时间：2023-09-28 16:01:27
导语：在公司审计风险的撰写旅程中，学习并吸收他人佳作的精髓是一条宝贵的路径，好期刊汇集了九篇优秀范文，愿这些内容能够启发您的创作灵感，引领您探索更多的创作可能。
一、上市公司审计风险的概念
审计风险是指审计师对含有重要错误的财务报表表示不恰当审计意见的风险。审计风险的阐述实际上包括两个方面的含义:一是注册会计师认为公允的会计报表，但实际上却是错误的，即已经证实的会计报表实际上并未按照会计准则的要求公允反映被审计单位的财务状况、经营成果和财务状况变动情况，或以被审计单位或审查范围中显示的特征表明其中存在着重要错误而未被注册会计师察觉的可能性;二是注册会计师认为的错误的会计报表，但实际上是公允的。审计风险包括固有风险、控制风险和检查风险。
二、审计风险的特征
1.审计风险的客观性
审计风险是独立于审计人员的意识之外而客观存在的，审计人员不能完全消灭它。因此通过对审计风险的研究，人们只能认识和控制审计风险，只能在有限的空间和时间内改变风险存在和发生的条件，降低其发生的频率和减少损失的程度，不可能完全消除风险。
2.审计风险的普遍性
审计活动的每一个环节都有可能导致风险因素的产生。因此，有什么样的审计活动，就有与之相适应的审计风险，并会最终影响总的审计风险。
3.审计风险的潜在性
审计风险只是一种可能的风险，它对审计人员构成某种损失有一个显化的过程，这一过程的长短因审计风险的内容、审计的法律环境、经济环境以及客户、社会公众对审计风险的认识程度而异。
4.审计风险的可控性
现代审计的指导思想从制度基础审计进一步发展到风险审计表明，审计职业界逐步向风险导向审计的方向发展，这说明审计风险是可以通过努力而降低其水平的。
三、我国上市公司审计风险的成因
将形成审计风险的原因按照来源可以分成三大类，即外部环境审计风险、内部环境审计风险和会计师事务所形成的审计风险。
1.外部环境审计风险。
(1)社会环境审计风险。社会大众对审计风险的理解和理论界对审计风险的理解存在差异，社会公众一直以来认为注册会计师应该承担审计风险带来的一切责任。
(2)经济环境审计风险。随着我国经济体制的不断深化和经济市场化程度的提高，特别是高科技的广泛运用，金融工具的使用，给审计工作带来新的问题和挑战。
(3)法律环境审计风险。法律是审计工作的依据，审计人员必须按照既定的法律行事。如果法律体系不健全或不衔接，就造成监管环节薄弱，增加风险的机会。
2.内部环境审计风险。
(1)来自所有者的压力及自身利益的驱使。上市公司的欺诈、舞弊行为屡见不鲜，一些上市公司通过欺诈、舞弊等违法手段粉饰会计利润，还有一些企业借壳上市。他们为了控制市场、牟取暴利而进行违规操作和掩盖会计利润。
(2)会计政策变更和会计估计中的审计风险。会计准则规定，企业的会计政策确定后，一般不允许更改，但符合条件的除外。合理的会计政策变更和会计估计变更是为了更好的反映交易状况和交易的公允性。
3.会计师事务所形成的审计风险。
(1)注册会计师方面的。注册会计师遵守职业道德是对注册会计师的基本要求。在审计过程中，却出现了一些违背职业道德的现象，比如会计师事务所之间竞相压价，不顾审计质量;由于某种经济利益出具不真实的审计报告等。
(2)事务所方面的。质量控制是事务所为了确保审计工作符合独立审计准则而制定和运用的政策和程序。健全完善的质量控制制度是保证会计师事务所及其人员遵守法律法规的规定的基础，质量控制上出现问题直接影响审计工作和增加审计风险。
四、上市公司审计风险的控制
由于审计失败的事件频繁发生，审计风险受到了社会各界的关注。所以，应当做好审计风险的防范与控制工作。因此，我们建议应该从以下几个方面来做好审计风险的防范与控制:
1.加强内部控制，完善公司治理结构在实际工作中，企业没有真正建立起一套法人治理结构，管理当局既是经营者又是委托人，这大大增大了企业与注册会计师合谋的概率。因此，要减少审计失败的情形，必须完善公司治理结构，提高上市公司质量，这样才能从根本上减少审计风险的发生。
2.深入了解委托单位，减少风险发生的可能性首先，应树立只与正直客户打交道的原则。客户如果对其顾客、职工、政府部门或其他方面没有正直的品格，则出现差错和舞弊行为的可能性就大。即使扩大审计测试的规模，审计人员也难以使总体审计风险的水平降低到社会可接受的程度内。
3.构建有效的法律制度体系修改有关法律、法规，完善上市公司治理结构，改革会计师事务所聘任机制。加强股东大会、董事会和监事会的管理力度，完善独立董事和审计委员会制度，制定严格的制度规范审计委员会对会计师事务所的聘用，提高会计师事务所的独立性。此外，还应当制定完善的上市公司奖惩制度，加强对上市公司财务欺诈的惩罚力度，使上市公司管理层的行为严格受到法律的约束，这样就直接降低了审计风险的发生。
五、结论
综上所述，由于审计风险具有客观性，并不能彻底杜绝上市公司审计风险发生的可能性。但是，我们可以通过运用各种方法和手段来降低潜在审计风险发生的可能性，使上市公司的审计风险能够控制在一个可以接受的范围内。所以我们认为应当从加强对上市公司的治理结构入手，同时努力提高审计师的执业水平，力求能够减少上市公司财务信息造假事件，减少审计失败的发生，保护投资者的利益，使我国上市公司的质量得以提高。
参考文献
[1]朱家福:我国上市公司审计风险的分析[J].合肥工业大学学报，2008(5)
一、创业板上市公司审计风险的类别与形成机理
创业板作为门槛低、风险大、监管严格的特殊股票市场，对科技型、成长型企业的孵化起到了十分重要的作用。但是，自创业板运行以来，我国企业的净利润却出现了负增长的“反常情况”，上市之后的净利润显著低于IPO审计时的净利润，审计风险十分突出。
1.注册会计师方面的风险与形成机理（1）专业胜任能力不强。当企业在创业板上市之后，无论是企业管理当局还是执业的审计人员（注册会计师）都存在隐性的职业道德风险。因为注册会计师的审计报告会对拟上市或者已上市公司的业绩产生直接影响（主要为消极影响，比如退市警告等），这些身处其中的企业通常要对审计报告、注册会计师的行为进行阻挠和干涉，希望其能出具对企业发展有利的、积极的审计报告。于是，一些注册会计师会迫于压力、限于专业胜任能力，做出违反职业道德或者操作规程的行为，出具的审计报告也就与客观实际不相符合。当然，需要认识到的是，无论是注册会计师还是其他审计人员，在对创业板上市公司的自主创新和成长性进行研判时，准确性并不高，尤其在多种不确定因素的影响下，上市公司所处行业的前景、背景和主营业务以及核心技术创新能力无法得到注册会计师的准确认知[2]。此外，在创业板上市的企业通常指向了新的生产经营模式和新的经济领域，在新的产业往往有更多的思路和智慧，这些信息并不能得到注册会计师的认知，注册会计师已经积累的经验并不能保证其一定能够胜任对这些企业的审计工作。如果单纯为了争夺市场和获取利益，这些注册会计师就极有可能有意违反会计准则等相关法律法规，导致审计失败。（2）经验表明，创业板上市公司的管理当局对内部控制做出的各种认定虽然“形式规范”，但并不具备任何参照性。这样一来，注册会计师在进行审计工作时，就要承担更多更高的审计风险。比如：在目前情况下，注册会计师对创业板上市公司的审计业务以内部控制审核为最新的业务形式，在审核程序和审核范围等方面都缺少细致的操作规范，那些具体的实务操作要通过注册会计师的研判与分析才能完成，审计效果和审计质量就与注册会计师的职业关注度形成了紧密关联，如果后者的职业关注度缺位就极易造成审核失败，给创业板上市公司和审计工作造成不必要的冲击。再如：部分注册会计师为了获得更广阔的市场或者追求不当利益，会违背相关法律和规范，对那些会计基础薄弱、重大事项核算模糊甚至内部控制有重大缺陷的上市公司出具无保留意见的审计报告与内控鉴证报告，甚至会在较大利益的诱惑下，对巨额偷逃税款的企业也会放任，这些都是创业板上市公司审计风险的主要诱因，也是对注册会计师而言最主要的风险要素。
2.市场和社会方面的风险与形成机理（1）对创业板市场的投资者来说，对注册会计师的审计行为并不完全知晓，对内部控制的审核和发表的审核报告也并不真正了解，也无法对审计工作的完整性、合理性和有效性做出正确的判断。这样一来，审计工作难以真正满足利害关系人对管理信息的诉求。在审计报告中，信息的合法性和公允性以及连贯性也会受到质疑，而这会导致内部控制在完整性和合理性方面存在严重缺陷，社会公众（主要为投资者）最终会放弃对注册会计师的信任，较高的审计风险就会因此产生。（2）依照创业板的有关规定，创业板上市公司发起人持股比例较大。虽然这样做能够很好地保护投资者利益，但其副作用也是十分明显的：公司“内部人控制”的现象会更为严重，所有权关系也会因此而流于形式。同时，对上市公司的审计活动也会因注册会计师地位的降低，而不得不迎合管理当局的意愿，出具脱离事实的审计报告就成为可能。此时，这一群体为了保持和扩大市场影响力，会有意降低对审计质量的要求，甚至放弃审计独立性，迎合客户的利益诉求。
3.被审计单位的审计风险与形成机理（1）内部控制制度缺位，审计的独立性较差。在我国，创业板上市公司大多属于高科技企业和民营企业范畴，企业的创建只有少数几个人完成，在公司治理方面存在先天不足（这是个不争的事实，也是创业板上市公司亟待解决的瓶颈），无法单纯依靠自身力量对企业的运行进行有效的内部控制机制管理[3]。更为重要的是，截至目前，我国并未建立其相对完善的针对资本市场的风险投资管理机制，很多企业在创业板上市之前，并没有进行专业化的风险管控，专业投资机构也未能提前介入，对其进行的改制通常只是表面的。在创业板上市之后，原有的内部控制制度只是停留在表面，这种状况在短时间内不会得到根本性的改变。（2）从长期看，创业板市场的成长要借助公司净资产的累积来完成。这是因为，创业板市场实行的是股份全流通制，企业为了取得较高的投资收益，其发起者通常会通过股权转让谋取短期利益。但是，在这一过程中，上市公司的发起者在公司管理层中担任重要角色，公司即便取得了上市资格，也会在内外部各种不确定因素的影响下，时刻处在能否被“摘牌”的境遇之中。基于此，一些试图在创业板上市的企业或者已经上市的企业，为了保证获得较高的盈利，在内外部的压力中，就产生了舞弊造假的动机。尤其在资本市场疏于监管的情况下，注册会计师就会为了追求更高利益而从事与审计原则相悖的活动，审计风险就会由此生成。比如，在创业板市场中，因注册会计师而产生的直接审计风险便是上市公司的经营风险。其中的原因在于，创业板市场对公司持续经营设定的要求标准相对较低，管理当局也大多从事高新技术和其他专有技术的研发工作，在管理水平方面相对滞后，而这会明显增加上市公司的经营风险。
二、创业板上市公司审计风险的特征解析
在前文的分析中得知，创业板上市公司因其自身的特性和我国资本市场的特殊属性，使得该类公司审计风险长期处于高位，加之风险的来源和风险形成机理各有不同，使得创业板上市公司的审计风险表现出更为突出的特征：更大的风险性、广泛的关注性和工作的难度性以及基础的薄弱性。
1.广泛的关注性和工作的难度性在创业板上市的企业以股份制构建，无论是发起者、普通股东还是企业的管理层、潜在投资者亦或是外部审计与监管机构，都从各自的利益出发，对注册会计师的风险审计予以密切关注，审计工作的开展情况和审计结果的公允性和客观性都会受到研判、分析、认可或质疑。从这个角度讲，创业板上市公司的审计具有广泛的关注性。而根据已经修订的审计准则和相关要求，创业板上市公司审计业务已经逐渐使用风险导向型审计模式，此时进行的审计工作和风险管理工作尚处在摸索阶段，而这便会凸显创业板上市公司在经营与财务方面的特性，注册会计师的工作难度也会因此增加。
2.基础的薄弱性创业板上市公司的审计工作不但要维护股东利益，还要防止股东干预，在保证客观性、公正性的同时，还要和客户建立起良好的合作关系。所以，上市公司审计工作会受到多种因素的制约，注册会计师履行审计职能的工作难度会在无形中增加[4]。但是即便如此，创业板上市公司在资产配置、技术支持与盈利水平已经有所显现，但在发展空间方面还会面临长期威胁，审计工作的基础会显得十分薄弱。尤其当企业发展到一定阶段，多元化的发展方向已经确定之后，企业为了实现稳定盈利通常会受到更多不稳定因素的影响。比如资金周转缓慢，经营风险增加以及销售利润率长期大幅波动等。这些都对其盈利水平产生消极影响，注册会计师提供其他鉴证业务的风险也会因此增加。
3.更大的风险性创业板市场的服务对象以创新型、成长型的企业为主，市场活力较大，内生性动力明显。但是，这类上市公司多为高科技企业，在资产、技术特征和未来收益等方面都面临较高的不确定性，同时也增加了上市公司的审计风险。在这种情况下，为创业板上市公司执行审计业务的多为中资会计师事务所，无论是注册会计师的知识结构，还是其整体素质，在风险审计运用等方面都和外资会计师事务所的注册会计师存在较大差距，那些单纯依靠经验积累与会计审计方面的陈旧知识是难以对这类企业进行高质量的审计。同时，要考虑到我国创业板市场自创建至今只有较短的时间，在监管理念与实施规则等方面还不健全，甚至会在主、客观因素的影响下经常性地暴露出监管盲区，致使高管约束机制丧失，信息披露遭到外界的强烈质疑和退市机制的空缺等，这些都会对注册会计师和上市公司本身带来极大风险。
三、创业板上市公司审计风险的防范措施
通过前文的分析可知，创业板上市公司审计风险的来源多样、风险形成的成因各有特点，对企业发展和审计活动造成的冲击十分明显。为了有效规避和防范审计风险，本文认为，需要通过提高内部审计风险的报告质量，加强诚信建设，降低职业道德风险，提高会计师事务所和上市公司审计风险的防范能力。
1.加强诚信建设，降低职业道德风险在当今时代，经济社会的发展达到了前所未有的程度，无论是注册会计师还是事务所，都存在为了获得更多经济利益而放弃职业道德的可能。而为了提高创业板上市公司的审计质量、抵御审计风险，就要防止相关人员因为内部不尽责或者违背职业道德而加大审计风险。为此，需要加强对注册会计师和相关审计人员的诚信教育，加大对失信的惩罚力度，保证整个资本市场的正常运行，避免给投资者造成严重危害。比如，要保证注册会计师在审计工作中恪守诚信为本，操守为重，以较高的职业素养指导自身的审计活动。
2.关注和提高会计师事务所的风险防范能力为了防范审计风险，注册会计师要定期参加培训，通过学习最新的准则和相关法律法规政策，提升自身防范审计风险的能力。同时，审计人员还应进一步强化风险意识，在审计实践中要坚持按照审计程序进行，不可随意降低工作成本或者变更审计程序，更应在符合审计准则的基础上，不断提高对财务报表中舞弊和其他错误的警惕性。此外，会计师事务所还应进一步完善其内控系统，在内部完善自身文化，以便在相互尊重和相互监督的良好氛围中，构建具有明显激励作用的业绩评价机制，把审计风险的防范融入到审计工作中。
3.提高内部审计风险的报告质量为了降低创业板上市公司的审计风险，一方面要对风险管理相对完善的企业进行风险导向审计，使风险管理理念能得到有效实施。而对那些风险管理相对薄弱的公司，要借助外部审计来对其进行风险管理审计。在这一过程中，要建立起有效的监管机制，保证外部风险管理机构不会屈服于管理当局，使内部审计能够完全独立于管理部门，促使创业板上市公司能够更加迅速、灵敏、全方位地防范和化解审计风险。
参考文献：
[1]成颖，杨朝丹.创业板IPO审计风险研究———基于“当升科技”的案例分析[J].财会通讯，2013（12）.
[2]赵保卿.创业板上市公司审计风险的形成与防范[J].注册会计师，2011（09）.
[3]许涛.创业板IPO审计风险及对策研究[J].国际商务财会，2014（01）.
关键词：内部审计；集团公司；风险管理
集团公司组织目标的实现以及在合同管理、资金管理、基建项目管理和投资决策等方面与内部审计都息息相关，都需要内部审计的服务、支持。集团公司运用合法、有效的内部控制，通过审查、评价经营活动来促使组织目标得以实现。但是，就我国目前现状而言，风险的重要性往往在集团公司内部审计过程中被忽略掉，这与我国集团公司特殊的形成过程有着不可分割的联系。
一、集团公司内部审计概述
(一)集团公司内部审计的意义。1.确保集团公司经济活动的有序开展。集团公司规模庞大，经营权与所有权相分离，形成了多层次管理经营，为确保企业的经营管理能够有效有序进行，实现企业效益最大化的目标，就需要对每个环节的生产和管理进行审查评价。内部审计部门的设立，为企业实施审查评价提供了平台，内审部门每次审查评价的过程，就是确保集团公司各组成部分按计划和要求执行任务的过程，促进了部门之间的有机配合，有效保证了集团公司经济活动的有序开展。2.助力集团公司实现经济价值增值。内部审计作为企业的一种战略，通过对集团公司各组成部门进行审查、评价，从集团高度来判断是否按照成本效益原则执行各项经济活动，通过查找经济活动出现错误的原因，提出相应整改意见，反馈给集团公司管理层，为管理层提出针对性和建设性的决策建议提供基础，通过节约成本、改善管理，助力集团公司实现经济价值增值。(二)集团公司内部审计的原则。1.独立性和客观性原则。为了充分发挥内部审计的作用，体现其科学性，内审机构一般不应参与经营管理，主要行使监督职能。内部审计机构需独立于集团公司经营决策过程，不受被审计单位管理，若内审人员参与公司某项经营决策，在审计相关工作过程中，此人需回避，不能参与其中。这既是集团公司内部审计的独立性和客观性原则。2.目标增值性原则。目标增值性原则是指集团公司应当将内审创造企业价值作为目标，而不应当将成本降低幅度、效率增值幅度等作为衡量内审工作绩效的唯一标准。企业目标得以实现需要企业内部审计的协助，在目标实现过程中，内部审计提供咨询、确认服务，这也是企业内部审计的主要职能之一。3.合规性原则。审计本身需要获得授权才能执行工作，在立项授权范围内，审计工作人员可以向相关人员取证。如若涉及到部门内部数据，且公司已经就某些数据的提供设定了相应权限，不能私下获取，应当按照相关规定流程获取数据。
二、集团公司内部审计风险及其原因分析
(一)内审实施力度不足。企业内部审计机构权威性以及企业内部审计职能的发挥受其负责高管职位特点影响，目前，很多国有企业集团公司的内审实施力度不足，这主要是因为集团公司的内部审计不归属董事会领导。相对来说，企业内部审计机构在公司整体组织架构中地位越低，其独立性越差，相反，其地位越高，独立性就越强。但是，目前我国很多集团公司内部审计地位很低，一些公司甚至将内部审计附属于财务机构，实施力度不足也就不足为怪了。(二)审计问题处理速度和程度不高。集团公司内部审计部门的独立性由强到弱的顺序为：向董事会报告，向总经理报告，向副总经理报告，直接报告的对象与审计部门独立性有着极其紧密的联系。向总经理报告有利于审计问题的整改，向董事会报告最有利于监督管理层工作，利于维护所有者权益。因而集团公司应当建立子公司内部审计部门向母公司报告的途径，若是只向高级管理层进行行政性报告，很有可能会造成重大审计问题的掩盖。(三)内审的独立性和客观性较弱。目前我国的集团公司内部审计机构地位不超脱，不够独立，内审职能常与纪检监察职能、法律只能、财务职能等统一赋予一个部门，或是直接隶属于高管层，内审经费、内审人员均由管理层决定，这就导致了审计方与被审计方均处于同一利益链条上，内审工作容易受到其他工作的牵制，内审人员的执业不容乐观。(四)内审作用发挥不彻底。内部审计机构的管理方式不当，直接弱化了内部审计作用的发挥。若是集团公司属于强控制型企业，内审机构却被母子公司分级管理，缺少垂直型内部审计机构，则可能会造成内部审计资源的分散，有项目时临时集中人员，影响审计工作的效率和效果；若是集团公司属于中控制型企业，则应当选择内部审计机构双重管理方式，子公司内审机构如只受子公司领导会导致整个集团公司的内审监督体系不完整，信息沟通不顺畅，子公司内审机构如只受母公司领导则会导致内部审计机构存在的受托经济关系消失，内审类似与外审，若子公司完全没有内审机构，则会导致集团公司内部审计机构缺乏子公司的日常审计资料，不能对其经营管理情况全面、准确了解。(五)内审质量不高。内审质量不高主要是由于集团公司的内部审计制度和机制不够健全引起的，知情权、参与权有限，影响了内审机构所需信息的获取；内审活动质量控制机制、内审部门及人员绩效考核机制落后，持续审计、后续审计缺乏，导致了内部审计质量不高。
三、集团公司防范内部审计风险的建议与对策
(一)设立内部审计机构。要保持内部审计的独立性，集团公司必须设立健全的内部审计机构，仅在必要时借助外部技术支持。在内部审计机构内设置以董事会为主的职能领导，以总经理为主的行政领导，还需要设置一个总审计师岗位，此职位应当由公司党组成员或者内部审计专家来担任，母公司董事会应当作为集团公司内部审计最高领导，子公司或者分公司审计机构及人员设置应仿照母公司设立。对于审计部门来说，指导下级公司业务，负责企业内部审计管理是其主要工作，内部审计机构应当致力于不断优化公司治理审计、风险管理审计、内部控制审计，充分发挥其监督评价和服务咨询职能。另外，在内部审计人员的选聘及培养方面，要提升内部审计人员的素质，招聘经验丰富、素质较高的人员。集团公司还应当为内审人员设计明确的职业发展通道，给员工增加学习、发展机会。(二)加强内部审计沟通与协调。内部审计应当确保集团公司的高级管理层、审计委员会、内审人员、外审人员之间的沟通与协调，为了促进审计问题整改，为了获得更多人的配合和支持，需要得到更多重要信息，这就需要企业内部信息沟通顺畅，加强内部审计机构与其他部门之间的沟通，可以设专人来负责处理部门之间的冲突，不断促进协调。在此基础上，在外部利益与企业内部审计机构之间建立有效沟通，充分发挥各种机制促进协调作用的发挥。(三)应用先进内部审计工具。集团公司应对经营、管理数据进行实时监控、审计，为此应当构建非现场审计系统，嵌入公司ERP系统之中，结合企业实际情况，将内部审计转为全数据审计，以建设和应用内部审计信息系统为目标。(四)实现以风险为导向的内部审计。集团公司内部审计工作内容范围广，为了提高审计效率，应当进行综合审计，即风险导向型内部审计，将内部控制、公司治理和风险管理三者进行有机融合。具体方法为：在制定年度审计和中长期审计计划过程中，结合自身专业判断，充分利用全面风险管理成果；在制订项目审计实施方案时，根据风险评估结果优化内部审计资源配置；在应用审计结果时，将发现的问题、事项区分为“违规问题”、“风险提示”、“管理问题”等，并采取相应应对措施。(五)健全审计质量控制体系。审计质量控制体系应当能够覆盖整个内部审计流程，包括审计计划的制定、审计前的调查与制定方案、审计的现场实施阶段、报告阶段、整改追踪阶段等，都需要建立审计业务质量标准、审计管理质量标准和职业道德规范标准，确保审计质量的提高。
作者:张斌辉 单位:石家庄物产集团有限公司
参考文献：
关联交易是指一公司或其附属公司与在该公司直接或间接拥有权益、存在利害关系的关联方之间所进行的交易。关联方关系及关联交易是市场活动中经常发生和普遍存在的现象。关联交易能使参与双方受益，但非正常关联交易中，由于一方能够对交易的另一方的财务和生产经营决策实施控制或施加重大，因此交易往往是建立在非公平、非合理的基础之上的。因此，关联方交易不能代表在正常条件下的生产经营能力和创利水平。
当前，我国证券市场上存在较多的关联交易操纵利润行为。这种行为，一方面，违背公平原则，使质量低下、经营风险巨大的上市公司与真正具有持续竞争力的上市公司在短期内优劣难辩，误导投资者做出恰当的投资决策，严重干扰证券市场资源配置功能的发挥；另一方面，通过非公平关联交易操纵业绩的上市公司股价处于高位而缺乏实质性经营要素支撑，危害证券市场的稳定和长远。因此，为维护经济秩序，重新公平配置经济资源，降低市场风险，提高市场效率，保证证券市场的健康稳定发展，必须对此中短期机会主义行为予以遏制和揭示。
客观上讲，上市公司与控股公司之间不仅具有极强的关联交易动机，而且上市公司的关联交易还具有形式的多样性及报表的操纵性等特征。虚假的、不透明的关联交易所造成的信息失真，已经成为导致审计失败的一个非常重要的因素，关联关易审计是注册会计师审计中重大的风险领域。由于非正常关联交易的隐蔽性和多样性，较正常交易审计而言，关联交易审计的首要特征就是审计难度大，因此，注册会计师应对策，全面识别上市公司是否存在关联方关系及由此而产生的关联交易。
二、关联交易审计风险的识别及防范
1.关联方及关联交易的认定
从会计准则来看，关联方关系分为控制关系和非控制关系。一般情况下，关联方关系的类型容易分清，但在有些情况下，也可能存在争议。例如，份公司的董事会中有半数以上的董事在与其同一母公司的另一公司中担任行政职务，那么股份公司与另一公司的关系是属于控制关系还是属于非控制关系？从形式上讲，可以认为是非控制关系，但实质上，对于这些董事在行使职权时能否摆正自己的位置，的却很难把握，那么在审计实践中注册会计师如何判断和披露？实际上不论两家公司属于何种关联关系，判断的关键在于在进行关联交易时，上述关联董事一定要实行回避，否则其关联交易程序就存在重大法律障碍，注册会计师本着谨慎性原则，应认定两家公司为关联关系。注册会计师面临的审计对象的股权及经营关系往往比较复杂，其关联关系非常隐蔽，注册会计师通过正常的审计程序很难发现“关联交易” 的蛛丝马迹，由于识别关联方的审计程序不足而造成部分关联方及关联交易未予披露的情况时有发生。在实际工作中注册会计师必须专门审计程序，以识别有关交易是否为关联交易：（1）查阅股东大会、董事会会议及其他重要会议记录，询问管理当局有关重大交易的授权情况。该程序主要用于测试被审计单位关于关联及其交易的授权、批准等内部控制制度是否存在、健全并有效执行；同时，也有助于识别部分重大的关联方交易的存在与否。（2）了解被审计单位与其主要客户、供应商和债权人、债务人的交易性质与范围。注册会计师对这些事项的了解是为了发现未予披露的关联方交易线索。该程序有助于注册会计师识别在商品购销及资金借贷中形成的关联方交易。（3）了解是否存在已经发生但未进行会计处理的交易。因为对接受或提品与劳务业务若未作会计处理，其中可能忽略、遗漏或隐藏此类交易的实质是关联方交易这一事实。（4）查阅会计记录中数额较大的、异常的及不经常发生的交易或金额，尤其是资产负债表日前后确认的交易。被审计单位往往为了粉饰经营业绩和会计报表而进行这类关联方交易，注册会计师应予以细致的检查。（5）审阅有关存款、借款的询证函和贷款证，检查是否存在担保关系。注册会计师应通过对有关存款、借款询证函的审阅，证实被审计单位对这些款项的记录的真实性，以识别那些名为存款或借款，实为关联方购销交易的事项。在审阅时还应关注被审计单位和有担保关系的其他单位之间进行的交易是否为关联方交易。
2.关联交易是否经过法定程序或履行法定披露义务
按照修改后的《公司法》、深圳交易所和上海交易所的《上市规则》以及证监会的有关文件，重大关联交易的审批程序非常严格，不仅需要董事会、股东大会审批；关联董事或关联股东在相关会议上需要进行回避；独立董事单独发表意见；如果关联方是国有企业，资产处置还需要获得财政管理部门的批准，实物资产需要经过资产评估立项、资产评估和评估报告的合规性审核；重大关联交易还需要出具独立财务顾问报告等。而公司对上述信息均需履行披露义务。重大关联交易在没有经过上述法定程序前，应当不予确认。如果出现比较特殊的情况，需要进行确认，也应当在审计报告或会计报表附注中予以详尽披露。例如，某公司于2000年12月召开董事会，决议收购集团公司的资产，并定于2001年1月召开股东大会以审批该项决议，在2000年度审计报告出具的时候，与该项收购交易相关的法定程序已全部履行完毕，因此公司要求注册会计师将该事项作为资产负债表日后调整事项进行会计处理（公司的目的不外乎消除年末的关联单位应收款）。这项关联交易的审批权在股东大会，因此股东大会的批准日期，就成为了该项交易的生效日期（2001年1月），这是判断的关键，按照《企业会计准则》的规定，该事项应当作为日后非调整事项予以披露，不应作为日后调整事项而调整2000年度会计报表。若按照公司的意见调整了2000年度会计报表，则会存在披露是否恰当的风险。
3，关联交易的定价原则
审计关联交易的定价原则，其核心是审查上市公司管理当局提供给报告使用者的信息能否使其判断关联交易价格的公允性，而关联交易价格是否公允是判断关联交易是否公允的重要基础。什么是公允价格？其实质就是不伤害交易各方的利益！在披露关联交易的定价政策时，上市公司至少应当提供关联交易的价格和市场价格、评估价格、帐面价值或成本价格中任一种价格的比较信息；在无法提供比较信息的情况下，或交易没有金额以及只有象征性金额的交易的情况下，至少应披露交易的过程。在审计实际操作中关于关联交易定价审计是比较薄弱的也是隐含风险较大的领域，常见问题有三：①缺乏判断交易价格是否公允的行业资料；②对没有价格的关联交易容易忽略；③缺乏对定价政策审核的工作底稿。按照财政部2001年12月21日财会[2001）64号《关联方出售资产等有关处理问题暂行规定》，对显失公允的关联交易的价格作出了相关的会计处理规定，即对上市公司与关联方之间的交易，如果没有确凿的证据表明交易价格是公允的，则显失公允的交易价格部分，一律不确认为当期利润，而作为关联方对上市公司的捐赠，计入“资本公积”。一般而言，只要交易价格超过商品账面价值的120％，或交易时某一方的交易价格超过了市场公平交易价格的加权平均价格，注册会计师应合理怀疑可能存在显失公允的关联交易，然后，结合对其他资料的审计加以识别，如检查有关的发票、协议、合同及其他有关文件与定价策略。识别的具体是看是否存在不等价交换资产的行为，其次是将双方交易价格与企业对外销售的产品或商品价目表进行比对，如果价差较大的就应予以充分关注。
4.占用资金的关联交易
对提供资金的关联交易，除披露期末往来余额以及收取的资金占用费，应对其决策和审批程序给予足够关注，并且应要求被审计单位披露会计年度内提供的资金总额。财政部就关联方交易出台的《关于{关联方之间出售资产等有关会计处理问题暂行规定）的通知》（财会[2001]64号）（以下简称《通知》）主要就两点进行了规范：（1）上市公司与关联方之间直接的商品销售、资产转让、债务转移和费用承担、承包和受托经营所产生的利润。（2）显失公允的关联交易产生的利润计入资本公积。但是，《通知》并没有就上市公司与关联方之间避开直接的关联交易或者上市公司与关联方之间通过比较隐蔽的方式进行盈余管理做出规定，也没有就关联交易的现金流问题做出规定，而这些隐蔽或者间接的关联交易因其不容易被发现正逐渐成为上市公司操纵利润的主要手段。按照《关联方关系及其交易》会计准则，上市公司向关联方提供或者垫付资金，应当披露提供或者垫付的资金总额。在实际操作中，上市公司常常混淆了关联交易金额和关联往来余额，一般情况下都没有披露交易总额，只是披露年末关联往来余额。但披露提供或者垫付的资金总额是否能恰当地描述关联方占用的资金量，这值得思考，如果披露会计期内提供的资金不够合理，那么是否应该引入占用资金的平均余额这一概念以更客观地反映通过关联交易占用资金得实际情况。
5.关联交易描述的恰当性和完整性
在关联交易存在和认定审计的基础上，关联交易描述的客观性也是实际审计中注册会计师需要关注的重点问题。例如，某公司利用募集资金收购集团公司的资产，截止2000年12月31日，其对集团公司的应收款余额为1.5亿元，包括收购资产预付款和其他垫付资金。截止审计报告日，该项收购交易已经股东大会批准，收购资产总额为1.5亿元，公司以上述应收款项余额全部冲抵了收购价款。在 2000年度会计报表附注中，公司把对集团公司的应收款余额的性质描述为“收购资产预付款”。实际经过检查上述应收款余额只有部分是收购预付款，另外有几千万元是其他垫付资金。不同的注释方式对于报告使用者正确理解公司的年度报告以及经营行为有着不同的，“垫付资金”表示集团公司占用了上市公司的资金并且隐含了“三分开”的问题，“收购预付款”表示公司合法经营以及合法使用资金。所以该公司关于此笔关联交易的描述是不恰当的，没有全面反映关联交易的实质，大有避重就轻之嫌。
6.其他不容易引起重视的关联事项
【摘要】本文以我国a股市场对2010-2012年年报过补充更正公告的上市公司为研究样本，对会计差错更正与审计风险之间的关系进行了讨论。综合考察了不同会计差错更正对审计风险的不同影响。从总体上看，会计差错更正发生或是更正项目越多，说明问题严重，管理层恶意操纵财务报表，公司内部治理恶化，从而增加注册会计师审计成本，导致审计风险增加。进一步发现，涉及核心利润项目的差错更正对审计风险的影响是显著的。
【关键词】会计差错更正；审计风险；公司治理
一、引言
近年来上市公司会计差错更正现象日趋频繁，根据研究文献统计，在2002一2006年间，我国a股市场进行差错更正的公司累计达到991家（沪市517家，深市474家）。这一现象给资本市场的正常运转带来了威胁，损害了中小投资者的利益。同时也给注册会计师控制审计风险带来了一定的困难。审计风险的产生是多方面、多方位的，它可能产生于审计主体，也有可能来自于被审计单位，甚至产生于审计报告的使用者。注册会计师的工作能力、职业道德水准及被审计单位业务的复杂程度均会对审计风险有影响。因此，有的信息使用者在错误接收和使用审计信息以致投资决策失误时，有可能将责任推卸到注册会计师身上，使得注册会计师的审计风险不断加大。
二、文献综述
在美国，由会计变更产生的会计报表重述问题引起了上市公司监管层和广大投资者的关注，更有众多的学者对该问题进行了研究。美国学者palmrose等（2000）对重述财务报表与审计师诉讼之间的关系进行了实证研究。他们研究了1995一1999年间在sec备案的416家有重述的公司样本，14%的样本有审计师诉讼。他们将重述区分为经济重述和技术重述，凡影响核心收益的交易、账户的重述为经济重述，包括利润表误报和有关的资产负债表项目。同时审计师更可能因经济重述而遭到诉讼，而且其中的收益重述是最主要的。
coffee（2003）从安然事件的分析入手，认为利益关系迫使审计师向公司采用激进的会计政策妥协，没能及时纠正报表中存在的实质性错误，导致日后会计差错更正的发生。他认为发生会计差错更正的公司审计师独立性较差。
我国学者张为国、王霞（2005）以1999-2001年发生财务重述即会计差错更正的上市公司为样本，通过logistic多元线性回归模型来检验注册会计师的独立审计质量。研究结果显示，对于财务重述公司之前年度的蓄意错报的行为，注册会计师有所察觉并反映在审计意见中。
谢新风（2010）利用博弈的方法对财务重述与审计风险的关系进行分析，通过2007—2009年度深沪两市上市公司财务重述幅度与审计风险的实证研究，发现我国上市公司由于再融资、不被st以及避免退市等需求，具有强烈的进行财务重述的动机。财务重述所导致的利润虚增额与审计风险成正比，财务重述所导致的利润虚增额越大，审计风险越大。
综上所述，国内学者对会计差错更正和审计风险的研究还比较少，因此在这一领域展开深入的研究是非常有必要的。
三、理论分析与研究假设
众所周知，现代公司的典型特征是在产权结构上实现了所有权与控制权的某种分离，公司问题显得较为突出。公司的管理层都会有追求个人利益最大化的目的。因此，他们为了突显自己的业绩，可能会通过虚构利润、虚假陈述等手段来粉饰财务报表，而会计差错更正是粉饰财务报告的很好隐蔽手段，操作比较快、运用范围广而且不影响本期利润。所以，管理层不惜被监管部门关注的风险，利用会计差错更正达到不被st、申请恢复上市或其他的关键情况等其他目的。与此同时，为了顺利通过会计师的审计，管理层会企图通过审计收费水平来影响审计师的独立性而达到规避不利审计意见的目的，获得对自身有利的标准无保留审计意见。同样作为经济人的审计师也会经不住经济利益的诱惑与上市公司管理者合谋，发表不恰当的审计意见，这不仅损害广大投资者的利益，更增加了注册会计师自身的审计风险。
因而，完善的公司治理结构可对经营者的行为构成有效的制约，减少其为自己的利益而进行的会计操纵，增加财务报告的可信性。从而降低注册会计师承担的审计风险。
我们以年报补充更正公告的公司为研究样本，上市公司年报补充更正公告中的会计差错更正越多，则说明上年的年度报告存在重大遗漏或差错（即存在瑕疵），意味着公司治理问题严重，出现重大错报的可能性越大，注册会计师审计成本加大，审计风险提高。根据上述理论以及审计独立性的特征，结合会计差错更正公司的特点，针对不同类型的会计差错更正，本文对审计风险与会计差错更正的相关性做出假设。并由此提出假设一：
假设一：会计差错更正发生与审计风险成正比
很多实证研究表明，为了达到上市公司扭亏为盈、配股和巨额冲销等目的，使利润虚增或虚减是上市公司进行会计差错更正的主要目的。而大多数公司进行的会计差错更正是使利润虚增的，少数使得利润虚减。会计差错更正对当期利润影响程度越大，就越容易引起注册会计师的关注，也更容易增加注册会计师审计风险，使得审计难度加大。而会计差错更正的发生多数是利润变动影响的。由此提出假设二：
假设二：涉及核心利润变动的会计差错更正与审计风险成正比
从会计差错更正所涉及的具体会计问题来看，本文将注意力主要集中在所更正的会计问题对合并利润表的影响上，并据此划分为核心利润、非核心利润、税费相关和资产负债项目调整四大类别，这与gao（2003）、palm-rose and scholz（2004）的研究分类基本一致，我们用补充更正项目的类型来区分审计风险。一般来说，投资者和证券监管者更加关注经济后果严重的补充更正信息，也即涉及到利润表项目的信息。对于投资者而言，利润表信息直接反映了公司当期的经营成果，是衡量企业经营业绩的综合指标。我国证监会经常利用公司的经营业绩信息（如净资产收益率、是否亏损等）来界定企业是否需要特别关注、是否应该退市或者是否有权进行权益再融资等。现有研究结果也支持这个观点。
因此，相对来讲，涉及利润表的项目的经济后果更为严重，相应地，带来的审计风险也更高。如anderson and yohn（2002）和魏志华等（2009）都发现，当财务重述内容涉及销售收入、利润等核心项目时，市场反应更加强烈，相应的经济后果也更严重。
四、研究设计
1.样本选择
本文以我国a股上市公2010-2012年底过补充更正公告的公司为研究样本。共计207家，其中34家公司部分研究数据缺失，本文的最终研究样本为173家。本文的补充更正公告数据均来源于巨潮资讯网（cninfo.co
m.cn），研究设计中的其他变量数据大部分取自csmar数据库，但审计费用主要是通过手工查阅万得（wind）资讯数据库所搜集的。
2.审计风险的量化
因为审计收费主要是按照资产总额来确定的，因此本文在确定正常审计收费时是利用2010-2012连续三年在深市和沪市上市的所有公司为样本，估算出正常审计收费的回归系数，然后再用这个一元回归方程来计算会计差错更正公司的正常审计收费。
五、实证结果与分析
1.描述性分析
本研究按照样本选取标准和方法，共筛选出合格样本173个。经过统计发现，173个差错更正的公司中具有核心利润更正的公司有62家，占总样本的35.83%，反映了核心利润更正是会计差错更正中的常用手法。第一大股东持股比例的最小值为2.2%，最大值为89.41%，比例相差甚大，说明不同公司的公司治理结构有很大区别，这就有可能影响到注册会计师对不同公司审计检查的审计风险不同。
2.回归结果与分析
从表3可以看出，审计风险与差错更正的回归系数为0.439（p>0.1），审计风险与差错更正的相关性关系不明显，有可能是差错更正公司披露的审计费用不准确，导致审计风险误差大，回归结果不是理想。审计风险与核心利润的回归系数为0.000（p<0.01），这说明审计风险与核心利润差错更正存在显著的正相关关系，假设2成立。
六、结论与政策建议
通过对2010-2012年度深沪两市上市公司会计差错更正与审计风险的实证研究发现：（1）我国上市公司由于再融资、不被st以及避免退市等需求，具有强烈利用会计差错更正操纵公司利润的动机。（2）差错更正是上市公司利润虚增动机的主要变通手段。（3）涉及核心利润变动的会计差错更正与审计风险成正比。
为了提高会计信息的真实性和可靠性，需要加强对上市公司和审计市场的综合治理，于是提出以下建议：
1.加强会计差错更正公司的公司治理结构
建立有效的公司治理结构，确保其对会计信息披露的促进和监督，抑制重大差错更正的发生，需从多个方面对公司治理加以改善：要进一步设计最优的股权结构和形成合理的股权集中度；要控制资产负债率，进一步规范和促进我国证券市场建设；要继续优化董事会结构、增强董事会的独立性、完善独立董事制度来有效激励和约束经理层；要加强监事会建设，设立审计委员会以确保内部监督的效力。
2.加大注册会计师的法律责任
投资者往往无法对上市公司披露信息的真实性和可靠性作出判断，这就要求独立性很强的注册会计师发挥其鉴证的作用。因此不应规避注册会计师的法律责任，只要能证明会计差错对发生当期的影响的确重大，而当时执行审计的注册会计师却没有发表相应的审计意见，那么，注册会计师及其所在事务所就应当承担相应的法律责任。同时，应建立相应的责任追究制度，无论注册会计师和会计师事务所是否还在为披露差错的企业提供审计服务，都应当为其前期的行为负责。
3.完善证券监管制度
近几年来，证券监管部门对上市公司的监管政策和监管手段有所加强，也取得了一定的效果。但是，由于我国证券市场起步较晚，一些针对上市公司的具体监管政策还显得过于简单和笼统。为避免上市公司通过粉饰财务报表而获得自身目的，应对证券监管制度进行改进。
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关键词：公司IPO财务报表 审计风险 防范
针对公司在IPO过程中的业绩作假、事务所独立性问题以及企业在上市之后短期内业绩大幅变脸等现象，证监会最近了《会计监管风险提示第4号——首次公开发行股票公司审计》，围绕企业在上市过程中可能出现的问题，对会计事务所的工作提出了具体的监管要求。
1 审慎接洽公司IPO审计项目
公司IPO，即“首次公开发行”，指股份公司首次向社会公众公开招股的发行方式。公司IPO财务报表审计，就是为首次公开发行股票的公司进行的财务报表审计。
事务所在承接IPO审计业务时，应当对发行人上市动机、所处行业的基本情况及其行业地位、可能存在的高风险领域、公司治理情况及申报期基本财务指标等进行调查。同时还要注意识别、评价和处理好自身的有关独立性问题、执业能力问题、执业谨慎和职业判断等重要问题。对存在欺诈上市嫌疑或者无法应对重大审计风险的情况，事务所应坚决拒绝接受委托。而对于发行人在IPO过程中曾经更换注册会计师的情况，后任需要就其原因与前任注册会计师进行沟通，以了解发行人管理层的诚信情况。
2 明确公司IPO财务报表审计责任
财务报表编制和财务报表审计是财务信息生成链条上的不同环节，是公司财务信息质量的源头，分别由公司管理层和会计师事务所承担，两者各司其职。
2.1 管理层和治理层的责任
财务报表是公司管理层在治理层的监督下编制的。法律法规要求管理层和治理层对编制的财务报表承担完全责任，有利于从源头上保证财务信息的质量。管理层和治理层作为内部人员，对企业的情况更为了解，更能作出适合企业特点的会计处理决策和判断，应对其编制的财务报表承担完全责任。
在审计过程中，注册会计师可能向管理层和治理层提出调整建议，甚至在不违反独立性的前提下为管理层编制财务报表提供协助，但管理层仍应对编制的财务报表承担完全责任，并通过签署财务报表确认这一责任。
2.2 注册会计师的责任
按照中国注册会计师审计准则的规定对财务报表发表审计意见是注册会计师的责任。即注册会计师应当遵守相关的职业道德要求，按照审计准则规定计划和实施审计工作，获取充分、适当的审计证据，并根据获取的审计证据得出合理的审计结论，发表恰当的审计意见。并通过签署审计报告确认这一责任。
3 防止发生执业过错
注册会计师要避免法律诉讼，防范法律责任风险，就必须在执行审计业务时尽量减少发生过失行为，更不能故意违规执业出具不实审计报告。这就需要做到：
3.1 增强执业独立性
独立性是注册会计师审计的生命。注册会计师在执行审计时应当遵守职业道德守则规定的独立性要求，在形式上和实质上与审计客户保持独立。与审计客户保持独立，可以有效保证注册会计师客观公正执业，使其在执业过程中能够做出合理的符合执业准则要求的职业判断。在实际工作中，绝大多数注册会计师能够始终如一遵循独立性原则；但也有少数注册会计师忽视独立性，甚至接受可能是错误的陈述，并帮助被审计单位掩饰舞弊。
3.2 保持应有的职业谨慎
在所有注册会计师的审计过失中，最主要的是由于缺乏应有的职业谨慎而引起的。在公司IPO财务报表审计中，注册会计师必须了解发行人的内部控制并实施必要的控制测试，对于存在内部控制缺陷的发行人，需要做出相应的评估。在细节测试中应充分关注发行人的经营模式、产销量和营业收入、营业成本、应收账款、期间费用等是否能够相互匹配；发行人的产能、主要原材料及能源耗用是否与产量相匹配等信息。对于发行人存在的盈利异常增长和异常交易，注册会计师应坚持多纬度排查，确保财务报表的真实性。对于公司申报期内毛利率高于同行业水平，而应收账款周转率、存货周转率低于同行业水平，以及经营性现金流量与净利润脱节的情况应追查其合理性，注册会计师应注意识别发行人是否存在利润操纵。
3.3 强化执业质量控制
许多审计中的差错是由于注册会计师失察或未能对助理人员或其他人员进行切实的监督而发生的。对于业务复杂且重大的IPO公司而言，往往要多个注册会计师及助理人员共同配合来完成的。如果他们的分工存在重叠或间隙，又缺乏严密的质量控制，就会发生过失。
4 恪守执业的基本要求
4.1 遵守职业道德要求
为更好地实现财务报表审计的总体目标，注册会计师执行财务报表审计必须遵守一系列的前提或一般原则，这些原则包括下列职业道德基本原则：诚信、独立性、客观和公正、专业胜任能力和应有的关注、保密、良好的职业行为。并按“①识别对职业道德基本原则的不得影响。②评价不得影响的严重程度。③必要时采取防范消除不得影响或将其降低至可接受的水平。”思路和方法解决处理职业道德问题。
4.2 保持职业怀疑
职业怀疑，是指注册会计师执行审计业务的一种态度，包括采取质疑的思维方式，对可能表明由于错误或舞弊导致错误的迹象保持警觉，以及对审计证据进行审慎评价。在计划和实施审计工作时，注册会计师应当保持职业怀疑，认识到可能存在导致财务报表发生重大错报的情形。职业怀疑要求对下列情形保持警觉：①评价存在相互矛盾的审计证据。②获取引起对作为审计证据的文件记录和对询问的答复的可靠性产生怀疑的信息。③获知表明可能存在舞弊的情况。④获知表明需要实施除审计准则规定外的其他审计程序的情形。
4.3 合理运用职业判断
注册会计师在计划和执行审计工作时，应当合理运用职业判断。社会公众期望的职业判断是由具有相关的技能、知识和经验能力胜任的注册会计师作出的。注册会计师作出的职业判断是基于其知悉的特定的事实和情况，并中作出有依据的决策。比如作出的判断是否反映了对审计和会计原则的适当应用；是否基于截至审计报告日已知悉的事实和情况，作出的判断是否适当，是否与这些事实和情况相一致。对于审计报告日后获知的影响已出具的审计报告的情况和事实是否已按审计准则要求适当处理。
4.4 重视审计证据和审计风险
为了获取合理保证，注册会计师应当客观地获取和评价审计证据，以将审计风险降至可接受的低水平，使其能够得出合理的结论，作为形成审计意见的基础。
注册会计师在IPO公司审计过程中应高度关注财务信息异常的情况，在了解发行人生产经营情况的基础上，将发行人申报期内的财务数据进行多纬度的对比分析，并分析发行人选用会计政策和会计估计的适当性。同时，还应关注在申报期内会计政策和会计估计的一致性，关注发行人是否存在利用会计政策和会计估计变更，人为改变正常经营活动，以影响申报期各年度利润的行为。
4.5 强调审计的固有限制
由于管理层编制财务报表是依据其会计职业判断作出的；审计程序设计和实施是基于审计职业判断作出的；加之审计追求在合理的时间内以合理的成本完成审计的需要，以及关联方交易复杂性、违反法规行为的发生、各种舞弊的存在、可能导致被审计单位无法持续经营的未来事项或情况的隐蔽性，使得注册会计师即使按照审计准则规定适当的计划和执行审计工作，也不可避免地存在财务报表的某些重大错报可能未被发现的风险。但这些限制不能成为注册会计师简化审计程序、弱化审计证据、降低保证程度的理由。
4.6 坚持审计准则
审计准则作为一个整体，规范了注册会计师的一般责任以及在具体方面履行这些责任时的进一步考虑，为注册会计师执行审计工作以实现总体目标提供了专业标准。注册会计师在执行审计工作时，除遵守审计准则外，还需要遵守相关法律法规。如果法律法规与审计准则之间存在差异，应注意审计准则的专业要求必须遵守。
5 结语
近期已经有多家拟上市公司因为其财务数据异常而被迫停止IPO的步伐，天能科技、新大地均属此类。针对企业在IPO过程中操控业绩和粉饰报表的行为，注册会计师在执业过程中应当增强执业独立性、保持应有的职业谨慎、强化质量控制和恪守职业要求，进行多维度的对比成为一项必要的工作。
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伴随着我国市场经济的不断发展与完善，人们对审计的依赖性逐渐提高，但是，从整体角度分析，审计风险是客观存在的，在我国供电企业的发展中，审计失察风险经常发生，审计人员丧失独立性所造成的风险，也逐渐成为了当前供电企业可持续发展中的主要阻碍因素。针对于此，需要进一步整合我国供电企业的审计风险，保证客观存在与主观努力的存在，加强对供电企业财务审计风险的认识与探究，积极提高我国供电企业的管理水平。
【关键词】
供电企业；财务神经；审计风险；问题；措施
审计风险是现代审计中一项非常重要的组成组分，主要是指在财务报表中所存在的重大错报，注册会计师所发表审计意见的一种可能性[1]。作为供电企业中最为主要的特殊商品，电力不仅涉及到人们生活的各个方面，是当前国家主要控制与调配的资源，另外，电力问题会引发电费纠纷、分类电价等现象，会导致供电企业的财务变得错综复杂。因此，为从根本上促进我国供电企业的发展与进步，需要加强对审计风险的认识与了解，针对性的提出措施与建议，提高我国供电企业的可持续发展。
1我国供电企业财务审计主要存在的问题
1.1传统财务审计方式比较落后众所周知，我国供电企业财务审计最为主要目的便是避免与防止出现差错，其中，当前应用比较多的审计方法是逐笔审查方法，这种方法在资料收集中比较慢，往往会影响工作效率。此外，在供电企业财务审计之中，无法进一步将经济责任审计与内部控制审计进行整合。尤其在近几年我国财务方面的重大变革，导致财务系统数据平台的标准不够统一，这在一定程度上会对审计手段与审计技术的推广有所限制。此外，供电企业中对固定资产审计偏重同样不够合理，在积极开展固定资产审计的时候，审计中对工程建设的关注度会高于资产运行阶段，并且审计工作所揭示出的问题，主要是表现在资产管理是否合法之上，这一系列的问题，均不利于供电企业财务审计模式的转型[2]。
1.2审计部门缺乏独立性现如今，我国供电企业的财务审计部门由于受到单位负责人的领导，会牵扯到众多利益，在开展审计工作的时候会与部门以及个人之间产生密切的联系，从而在一定程度上缺乏公正性，这种不先进、不客观的审计管理模式，不仅无法保持财务审计部门的独立性，并且在一定程度上也无法服务于大众，无法真正发挥出供电企业在经营管理中的重要作用。
1.3供电企业审计人力资源结构缺乏合理性我国供电企业财务审计部门在发展的过程中要求提高工作人员的基本素质，但是从供电企业的整体现状分析，审计人员的素质呈现出参差不齐的现象，并且在部分地区的供电企业之中，缺乏工作经验比较丰富、操作技能比较熟悉的审计人员[3]。另外，在供电企业人力资源结构中，其人才结构不够合理，结构比较单一，很多审计人员无法适应审计任务。此外，虽然在供电企业的整体发展中，以提高员工的基本素养作为主要目的，对审计人员开展训练与培训，但是从我国供电企业审计人员发展现状分析，仍旧缺少复合型人才。
2供电企业财务审计风险的影响因素
2.1供电企业财务审计工作得到扩展现如今，我国供电企业财务审计业务范围得到扩大，并且很多审计工作也突破了对收支以及经济责任的审计，各个项目之间呈现出相互交错。在这种发展现状下，审计部门以及业务部门之间需要加强合作，这种复杂的情况下会导致审计人员会承担更多的责任，会导致财务审计风险会得到增加。除此之外，工程项目审计具有一定的复杂性，我国供电企业下设的基层网点比较分散，这在一定程度上对项目审计提出了更高的要求，只有保证审计人员知识面的全面性，才能真正提高审计工作的完整性。
2.2供电企业财务审计能力比较低我国供电企业在财务审计以及方法、技术上具有一定的滞后性。比如，在审计过程之中，统计抽样技术并没有得到大范围的利用，由于抽样结果存在一定的漏洞，并且其误差比较大，逐渐淡出供电企业[4]。又如，在供电企业的财务审计之中，如果审计的证据不够全面，质量误差则会比较明显。总而言之，供电企业的财务审计部门由于缺少事前计划、报道等一系列程序，经常会出现取证困难的现象，这在一定程度上会导致审计质量误差明显。另外，供电企业财务审计人员的业务水平比较低，工作强度比较大，缺乏职业道德意识，往往会受到诸多因素的影响，对财务审计产生重要的影响。
3供电企业财务审计风险的控制对策
3.1进一步强化财务审计部门的独立性我国企业财务审计部门在发展中不仅需要良好的工作环境，还需要领导的支持，只有如此，才能提高财务审计的权威性。但是基础供电公司的上划情况表现，只有审计部门具有一定的独立性，并且在机构设置、业务开展上得到独立体现，才能真正促进供电企业财务审计工作的创新发展。另外，还要对审计人员的身份进行监督与核查，避免工作人员与审计单位、部门之间有所关系，对财务审计中所出现的情况进行分析与研究，严格审计程度，能够强大组织保障机制，能够进一步防范审计风险的出现。
3.2加强经济责任审计的严谨性众多中，经济责任审计并不仅仅是对经济活动而言的，其发展过程涉及诸多方面，因此，供电企业在开展经济责任审计的时候需要具备严谨性，要保证审计的客观性以及公正性[5]。其中，在审计评级环节之中需要注意：在评级的时候规定其范围，并且评价的内容要有据可寻，用词妥当，要保证职业所具备的严谨性。另一方面，笔者认为可以将经济责任审计积极纳入到供电企业的干部管理制度之中，要加强领导对审计工作的责任感，避免出现企业经济活动所造成的不良影响。
3.3要积极改进财务审计的方式与技术由于供电企业财务审计对象具有一定的复杂性，并且审计业务需要不断发展，因此在抽取样本的时候要以判断总体的审计方式作为其基础。在经过大量的实践表明中，采用统计抽样技术具有一定的合理性，因为统计抽样方法需要根据统计单位的实际情况设置信区间，这样不仅可以确定抽取样本的范围，并且能够降低风险[6]。此外，要实施财务审计的质量控制，要积极围绕事前计划及时开展各项工作，从根本上做到责任到人。企业可以积极引入会计电算化软件，对其信息进行规范，这样一来，才能在一定程度上对审计风险进行规避。
4结语
综上所述，企业财务审计风险具有一定的客观性与特殊性，作为国家重点企业之一，供电企业的财务数据比较复杂，并且所提供的电力商品关系到人们生活群众，因此，积极开展财务审计工作，对提高供电企业审计质量水平具有十分重要的作用。此外，有效防范审计风险，提升审计质量水平，可以促进供电企业审计工作的开展，并且能够促进企业的创新发展。
参考文献
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[2]杨柳青.关于对供电企业财务审计风险探讨[J].中国乡镇企业会计，2015，03：184~185.
[3]李瑾.供电企业财务审计风险研究[J].现代商业，2012，29：222.
[4]张爱琴.浅谈供电企业内部审计风险及其控制[J].会计之友（下旬刊），2006，03：55~56.
(一)虚增现金余额舞弊虚增现金余额舞弊通常表现为期末未受限的现金余额很高，报表呈现资产流动性很高的现象。舞弊手段典型类型包括：设置虚假银行存款，伪造银行对账单；期末虚拟关联方还款，期后转回；隐瞒定期存款质押等受限现金情况。
(二)虚减现金余额舞弊虚减现金余额舞弊通常表现为期末未受限的现金余额很低，但是公司资产规模、经营状况变化不大，而且经营状况表现形势良好，报表呈现资金紧张。但是使用效率和效果很高的现象。舞弊手段典型类型包括：账外资金通过非关联方转移到关联方；账外设置银行账号，账面资金转移到账外作他用。
(三)现金流水舞弊现金流水舞弊通常表现为虚列、少列现金流入和流出，现金流人流出张冠李戴，这种现金舞弊主要是配合上市公司虚假业务和关联方挪用资金使用。舞弊手段典型类型包括：现金流入和流出账面不予反应；虚构现金流入和流出，以达到银行账户之间平衡(真实现金流出和流入账号不一致)；现金非经营性流入流出账面体现为经营性流入流出。
二、现金舞弊的审计对策
(一)从观念上重视现金科目审计现金很多注册会计师认为是非重点审计科目，一般由实习生或审计助理完成，作为审计入门起点审计科目。审计程序大体包括核对、盘点、询证和测试等，但看似简单地现金审计却因为现金的特殊性质往往成为上市公司舞弊的重点区域，所以注册会计师应该从观念上面重视现金科目审计。并在审计过程中配备适当人员和时间来完成现金科目的审计工作，最终到达发现或者防止现金舞弊的发生。
(二)做深做透上市公司现金内控情况首先审计人员要对上市公司现金相关内部控制进行调查了解，以确定内部控制制度是否存在。需要注意以下几点：
一是查阅内控制度和实地询问相结合，审计人员必需亲临制度执行过程涉及的全部控制点，防止制度和实际分步走现象的出现。
二是了解、询问要深入和多方验证。所谓“深入”一方面是指对现金内部控制的细节要重视，比如签字审批的顺序及时间间隔等；“多方验证”是指审计人员要走出财务部，也就是说除了在财务部了解现金收支相关内部控制外，要到其他部门了解相关信息，保证了解到信息可靠性最大化。
三是评价内部控制要“企业内部控制规范”等制度与企业实际情况相结合，注重控制制度的实质运行情况，有效的防止审计人员只根据内部控制规范作出不恰当的内控评价。
其次审计人员应对上市公司现金相关内部控制执行有效性进行测试，以确定内控制度是否有效和一贯执行。需要注意以下几点：
一是重视把握现金内控流程的关键控制点，对某些资金流程进行重点测试。对现金的收支，费用的开支，备用金的管理等应按制度规定的程序作重点的抽查。
二是重视对某些重要的业务内容进行验算，加强同一业务不同环节的对比检查。如对银行存款调节表进行复核，核对调节表是否正确，同时结合期后业务复合调节表数据的真实性。
三是控制测试要以统计抽样为主，统计抽样和非统计抽样相结合。统计抽样能够有效的防止上市公司反舞弊侦查，加大的审计测试对象不确定性，在一定程度加大了上市公司应付审计的难度。非统计抽样是对发现异常情况或者预计存在异常情况，有重点和目的的进行控制测试，某些情况可以做到事半功倍的效果。
四是控制测试的方式多样性，有效的保证测试效果。测试方式改变主要包括两种情况：一是随着对上市公司现金内部控制情况了解的深入，需要及时的调整内控测试的方式，以适应新的情况；二是连续审计过程中，对上市公司现金内部控制测试的方式需要有所变动，变动一方面为上市公司经营情况的变化需要变动测试方式，另外一方面连续审计过程中上市公司过多的了解控制测试程序方法，从而造成应付舞弊审计情况出现，所以连续审计过程中审计人员对控制测试方式必需有所改变。
(三)重视风险分析，做深做透分析性程序 分析性程序较多的被应用于销售等业务领域的审计，现金审计很少使用分析性程序。笔者认为现金审计分析性程序可以包括：
一是加强上市公司银行账户数量和银行分布及用途的分析。账户数量的分析主要关注近几年账户数量的变化和上市公司资金规模的变化是否一致；关注开户银行的分布与上市公司实际经验的需要是否一致、是否符合常理；关注银行账户的实际用途是否合理，尤其关注资金往来大和新开账户；重视当期注销账户原因，防止注销账户降低审计人员对该账户的风险预期。
二是重视期末现金余额的合理性分析。期末现金余额合理性分析需要结合近几年余额进行分析，时间跨度尽量拉长，必要时对各月各账户余额的合理性进行分析，以判断现金余额和发生额的舞弊风险。
(四)做好现金盘点和银行函证及查询首先现金盘点时审计人员要在被审计单位毫无防备的情况下进行，如果涉及同一地区母公司和多家子公司情况，舞弊做到同一时刻同步进行现金盘点，防止公司资金现金挪用应付盘点。其次对于银行函证务必做到亲自取得，即使是销户账号也不列外，在函证过程中要多与银行工作人员交流企业存款是否受限、账户是否完整等，有效的降低企业隐瞒披露带来的审计风险。最后审计人员务必亲自到银行查询贷款卡信息，并将贷款卡信息与账面进行逐笔核对。审计人员在取得贷款卡时保持高度谨慎，必要时可以要求核对贷款卡信息系统信息与银行提供的纸质信息，防止企业与银行工作人员串通舞弊。
(五)转变余额审计观念，核对银行流水，重视公司网上银行管理审计人员要从观念上面把现金审计强调余额审计转变为余额和发生额并重的一项审计工作。由于现金流动性强，导致舞弊可能性加大，审计风险高。审计时既要关注现金余额，又要注重现金流水账。
一是设置重要性标准，分账户对发生额进行分成，对重要或者大额的发生额进行详细核对，对一般的发生额采用统计抽样的方式进行核对。
二是取得银行对账单时，务必先进行对账单真伪识别，坚持要求提供加盖银行印章的对账单，必要时可以重新向银行取得对账单。
三是核对收付发生额时要高度谨慎，可以关注以下几点内容：(1)核对账面和对账单发生额时，务必关注两者的日期是否一致或者接近，高度重视长期未达账，查看是否挪用资金等，必要时对一些认为可疑的收付进行延伸审计，包括到银行取得该款项的原始发生资料，到对方单位进行函证核对等。(2)关注收付业务内容与公司日常收支的相关性，对大额收付要额外关注。(3)关注银行之间资金划转，如果上市公司存在频繁和大量的银行之间划转，那么该上市公司现金舞弊的可能性就加大，审计人员一定要追查到底，不可半途而废。(4)关注一收一付、一收多付、多收一付等且金额相等，日期相近的情况，防止企业转移资金或者出借银行账号的情况。(5)结合应收应付账款科目审计，防止上市公司粉饰现金流舞弊的发生，审计人员应关注银行进账单，防止账面收款或者付款单位与银行凭证不一致。
目前几乎所有上市公司均开通网上银行业务，由于网络的轨迹的隐密性，所以审计人员必需格外重视。审计人员应该将期末会计核算系统与网上银行系统进行交易核对；对会计核算系统发生额与网上银行流水进行核对。
(六)重视定期存款等大额资金审计人员对定期存款和大额存款账户在上市公司告知未受限的时候，务必保持警惕，切实做好以下几点：
一是定期存款审计：(1)审计人员必需向上市公司索取企业定期原件，如果上市公司提供复印件，则说明该定期存款可能已经质押或者被占用。(2)询问上市公司未质押定期存款的存款目的和上市公司资金富余程度，并结合上市公司经营现状和未来资金安排计划，对定期存款行为的合理性进行判断。
一、风险导向内部审计在燃气公司应用的现状
1.缺乏专业的风险导向内部审计人员。我国绝大多数燃气公司现代化内部审计起步较晚，多数的审计人员来自于工程、会计部门调岗而来，故审计人员的专业水平良莠不齐。根据企业招聘专业审计人员的资料统计：投递企业内审人员中，拥有大学学历的人数只占到五分之一，研究生学历几乎为零，这就表明内审人员受教育的整体水平不高，符合要求的风险导向内部审计人员极度的缺乏。
2.行业内缺乏信息数据库。审计人员必须清楚的知道被审计的燃气公司整体的经营环境，否则其所进行的风险导向内部审计只能是形式主义。目前我国普遍内部审计不论是对行业风险还是企业风险都没有足够的数据积累，可以被使用的信息数据库基本不存在。
3.风险导向内部审计技术水平低下。燃气公司风险导向内部审计缺乏适当的装备，也没有相应的审计手段，由于审计信息技术水平低下，燃气公司只能运用传统的手工方法。其次，内部审计对于应用专业化风险管理技术的掌握程度不高，理解层次不够深入。
二、风险导向内部审计在燃气公司运用中存在的宏观问题
1.内部审计没有独立性。燃气公司内部的管理制度，具有鲜明的行政管理特色。而内部审计，正是在这样的制度之内行使职责，在具体的工作之中都需要报批主管的领导，在行动上受到一定的制约。内部审计部门在工作的独立性方面受到阻碍，便很难发挥出其预防风险的功效。如何在监管的权威性和审计的独立性中间平衡，是一个值得深入探讨的问题。因此，在燃气公司运用风险导向内部审计，就需要进行一系列的体制和机构部门的共同改革，在发挥主管部门监管的权威性的同时保证内审部门独立运作，以发挥风险导向内部审计预防、纠正、制约风险的三大作用。
2.风险导向内部审计没有明确的范围。风险导向内部审计的界限不明，不仅仅因为受到各个主管部门的限制，内部审计部门的职员、财产等也都受到其他上级部门的制约，各个部门之间的规章也都错综复杂，十分冗沉，这些都是直接影响审计界限的制约因素。但是审计工作一定不能因此就放弃转型，监察纠错已经不能再满足当前的市场的发展潮流，必须尽快向风险导向型的方向转变，在做好审计风险规避的同时，将内审部门直接纳入公司的运营和未来发展战略制定之中，也是更好更高效的发挥内审部门职能的公司部门改革过程，确保燃气公司在市场的竞争中始终保持清醒的头脑。
3.风险管理意识薄弱、风险管理技能经验不足。风险导向内部审计依照风险管理来进行实施。可是，在最近几年风险管理才渐渐崭露头角。上至燃气公司的领导主管，下至普通的职员，甚至内部审计部门对风险管理的概念都知之甚少，可以看作是对风险管理的不够重视，意识薄弱。另外，大多数燃气公司至今没有完善的风险管理体系，这些公司在风险管理活动中，基本只是被动的按照相关规定进行，没有真正的设身处地为自身着想。在风险管理中，燃气公司也不能做到运用定量的方法进行分析，那些落后的管理方法将公司抛掷于一个危险的状态。
三、完善企业风险导向内部审计的建议
1.强化思想建设以确保内审部门在公司的独立性和权威性。内部审计部门必须要保证拥有独立性和权威性才能完全发挥其职能。在行政设置上，组织部门应该重新考虑内审部门和其他部门的隶属关系，否则势必会受到牵制。为了保证内审部门的独立运行，其下属职员应该尽量任用外派员工，避免受到公司内老领导、老同事的影响而在审计时出现差错。与此同时，也可以考虑外包独立第三方专业的审计团队，引入保密机制，确保审计工作的权威与独立。这就需要燃气公司下定决心，转变思想，思变则通达。
2.制定内部审计的相关法律法规。内部审计早已成为我国审计体系的重要部分，但支持其的法律依据却只有一个层次很低的《审计署关于内部审计工作的规定》，没有比较权威的法律法规，在一定程度上影响着内审工作的效果，也使得各个公司根本了解不到风险导向内部审计的重要性。因此，建议修订更具有权威性的审计法律，提升内部审计层次，在法律上给予支持。
3.建立风险导向内部审计实施程序。为了保证燃气公司风险的控制与规避，使得企业价值最大化，内部审计人员在具体实施风险导向内部审计的计划阶段、实施阶段、报告阶段以及后续审计阶段过程中，都须以燃气公司风险为导向。要识别公司在中长期、短期发展中面临的各种风险，如工程风险;运营风险;用户风险;经营风险;财务风险;法律风险等等。要确定主要风险与次要风险，对各项风险进行评估，确定水平和重点。强化事前监督、事中控制、事后反馈的审计作用，将燃气企业的各项风险合理控制到最小范围，有效地为企业提供增值服务。
4.提高风险导向内部审计工作人员的素质。提高内部审计工作人员的素质，就等于提高了公司内部审计的工作质量、效率和会计信息的真实性和可靠性。首先，有目的性地，系统性地对内审人员进行培训，使之专业技术水平有所突破，或达到合格的水平，鼓励和支持参加培训的员工参加国家和国际性的资格认证考试。其次，审计人员应该具有流动性，定期和其他审计单位的人员交流学习，能够做到聘用其他部门的审计人员加入到本公司的审计团队之中。最后，强化审计人员的职业道德素养，要求审计人员的逻辑清晰，思维严谨，工作踏实一丝不苟，在工作中，将主观因素在办事流程中最小化。
5.高效利用信息化的审计技术。现代社会是一个信息技术发达的社会，作为一名审计人员，如果不能掌握计算机，就不是一个合格的审计人员。计算机相比手工，能够更快速便捷的分析比较公司的各类信息，审阅核对公司内部的财务系统，有效地监控评价会计活动，密切的跟踪企业资产资金的流动去向，从而及时的评估风险。为此，燃气公司应该全力建成公司内部审核的信息化，发展计算机审核技术。作为计算机审核技术的实际操作者，内审部门也可以购买或者自行研发审计软件，投资建立数据库等计算机辅助系统。
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