市场机制由价格机制、供求机制等多维机制构成。对于审计市场的价格机制来说，由于审计市场的发展，导致了注册会计师行业的激烈竞争状况的加剧，对于一些中小型规模企业的审计业务市场分配的影响更为明显。这些企业关注审计收费而不必追求会计师事务所的“品牌”。大型企业为融资、上市等目的，则更关注会计师事务所的“品牌”。在政府强制型的审计需求模式下，企业对审计收费的高低不甚关注。因而对会计师事务所的选择具有随机性。甚至会有“高价求审”的现象。也可能使企业比较关注收费高低。这些多发生在一些资金状况不佳的企业中。在自发的审计需求中，审计收费高低对调节需求的作用并不明显，一旦萌发了某种审计需求，为满足特定目的审计委托，并不因为收费比期望值过高而放弃，更何况价格的协商机制可以促成审计契约的订立。
在政府作用明显的审计市场结构中，很多方面都带有明显的政府痕迹。比如在新股上市的条件、新股发行价的确定，对已上市公司保牌资格的规定等多个方面对企业加以严格限制。这样，只要能符合或满足了政府管制的要求，企业就可以取得最佳的成本效益比。如果市场不需要高质量的审计服务，在相当程度上决定了审计师只能通过提供“满足”市场需求的审计服务而生存，即降低审计质量。但是，从提供方即事务所的角度，他们是否愿意“配合”市场，主要取决于市场相应的制度性因素，尤其是法律风险的高低。李树华（2000）、刘峰、林斌（2000）论证了我国审计市场尚缺乏内在的对高质量审计服务的需求；刘峰（2001）以红光实业案例进一步分析了我国现有制度对高质量会计信息的排斥效应。在这种情况下，就需要一种运行机制，包括市场的准入与退出、审计收费的制定、相关法律法规的约束、相关配套制度的建立、供求机制、竞争机制、行业监管机制等一系列的有机体。
从供给方来看供求机制主要包括资格准入机制和主体独立机制。资格准入机制包括两方面的内容，对注册会计师执业资格取得的规定，对会计师事务所取得资格的规定。从需求方来看，审计产品的最终需求有以下几个方面：以股东为主的投资者的需求、以银行为主的债权人的需求和以税收为主的政府职能部门的需求等。
在审计市场上，供求机制和价格机制相互作用，并共同对审计市场起调节作用。为避免不正当的低竞争，需要采取一定措施，比如规定事务所之间不得以降低收费争取委托业务，注册会计师应当按照业务项目的性质、风险大小、繁简程度、质量要求、工作环境、花费工时等因素，在主管机关制定的收费标准幅度内，同委托人具体商定。
3.审计市场监管
审计市场的发展，需要政府的适度干预，同时需要注册会计师协会、审计准则委员会等机构，负责审计准则、职业道德、质量控制标准等的制定和审计市场的自律监管。
关于监管，经济学界对其诠释不尽相同。国内代表性的观点有：李杨、王国刚认为：“在资本市场中，所谓监督管理（简称监管）指的是政府、政府授权的机构或依法设立的其他组织，从降低资本市场风险、保护社会公众利益、维护社会安定的目的出发，根据国家的宪法和相关法律、法规、条例和政策，并根据它们对资本市场体系和各种活动进行的监督、管理、控制与指导”。贝多广认为：“现代经济社会，实际上不存在纯粹的市场经济，因为存在着市场缺陷的现象，即仅仅依靠自由市场机制达不到资源最优配置的目标，所以作为社会公众利益代表的政府，在不同程度上对市场运行进行干预。监管经济学主要就是讨论政府干预的合理性和有效性”。庄序莹认为：“市场监管是指人们通过政府机构或公众组织，依照国家的宪法和有关法律，为达到一般意义上规范的经济目标—公平与效率，而对市场的自然运行状态进行干预的行为”。国外代表性的观点有：A.E.Kahm(1970)“监管的本质是以政府命令作为一种基本的制度手段来代替市场的竞争机制，以确保获得一个更好的经济结果。政府监管部门确定由谁来提供某项产品或服务及其价格，当监管部门将许可证授予一个以上的供应商时，通常也会对这些供应商之间的竞争实施某种限制。所以，作为自由竞争市场的两个最基本的要求—自由进入和独立行为—被全部或部分地取代了，代之以由政府决定价格、质量和服务条件，以及提供服务的义务”。D•Nedham(1983)“监管是一个经济个体通过各种手段试图有意识地影响另一个经济个体或者其他多个经济个体行为的活动”。AlanStone(1982)“监管是国家凭借政治权力对经济个体自由决策所实施的强制性限制”。D•Gowland（1990）“监管是制定并实施规则的一种活动”。
尽管对监管的认识不尽相同，但世界各国根据本国的审计市场发展状态，实行了不同的监管模式。从世界范围看，一个国家采取何种监管模式主要取决于两个因素：证券市场的发展阶段、发育程度以及证券市场的自由度；政府对经济运行的调整模式。纵观各国证券市场的监管体制，监管的模式主要有以下三种类型：自我监管模式、政府监管模式和独立监管模式。为了适应环境的变化，英美注册会计师行业监管模式变迁中政府的作用在加强，而德日注册会计师行业监管模式变迁中市场的作用则在加强。也就是说，世界各国注册会计师行业监管模式将朝着政府与市场力量相结合的方向变革，而独立监管模式正是这种结合的一种代表。所谓的独立机构，就是既独立于注册会计师行业自身，又独立于政府的非政府部门或称私人部门。未来注册会计师行业究竟应当如何监管，采用什么监管模式，值得探索，但是有一点较为明确的是，不管采用什么监管方式，其目的只有一个，那就是提高行业执业质量，保护投资者利益。
总之，审计市场是由主体、客体、机制、监管多维度构成的动态系统。而这一论断的提出，是以委托理论为重要基础的，伯利和米恩斯（1932）通过对1929年200家美国最大的非金融公司的考察，提出股份公司“所有权和控制权相分离”的命题，这一提法开创了委托理论的先河。正如Richuard•D•Morris评论的那样，“人理论是关于某一个企业控制权与经营权相分离的问题，是两种不同资本供应者控制的问题。”审计学家开始用理论来解释与预测审计实务。比较有代表性的包括瓦茨（Walts）和齐默尔曼（Zimmerman）,以及BalachandramandRamaKrishan,他们都对该理论在审计中的应用作出了不同贡献。
一、从审计的产生和发展论审计目标
独立审计产生于工业革命时代。那时，财产所有者对财产经营者最关心的是其真实性。他们想了解会计人员是否存在贪污、盗窃和其他舞弊行为。因而，此时的审计目标是查错防弊。
在19世纪末和20世纪初，随着资本主义经济的发展和企业规模的日益扩大，会计业务也日趋复杂，此时，审计对象已由会计账目扩大到资产负债表，审计的主要目标是通过对资产负债表数据的审查，判断企业的财务状况和偿债能力。在此阶段，查错防弊这一目标依然存在，但已退居第二位，审计的功能从防护性发展到公证性。
进入20世纪30～40年代，随着世界资本市场的迅猛发展，证券市场的涌现及广大投资者对投资收益情况的关心，整个社会注意力转而集中于收益表上。特别是1929～1933年间的世界经济危机，从客观上促使企业利益相关者从仅仅关心企业财务状况，转变到更加关心企业盈利水平和偿债能力。在此期间，审计总目标是判定被审单位一定时期内的会计报表是否公允地反映其财务状况和经营业绩，以确定会计报表的可信性。
20世纪中叶以后，资本主义从自由竞争发展到垄断阶段，各经济发达国家通过各种渠道推动本国的企业向海外拓展，跨国公司得到空前发展。国家间资本的相互渗透，使审计对象日趋复杂。激烈的市场竞争，使审计目标也从原来的仅限于验证企业财务报表的公允性扩展到内部控制、经营决策、职能分工、企业素质、工作效率、经营效益等方面。因此，经营审计、管理审计、绩效审计等便从传统审计中分离出来，评价企业工作的经济性、效率性、效果性成为独立审计工作的主要目标。
二、从市场经济的发展论注册会计师的审计目标
经济的发展，市场竞争日趋激烈，企业为了在竞争中立于不败之地，可谓煞费苦心。因此，注册会计师单纯的报表审计并不能解决企业所关心的问题，企业迫切需要事务所能通过审计，为其在改革管理体制，改变经济增长方式，调整经济结构，加强经营管理，提高经济效益等方面，提供信息，提出建议，给予帮助。但很多事务所尚无足够的能力或尚未注意紧扣企业想要解决的问题进行工作。这也是企业对社会审计缺乏内在需求的原因之一，应引起事务所的足够重视。注册会计师应牢记，客户是上帝，企业的需求就是注册会计师的审计目标。
审计报告，仅仅是对被审计会计报表的合法性、公允性及会计处理的一贯性发表审计意见，但对改进管理的建议在审计报告中不便详细表述，然而众多的对企业管理中存在问题的改进意见，恰恰是委托人最需要的，也是他们对注册会计师的审计所期盼的，因此，注册会计师除对会计报表“三性”表示意见外，如企业需要，可以出具管理建议书。管理建议对委托人管理当局提供了建立和改善内部控制制度以及提高财务管理水平的建议，有利于企业发展，同时也检查了前期建议改进结果情况。正是这种建议和改进的循环，对委托人管理当局提高管理水平起了重大的作用，深受委托人的欢迎。
会计报表，是企业经营状况的综合反映，每一个科目都反映着经营活动的某一方面，从每一科目中都可以分析比较，看出企业经营管理方面的强弱点，注册会计师有能力通过专业知识对会计报表各科目反映经济事项进行深入的对比分析，以管理建议书的方式给委托人提出改进管理的建议。从管理建议书中获得收益的企业，把审计工作看作是企业改进经营管理的参谋，对审计十分欢迎。审计只是规范企业行为的手段和方式，其最终目标应是企业改善经营、提高经济效益。管理建议书虽只是书面建议，不具有法律效力，但切不可忽视。
三、从注册会计师自身的发展论审计目标
随着会计市场的建立与完善，事务所之间的竞争也日益激烈。要想在竞争中立于不败之地，仅靠报表审计是难以保住市场份额的。事务所必须要有超前意识和高瞻远瞩的思想，必须调整审计目标以适应市场需求。随着经济的发展，有关法律法规的不断健全和完善，企业的会计行为将逐步走向规范。因此，企业的报表审计将处于次要地位，而评价企业工作的经济性、效率性、效果性将成为审计工作的主要目标。
【关键词】中小企业；项目；总会计师系统；目标成本管理
根据国务院于2015年5月8日印发的《中国制造2025》，未来10年，我国将全面推进实施制造强国战略，提出9大任务、10大重点领域和5项重大工程作为未来制造业发展的着力点，同时，国家将逐步放开自然垄断行业竞争业务，实施国有企业混合所有制改革，鼓励和规范投资项目引入非国有资本参股，这些改革因素将为广大中小企业提供广阔的发展前景。可许多中小企业，由于自身原因，在加强新研项目目标成本管理，促进技术与经济的结合，有效实施项目总会计师系统制度方面存在一定先天不足，造成本单位财务管理在提升企业价值创造能力和核心竞争力方面作用的缺失，影响了企业未来的发展。因此，需要对中小企业实施项目总会计师系统、推进目标成本管理问题进行深入研究，提出解决对策，实现项目投入到产出的全过程的技术与经济的结合，促进项目的商业成功和企业的战略目标的实现。
一、中小企业项目总会计师系统概述
1.项目总会计师系统及其基本职能
项目总会计师系统是企业按研发产品、型号及重大技改及商业项目设立总会计师，加强财务与技术的高效协同，从目标价格出发，在产品设计环节通盘考虑新品研制费、生产成本和使用维护保障费等全寿命周期成本，为特定产品确定可接受的最高成本，确保产品竞争力的组织机构。项目总会计师系统由项目总会计师、设计及制造等分系统项目会计师组成，一般设立日常业务管理工作办公室，负责项目的全寿命周期成本管理和资金管理，参与项目技术方案论证、经费预算编制、目标成本预算及控制、生产成本与价格管理、售后服务方案的论证与编制等管理工作。
2.中小企业项目总会计师系统需求迫切性及特点
据统计，我国中小企业数量大约占全部企业数量的2/3，主要以普通商品生产为主，技术含量低、面临产业结构调整及转型的挑战；对未来引领企业发展新研项目，缺乏市场需求导向、市场前景、企业产能水平、全寿命周期成本管理经济性分析及过程控制，产品容易丧失竞争力。因此，在发展创新型项目时，需要通过总会计师系统的参与，加强项目全寿命周期成本管理。
与一般企业相比，中小企业财务管理、项目管理、人力资源管理基础较为薄弱，企业应根据实际情况，设置兼职或专职人员组成项目总会计师系统。一般来讲，中小企业管理会计人才缺乏，由财务负责人或主管会计工作的负责人兼任项目总会计师，财务或其他管理人员任专职或兼职项目会计师，组成总会计师系统，履行项目经济性管理职责，助推企业持续发展。
二、中小企业项目管理现状分析
1.组织机构不健全，项目总会计师系统参与度低
“业财联合”，是企业在项目上实施总师系统要求的基本原则。一般要求配备设计、工程、技术、财务等方面人才，形成跨学科、跨部门高度融合的专业团队，控制项目目标成本。但中小企业各职能部门按传统管理职责划分，无项目总会计师系统，或项目总会计师系统名不符实，拘泥于财务事务，一旦有项目分析任务，会被当作一项临时工作应付了事，未能深入项目研发过程，造成产品全寿命周期阶段缺乏价值评价和目标预算管理。由于组织架构的不合理、不健全、权责不清晰、管理缺位，导致新研产品规划滞后，开发周期长，成本浪费严重。
2.使用传统利润规划方法确定产品价格，与目标成本、市场价格脱节
许多中小企业仍采用传统利润规划方法――成本加成法核算产品价格，并未考虑市场价格。若市场不接受这一价格，企业往往通过降低材料消耗和节约费用，来减少制造成本。但成本降低是有条件和限度的，造成产品缺乏市场竞争力，甚至面临被淘汰的风险。
3.目标制定不够全面，忽视战略成本管理和价值链分析
许多中小企业在目标成本管理过程中，基本上都局限于产品的制造过程，单一的考虑料工费等可控费用，对其他方面的成本考虑的较少，如设备的利用率、劳动生产率、内部物流、最优订货批量、科学决策等。
许多中小企业没有从战略和全局的高度考虑项目调研、工艺设计、产品设计对产品成本的影响，没有将成本管理的目标定位在服务于企业竞争地位的提高和竞争优势的形成上，较少地从效益、长期的角度来看成本的效用。有调研显示，东莞3500多家玩具厂，如今只剩几百家，伤筋动骨的企业倒闭潮还在蔓延。只顾眼前利益，缺乏相对稳定的长期策略，管理体制的落后阻碍了企业的发展。
4.成本管理缺乏市场理念
目前，承担军品科研生产任务的中小企业，产品价格由军方来定，属于计划经济模式。企业只关注产品订货合同签订情况、生产成本、质量状况、交付节点，按军品价格管理办法编制定价资料，供军方审核，并未真正从价格上、技术上、服务上考虑产品的竞争力。但随着经济的全球化和企业的国际化，军方也要求加快推进军品价格改革，要求以市场成本和市场价格为基准建立军品定价机制。
一、企业财务危机预警系统构建方法
企业财务危机预警系统构建有两种方法，即定量分析法和定性分析法。
（一）定量分析法
定量分析法是以财务指标为基础的比率分析。财务数据与企业价值及财务状况密切相关，是企业财务状况的量化表现，其中财务指标在某些方面反映的信息比企业财务会计报告中的绝对数信息更为重要，因而财务指标可以作为预测企业经济前景的计量指标。企业发生财务危机要经历一个从量变到质变的渐进发展过程，这种渐进发展情况必然会通过一些财务指标的变化体现出来。因此要准确测度企业财务状况和预测警情，从大量的财务因子中选好财务指标是关键。
目前建立预警系统的模式主要有以下两种：
1.单变量模型。它是通过单个财务比率的变化趋势来预测财务危机可能性的模式。
根据财务预警指标选择的原则，可从以下三个方面来确定财务预警指标：
（1）偿债能力。从偿债能力上来预测企业发生财务危机的可能性是极为重要的。企业发生财务危机的最直接表现就是丧失现金流上的支付能力，反映为资产的变现力差，现金总流人小于现金总流出，即现金净流量为负值。一般来说，一个企业的资产流动性越大，其偿还负债的能力越强。一般包括以下指标：流动比率、速动比率、应收帐款周转率、存货周转率、有形净值债务率、利息保障倍数。
（2）获利能力。盈利是企业偿债和信用的保障，从长远的观点来看，一个企业只有经营前景和盈利能力良好，才会远离财务危机。一般来说，企业盈利能力越强，对外筹资能力和偿债能力也越强，发生财务危机的可能性就越小。因此从反映盈利方面的财务指标的变化来预测财务危机也是极为重要的。主要指标有：销售净利润率、成本费用利润率、总资产报酬率。
（3）发展能力。反映企业积累能力和可持续发展能力。该指标越大，反映企业资本越充实和越壮大，企业利用证券市场来融资的功能越强，财务危机越不易发生。这方面的指标有：销售增长率、资本保值增值率。
建立的思路是：首先确定好以上三方面的财务指标，然后设定出这些指标的判别标准。设定判别标准时要考虑企业经营状况、经营性质、行业平均发展水平以及行业以往经验等因素，并据实际变化不断对之进行修正。当某指标达到判别标准时，可预示财务警情发生。但这种模式存在局限性，由于每一指标只反映财务状况的某一方面，容易导致不同指标判断的矛盾。
2.多变量模型。它是运用多种财务指标加权汇总产生的总判别值来预测财务危机可能性的模式。它利用会计系统固有的平衡特性，将相互联系的多个财务指标有机结合，建立一个多元线型函数模型来综合反映企业财务风险情况，以消除个别指标在评价企业财务状况方面的缺陷。目前国外实践中影响较大、较为有效的多变量预测模型是Z指标模型。Z指标模型是1968年美国学者奥特曼（Altiman）采用统计学中的判别分析法构造的用五项财务指标的加权平均数计算的预测破产的量化模型。判别函数为：
Z=1.2X1+1.4X2+3.3X3+0.6X4+0.999X5.
其中X1=营运资产/总资产，X2=留存收益/总资产，X3=息税前利润/总资产，X4=权益的市场价值/债务的帐面价值，X5=销售额/总资产。
当Z值大于2.675时，表明企业财务状况良好，Z值在1.81与2.675之间，表明企业财务状况极不稳定，Z值小于1.81时，则表明企业存在很大的破产风险。Z指标模型预测企业未来一年内破产的准确性约为90%，两年内的准确性约为80%，但对于两年期以上的破产预测作用不大。
多变量模型中几乎包括了所有预测能力很强的指标，舍弃了一些不重要的因素，并且应用十分方便，克服了单变量模式需要很多指标和需对比分析，并要求分析人员具有很高专业水平的缺陷。但其变量和判别标准的确定却很困难。
（二）定性分析法
利用一些财务指标直接分析或构建模型来预测企业财务危机发生的可能性只是整个财务预警系统的一个方面，由于一些难以量化的非财务信息也是影响企业持续经营能力的不可忽视的重要因素，因此在财务危机预警中除进行定量分析外，还应结合一些相关的非财务因素进行定性分析，充分估计各种不利因素对企业财务状况的影响，以更好地预测财务危机发生的可能。可以从以下几方面来进行：
1.宏观经济环境。一般地说，国家政治稳定，政策优惠，经济繁荣，会有利于企业的经营发展。而经济环境变化、国家经济政策调整会直接或间接地对企业产生影响。如通货膨胀时期，利率提高会增加借款企业的利息负担，不利于其经营。此外国家的财政税收政策、产业政策等变化也会对企业经营发生影响。
2.行业特征。行业不同，财务风险是不同的。例如，有些行业与其他行业联系紧密，其市场需求易受其他行业的盛衰影响，财务风险就较大。又如有些高科技产业，具有高投入、高产出和高效益的特点，同时也存在高风险的不利之处。此外，同一行业所处发展阶段不同，财务风险也不会相同。处在行业成长上升阶段的企业，风险小些，而在成熟和衰退阶段，风险就大些。
3.市场状况。企业的产品价格、技术、质量符合市场需求，对路热销或竞争对手少，风险就小。反之，风险就大。
4.企业经营方式。企业经营品种单一，经营范围狭窄，一旦市场情况有变，企业难以适应，发生财务危机的可能性就大。
5.企业管理水平。缺乏管理经验、管理素质低下是造成企业财务危机的主要原因。管理水平高的企业，各项制度健全，系统运转良好，功能充分发挥，财务状况良好，因而发生财务危机的可能性小。此外管理上如能对外界市场条件的变化做出迅速、有效的反应调整，企业往往能成功避免财务危机的发生。
二、积极推进中国企业财务危机预警系统的构建
我国关于财务危机预警的研究主要在借鉴西方研究成果的基础上形成。从目前的情况看，结合国情对单变量模式的理论研究比较多而深入，而在多变量模式预警方面的研究基本上很少。如前所述，单变量模式具有局限性，多变量模式是较单变量模式更适宜的预测企业财务危机的方式，目前在国际上应用较广，我国今后的研究趋势也将是多变量模式研究。考虑到我国和西方的社会经济背景不同，我国的市场经济还不成熟，相关法律也不健全，所以奥特曼的Z指标模型不适合我国国情，不能简单机械地在我国运用。但由于中国企业与美国企业作为微观经济主体有着相同的经济内核，因此，奥特曼的模型虽然是以美国公司为样本分析得出，其思想应该可以为构建我国企业破产预测模型所运用。可以在该模型的基础上结合我国的经济与文化环境对之加以改进。
目前建立符合我国经济实际的财务危机预警多变量模型的条件基本具备，一是因为随着市场经济体制改革的不断深化、《企业破产法》的颁布及破产机制的健全，发生破产的企业越来越多，为我国各行业的企业数据库提供了大量建模所需的数据。二是随着企业会计准则和具体会计准则的颁布实施，随着我国加入WTO后的会计行业竞争的加剧以及注册会计师行业的逐步成熟和会计实务的规模化，企业公布的会计数据的真实可信性也将大为提高。建立我国财务危机预警模型应基于不同行业的数据库，选取大量的破产企业和非破产企业作为样本，按Z指标模型的建立思路构建我国不同行业的危机预测模型。随市场经济的纵深发展，模型变量的构成和系数值、判断标准会随时间而变化，应定期重新估计模型方程，以确保反映的是最新情况。除定量分析外，还应结合一些无法用数据揭示的社会因素来进行定性分析。
此外，还应说明的是，奥特曼的Z指标模型在指标选择上还存在一些局限性，如未考虑现金流量这一预测财务危机的有效变量，也没有体现出反映宏观经济环境的变量如利息率、失业率等，影响了预测的准确性。这些在构建我国的财务危机预警模型中应该引起注意。
还有，上面介绍的定性分析法也很重要，各企业也要根据自身的情况选用，并加以认真地分析研究，以作为对模型结论的修正和补充，以使所得结论更加正确和更加科学。
参考文献
[1]张凤娜，张 进。财务失败预警分析[J].现代会计，2001（1）。
关键词：社会责任会计 经济学视角 资源配置
引言
由于企业的传统生产经营目标一直局限于实现其自身利润最大化，会计服务于这一微观目标，一般只是将企业自身的经营“所得”与“所费”加以对比，来评价企业的经济效益，对企业消耗资源、污染环境等所造成的社会成本则不予计量。其结果往往是用生产经营活动的“内部经济性”掩盖了“外部非经济性”。这些外部性问题如果不解决，会导致各种资源配置偏离社会最优水平，特别是没有将自然资源作为资产纳入会计核算体系之中，使国民收入、国民生产总值等宏观核算指标没有真实地计量出社会财富的增长，出现财富虚假增长和自然资源持续减少并存的状况。社会责任会计作为反映企业外部性问题的工具，主张企业的目标是二元的：经济效益与社会效益兼顾，并把社会效益放在首位，有效弥补了传统会计的局限性。
社会责任会计研究现状
美国学者戴维・林若维新（DavidF.Linones）于1968年指出：“社会责任会计是会计在经济学、政治学和社会学等社会科学中的应用”，由此揭开了社会责任会计的研究序幕。在西欧各国关于社会责任会计的规定，法国是最有特色也是最完整的，法国政府早在1977年就以正式法令要求企业必须编报“社会责任负债表”，用货币金额向社会责任利益相关者揭示企业履行社会责任的情况。在德国，除了要求企业编制“社会资产负债表”以外，还要求企业对其社会责任目标的实现程度给予说明。在英国，强调公司人力资源方面的披露，除此之外，西欧其他有的国家主要是围绕企业社会责任问题导致的财务影响进行披露，而有的国家则是针对企业社会净贡献进行披露。可以看出社会责任会计在发达国家会计实务中都有不同程度的实施，其理论研究重点是社会责任会计计量标准、社会责任会计的影响因素等重要方面。但是，各国就社会责任会计内容等问题认识并不一致，分歧明显，特别是在计量方法、会计目标、服务对象等理论研究方面仍存在许多缺陷，没有形成系统的理论体系。
我国会计学者虽然在引进和吸收西方社会责任会计的基础上，结合我国国情和会计实务作了有益探索，南华大学阳秋林（2005）着重探讨了我国社会责任会计经济业务核算方法和报表披露形式。阳秋林（2005）介绍了我国社会责任会计应采用的计量方法。巩海霞和尹同舟（2002）论述了我国实施社会责任会计的必要性及紧迫性。但全面系统的研究几乎没有突破性进展，甚至对是否实施社会责任会计仍存在较大争议。
我国实施社会责任会计的经济学视角
社会责任会计是会计学的一个分支，是运用会计学的基本原理和方法，采用多种计量属性和手段。对企业的社会责任及其履行情况的活动进行反映和监督，以便向相关利害关系人提供有用的社会责任信息，其目的在于提高全民族的社会效益。
（一）经济学视角分析下的背景
随着我国社会经济的迅速发展，人们消费理念的转变，企业生产行为引起的外部性问题越来越受到人们的普遍关注，社会公众强烈谴责企业不顾各种社会公共福利的掠夺式经济行为，强调企业的社会责任感。现有的会计已不能很好地反映企业社会环境的变化，没有将企业给社会带来的外部成本和效益计量并报告出来。社会责任会计出现至今已有30多年，我国会计界现仍对是否实施社会责任会计存在较大争议，反对实施社会责任会计的主要理由是：我国正处于经济转型的关键时期,社会发展水平仍比较低，中小企业由于规模小、资金技术有限，往往又是市场竞争的困难群体，实施社会责任会计会增加中小企业的生产成本，不利于现阶段我国社会经济的发展；同时社会责任会计现在还处于理论研究的探索阶段，特别是其确认计量问题没有有效解决，因此目前不宜实施社会责任会计。主张实施社会责任会计的理由为：企业作为社会的生产细胞，不仅要考虑其自身内部经济性，还要关注其为社会带来的社会净贡献；加之我国企业外部性问题引起的社会矛盾已突出显现，强调企业社会责任的履行已是社会发展的趋势，并为此提供了会计学、福利经济学、生态经济学、社会学等相关理论支持；同时社会责任会计的运用实施既是企业核心竞争力形成的体现，也是可持续发展及和谐社会构建的必然要求。笔者力图从经济学角度出发，综合考虑社会边际成本、企业边际成本和边际收益等变化因素，说明社会责任会计实施前后对社会资源配置及行业发展的影响。
（二）社会责任会计的实施对资源配置影响分析
由于实施社会责任会计的目的在于提高企业外部不经济行为内部化的能力，从而提高整个社会福利，有必要对英国著名经济学家庇古创立的外部性理论有所了解：20世纪20年代庇古在其出版的《福利经济学》一书中从社会资源最优配置的角度，提出了“边际社会净产值”和“边际私人净产值”的概念，并运用边际产值的方法指出造成外部性的根本原因在于“边际社会净产值”与“边际私人净产值”的不相等。外部不经济表现在在经济活动中某一个体给其他个体或整个社会带来了不需付出代价的净损失，并且此时这一个体的社会净贡献为负：即自身边际私人成本小于边际社会成本，边际私人收益大于边际社会收益，同时论证只有当经济活动中的社会边际收益与社会边际成本都相等时社会整体福利才能达到最大化。对此本文将结合经济学外部性理论分析社会责任会计的实施对社会资源配置及行业的影响。
首先分析企业积极外部性对资源配置的影响，因为边际效用递减规律和边际报酬递减规律在经济学的广泛运用，在此可以合理假设企业边际收益MR与资源耗用量成反方向变动，企业的私人边际成本MPC与资源耗用量成同方向变动。在实施社会责任会计之前，由于企业生产经营行为的外部经济性，存在一条为他人所享受的外部边际收益曲线MEB，企业的私人边际成本MPC大于社会边际成本MSC。如图 1所示。
此时企业的资源耗用均衡点为（P1，Q1），而社会的最优均衡点为（P2，Q2）。可见由于外部经济性的存在而出现企业产量不足，价格过高，整个社会资源没有实现最优配置。在实施社会责任会计之后，企业履行社会责任情况被有效计量报告出来，社会公众密切关注与自身利益相关的企业外部问题，并通过市场给予表达，因而公众会增加对积极履行社会责任企业的市场需求，从而引起企业的边际收益上升为MR'，同时由于之前的外部经济性企业私人边际成本不会改变，最优均衡点最终应为（PE，QE），此时企业最优资源耗用量QE靠近于社会最优耗用量Q2，有利于优化资源配置，促进社会总福利的增加。
对于企业外部不经济行为对社会资源配置的影响，在实施社会责任会计之前，由于企业外部不经济问题如向环境排放污染物质、浪费资源等本应由自身内部化的成本转嫁到社会之中，使得MPC
此时企业市场最优资源耗用点为（P1，Q1），但从整个社会角度来看，最优均衡点为（P2，Q2）,此时企业存在产量过剩的低效率状态，实施社会责任会计后，即使短期内企业无法通过更新生产设备、注重生产方式的转变来实现外部不经济性的内部化，社会公众也可以通过手中的“货币选票”对企业表达意见，企业产品市场需求下降，边际收益下降为MR'，企业最终资源耗用均衡点为（PE，QE），资源投入过剩状态缓解，资源接近最优配置水平。
（三）社会责任会计实施前后对行业发展的影响
承担社会责任能力较强行业实施社会责任会计后，由于这类行业能有效地履行自身的社会责任及承担社会责任会计信息披露成本。如垄断行业凭借自身的超额利润能有效地将外部不经济内部化，或者如绿色行业其自身给社会带来的社会成本极低且社会效益远远大于其社会成本。从长期来看，由于市场需求的上升，该行业利润率大于社会平均利润率，会吸引新的企业加入或现有企业扩大生产规模，导致行业供给曲线右移，产量明显增加而价格无明显波动。
在目前市场竞争环境下，积极有效履行其社会责任的上述企业类型已逐步显现并不断发展壮大。现以百事（中国）投资有限公司社会责任的履行进行分析。百事（中国）公司履行其社会责任的最佳体现：沙漠种土豆，原料与环境双赢。百事公司在内蒙古达拉特旗沙漠边缘的大沙丘上及我国其它沙漠地区进行了科技农场的实践与推广，不仅获得成本更低的高质量原料土豆，而且使沙漠变成绿洲，为社会履行一份改善环境的责任，节约了政府治理沙漠化问题的资金开支。与之相伴而来的是我国社会公众对其市场关注度的上升及产品的青睐，百事品牌形象的增值。可见，实施社会责任会计后将进一步促进承担社会责任能力较强行业的可持续发展在实务中已得到体现。以上是从经济学视角分析我国社会责任会计，从人力资源管理的层面，提高企业社会责任会计人员素质是成功推行社会责任会计的重要保障。
（四）加强继续教育职能
企业社会责任会计从业人员素质的高低，会直接影响到社会责任会计信息提供的质量和企业社会责任会计作用的发挥。企业社会责任会计人员的素质，包括市场经济意识、高度社会责任感、高水平的会计技术、社会责任会计信息分析能力、社会责任会计实务技能。利用主管部门的会计继续教育职能，要求对企业社会责任会计人员从思想上加以教育，从职业道德上加以规范，从复合能力上加以提高，从具体操作上加以指导，从实施的效果上加以监督。
参考文献：
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2.Srihadi W. Zarkasyi. Corporate's Social Responsibility Accounting Between Theory and Reality. Accounting, Organizations and Society 19,2005
3.李静.社会责任会计在我国的适用性分析.西部财会，2005(6)
4.李冬生，阳秋林.关于社会责任会计涵义综述.财会研究，2006(2)
5.上官厚兵.福利经济学述评.中国管理信息化(会计版)，2006(5)
6.郑晓旭.从经济学角度分析社会责任会计.中国管理信息化，2007(5)
7.邬娟.社会责任会计的经济学分析.黑龙江对外经贸，2006(1)
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