时间：2023-09-27 16:15:18
导语：在企业增值税法的撰写旅程中，学习并吸收他人佳作的精髓是一条宝贵的路径，好期刊汇集了九篇优秀范文，愿这些内容能够启发您的创作灵感，引领您探索更多的创作可能。
房地产行业作为我国国民发展的支柱产业，受到高度重视。增值税作为房地产开发企业中的全新课题，需要深入研究和学习。房地产开发企业在多年的经营发展中总结了不少经验，针对“营改增”政策，将明确项目管理的关键内容。“营改增”后房地产开发企业的增值税会计处理发生了相应的变化，由原来5%的税率改为11%的增值税税率。征收土地增值税按规定税率和增值额计算，房地产开发企业的土地增值税需要在国家财税政策的要求下进行会计处理，根据会计准则和制度实施核算，满足房地产开发企业会计处理的特殊性。
一、房地产开发企业实施“营改增”的必要性
房地产开发企业的建设周期长，受项目策划、工程设计、报批审核因素影响，经营流程复杂，这将加大房地产开发企业的税负。增值税作为中国第一大税种，随着财税法制观念日益完善，我国已为增值税立法，这也为“营改增”做了良好铺垫。因此，在房地产开发企业实施“营改增”制度具有重要作用，其有利于降低企业税负，提升企业经营效率。房地产开发企业资金投入大，在开发成本、建设费用等流动资金的占用下，房地产开发企业的资金负担较重。随着社会的日益进步和国民经济的高速增长，在当前的税制结构中，房地产开发企业实施“营改增”制度，有利于优化企业的经济结构，同时促进我国财税制度的发展。房地产行业属于资金密集型行业，在特殊经营模式的引导下，房地产开发企业的融资成本高。目前，市场环境竞争激烈，营业税存在重复增税的弊端，不能抵扣增值税专用发票将降低房地产企业的市场核心竞争力。因此，房地产开发企业实施“营改增”制度具有一定的必要性。
二、“营改增”后房地产开发企业增值税的会计处理
1.土地增值税的会计处理
土地增值税的会计处理属于房地产开发企业会计核算和税务处理中的重要环节。从会计核算层面分析，房地产开发企业的土地增值税成本基于会计权责发生制，在满足配比原则要求的前提下计提。房地产开发企业设置多类账户在税法的规定下进行土地增值税的成本核算。若房地产开发企业同时运营多个项目，则需要分类核算各项目。由于房地产行业的特殊性，当前主要采取预售制度，即企业先取得客户的预售款，待建设项目竣工且验收合格后再结算土地增值税。根据我国税法的相关规定，房地产开发企业收取的预售收入需要按比例征收土地增值税，待建设项目清算结束后进行多退少补。“营改增”后房地产开发企业土地增值税的会计处理内容如下：企业收取预售收入后，按照税法规定缴纳土地增值税，计提时，借记“待摊费用—预缴土地增值税”，贷记“应交税费—应交土地增值税”。缴纳时，借记改为计提时贷记明细科目，贷记为“银行存款”。待房地产开发企业的项目竣工后，满足收入条件时，按照税法清算土地增值税，清算内容为当期结算收入、成本等。当期应承担的土地增值税费用为：借记“营业税及附加—土地增值税”，贷记“待摊费用—预缴土地增值税”。当房地产企业项目竣工且验收合格后，办理土地增值税的清算工作。首先调整预征的土地增值税费，核算计提的土地增值税款。具体会计处理内容即确定清算金额和取得清算报告后，借记“营业税及附加—土地增值税”（清算总金额-计提的土地增值税款）“待摊费用—预缴土地增值税”（差额）贷记“应交税费—应交土地增值税”，清算补交时借记为前期贷记明细科目，贷记为“银行存款”。当房地产开发企业出现退税现象时，做反向会计财务处理。通过房地产开发企业土地增值税会计处理后，“待摊费用—预缴土地增值税”与“应交税费—应交土地增值税”的余额为零。
2.增值税科目的一般设置
在房地产开发企业中，增值税科目主要包括“应交税费—应交增值税”和“应交税费—未交增值税”两类。具体账户的设置如下：（1）进项税额。进项税额是在会计核算中借方出现的数据，其主要记录房地产开发企业纳税人购买物资、不动产或无形资产等，允许进项抵扣的增值税额。在实际操作中，经由退回的物资需要冲销进项税额，并用红字登记；（2）已交税金。已交税金是在会计核算中借方出现的数据，其主要记录房地产开发企业纳税人已缴纳的当月增值税额，该科目记录的增值税额为房地产开发企业当月已抵扣进项税额后实际缴纳的销售税额，还需扣除前期缴纳的税额部分；（3）减免税款。减免税款指在会计核算中借方出现的数据，其主要记录房地产开发企业纳税人按当前增值税制度减免的税款。房地产开发企业初次购买增值税税控系统设备费用和技术维护费予以全额抵减；（4）进项税额转入。在房地产开发企业中，会计核算用于企业福利、免税等按照规定不得抵扣。例如，房地产开发企业中用于出租或自用的销售项目等为抵扣进项税额的不动产、固定资产，在改变用途后允许抵扣进项税额的项目；（5）销项税额抵减。在房地产开发企业中，销项税额抵减是指记录纳税人在当前税法规定下扣除销售额而减少的销项税额；（6）出口抵内销应缴税额。出口抵内销应缴税额是在会计核算中借方出现的数据，纳税人按国家规定的退税率计算货物的进项税额抵内销品需缴纳的税额；（7）销项税额。销项税额是在会计核算中贷方出现的数据，其主要记录房地产开发企业纳税人无形资产、产品销售、不动产收取的增值税额。房地产开发企业提供的应税劳务收取销项税额，在贷方处用蓝字登记，出现退回情况时，销项税额在贷方处用红字登记；（8）出口退税。出口退税是指房地产开发企业纳税人根据国家规定退回出口产品的增值税；（9）进项税额转出。进项税额转出是在会计核算中贷方出现的数据，其主要记录房地产开发企业纳税人的无形资产、不动产等受老项目中进项税票等不良因素影响不从销项税额中抵扣的增值税费，按照税法规定转出进项税额；（10）简易计税。简易计税是指房地产开发企业纳税人通过简易计税方法缴纳增值税款。
三、结语
房地产行业是我国的支柱产业，在经济发展过程中受社会各界的广泛关注。“营改增”是进行结构性减税的重要措施，有利于推动我国的税制改革。在房地产开发企业中，实施“营改增”政策将降低企业的税负，提高房地产开发企业试点的工作积极性，促进企业税负朝合理化的方向发展。本文研究“营改增”后房地产开发企业增值税的会计处理问题，明确了“营改增”对房地产开发企业长远发展的必要性，通过分析土地增值税的会计处理，深入研究房地产开发企业增值税科目的明细设置，深化“营改增”政策在房地产开发企业的具体实施，完善房地产开发企业的财务管理，促进我国房地产行业的全面发展。
参考文献：
[1]江波,赵霞.房地产开发企业土地增值税会计与税务处理浅析[J].财会通讯,2010(7).
[2]毕雪超.“营改增”对房地产开发企业财务管理影响分析[J].当代经济,2015(11).
[3]马玲.针对企业"营改增"的会计核算策略分析[J].财经界(学术),2015(18).
一、从增值税分摊方法的角度开展税务筹划
为了开展有效的税务筹划，企业可以从增值税分摊方法的角度加强税务工作。当前，我国推出了较多的增值税优惠政策，企业要对这些税收优惠政策进行了解，从而抓住税收优惠的机遇，提高企业的经济效益。在国家推行的增值税暂行管理条例中，规定了纳税人兼营免税的项目和非应税的项目，而在不能抵扣的进项税方面的规定还不够完善[1]。同时，在目前先征后返的税收政策中，在增值税进项税额的分摊方面，也缺乏明确的规定。因此，在企业的销售活动中，企业可以根据当前增值税征收的特点，科学选择对自身最有利的税收政策，进行合理避税。具体来说，企业首先可以将增值税的税金进行分摊，分摊的目的是让企业未享受增值税优惠政策的业务得到更多的税金分摊，从而减少相应的应税业务税款。同时，在企业销售业务中，对与享受先征后返政策的销售业务，企业要减少其增值税税金分摊，通过这种做法可以使得这些业务多缴税，并通过先征后返的政策，在缴税后得到政府的财政返还。目前，在企业的销售活动中，管理进项税金的方法主要有以下几种：①企业将当月的销售收入作为主要的计税依据进行税务的分摊，其中销售收入包括享受了先征后返政策的收入以及没有享受政策销售收入；②企业依照当月月末的各产品的成本作为主要的计税依据来划分进项税；③企业将当月产品的实物数量作为主要的计税依据，依照当月月末产品的数量进行增值税进项税额的分配。
二、从企业销售方式的角度开展税务筹划
在税务改革中，良好的税务筹划工作对于企业的发展具有非常重要的作用。从企业销售的角度来看，由于企业的销售活动有非常大的差别，因此本文主要选择三种比较常见的销售方式进行税务筹划工作。
（一）企业采用送货上门方式销售货物的税务筹划
目前，在企业的销售活动中，许多企业都采用了送货上门的销售方式，而在送货的过程中，企业采取不同的货物运输方式，会给企业的税务筹划带来不同的效果。当前，企业采用的主要产品运输方式主要有三种，分别是企业运用自身的车队进行产品的运输，企业将产品委托给专业的运输公司进行运输，以代垫运费的方式为企业进行产品运输[2]。其中，对于企业采用自身车队方式进行产品运输的方式来说，根据目前我国税法的相关规定，认为采用自身车队运输是一种混合销售方式，相应产生的费用是一种价外费，需要和产品的销售额仪器来计算增值税。对于将产品委托给专业运输公司的销售模式来说，根据税法的相关规定，认为产品在成功销售后，要将运输费用作为计税依据，对运输费用的7%可以作为增值税进项税额进行抵扣。对于代垫运费的送货方式来说，主要指的是企业在销售产品后，运输公司将开具专业的运输发票给购买单位，或者是销售企业将运输公司开具运费单交给购买方，并由购买单位进行代垫。对于采用代垫送货模式的销售行为来说，产生的运输费用是不计入到销售额中的，因此产生的费用不计入到价外费用中，也不用缴纳增值税销项税。
下面通过简单的举例来说明三种销售方式对增值税征收税额的影响。某超市在2015年度的不含税销售总额达到了1000万，超市不含税的进货价格为800万，在销售过程中，支付不含税的运输费用约为40万，如果采用三种不同的送货方式，得到的纳税金额如下。
企业应用自身车队进行运输：应缴纳增值税=（1000+40）×17%-800×17%=40.8万元
企业委托专业运输公司进行运输：应缴纳增值税=（1000+40）×17%-800×17%-40×7%=38万元
以购买企业代垫的方式进行运输：应缴纳增值税=1000×17%-800×17%=34万元
可见，对于企业来说，采用第三种方式具有更好的税收筹划效果。但同时，也要承担较高的款项收回风险。
（二）企业采用折扣销售方式销售货物的税务筹划
折扣销售也是企业采用个较多的销售方式。目前，主要包括现金折扣和实物折扣两种。在实物折扣方式中，对于采用赠送同类商品的折扣行为，企业要注意的是根据税法规定，如果是在同一张发票上开具折扣额和销售额，那么折扣后的金额将作为计税依据，而如果是开在两行发表上，那么折扣产品将不能按照折扣额进行计算。对于将其他商品作为折扣的销售行为来说，按照规定赠送商品可以算入到销售额中，但需要按照“以赠送他人”的条例规定进行征税工作。对于以现金折扣的方式进行销售的行为来说，企业能够通过这种销售方法来刺激购买方偿还贷款。通常认为，该方式产生的销售费用属于理财费用，因此在销售活动中要扣除相应的销售折扣，企业要将销售额作为主要的计税依据。另外，企业为了减小税收负担，可以采用分期收款的方式销售货物。分期收款方式在目前的销售方式比较常见，实际上是一种购买企业的赊购行为。但需要注意的是，在实际的销售活动中，分期和现金折扣销售两种方式还是不同的，具体表现为两者的义务时间是不一样的，这一点需要引起企业财务部门的注意[3]。具体来说，根据我国税法的规定，以直接收款的方式销售货物时，都是以合同规定的日期作为收款日期，而对于货物是否已经到达客户手中不进行考虑。因此，对于分期销售行为来说，能够有效的降低延迟纳税和垫付税款的情况，对于节约成本也具有较好的效果。而对于签订合约的方式销售货物的行为来说，在销售过程中，企业能够通过签订的合约对购买方进行制约。需要注意的是，企业要在合同中加入还款日期，同时还要加入超过还款日期后的惩罚条款。通常来说如果超出还款日期在10天内，要支付固定的少量违约金，而如果超过10天可以按照2%追加违约金，如果超过了三十天，要按照3%来追加违约金。这种方式有效的督促了购买方能够尽早还款，同时，还可以将违约产生的折扣金额进行增值税的抵扣。
（三）企业采用委托代销方式销售货物的税务筹划
委托代销方式也是比较主要的一种销售方式。目前，委托代销主要有两种方式，一是手续费代销方式，该方式的委托方要向受托方缴纳手续费；二是买断代销方式，该方式通过订立合同，受托方按照合同规定向委托方缴纳货款。企业在选择具体的代销方式时，要根据自身的实际情况进行选择，确保税后筹划的合理性。
三、从计算产品库存损耗的角度开展税务筹划
企业在生产销售活动中，经常要产生非正常的产品损失，而计算产品库存的损耗工作对于税收筹划也非常重要。在实际工作中，税务部门对产品非正常损耗的进项税计算管理比较严格，如果企业发生存货损耗后，没有进行相关的进项税额转出，那么通常要受到税务罚款。因此，企业要对相应的计算库存损耗工作引起重视，要对库存损失进行及时处理，最终避免税务风险。目前，针对库存损失采用的税收筹划方式主要有存货报废和存货贱卖两种方法。通常情况，存货贱卖税收筹划方法具有更好的合理性。
【关键词】房地产开发 土地增值税 所得税 税前扣除 比较
房地产开发企业经营增值收益部分涉及的税种主要有土地增值税和企业所得税,土地增值税属于按照土地收益计征的特定行为财产税,采用超率累进税率,征收一般采取先预征后清算的征收管理办法。企业所得税属于按照企业生产经营利润和资本利得计征的所得税,采用比例税率,征收一般采取分期预缴年度清算的征收管理办法。鉴于土地增值税和企业所得税都将按照相关收入扣除相应支出后的增值余额作为税基计征税款,并且今年国税总局为了加强房地产企业两个税种的征收分别制定了《土地增值税清算管理规程》(国税发[2009]91号)和《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》(国税发(2009)31号),因此,本文主要从以下几个方面来分析土地增值税与所得税支出扣除的差异,探讨两种税法税前扣除趋同的可能性。
一、共同扣除项目
根据土地增值税暂行条例及实施细则,纳税人计算土地增值额时税法允许扣除的项目主要包括四个方面:一是土地取得成本,即取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定缴纳的有关费用。二是房产开发成本,即开发土地和新建房及配套设施的成本,包括纳税人房地产开发项目实际发生的土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费和开发间接费用。三是房地产开发费用,即开发土地和新建房及配套设施的费用,包括与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用和财务费用。四是转让房地产有关的税金,包括纳税人在转让房地产时缴纳的营业税、城市维护建设税和印花税,纳税人转让房地产时缴纳的教育费附加可以视同税金扣除。
据国税发(2009)31号文《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的规定,房地产开发企业发生的期间费用、已销开发产品计税成本、营业税金及附加、土地增值税准予当期按规定扣除,开发产品计税成本支出的内容如下。
一是土地征用费及拆迁补偿费,指为取得土地开发使用权(或开发权)而发生的各项费用,主要包括土地买价或出让金、大市政配套费、契税、耕地占用税、土地使用费、土地闲置费、土地变更用途和超面积补交地价及相关税费、拆迁补偿支出、安置及动迁支出、回迁房建造支出、农作物补偿费、危房补偿费等。
二是前期工程费,指项目开发前期发生的水文地质勘察、测绘、规划、设计、可行性研究、筹建、场地通平等前期费用。
三是建筑安装工程费,指开发项目开发过程中发生的各项建筑安装费用。主要包括开发项目建筑工程费和开发项目安装工程费等。
四是基础设施建设费,指开发项目在开发过程中所发生的各项基础设施支出,主要包括开发项目内道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明等社区管网工程费和环境卫生、园林绿化等园林环境工程费。
五是公共配套设施费,指开发项目内发生的、独立的、非营利性的,且产权属于全体业主的,或无偿赠与地方政府、政府公用事业单位的公共配套设施支出。
六是开发间接费,指企业为直接组织和管理开发项目所发生的,且不能将其归属于特定成本对象的成本费用性支出。主要包括管理人员工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、工程管理费、周转房摊销以及项目营销设施建造费等。从扣除内容构成看,土地增值税税前扣除项目与所得税的扣除项目基本上一致的(不考虑企业年度投资损益以及营业外收支等项目)。
二、加计扣除项目
作为一种税收优惠措施,加计扣除在土地增值税和企业所得税中都存在,但对于房地产企业适用各有不同。
1、土增值税所涉及的加计扣除项目
我国《土地增值税实施细则》规定,对从事房地产开发的企业,允许按取得土地使用权时所支付的金额和房地产开发成本之和,加计20%的扣除。这项扣除政策的基本立法意图是:由于纳税人取得土地使用权后投入资金开发房地产,将生地变为熟地后转让,属于国家鼓励的投资行为,因此,在计算应纳增值税时,不仅可以从转让收入扣除取得土地使用权时支付的地价款、交纳的有关费用、开发土地和新建房及配套设施的成本和规定费用,以及扣除与转让房地产有关的税金,而且,还允许按取得土地使用权时所支付的金额和房地产开发成本加计20%扣除,这样就可以保证从事房地产开发的纳税人取得基本的投资回报,以调动其从事房地产开发的积极性,其他企业从事房地产开发的,不享受此项费用扣除。此举的主要目的是为了抑制对房地产的炒买炒卖行为。
2、根据《企业所得税法》的规定,企业的下列支出可以加计扣除
(1)企业的下列支出,可以在计算应纳税所得额时加计扣除。企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用,未形成无形资产计入当期损益的,在按照规定据实扣除的基础上,按照研究开发费用的50%加计扣除;形成无形资产的,按照无形资产成本的150%摊销。
(2)安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资,在计算应纳税所得额时加计扣除,企业安置残疾人员的,在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上,按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除。残疾人员的范围适用《中华人民共和国残疾人保障法》的有关规定。
三、限额扣除项目
1、土地增值税所涉及的限额扣除项目
房地产开发企业的利息支出,凡能够按房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的,允许据实扣除,但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。其他房地产开发费用按规定计算的土地和房地产开发成本金额之和的5%计算扣除。凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的,房地产开发费用按土地价款和开发成本计算的金额之和的10%以内计算扣除。此外,财政部、国家税务总局还对扣除项目金额中利息支出的计算问题作了两点专门规定:一是利息的上浮幅度按国家的有关规定执行,超过上浮幅度的部分不允许扣除;二是对于超过贷款期限的利息部分和加罚的利息不允许扣除。
2、根据《企业所得税法》的规定,企业下列支出按规定扣除
(1)对企业职工福利费、工会经费、职工教育经费的税前扣除范围和标准规定:扣除标准分别为14%、2%、2.5%,为鼓励企业加强职工教育投入,新企业所得税法规定,除国务院财政、税务主管部门另有规定外,企业发生的职工教育经费支出,不超过工资薪金总额2.5%的部分,准予扣除;超过部分,准予在以后纳税年度结转扣除。
(2)对业务招待费税前扣除范围和标准规定:企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出,按照发生额的60%扣除,但最高不得超过当年销售(营业)收入的5‰。
(3)对广告费和业务宣传费税前扣除范围和标准规定:除国务院财政、税务主管部门另有规定外,广告费和业务宣传费支出不超过当年销售(营业)收入15%的部分,准予扣除;超过部分,准予在以后纳税年度结转扣除。
(4)对公益性捐赠支出税前扣除范围和标准规定:企业发生的公益性捐赠支出,在年度利润总额12%以内的部分,准予在计算应纳税所得额时扣除。为增强其可操作性,新企业所得税法对公益性捐赠作了界定:公益性捐赠是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门,用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。同时明确规定了公益性社会团体的范围和条件。
(5)企业支付境外机构的销售费用税前扣除范围和标准规定:企业委托境外机构销售开发产品的,其支付境外机构的销售费用(含佣金或手续费)不超过委托销售收入10%的部分,准予据实扣除。
四、扣除方法的差异
1、土地增值税的扣除
土地增值税以房地产开发项目为单位进行清算,对于分期开发的项目,以分期项目为单位清算,开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的,应分别计算增值额。清算期间具有不确定性,可以长于一个会计年度。清算之前都是预缴,达到清算时限条件时则不再预缴,必须按规定进行清算,多退少补。
共同的成本费用分摊依据,房地产开发项目的扣除项目虽然是按开发项目的实际成本归集计算的,但有些扣除项目(如基础设施费、配套设施费等)不是直接属于某一个项目的,需要由多个清算项目共同享用,这就需要将这些需要共同分担的成本费用通过合理的方法归入每个清算项目。土地增值税不同清算项目共同的成本费用分摊主要不是按项目建筑面积,也不是按项目实际占用面积,而是按可售面积分摊。国税发〔2006〕187号规定,属于多个房地产项目共同的成本费用,应按清算项目可售建筑面积占多个项目可售总建筑面积的比例或其他合理的方法,计算确定清算项目的扣除金额。
2、所得税的项目扣除
所得税清算期间是固定的,并以一个会计年度为周期。按照国税发(2009)31号文《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的规定,企业开发、建造的开发产品应按制造成本法进行计量与核算。其中,应计入开发产品成本中的费用中,直接成本和能够分清成本对象的间接成本,直接计入成本对象;共同成本和不能分清负担对象的间接成本,应按受益的原则和配比的原则分配至各成本对象。具体分配方法可按以下规定选择其一:占地面积法、建筑面积法、直接成本法、预算造价法。 同时,限定了规定了共同成本的分配方法,如:土地成本按照占地面积法进行分配;单独作为过渡性成本对象核算的公共配套设施开发成本,应按建筑面积法进行分配;借款费用属于不同成本对象共同负担的,按直接成本法或按预算造价法进行分配。
五、税前支出扣除差异对房地产企业影响分析
1、限额扣除项目的影响
土地增值税的限额扣除项目主要是房地产开发费用的扣除,房地产开发费用是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用、财务费用,按照现行会计制度的的规定作为期间费用直接计入当期损益,不按成本核算对象进行分摊。而作为土地增值税扣除的房地产开发费用是根据《土地增值税实施细则》规定的标准进行扣除,而不是实际发生数进行扣除。而根据《所得税法》的规定,期间三项费用除了部分项目限额扣除外均可以据实扣除。
房地产开发费用扣除按规定标准进行扣除,而不是实际发生数进行扣除。这造成以下三个方面问题:一是实际发生的房地产开发费用,与土地成本和房地产开发成本的关联度并不大,往往扣除金额与实际发生的差异较大;二是如果实际列支的开发费用小于按比例计算的金额,那么差额部分的房地产开发费用就等于没有有效凭证而被扣除了;三是财务费用扣除往往是按比例扣除大于据实扣除金额,此外利息支出据实扣除时对于超过上浮幅度的部分和超过贷款期限的利息部分和加罚的利息又不允许扣除。因此,本文认为,土地增值税关于房地产开发费用的扣除方法不符合税法的真实性原则。
2、分类扣除与加计扣除的影响
房地产开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅,根据财税[1995]48号文规定:对纳税人既建普通标准住宅又搞其他房地产开发的,应分别核算增值额,未分别核算增值额或不能准确核算增值额的,其建造的普通标准住宅不能享受相关免税优惠。本文认为,开发项目中同时包含着普通住宅和非普通住宅,有可能存在普通住宅出现负增值,而非普通住宅出现较多增值,合并计算则可能是负增值或较少增值,这就存在分开计算和合并计算完全不同的结果。如果硬性要求分开计算,不利于鼓励开发商以丰补歉,连片综合开发,也有悖于保护开发商合法利益的原则。同时又与允许房地产开发企业按取得土地使用权时所支付的金额和房地产开发成本加计20%扣除相违背,与调动其从事房地产开发的积极性相矛盾。
六、结论
通过本文对两种税法差异的分析,一方面能够在实务操作时注意避免进入税种误区,企业所得税政策规定仅适用于企业所得税而不适用于土地增值税,另一方面论述了所得税关于收入与成本费用之间的相关性、配比性及合理性等原则,对所发生的不相关、不配比、不合理的成本费用不得在税前扣除的原则应该也体现在土地增值税的扣除原则中去。建议立法者在物业税开征之前,考虑土地增值税和企业所得税都是按照相关收入扣除相应支出后的增值余额作为税基计征税款的共性,应该考虑其支出的趋同性,减少纳税人的遵循成本。
【参考文献】
[1] 税法[Z].
[2] 所得税法[Z].
关键词：“免、抵、退” 增值税 计算办法
“免、抵、退”增值税计算办法中，“免”税指对生产企业出口的自产货物，在出口时免征本企业生产销售环节增值税；“抵”税指生产企业出口自产货物所耗用的原材料、零部件、燃料、动力等所含应予退还的进项税额，抵顶内销货物的应纳税额；“退”税指生产企业出口自产货物在当月内应抵顶的进项税额大于应纳税额时，对未抵顶完的部分予以退税。由于出口货物增值税实行零税率，除了出口环节免征增值税外，还需要将为生产出口产品所购进的项目已经缴纳的税款还给出口企业等纳税人。
一、适用范围
自2002年1月1日起，生产企业自营出口或委托外贸企业出口自产货物，除另有规定外，增值税一律实行“免、抵、退”税管理办法。生产企业指独立核算，经主管国税机关认定为增值税一般纳税人，且具有实际生产能力的企业和企业集团。
二、退税额的计算
按“免、抵、退”增值税办法办理退税的计算过程为：（1）免征出口环节增值税。（2）计算免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额，其公式为：免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额=免税购进原材料价格×（出口货物征税率-出口货物退税率）。免税购进原材料包括从国内购进免税原材料和进料加工免税进口料件，后者的价格为组成计税价格，为货物到岸价与海关实征关税和消费税之和。从上述计算公式可发现，出口退税销项税额的计算并非真正执行零税率，而是征税率17%或13%与退税率17%、15%、14%、13%、11%、9%或8%等之差，即“超低税率”，也即税法规定的出口退税“不得免征和抵扣税额”的计算比率。（3）计算当期免抵退税不得免征和抵扣税额，其公式为：当期免抵退税不得免征和抵扣税额=当期出口货物离岸价×外汇人民币牌价×（出口货物征税率-出口货物退税率）-免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额。（4）计算当期应纳税额，其公式为：当期应纳税额=当期内销货物的销项税额-（当期进项税额-当期免抵退税不得免征和抵扣税额）-上期期末留抵税额。（5）计算当期免抵退税额，其计算公式为：当期免抵退税额=当期出口货物离岸价×外汇人民币牌价×出口货物退税率-免抵退税额抵减额，其中免抵退税额抵减额=免税购进原材料价格×进口货物退税率。由于免税购进的原材料本身不含进项税额，因此要通过计算予以剔除。（6）计算当期应退税额和免抵税额，若当期期末留抵税额小于等于当期免抵退税额，则当期应退税额等于当期期末留抵税额，当期免抵税额等于当期免抵退税额减去当期应退税额；否则当期应退税额等于当期免抵退税，当期免抵税额为0。当期期末留抵税额应根据当期《增值税纳税申报表》中“期末留抵税额”确定。
例1：某拥有进出口经营权的生产企业为增值税一般纳税人，兼营内销和自营出口自产货物。出口货物的征税率为17%，退税率为13%。2013年2月，购进原材料一批，取得的增值税专用发票注明价款400万元，外购货物准予抵扣的进项税额68万元通过认证。上月末留抵税款1万元，本月内销货物不含税销售额100万元，收款117万元存入银行，本月出口货物的销售额为49.68万美元。1美元=6.29元人民币。
根据上述资料，该企业办理出口退税适用“免、抵、退”增值税计算办法，应进行如下退税处理：（1）免征出口环节增值税。（2）当期免抵退税不得免征和抵扣税额=49.68×6.29×（17%-13%）=12.50（万元）。（3）当期应纳税额=100×17%-（68-12.50）-1=-38.50（万元）。（4）当期免抵退税额=49.68×6.29×13%=40.62（万元）。（5）按规定，如当期期末留抵税额小于等于当期免抵退税额，当期应退税额等于当期期末留抵税额，即该企业当期应退税额为38.50万元。（6）当期免抵税额=40.62-38.50=2.12（万元）。
例2：某自营出口生产企业为增值税一般纳税人，出口货物的征税率为17%，退税率为13%。2013年3月，购原材料一批，取得的增值税专用发票注明价款200万元，外购货物准予抵扣进项税额34万元通过认证。当月进料加工免税进口料件的组成计税价格100万元。上期末留抵税款5万元。本月内销货物不含税销售额100万元，收款117万元存入银行。本月出口货物销售额折合人民币200万元。
根据上述资料，该企业办理出口退税适用“免、抵、退”增值税计算办法，应进行如下退税处理：（1）免征出口环节增值税。（2）免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额=100×（17%-13%）=4（万元）。（3）免抵退税不得免征和抵扣税额=200×（17%-13%）-4=4（万元）。（4）当期应纳税额=100×17%-（34-4）-5=-18（万元）。（5）免抵退税额抵减额=100×13%=13（万元）。（6）当期免抵退税额=200×13%-13=13（万元）。（7）按规定，如当期期末留抵税额大于当期免抵退税额，当期应退税额等于当期免抵退税额，即该企业当期应退税额为13万元。（8）当期免抵税额=13-13=0。（9）12月期末留抵结转下期继续抵扣税额=18-15=3（万元）。
三、出口货物“免、抵、退”增值税办法的管理
为加强生产企业出口货物“免、抵、退”增值税管理，促使生产企业准确、及时申报“免、抵、退”税出口额，国税函[2003]95号规定，自2003年1月1日起，对生产企业申报免、抵、退税的出口额实行与“口岸电子执法系统”出口退税子系统中的出口数据进行核对的办法。
关键词：交通路陆运输企业；营业税改增值税；税负；成本；纳税人
Abstract: In order to further address the goods and services tax in double taxation issues, improve the tax system, to support the development of modern service industry, the State Council executive meeting decided to launch the VAT system to deepen reform. Since January 1, 2012 onwards, officially launched in Shanghai and part of modern service transportation business tax reform VAT pilot, and gradually the current industry business tax to value added tax. On traffic and land transportation industry, this "camp changed to increase," the pilot will undoubtedly bring the gospel, it can be expected that the business tax reform VAT helps transportation and land transportation industries and enterprises to effectively reduce the phenomenon of double taxation on reducing corporate burden is a useful attempt. This paper analyzes the traffic road land transportation enterprise "business tax reform VAT" preparatory work on the impact of the tax burden.
Keywords: traffic road land transport enterprises; business tax reform VAT; tax; costs; taxpayers
中图分类号：F512.3 文献标识码：A文章编号：
交通路陆运输企业营业税改增值税的必要性
交通陆运输业增值税代替营业税是发展的趋势。增值税与营业税的最大区别就是增值税的税收不仅与纳税人的收入水平有关，还与纳税人成本中可以获得抵扣的项目有关。在纳税人的成本中可以抵扣的项目所占收入的比重的高低，直接影响着交通陆运输业改征增值税后将承担的税负。具体说来，交通陆运输业增值税代替营业税的必要性主要有以下几点：
（一）保证纳税人在公平税负基础竞争的必要
交通陆运输业是继生产制造业之后的重要环节，是将生产制造业创造价值进行实现和延伸的必要纽带。运输过程不仅仅是货物流动的过程，同时也是被运输货物价值增值的过程。然而，在现有的税收制度中，对交通陆运输业就收入全额征营业税是一种重复征税的行为，平行税制导致税负不公。由于交通陆运输业不在增值税的征收范围之内，所支付是按7%的抵扣率进行抵扣的，运费越多，税负越重，进而导致其他在缴纳增值税的行业内产生税负不公的现象。因此把交通陆运输业纳入增值税的征收范围，是更好地保证纳税人在公平税负的基础上展开竞争的必要。
（二）防止增值税抵扣链条的中断
对交通陆运输业征营业税会造成增值税抵扣链条的中断，从而削弱了内在制约机制的约束作用。
首先，由于对交通陆运输业征收营业税，交通运输企业在购进货物时不存在税款抵扣，因此在业务交往中往往不会主动要求对方开具增值税专用发票，进而可能导致开具增值税专用发票的企业或一般纳税人销售额反馈数据失真。
其次，为了不影响企业的正常活动，税法规定企业支付的运输费用的7%可用来抵扣生产经营过程的增值税，从而使增值税抵扣链条中存在薄弱环节。而不法企业正是利用整个增值税的漏洞，凭货运发票等类似非增值税的专用发票进行增值税的抵扣而不受控制，这也给增值税的纳税人提供了不法偷税的借口。
因此，只有将交通陆运输业征增值税代替营业税，才能将交易行为都纳入增值税体系，使交易双方在自身利益的驱使下保证发票上数额的准确性，防止增值税的链条的中断，促使交易行为本身存在相互约束对方行为的作用。
（三）增值税替代营业税是发展的必然
世界各国由于国情的不同对交通陆运输业的税收管理办法各不相同。但是，对于经济较为发达的国家来说，法制相对比较健全，管理手段也较为先进。这样的国家一般增值税的征收范围较广，在当今许多发达国家都将交通陆运输业纳入到增值税的征收范围内。今年来我国经济突飞猛进，法制也逐渐在健全，正向发达国家看齐。因此，对交通陆运输业征营业税改为增值税也是发展的趋势和必然。
二、营业税改征增值税新规要点
（一）税率
在现行增值税 17%标准税率和 13%低税率基础上，新增11%和 6%两档低税率。租赁有形动产等适用 17%税率，交通陆运输业、建筑业等适用 11%税率，其他部分现代服务业适用 6%税率。
（二）计税方式
交通陆运输业、建筑业、邮电通信业、现代服务业、文化体育业、销售不动产和转让无形资产，原则上适用增值税一般计税方法。金融保险业和生活业，原则上适用增值税简易计税方法。
（三）计税依据
纳税人计税依据原则上为发生应税交易取得的全部收入。对一些存在大量代收转付或代垫资金的行业，其代收代垫金额可予以合理扣除。
（四）服务贸易进出口
服务贸易进口在国内环节征收增值税，出口实行零税率或免税制度。
（五）税收优惠政策过渡
国家给予试点行业的原营业税优惠政策可以延续，但对于通过改革能够解决重复征税问题的，予以取消。试点期间针对具体情况采用适当的过渡政策。
（六）增值税抵扣政策的衔接
现有增值税纳税人向试点纳税人购买服务取得的增值税专用发票，可按现行规定抵扣进项税额。
根据上述规定，凡被认定为增值税一般纳税人的交通运输企业服务将按收入总额（不含税额）的11%计算增值税销项税额，货物运输企业、仓储服务企业等提供的物流辅助服务需按收入总额（不含税额）的6%计算增值税销项税额，同时对交通运输企业和物流辅助企业当期因购进货物或者接受加工、修理修配劳务和应税服务，支付或者负担的增值税税额作为进项税额，凭增值税专用发票、农产品收购发票或销售发票、运输费用结算单据、税收通用缴款书等增值税扣税凭证允许从当期销项税额中予以抵扣，纳税人按当月增值税销项税额减去当期进项税额后的差额缴纳增值税，若当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣时，其不足部分可以结转下期继续抵扣。
对上述企业中的小规模纳税人则按3%的增值税征收率适用简易计税方法计税，即对其提供服务按收入总额（不含税额）的3%计算增值税应纳税额，并不得抵扣进项税额。
三、交通陆运输业营业税转型后对企业税负的影响
营业税改征增值税试点对采取简易计税方法的小规模纳税人影响甚微，对一般纳税人减税效果显著。
（一）营业税纳税人和试点小规模纳税人税负差别
由于提供的服务不同，营业税改征增值税后被认定为小规模纳税人的交通运输企业在税改前的营业税税率也不同，其中提供实际承运服务、运输转包服务、装卸搬运服务的企业所缴纳的营业税税率为3%，提供运输、仓储、报关等物流辅助服务的企业所缴纳的营业税税率为5%。下文根据小规模纳税人交通运输企业提供的运输服务类型，分3%和5%两类对小规模纳税人交通运输企业营业税改征增值税前后的税负进行对比分析。
1、实际承运企业、运输转包企业、装卸搬运企业等税改前缴纳 3%营业税、税改后被认定为增值税小规模纳税人的企业税改前后税负对比分析。设：I 为小规模纳税人交通运输企业当期实现的应纳增值税的收入总额（含税）。
（1）营业税改征增值税前企业运输业务的营业税税负分析：
企业应缴纳的营业税税额=I×3%。
（2）营业税改征增值税后企业运输业务的增值税税负分析：
企业应缴纳的增值税税额=I÷（1+3%）×3%=I×2.91%。
（3）营业税改征增值税前后企业税负对比分析（假设收入不变）：
税改后的税率2.91%＜税改前的税率 3%，税负下降的绝对比例=3%-2.91%=0.09%
税负下降的相对比例=（3%-2.91%）÷3%×100% =3%。
通过以上计算可知，对于被认定为小规模纳税人的实际承运企业、运输转包企业、装卸搬运企业而言，营业税改征增值税后企业的税负从3%下降至2.91%，下降了0.09个百分点，相对于税改前而言，企业的税负下降了 3%。
运输企业、仓储企业、报关企业及提供其他物流辅助服务等税改前缴纳5%营业税、税改后被认定为增值税小规模纳税人的企业税改前后税负对比分析。设：I 为小规模纳税人交通运输企业当期实现的应纳增值税的收入总额（含税）。
（1）营业税改征增值税前企业提供物流辅助服务的营业税税负分析：
企业应缴纳的营业税税额=I×5%
（2）营业税改征增值税后企业运输业务的增值税税负分析：
企业应缴纳的增值税税额=I÷（1+3%）×3%=I×2.91%。
营业税改征增值税前后企业税负对比分析（假设收入不变）：
税改后的税率 2.91%＜税改前的税率 5%
税负下降的绝对比例=5%-2.91%=2.09%
税负下降的相对比例=（5%-2.91%）÷5%×100%=41.80%。
通过以上计算可知，对于被认定为小规模纳税人的运输企业、仓储企业、报关企业及提供其他物流辅助服务的企业而言，营业税改征增值税后企业运输业务的税负从 5%下降至 2.91%，下降了 2.09 个百分点，相对于税改前而言，企业的税负下降了四成多。
（二）营业税纳税人和试点一般纳税人税负差别
例如，上海交通货运企业甲公司为生产企业乙公司（一般纳税人）提供运输劳务， 取得收入2000 万元（不含税）， 其中耗用油品等花费800 万元（不含税），耗用货运客运场站服务和运输工具修理费200万元（不含税）， 均取得增值税专用发票。企业乙公司须支付2220 万元（2000+2000×11%）。
税改前：甲公司应缴纳营业税2220×3%＝66.6 万元。
税改后：甲公司应缴增值税2000×11%-（800+200）×17%=50 万元。
税改前后甲公司税负差异66.6-50=16.6 万元。
税改前：乙公司按照7%计算进项税额抵扣2220×7%＝155.4 万元。
税改后：乙公司按照11%计算进项税额抵扣2000×11%＝220 万元。
税改前后乙公司进项税额抵扣差异220-155.4=64.6万元。
甲乙公司税改前后合计减税81.2 万元，这尚未包括甲公司购买运输工具的进项税额抵扣。
从上述的交通运输业营业税转型后的税负分析可以看，小规模纳税人税负略低于营业税纳税人，一般纳税人减税效果明显。但实际经营中可抵扣的项目主要为购置运输工具和燃油、修理费所含的进项税，人力成本、路桥费、房屋租金、保险费等成本费用均不在抵扣范围。
相关分析认为，在不考虑职工薪酬占营业成本的比重情况下，当毛利率为53%时，营业税改增值税之后，企业的税收负担不变；当毛利率大于53%时，纳税额增多；当毛利率小于53%时，纳税额减少。
结语
1、对于营业税改征增值税后被认定为小规模纳税人的交通运输企业而言，不论提供何种服务，税改后其税负均有不同程度的下降，其中从事运输、仓储、报关和其他物
流辅助业务的企业税负下降较大。
2、对于营业税改征增值税后被认定为一般纳税人的交通运输企业而言，税改后其税负有可能比税改前高，也有可能比税改前低。税改后企业税负的高低主要取决于企业的成本费用率和成本费用可抵扣率的高低。成本费用率和成本费用可抵扣率越高，税改后企业的税负越低；反之，税改后企业的税负越高。
参考文献
[1]甘启裕.将交通运输业纳入增值税征收范围的思考[J].税务研究，2011.6.
【关键词】房产企业；土地增值税；筹划；竞争优势，主要方法；经济效益
土地增值税主要是结合国有土地使用权的转让，以及具体覆盖的建筑物占据面积进行必要的增值税额增收的一种税金，这是针对整个事业内部满足一定的条件下必须贯彻的税收清算手段，一般使用清算制，这是实现整个土地合理规划与房产建筑事业统一发展的重要途径，因此关于如何进行切实有效的增殖税筹划已经成为整个行业在发展过程中迫不及待被解决的问题，这将长期影响房产公司的税收成本利益的合理维持，这种手段也逐渐成为一种社会热点，而受到人们的广泛关注，因此需要结合科学的分析手段进行系统的统筹规划，确保必要的经济效益的维持水平，满足后期发展的各种改革及规模壮大的要求。
一、土地增值税税收筹划的分析手段
由于土地增值税的具体筹划工作主要是结合自身的发展特点进行有关的优惠政策进行整体运营利益的综合考虑，借助实际增值率的节点变化，实现具体增值额的降低，保证一定的税金节约的效果。
1.实现公司分设进行具体的资金筹划
在我国整个房地产行业的转让收入和增值率水准较高的前提下，往往需要考虑相关联的税率变化幅度，具体的税款总是跟随者具体收入成正比的即时变化，因此为了保证必要的成本经济利益，必须结合现代运营过程中的科学分析手段，保证具体效益水平的合理实现。纳税人在进行实际的销售过程中，可以结合销售环节的增加进行高增值额的分解，这种方法可以进行分解后的具体税率降低效果，同时具有一定的合理性，在实际进行操作处理中，就可以进行销售公司的单独设立，使得实际增值额在两个公司内部之间进行自行调整，切实保证具体税金的最低限度的支付。但是，根据实际的营业税条例内容的规定，关于进行无形资产与不动产价格的认为调动没有正当的理由支撑，主管税务部门拥有进行实际核对的权力；因此，在两个公司进行真正的销售资产转换的时候，必须满足主管税收部门的认可条件，如果涉及理由不够明确或者存在形式不够正当的话就必须面临整个完税价格的重新核定，包括滞纳金和税款的后续补交；在进行销售公司设立之前，需要结合实际的运营方案进行必要的对比分析，保证实际分解手法下的减税效益是否超过公司在管理过程中的成本，只有保证一定的减税效果，同时支持前期的成本投入挽回，只有这样的效益方案才值得考虑并接受。
2.运用项目扣除手法实现整体的筹划效益
房地产企业在进行实际的筹划中，需要结合自身资本结构特点进行明确的计划制定，其中的项目扣除必须针对最优的实现效果进行妥善处理。如果关于资产的负债程度较高时，加上外借资金比例过大时，整体的利息水平比重呈现效果也就越来越深刻，这时关于实际条件的整理必须根据系统的费用进行具体核实，如果情况不严重时，可以考虑进行限额扣除的方法。具体税金的筹划工作思路目前还没有科学的指导依据，因此在进行客观的利息费用分摊程序处理上还要运用金融机构的贷款证明本身的实际问题进行综合讨论。企业运营阶段下的贷款余额在较小的情况下，往往出现拒不提供贷款证明的现象，此时强制进行限额扣除的手段就会造成违背业务真实性原则的情况，形成一定程度的实情隐瞒行为效果，这将使得后期的罚款更加严重，不利于企业的长期发展形式的确立，因此关于资金周转的实际客观情况必须做好系统的记录，确保关于资料的提供和界定能够保证必要的支持作用。
3.发挥税收政策的优势
土地增值税在进行具体标准住宅的税收优惠政策的制定中，包括增值额未超过项目金额的2成的，可以进行增值税的免除；而实际超过2成的，就必须按照规定进行增值额作用下的全部计税。所以，房产公司在进行普通住宅开发工程中需要结合销售价格的客观因素进行系统方案的制定，充分考虑售价提高的水平和相关收益下的税款额的实际展现，确保在进行比较之后的最优筹划方案的选择。但实际中，仅仅依靠售价的降低来保证增值率的降低，实现相关的免税优惠待遇，但这将严重影响整个产业的实际收益效果，无法保证具体利润的合理维持，对于后期的技术改进和经营效益的加强会造成较为严重的制约影响效果。
二、具体的改进措施
1.合理定价
根据土地增值税具体涉及的起征点的规定界限，纳税人在进行普通标准住宅的销售活动中，对于实际增值额尚未超过扣除项目的2成的情况，可以免收具体的税费。结合这类规定的实际效应，纳税人在进行实际地产销售环节中，可以综合考虑具体提高售价后的收益效果以及放弃起售点造成的税收负担之间的科学对比，保证最优方案的实现价值。比如：某房产公司在进行商品住房的销售活动，扣除项目的实际金额在1000万元，销售金额暂定为P，在此种情况下的销售税金及具体的附加值为5.5%P，包括内部的营业税、城建税等费用，整个公司实际扣除项目的金额为1000+5.5%P；在这种情况作用下，如果需要享受起征点的优惠政策，实际最高售价为1285万元，此时具体的土地增值税经过部门界定可以不进行缴纳，整体作用下的项目金额与获利价值分别为1071万和214万元；同上步骤进行分析，如果公司进行售价提高手段进行效益的收取方案，实际的销售价格必须满足1364万元才能弥补税负上涨造成具体资金运转的负担，因此综合对比，在满足一定的客观条件下，这类公司选择第一种方案相对会稳定一些，同时保证必要的项目灵活运营手段，这是进行科学比对分析下的最优方案选择的最真实的表现，因此在实际的销售过程中，关于土地增值税在整个资金环境下的筹划方案要经过系统的分析之后再下结论。
2.选择自持方式进行开发产品的处置
关于房产的开发到投入销售运行活动的过程中，可以进行开发部分实际用途进行科学的讨论，是进行出租或者进行其他商业用途等，如果整体活动下的主要产权没有发生任何形式的转移，则可以免除土地增值税的收取，具体的收入也可以不计税款的限制效果；房地产公司需要结合自身的长期发展战略以及具体的运营情况进行相应的筹划方案制定，具体降低增值税的税负或者进行缴纳时间的延迟，不管怎样，必须保证后期整体的经济效益的合理维护。其中关于商品房的精装修处理，可以实现必要的销售与装修分开合同的签订，实现一定的分计收入效果，这就实现了房产价格的合理降低，保证实际的增值率控制在相对合理的水平，减少整个企业实际需要承担的土地增值税的负担；另外，还可以按照房产与装修结合的收入需要进行百分之五的税率计算缴纳方式进行实际营业税的界定，纳税人可以针对普通建筑住房的开发范围进行其他房产途径的延伸，实现增值额的分别计算，在不分别进行增值额核算的情况下，关于建造的普通住宅将不适用于免税的实际规定方案，所以在实际的房产规模设置程序上需要根据整个产业的实际运营状况和资金的周转需要进行整个核算方式的清晰界定，确保不同缴税方式在综合效应下的实现程度，选择获取最高收益的方案。通过对土地增值税与其他税种的关系分析，结合企业发展的慕白哦进行整体系统的合理规划，具体保证企业长期的稳定发展效果；而整个行业的土地增值税的筹划工作需要进行相关的收益分析，实现税收成本的最小化效果，注意整体运营环境下的风险因素控制，充分发挥统筹规划的实际价值；在保证整体税收在房产行业的稳定发展的前提下，进行相关计算模式和优惠政策的合理制定，注意必要的条例规范的约束作用，实现科学控制模式下的整体筹划方案的与时俱进水平。
三、总结
关于整个房地产行业的土地增值税的筹划与控制方法，主要是满足一定收益要求下的综合方案对比选择，在科学系统计算模式的作用下，实现全面的经济利益衡量，同时注意国家政策对于实际资本税率的优惠模式界定，确保必要的方案实施价值，满足人们的住房要求，促进社会的全面发展。
参考文献：
[1]林萍.探讨土地增值税的税收筹划[J].全国商情（理论研究），2011，19（02）
关键词：房地产土地增值税 房地产企业所得税 财务核算
引言
房地产开发项目的逐渐增加与发展，以及成为了我国经济发展中不可忽视的一个部分。由于其开发的规模性，时间周期的特点，往往所涉及的金额相对于较为庞大，那么其税收也是在国家往年税收额度中占有较大的比例。其税收也为我国的经济发展做出了不可磨灭的贡献。为了对房地产的税收进行整治管理，国家税务总局针对其制定了一些相关的税收政策，房地产开发企业土地增值税及企业所得税汇算清缴是其中较为重要的两个政策。其中，虽然这两个税种都是按增值额的计算征税，但是其中，房地产企业所得税是采取年中预缴，年终汇算清缴的形式，企业土地增值税是实行项目清算。两者之间有着显著的区别。
一、房地产开发企业的土地增值税与企业所得税
（一）房地产开发企业的土地增值税
土地增值税，是指将土地的使用权进行转让或者将其地上的建筑物及其附属物品出售所获得的利益增值量征收的税种。主要对象是指土地以及其建筑物，主要是以增值额为计税依据的，其计算方式较为复杂，特别是对于房地产企业，其计算尤其繁杂。房地产开发企业主要的经营业务就是对房地产进行开发，建设以及使用。所缴纳的土地增值税是其的税负的重要一部分。土地增值税的税率是根据实际情况而定，较为灵活，其活动范围在30%—60%。
（二）房地产开发企业所得税
企业所得税，即为在中国境内的企业，以及获得收入的其他组织以其经营所获得的利益为征收对象的一个税种。包括其销售产品，提供劳务，转让财产及各种途径所得。房地产公司进行项目开发建设销售所得税的管理主要分为两个部分，分别是房屋的销售和开发建设工程部分。其缴纳实行汇算清缴，每年缴纳一次。
二、房地产开发企业的土地增值税与企业所得税涉及财务核算的差异性
（一）相关汇算时间的差异
房地产的土地增值税是按项目实施或销售的项目进行清算，只有当项目符合清算条件的时候才能进行清算，按收入扣除其项目后的增值额度进行征税。一般是在项目完成开发建设，而且其销售程度达到一定程度后才进行清算，如果项目开发建设时间跨度较大，则清算时间就相对延长。如果项目开发建设时间跨度较短，则清算时间就相对缩短。
1、只有当纳税主体符合以下条件才能对其进行土地增值税进行清算。
（1）房地产企业的开发建设项目已经全部完成，并且销售的。
（2）将未完成建设开发未行决算的项目进行整体的转让。
（3）将土地使用权进行直接转让的。
2、税务部门将对符合以下条件的纳税主体实行增值税的清算。
（1）房地产项目开发建设已经完成，并且其进行转让销售的建筑面积占整个房地产项目可售面积的比例达到85%，或以上。或者虽然比例未达到85%，其剩余建筑面积可以进行销售以外的或出租自用的。
（2）在国家允许其销售期开始，已经达到三年，并且仍未完成其销售的。
（3）纳税主体在没有办理土地增值税缴纳手续，兵器煽情注销其税务登记的。
（4）各个地方区域的有关国家税务单位规定的其他情况。房地产开发企业的企业所得税是按年为单位进行汇算清缴，也就是每年只进行一次汇算，不管其销售的产品是否完成，每年按照其销售产品的收入减掉其项目后的应纳税的金额进行征税。即为对其当期利润的总额进行计提，中间环节不作处理。
（二）相关计算成本的方式
房地产企业土地增值税与其企业所得税的统计其成本的方式也有所差异。房地产项目的企业所得税在对其开发项目进行成本计算时，有几项基本原则细分其成本的核算。国家税务总局颁发关于《房房地产开发经营业务企业所得税处理办法》中有明确的规定。其所属房地产开发建设项目中的各类耗费的项目为其成本对象。计算房地产企业所得税主要有以下几个原则：1、是否可以对其进行销售。2、将项目的各项内容进行归类。3、将项目建设中的对象的功能进行区分。4、项目建设中的内容根据不同用途功能等进行价格的确定。而相对于房地产的土地增值税在对其成本进行计算时，只需要按照其功能是普通标准住宅还是非普通标准住宅进行区分，从而进行分开清算。国家有关税务部门规定，通过国家审批的房地产开发项目的单位才是房地产土地增值税进行清算的对象。如果其中含有对项目进行分期开发，或者对其项目进行分期建设分别进行清算。在房地产开发项目的过程中，如果同时又普通标准住宅与非普通标准住宅同时存在，应该对其进行详细分类，再分别进行计算其增值额。
（三）相关扣除项目不同
房地产企业土地增值税与其企业所得税的统计其扣除项目的方式也有所区别。房地产开发的企业所得税是在其销售总额口述其项目后，对其项目利润进行计提的。其扣除项目主要是包括：其项目建设的成本投入，费用使用，税金的缴纳，意外损失，其它合理指出等几个主要内容。而土地增值税的扣除项目主要是包括企业支付的购买土地的款项，其项目开发建设的成本，税金的缴纳以及开发费用。虽然房地产企业所得税与房地产企业土地增值税的扣除项目的内容数量一样，但是其实质还是有较大的区别。土地增值税与企业所得税的差异主要表现在：其项目的开发费用，包括管理，销售，财务在内，其扣除的比例不同。但土地增值税扣除项目中与企业所得土地增值税是按其产生费用的按照低于10%，进行扣除。其加计扣除同样也是不按照实际产生的费用进行扣除的，而是按土地的成本以及开发费用的总和的20%进行额外的扣除。其中开发成本是按照实际所产生的费用进行扣除的，比并且能够取得有效凭证。在房地产的企业所得税的扣除项目中，按照国家规定，除规定的的情况能够进行预提外，其他都是按照实际成本的产生进行计税。
（四）相关利息的计算
在房地产开发企业所缴纳的企业所得税中，对于利息的计算主要有两种计算方式，分别是将其进行资本化与费用化处理。而土地增值税利息的计算是单独进行扣除的。利息费用是不能计入成本的，需要将其归为财务费用进行扣除。其财务费中利息的成分，不能超过按银行同种类同时期的贷款利率所核算的金额。其他费属于房地产开发的费用所计算费用低于用5%进行扣除。如有不能按房地产项目计算分摊利息支出或者没有金融机构证明的房地产开发费用所计算的总和的低于10%进行扣除。这些扣除的计算方式，都是由各地区政府有关税务部门进行规定的。
三、结束语
伴随着我国经济的不断发展，房地产行业也在日益成长。税收，作为国家宏观调控经济的重要手段，其对经济对行业的调配的作用都是不可忽视的。其中房地产开发企业的土地增值税及企业所得税在房地产向国家缴纳的税收中是两个非常关键的税种。要将这两个税种的计算方式，核算模式等进行详细的了解与掌握，有利于提高企业按时按量对国家缴纳税费，不仅仅规范了我国房地产事业的发展，更加促进了我国税收的发展，对我国的经济发展和市场经济的规范做出了贡献，对于国家实行税收政策进行宏观调控的目标实现的在一定程度上做出了积极的贡献。
参考文献：
[1]王晗.房地产开发企业土地增值税的财税处理及汇算清缴问题探讨[J].商业会计，2011（27）：125-126
对比会计准则和企业所得税法对收入的确认是存在差异，会计准则确认收入强调相关的经济利益很可能流入企业，而企业所得税法对收入的确认不强调“相关的经济利益很可能流入企业”这一条。而对比增值税条例和所得税法对视同销售的概念也是不同的，企业所得税确认收入是参照所有权是否转让及实质重于形式，增值税条例是按照货物是否转移和环节来征收的。也就是说，在会计核算上，如果一项销售业务它的经济利益不能确定是否流入企业时，在会计上是不确认收入的，只按成本结转，而在增值税的规定中，只要该行为是增值税视同销售货物行为，即需要按计税价格（公允价值）核算销项税额，如这一视同销售行为也是所得税视同销售行为，则还需要进行所得税纳税调整。再如一项销售业务，满足会计确认收入条件，则会计确认销售收入，结转销售成本，同时核算应交增值税的销项税额，若这一视同销售行为也是所得税视同销售行为，则无需进行所得税纳税调整。
二、增值税“视同销售”行为会计与税法确认的差异分析
(一)将货物交付其他单位或个人代销增值税暂行条例规定，将货物交付其他单位和个人代销，在收到代销清单时，视同销售货物，按规定计算缴纳增值税；该行为符合收入确认条件，在会计上委托方应确认销售收入，同时结转相应的成本。而该项行为也符合所得税法确认收入规定，不需进行纳税调整。
(二)销售代销货物增值税暂行条例规定，受托方将货物卖出时，即发生纳税义务，按规定计算缴纳增值税；销售代销货物也符合收入确认条件，受托方在销售时是不确认收入的，而是计入“应付账款”，在收到委托方支付的手续费时才确认收入。该项行为也符合所得税法对收入确认的规定，不需要进行纳税调整。实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送另一机构用于销售的，但机构设在同一县（市）的除外。增值税暂行条例规定，对两个以上机构（不在同一县市的除外），将货物从一个机构移送给另一机构用于销售的，应当视同销售行为，按规定计算缴纳增值税；在会计准则规定方面，该移送行为不能给企业带来经济利益的流入，不确认收入；在所得税法上的规定，因属企业内部资产的转移，其实质是所有权还在企业内部，不确认收入。由于会计和所得税都不确认收入，因此不需要进行纳税调整。
(三)将自产、委托加工的货物用于非增值税应税项目增值税暂行条例规定，将自产、委托加工的货物用于非增值税应税项目，要计算缴纳增值税，从会计角度看，货物在企业内部使用，货物的所有权没有发生改变，且不能带来经济利益流入企业，不确认收入；所21得税也不确认收入，因此不需要进行纳税调整。
(四)将自产、委托加工的货物用于集体福利、个人消费增值税暂行条例规定，将自产、委托加工的货物用于集体福利、个人消费，要计算缴纳增值税，企业所得税和会计准则对该行为均视同销售，确认收入，因此不需进行纳税调整。
(五)将自产、委托加工或购进的货物作为投资增值税暂行条例规定，将自产、委托加工或购进的货物用于投资，要计算缴纳增值税，依据实质重于形式的原则，企业所得税和会计准则对该行为均视同销售，确认收入，因此不需进行纳税调整。
(六)将自产、委托加工或购进的货物分配给股东增值税暂行条例规定，将自产、委托加工或购进的货物分配给股东或投资者，需要计算缴纳增值税，该行为在会计和所得税法规定中都视同销售，符合收入确认规定，因此也不需进行纳税调整。
(七)将自产、委托加工或购进的货物无偿赠送增值税暂行条例规定，将自产、委托加工或购进的货物无偿赠送给其他单位或个人，要计算缴纳增值税；从会计准则上看，该项行为虽然货物是流出企业，但没有给企业带来经济利益的流入，会计上不确认收入；但所得税法规定资产所有权一但发生转移，需要确认收入，因为会计和所得税法在收入确认规定有差异，该项行为需要进行纳税调整。
三、结束语
【关键词】营改增 增值税会计 费用化
一、我国现行增值税会计模式理论基础
理论界对增值税会计模式争论主要有建立在说基础之上的“财税合一”模式和建立在费用说基础之上的“财税分离”。费用说是将增值税看作在流通环节新创造的价值所承担的支出所支付的代价，因此增值税可进入利润表对企业损益产生影响。将增值税费用化后可以有效解决现行增值税会计处理的缺陷。对增值税进行费用化既可以有利于规整会计相关原则、概念上的认知，使会计信息质量更加准确，便于使用者做出决策，所以建立在费用说基础之上的“财税分离”模式增值税会计不仅符合会计目标，而且满足税法需求。
二、现行增值税核算方法存在的缺陷
（一）违背了会计配比原则
在增值税转型之后，对购进经营性生产用固定资产缴纳进项税额可以从次月销项税额中一次性扣除，致使某个月份抵扣的进项税额特别大，抵减之后应缴纳增值税就特别小，而经营用固定资产作为长期资产在后续的经营期间使用N年，在使用寿命内为企业创造价值并产生销项税，这明显不符合会计上的配比原则。
（二）忽略了会计信息的完整性
在营改增之前，营业税业务处理是含税价，相关支出进入损益表对利润产生影响，会计信息较为完整、合理。在营业税改征增值税后以间接税的形式不能再对损益表产生影响，导致反映经营成果的会计信息在一定程度上失真、不完整。
（三）违背了历史计价原则
企业对资产的处理一般都采用历史成本计价原则，以购买资产时支付的全部合理价格作为资产入账价值，而增值税会计相关处理的方法下，购进资产的账面价值并不包括支付的进项税，仅将支付的合理价款扣除进项税剩余的借款作为该资产的入账价值，致使资产账面价值核算不完整。这一做法明显违背了历史计价原则。
三、增值税费用化会计核算模式设计
由于我国增值税会计所采用的“财税合一”模式，在确认、计量等方面都存在诸多弊端，想从根源解决这些问题就需将增值税“价外税”改为“价内税”，转型为以“财税分离”模式的会计处理。
（一）科目设置
在会计核算体系中增加“增值税费用”、“应交税费――应交增值税”和“递延增值税”三个科目分别核算会计上的增值税费用、税法上的应纳增值税额和财务会计与税法二者产生的暂时性差异纳税额。
1.“增值税费用”科目。该科目用来核算增值税业务产生的费用，按照既成的会计原则进行处理即可，借方发生额登记销售收入所产生的销项税额，贷方发生额登记已销产品成本产生的进项税额，余额为本期应缴纳的增值税费用，在会计期末，该账户全部余额转入“本年利润”科目，结转后该科目没有余额。
2.“应交税费――应交增值税”科目。该科目用来核算增值税业务产生的税金计算和交纳，借方登记按税法规定准予抵扣的本期进项税额和已交纳的税金，贷方登记按税法确认的本期销项税额，余额为企业应交或多交的增值税。
3.“递延增值税”科目。该科目用来核算增值税在会计与税法核算差异造成的暂时性差异纳税金额，当二者差额大于0时，表明会计上核算的应缴纳增值额大于税法上核算的应缴纳增值额，差额应计入“递延增值税”的贷方，表示在后续期间应该补交的增值额，当二者差额小于0时，表明会计上核算的应缴纳增值额小于税法上核算的应缴纳增值额，差额应计入“递延增值税”的借方，差额表示多交的增值税额，应在后续的会计期间抵扣或者对以前期间形成的贷方增值额转销。
（二）新模式下具体会计核算步骤
1.调整与增值税相关的内容，在核算增值税业务中，会计处理结果与按照税法规定处理结果存在差异时，应分别按照财务会计、税法规定计算的的应缴纳增值税额计入“增值税费用”与“应交税费――应交增值税”科目下，两者之间存在的差额，计入“递延增值税”科目下处理。
本月递延增值税=本月增值税费-本月应交税费=（本月销项税额-与本月销售额相匹配的进项税额）-（本月销项税额-本月可抵扣进项税额）
由此可以看出这与本月销售情况相关度不高，其中本月抵扣进项税额是指本月经过确认后与销售额所对应的可抵扣进项税额，加上上月留抵可抵扣税额，再减去本月月末留抵税额。
即：本月抵扣进项税额=经过认证后与销售额相对应的可抵扣进项税额+上月留抵可抵扣税额-本月月末留抵税额
如果“本月递延增值税”，其税值为正值，这就意味着会计核算的增值税大于根据税法据算的应交税额，从会计核算的角度出发，出现的差额应该在会计以后会计期间进行补交而形成负债，也可作为递延增值税借方余额的转销所用。会计分录为：
借：增值税费用
贷：应交税费――应交增值税
递延增值税
如果“本月递延增值税”，其税值为负值，这就意味着会计核算的增值税小于根据税法据算的应交税额，从会计核算的角度分析，递延增值税出现的差额为多交的增值税，可以作为以后会计期间应缴纳增值税的抵减项也可以作为递延增值税贷方余额的转销。
会计分录为：
借：增值税费用
f延增值税
贷：应交税费――应交增值税
由此可以看出在会计处理中“递延增值税”科目仅作为增值税费用的调整账户，核算会计营业周期内“增值税费用”科目与“应交税费――应交增值税”科目二者的差额。并将其可以按照配比原则、权责发生制原则分摊到与之相对应的销项税额所属的会计期间中。
2.具体会计核算过程。企业购进货物时，均按价税合计数，借记“材料采购”等科目，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目；销售货物时，也按价税合计数，借记“应收账款”等科目，贷记“主营业务收入”等科目。由此所有的收入和成本均为含税价，这样所产生的会计信息就具有可比性、配比性。期末在汇总本期总销售收入和成本之后，同时核算增值税费用和应交纳增值税。在缴纳增值税时，借记“应交税费――应交增值税”，贷记“银行存款”等科目。
购物车(0)