时间：2023-10-11 10:17:40
导语：在会计实务专业的撰写旅程中，学习并吸收他人佳作的精髓是一条宝贵的路径，好期刊汇集了九篇优秀范文，愿这些内容能够启发您的创作灵感，引领您探索更多的创作可能。
xx有限公司是一家事业单位下属的小型公司，其主要业务就是种苗和农药。每年的经济业务不是太多，因此财务室只设有会计、出纳各一名。该单位是采用电脑记账，采用的是三门财务软件。此次实习，我主要岗位是会计，因此主要实习了公司的会计科目及会计处理。同时对出纳的工作也有了具体的了解。在实习中，我参与了整个2到4月全部的会计工作，从审核原始凭证、编制记账凭证、登账到编制会计报表都有亲自动手。我认真学习了正当而标准的事业单位会计流程，应前辈的教诲还认真学习了《公司法》、《税法》《会计法》，真正从课本中走到了现实中，从抽象的理论回到了多彩的实际生活，细致的了解了事业单位会计工作的全过程，认真学习了各类学校经济业务的会计处理，并掌握了三门财务软件的使用实习期间，我利用此次难得的机会，努力工作，严格要求自己，虚心向财务人员会计实习报告请教，认真学习会计理论，学习会计法律、法规等知识，利用空余时间认真学习一些课本内容以外的相关知识，掌握了一些基本的会计技能。
从而进一步巩固自己所学到的知识，为以后真正走上工作岗位打下基础。更让我感到感动的是，领导让公司的前辈教会我处理公司的综合事物。例如营业执照的办理。税务登记的有关事项。一般纳税人的申请。以及如何进行企业合法节税的运用。
在这个学习和联系的过程中。我发现会计是一门实务与理论结合性很强的学科，尽管我学过这门课，但是当我第一次和公司的同事操作具体业务时，觉得又和书上有些不同，实际工作中的事务是细而杂的，只有多加练习才能牢牢掌握。这次实习最主要的目的也是想看看我们所学的理论知识与公司实际操作的实务区别在哪里，相同的地方在哪里，内部控制如何执行，如何贯彻新的会计政策，新旧政策如何过渡，一些特殊的帐户如何会计处理等等。带着这些问题，我在这一个月里用眼睛看，不懂的请教领导同事，让我对会计实习报告这些问题有了一定的解答，达到了这次实习的目的。除了与我专业相关的知识外，我还看到许多在课堂上学不到的东西。公司是如何运做的，员工之间的团队合作精神，处理业务的过程，规章制度执行情况，企业的管理等等。另外我也看到公司存在的一些漏洞，例如内部控制情况，其中主要包括现金收支制度执行情况，公司在执行国家政策规定方面也不容乐观。然而在现实的小规模私营企业这种情况可能普遍存在。
一、明确教学的方向，走对路线
随着国家在经济方面的不断改革，市场经济已经成为社会经济的主体，这也对新的人才的要求也逐渐改变，这种形势下的新人才不仅在专业知识技能上掌握好，在其他方面也一样能够做得优秀，这就要求学校必须更加全方面的培养学生，让学生成为一个综合素质优秀的人才。
（一）优秀的职业技术技能的培养
中职会计学与财务管理专业教学的首要重点是对学生职业技能的培养，学校的教育要面向社会，面向企业，要让教出来的学生能够经得起社会的考验。学生的知识方面要着重教学，不仅仅是拓展学生知识的深度，也要使学生在知识方面有一定的宽度，让学生在工作中如鱼得水，除此之外，良好的职业道德修养，正确的思想观念的培养也是值得关注的重点，要让学生养成良好的职业操守，尊重法律，在参加工作后，踏踏实实，做一个有良知的高技术人才，在这样的环境下不断提高大学生的职业技术的能力，对学校教学质量的提高也是有一定的帮助的。
（二）创新思维能力的培养
这是一个知识爆发的时代，知识不再是一个人能否成功的关键，但良好的思维能力却能让一个人成功，而思维能力中有一个非常重要的点就是创新思维能力。在这种环境的教学中，要培养会计学与财务管理专业的学生的创新创造能力，能够自己主动学习并掌握知识技能的能力，能够有发现问题并独立解决问题的能力，还能够对问题的关键进行一定的分析，要培养这样的人才，一方面，学校要不断的自身的教学理念，不断创新，发现新的有实际意义的新的教学模式，另一方面，教育方法要不断的完善，实现学生的主体作用，老师的客体作用，让学生自我学习，自我管理。
（三）学生综合素质的提高
为了使学生无论是在学校内还是学校外都能够表现良好，综合素质的培养是必不可缺少的。为了达到这个目标，首先学校要在学生课堂知识掌握好的情况下，积极开展其他活动，例如：社会公益活动的展开，市场调查然后写调查报告，也可以开展学科类竞赛，重点围绕社会经济做学术报告等等，在这样的活动的展开下，激发了学生不断学习的兴趣，学生的各方面知识都得到了提高，对学生以后的发展有深远的影响。
二、做好理论教学的工作，打下基础
（一）运用实例进行教学
会计学与财务管理专业是实用性很强的科目，是一门学完之后可以进行实际操作的科目，运用实例进行教学，让学生们换位思考，更加能够体会到其中的实际情况，对知识的掌握将会更加深刻，对实际操作也会更加有信心，激发了学生的好奇心，积极性。对于学生潜能的开发，教学质量的提高在很大程度上是有一定的帮助的。
（二）信息技术下的教學模式
多媒体的运用是教学方法的一种重要改革，这种区别于传统模式下的教学，在会计学与财务管理专业得到了充分的运用。在多媒体教学中，有声音，文字，图像，三者一体，形象而又生动，学生在这样的环境下进行学习，不仅有较高的学习兴趣，对知识的记忆也更加深刻。同时多媒体和互联网相连，老师对于资源的取得也将更加容易，学生也能够更加全面的学到知识，在减少老师负担的同时，教学效果反而取得了更好的成果。除此之外，学生也可以通过互联网，自己去充分的了解知识，学习知识，这对学生的自学能力和创新能力是有很大的作用的，再加上老师合适的引导，学生将会学到更多。
三、做好实际教学的工作，走好路线
（一）实际技能的训练
由于该专业的操作性较强，在中职学生学完《会计学财务管理》，《会计实务》后，学校可以组织学生进行实际的财务操作，例如：根据一家公司一个月财务的实际情况，让学生在基于计算机的情况下自己来制作该公司的财务报表，会计账簿，让学生在实际操作中得到进步，学到知识。
（二）实际技能的实习
在中职学生结束学业后，学校要安排学生的实习任务，帮助学生完成实习，通过实际的操作，让学生能够在学业结束以后能够更快的融入到工作之中，让学生在锻炼中不断提高，实际处理工作的能力得到培养，为学生在毕业之后找到一份合适的工作奠定基础。
会计作为企业及其他组织管理系统的重要组成部分，需要有与其岗位相适应的、高素质的会计人员承担。这些企业及其他组织管理系统所需要的会计人员，主要来自于高等学校培养的毕业生，因此，高等学校会计教育的状况直接影响着我国会计工作的水平。然而，很多企业家、经济学家和企业高层财务人员普遍认为：目前的高等学校会计专业毕业生很难直接满足各层次的会计工作需要。甚至有人认为，高等学校仅完成了学生的一般基本素质教育，会计专业教育仅仅是一个基本概念和基本理论的介绍，学生实际会计技能的培养与实际工作需要相差甚远。
企业及其组织需要什么样的会计专业毕业生？这个问题已有很多学者做过调查研究，也得出了一些结论。新华网2004年2月24日的文章：“会计专业为何遭遇‘寒冬’？没有经验被拒之门外”，从很大程度上揭示了对会计专业毕业生的需求方向：动手能力要强。从有关招聘信息中可以看出，用人单位比较喜欢那些具备一定实践经验、能够合理运用税务法规、财务技术、会计准则与制度的会计人才。就这种需求而言，我国目前的高校会计教育基本无法满足，因为我国的高校经济、管理类各专业普遍缺乏相应专业基本技能的实际训练。
对于这种需求与供给的差异和会计教育的缺陷，很多学者进行了较为深刻的自我批评，需求单位更是认为会计专业的高校教育失败。笔者对此深有同感，但也认为应当辩证地分析这种形成差异的根本原因，才有利于找到解决问题的有效对策。造成这种状态的原因主要有：
一、教师自身能力的限制
我国目前高校会计专业的教师，包括那些在国内国际上很有名气的专家级教师，很多人没有会计工作的实际经验，大部分是从高校到高校的“学院派”。他们对相关的会计理论非常娴熟和深厚，但其中很多人连起码的会计实务操作都不会，又怎么能教给学生实践经验呢？表1的调研结果就是很好的佐证：
资料来源：郭强华、邱云，《全国十四所重点大学会计教学现状评估及改革方向的调查报告》，2001.6.14。
调研数据表明，学生对教师的教学方式、实务能力、责任心、专业知识等方面都存在很大意见。如果详细考证对教育方式呆板的判断，恐怕还有很多学生基于教师教学仅仅局限于教材知识，没有很好地结合会计工作的实际案例，来生动地讲解教学内容所致。因此，会计专业教师的实务能力和处理问题的水平是影响学生社会适应能力不足的重要原因之一。
二、实验教学环节薄弱
这是很多学者研究得出的一致意见，也反映了我国会计专业教育的实际状态。由于论述较多且比较全面，在此不再赘述。
三、培养体制的缺陷
看看现在和过去高校会计专业的培养规划和教学计划，就会发现：我国的会计专业教育一般仅有一个半月到两个月的实习教学环节。由于某些原因，现在很少有企业或单位愿意接受毕业生实习，很多情况下要靠教师的私人关系和学生自身关系寻找实习单位。郭强华、邱云所作的调查也证明了这一点（见表2）：
资料来源：郭强华、邱云，《全国十四所重点大学会计教学现状评估及改革方向的调查报告》，2001.6.14。
从资料中可以看出，有教学单位安排的实习仅占32.19%，由学生自己联系实习的则占34.08%，高出了由教学单位统一安排。在实习环节中，除了实习时间短、实习单位落实不易之外，还存在以下问题值得重视：
（一）实习目的无法实现
主要表现在实习学生很难接触实习单位的实际会计操作。笔者是1986年毕业的会计专业本科毕业生，毕业实习时被分配到所在行业的一个处级单位，时间为45天。在当时的情况下，行业主管部门为了鼓励所属单位接收本部门院校学生实习，备有专门的拨款项目，名称为：学生实习经费。所以，很多行业内部单位大都愿意接受部属高校学生实习。在实际操作上，我们对会计凭证的取得、编制、审核、凭证流转、过账、对账、汇总、报表编制、文件归档等会计业务流程，都有较为完整的操作，且有经验丰富的实习师傅给予指导，因此，实习效果良好，基本可以满足毕业后工作的需要。与此相反，目前很多实习学生即使艰难地找到了实习单位，也很难接触到所在单位的实际意义上的整个会计流程，不要说实际执行记账、过账、报表编制等核心业务，就连填写正式凭证的机会都很少。2003年，笔者为某高校指导毕业生专业实习40人，能够亲手执行凭证填写、记账、过账、编制报表的学生不过5、6人，仅占参加实习学生总数的15%；能够查阅公司今年会计记录资料的有18人，占45%。目前，实习单位对学生实习已不再欢迎，也很少配备较强的指导队伍，即使是拿非正式凭证、账簿、报表的训练，也得不到丰富经验的会计师的指导、督促和检查；更有甚者，部分学生在整个实习过程中根本看不到所在单位的真实账册，仅仅是通过观察增加感性认识而已。如此实习，怎么能达到实习计划设定的目标与要求呢？
（二）教师或教学单位对实习过程的掌握和控制不够
过去我们毕业实习时一般有指导教师随行指导，实习单位还选派较有经验的师傅给予随时点拨，能使学生学到现实的会计流程和业务处理要点；而现在多数实习很难有教师陪伴，因为现在会计专业的师生比严重失调，还有大量的教师承担非毕业生的会计教学工作，很多高校的专业实习学生是由专门的辅导员进行掌控的，学生得不到专业教师的合理指导。
（三）学生对实习的认识不足。由于缺乏足够的专业认识和被动的学习态度，很多学生对专业实习缺乏足够的认识，导致部分学生仅仅是为了完成教学过程而实习，为了拿到必需的学分而实习，缺乏实习的主观能动性；在实习过程中，缺乏合理的沟通和学习的积极性，没有尽可能地参与实习单位相关会计业务或活动的欲望，为了度过实习时间而应付了事。
（四）实习单位的选择相对固定，可接触的业务类型单一
由于时间有限等原因外，一般地，实习单位基本贯彻“从一而终”的思想，不论实习单位规模大小、业务繁简、性质如何，仅在其确定的单位或会计部门完成实习。而在大型企业中，仅应收账款会计就有3至4人，如果仅在应收账款会计岗位上实习，其业务的单一程度就可想而知了。这样一来，即使学生能够接触到实习单位的核心业务及其流程，可能得到的经验和技能仍显单调、匮乏。
由于以上问题的存在，导致会计教学的实习环节效果不佳。这一点也可通过郭强华、邱云所作的调查分析得到合理的印证（如表3）：
资料来源：郭强华、邱云，《全国十四所重点大学会计教学现状评估及改革方向的调查报告》，2001.6.14。
从中可以看出，认为实习效果很好或较好的学生，仅占调查对象总体的31.82%，认为效果一般的学生占39.93%，认为效果较差和很差的学生占28.25%。调查结果显示的状态虽然不是很差，但还是说明实习环节存在需要大力改进的方面。同时，应当注意的是：作为调查对象的是我国在会计教育方面比较先进的重点大学，这些高校的会计教育基本上可以代表我国该专业发展的顶级水平。如果将全国所有会计专业教育均纳入考察范围，笔者相信，这一水平会有很大程度的下降。
四、实际需求和高校教育供给的矛盾
任何用人单位都希望能够从高等学校得到他们需要且能很快胜任岗位的人才，这完全可以理解，但从世界各国的经验来看，这种需求心理存在偏差，也不现实。从教育的角度来说，高等学校教育是素质教育的继续和提升，也是专业教育的基本环节。它所完成的专业教育到底应当达到什么样的程度？理论教育和实务技能训练如何协调？这些都是值得研究的问题。
（一）要完全达到各种企业和组织的会计人才需求标准是很困难的
因为企业及其组织的类型和性质千差万别，各自的会计事项和财务规范以及组织目标也存在很大差距。就企业会计而言，尽管逐步建立起统一的会计准则和制度，但行业差别仍然存在。从客观的角度来看，要想完全满足用人单位的差异性需求是不现实的。
（二）高校会计教育，特别是我国专业教育仍然继续着素质教育的历程
不仅开展专业教学，还为学生的未来提升和全面适应社会教授知识和培养能力。不论是具体的财务管理、企业会计、非营利组织会计、金融会计专业，还是审计、注册会计专门化专业，都在素质教育、拓展教育、道德教育等方面做着不懈的努力，专业课程设计和教学时间比以前有一定程度的削减，专业方向教育受到冲击。
（三）笔者认为，虽然会计专业教育需要进一步强调实务能力的培养和训练，但绝不应该仅就会计技能而开展教学，还要考虑学生的未来发展和事业开拓能力的提高。表4显示的学生选择基本印证了笔者的观点。
资料来源：郭强华、邱云，《全国十四所重点大学会计教学现状评估及改革方向的调查报告》，2001.6.14。
从表4的选择结果来看，会计专业大学生对于自己的未来发展方向并不完全统一，个人期望存在较大差异。高校教育不可能完全满足学生的个性差异，也不可能完全满足需求方的个别需求，高校教育还是要根据基本的目标定位把握教育方向和教育理念。
五、新需求、新矛盾
高等学校会计教育实务能力培养必须面对另一个值得注意的问题就是管理创新。随着时代的进步，信息技术在走向知识经济时代社会的过程中发挥着越来越重要的作用。管理理念与原则、技术与方法以及管理环境在不断地变化，会计环境也随之发生巨大变化，特别是网络技术应用、管理手段智能化、系统化程度的飞跃性提高，对会计工作提出了新的要求，也对高校会计教育实务能力培养提出了新的挑战。
由于企业资源计划（ERP）和网络资源的投入、应用范围及其水平不断提高，使企业的财务管理、会计核算、财务报表生成、财务信息传递等业务的处理介质、作业程序及关键控制环节与方式都发生了实质性改变，从而导致对会计人员需求的多方面变化。管理信息系统的发展，要求组织成员的信息化水平必须跟上智能化系统的要求，在知识结构、实务技能等方面要求会计人员具备信息技术和应变能力。据调查，某公司由于建设ERP系统，导致包括会计人员在内的部分管理人员被迫离开原来的岗位。分析得知，造成会计人员被大量分离的主要原因无外乎两点：
（一）由于系统的引入，计算机智能化系统部分代替了原来由人工完成的工作
对会计来说，会计凭证录入、会计账簿、会计报表生成等繁重的手工工作，已经大部分由智能化系统自动完成，对一般会计人员的需求量大幅度减少。某公司实施ERP系统后，会计岗位人员数量下降到原来的40%，一半以上的会计人员不得不离开会计岗位。
（二）现有会计人员的软件应用水平无法达到智能化系统要求的程度
据我们了解，现在有部分高校会计教育增设了信息系统课程，少数高校的会计信息系统教育水平还很高，对会计软件、ERP等基本原理和技能也展开了教学程序。但是，大部分高校的会计教育还没有进行满足需要的信息管理系统教育，有的仅仅是简单的会计电算化课程教育，连基本的实践环节都没有。这样的教育状况，如何能够满足现代管理的要求呢？
[关键词] 会计专业；实践教学；无缝对接
[中图分类号] G640 [文献标识码] B
会计专业是实践性很强的专业，但不少高职院校毕业生动手操作能力不强，走上工作岗位以后，需要一个比较长的适应过程。此种情形的出现与高职院校专业教师的职业素养与实践教学存在的问题等密不可分。如何科学设计和合理组织校内实训教学环节，探索一种新型的实训模式，来弥补校外实习的缺陷和校内模拟的不足，让学生在学校就获得会计岗位核心职业能力就显得尤其重要。基于此背景，有必要对会计专业实践教学体系进行重构。
一、会计专业人才培养质量调查
为准确了解会计专业人才培养中的问题，笔者主持的课题组开展了大量的调查研究。调查对象包含衢州地区龙头企业巨化集团公司和国瑞税务师事务所等用人单位与毕业生。
（一）面向企业的调查
为了提高人才培养质量，课题组成员以浙江省衢州地区的行政事业单位、大中小企业、会计师事务所为调查对象，通过问卷调查和深度访谈的方式了解用人单位对会计人才的需求，会计人员需要具备的知识结构和能力结构，高职毕业生的知识欠缺。
通过对调研资料进行分析，我们发现目前高职会计专业的就业岗位（群）主要为出纳、会计核算、财务管理、会计监督、报税岗位等职业岗位（群）。调查数据显示，60%的被调查对象认为中级财务会计、财务管理、税务会计、企业综合实训等课程在实际工作中应用广泛。中小型工业及商业企业在人才素质的要求上，最需具备的专业能力依次是：会计核算能力、财务管理能力、内部审计能力，而最需具备的方法能力依次是：分析判断能力、自我发展能力，最需具备的社会能力依次是职业道德素质、团队协作能力。
70%的用人单位认为学生最缺是的动手能力，学生对于工作岗位的职责和分工不明确，很难立刻上岗，这是最令企业头痛的问题。这也反映出我们的实践教学效果并不理想，距离用人单位的需求存在较大的距离。
（二）面向学生的调查
为了进一步了解会计专业实践教学效果，我们对2013届会计专业的毕业生进行了调查，共发放调查问卷184份，收回有效问卷148份，回收率为80.43%。通过对资料进行分析，我们发现：78%的毕业生在中小企业工作，75%毕业生从事会计审计与税务服务业。在对实践教学是否满意这个问题上，有22%的学生表示满意，78%的学生表示不满意。这说明我们的实践教学存在很大的问题。有60%会计专业毕业生认为母校的教学最需要改进的地方是“实习和实践环节不够”，其次是“无法调动学生学习兴趣”（48%）。认为实习和实践环节需要改进的毕业生中，有81%的人认为需要加强“专业技能相关实训”。这从另一方面说明高职会计专业实践教学不能满足学生岗位胜任能力，还需要加强。
虽然会计专业学生在毕业前有6个月的企业顶岗实习，但由于会计岗位的特殊性，涉及到企业的商业秘密，所以很多单位不会让学生接触实际业务，往往只安排一些最基础的财务工作，比如装订凭证等，使得会计顶岗实习已深陷“困境”，流于形式。校内模拟实训，由于会计政策和会计处理方法都是给定的，没有给学生进行职业判断的机会，造成的后果是学生看见业务描述的题目会做，但看到实际业务的原始凭证不知所措。
二、会计专业实践教学存在的问题及原因分析
教育部教高〔2006〕16号《关于全面提高高等职业教育教学质量的若干意见》指出：“加强实训、实习基地建设是高等职业院校改善办学条件、彰显办学特色、提高教学质量的重点。高职院校要加强和推进校外顶岗实习力度，使校内生产性实训、校外顶岗实习的比例逐步加大，提高学生的实际动手能力。”[1]在这一文件指引下，会计专业实践教学取得长足发展，实践教学比例超过50%。但笔者在实际教学过程中，发现会计专业实践教学仍然存在很多问题，培养学生不能满足用人单位的需求，主要表现在以下几个方面。
（一）校内实训仿真性不高
目前高职院校会计专业的校内实践教学大多是由课程单项实训和综合实训两部分组成。课程单项实训一般是在核心课程比如《中级会计实务》、《财务管理》、《税务会计》、《成本会计》课内完成，先集中学习相关理论知识，然后再做一些相关的实训，并且各种业务之间缺乏有效的联系。这样的实训人为地割裂了理论与实践的统一性，不利于学生综合素质的提高。现实教学过程中，由于各种原因，经常会出现实践课程被压缩的情况，所以很少能真正实现50%的实践教学开课率。综合实训是在大三的上半学期完成，一般以工业企业为例，给定企业的一些常规业务，由学生独立完成。由于业务都是给定的，学生无需进行职业判断，不能模拟企业的真实业务，结果是学生做书上的实训题目会做，而毕业后遇到一些复杂的，非常规的业务时，不知所措。所以经常会有毕业生感慨学校所学知识在工作中没有用，这也反映出我们的实践教学的失败。另外，校内实训所使用的教材落后，对岗位需求的针对性不强，对提高学生分析问题解决问题的能力帮助不大，也在一定程度上影响实践教学效果。
（二）校外顶岗实习流于形式
高职会计专业学生在大三的第二学期进行顶岗实习，从理论上讲，顶岗实习能让学生熟悉真实的企业环境，参与会计岗位工作，学以致用，进而掌握基本的会计技能，便于实现学校与企业真实工作岗位的“无缝对接”，但现实并不乐观。近几年，虽然学校建立了多个校外实训基地，但真正应用起来的并不多。大部分是为了应付教育评估，与企业的合作仅仅停留在合同上。学生在顶岗实习时，很多校外实训基地都不愿意接收会计专业学生。
未能充分发挥校外实训基地的功能是实践教学中的重要问题，其原因主要有三。其一，现有的校企合作模式，没有调动企业的积极性，是高职院校的一厢情愿，往往是通过学校与企业的人情沟通，企业碍于情面答应，但是企业在这个合作中并没有受益，并且可能因为接收实习生而发生额外的成本，比如返工等。其二，会计岗位比较特殊，涉及企业商业机密，对于不熟悉的人员企业一般是不愿意接收的。其三，即使愿意接收，也很难接收大批量的实习生。校企合作单位不愿意接受实习生，顶岗实习单位只能学生自己找，这种分散式的类似“放羊”的顶岗实习，不便于指导教师对学生进行辅导和监控，从而阻碍了学生专业技能的提高。据历届学生实习回来的反馈，大部分会计专业学生实习没有接触会计岗位，大多做一些装订凭证之类的技术含量低的工作，没有达到顶岗实习预期的效果。
（三）“双师”型教师缺乏
师资是学校最重要的资源，对于高职院校而言，拥有既能讲授理论知识，又能指导实践操作的“双师型”教师尤为重要。随着高职院校的大量扩招，“双师型”教师严重缺乏。高职院校的师资大都是从高校毕业的，尽管拥有渊博的理论知识，但从学校到学校，没有进入企业实践的机会，自身缺乏实践操作经验，很难指导学生进行实践教学。
随着教育主管部门对“双师型”教师的重视，目前，很多教师取得了会计师、工程师、律师等职业资格，成为所谓的“双师”。然而，拥有双师资格，未必就具有“双师”素质，对于教师而言，考取同专业的职业资格并非难事。以笔者所在学校为例，会计专业有11名专任教师，拥有两张职业资格的“双师型”教师占比91%，但真正有企业工作经验的教师只有3人，仅占27%。教师缺乏实践工作经验，会严重影响实践教学的效果。另外，随着高职院校的扩招，大部分的高职院校教师短缺，教学任务重，没有时间给青年教师下企业锻炼。即使委派出去实习，也是很短的时间，很难深入到企业，经常会出现人在心不在，教师的顶岗实习流于形式，效果甚微。没有实践能力强的教师，怎么能培养出高素质技能型人才？另外，由于高校教师的待遇不高，很难吸引企业中的技能高手，即使有财务经验丰富的人员愿意来学校，但很难达到学校引进人才的学历条件，这些都对高职院校师资队伍带来影响，进而影响实践教学的效果。
三、构建全方位的会计专业实践教学体系
针对实践教学中的问题，不少高职院校作了有益的尝试，提供了成功的范例。如何结合这些案例与本校的实际情况，通过多种途径提高实践教学水平是高职院校急需思考的问题。
（一）成立校办财务公司，进行“真账实训”
实践教学效果不佳，究其原因，主要是仿真性不高。要解决这一难题，就是要提供真实的企业环境，缩小学校和企业间的距离。为此，各个学校进行了很多的尝试。
在提高实训仿真性方面，新加坡南洋理工学院的教学工厂模式值得我们借鉴。它是在现有教学资源和教学系统的基础上，将企业的实际环境引入学校，目的是“为学生提供一个完善而有效的学习和过程，鼓励和开发学生的创新能力和团队协作能力，确保课程和企业需求相结合”[2]。
结合我国的实际情况，可以尝试在学校成立校办财务公司。首先，财务公司的主要业务涵盖了会计专业实践教学的全过程，比如记账，纳税申报、税收筹划等。财务公司不但可以给学生提供各行各业真实的会计资料，而且在处理业务过程中，可以锻炼学生的沟通能力、团队协作能力，也给教师提供了一个提高实践技能的机会。其次，学校完全具备成立财务公司条件：在资金方面，根据《公司法》的要求，只需3万元人民币就可以成立有限责任公司；在场地方面，财务公司对场地没有明确的要求，只要有办公条件即可；对于财务公司所需的财务软件学校也都是具备的；在人员方面，会计专业教师完全可以胜任，也可聘请企业中的会计师担任。2014年6月国务院的《关于加快发展现代职业教育的决定》中提出：“对职业院校自办的、以服务学生实习实训为主要目的的企业或经营活动，按照国家有关规定享受税收等优惠。”这个文件也为高职院校创办财务公司提供了政策支持。综上所述，成立校办财务公司是解决会计专业学生校内实训仿真性不高的不二之选。
学校创办财务公司，必须注意以下几点。第一、公司业务来源的问题。学校可以和会计师事务所进行合作，联合创办财务公司，利用会计师所广博的人脉取得更多的实际业务。第二，因为是公司化的运作，财务公司必须建立健全各项管理制度，给学生提供真实的企业环境。同时要求学生严格遵守“财务公司”的各项规章制度，要强化学生的角色意识，提早进入工作状态。第三，执行的过程中要特别注意风险的控制，主要是客户的商业机密和税收风险。强化服务是会计职业道德要求之一，对于进入财务公司的学生要求其签订保密承诺书，可以杜绝客户商业机密的泄露。对于税收风险，则要指导老师严格把关，避免因为税收申报错误给企业带来经济损失。
（二）构建依存型校企合作模式，实现校企“双赢”
目前大多数高职院校进行了不同程度的校企合作，但效果甚微，很多都流于形式，对于学生实践技能的提高帮助不大。学者也从各个方面寻求校企合作中企业缺乏动力的原因。胡茂波、吴思提出，博弈主体之间的信息不对称、利益不对等、义务不平衡、资源不均衡是主要原因。王文涛、任占营提出，“宏观经济政策与法律环境的制约，高职教育教学体系的缺陷”是主因。我认为企业只所以缺乏合作的动力，关键在于其“经济人”的身份，众所周知，企业都是以营利为目的的，在校企合作中，企业没有找到利益点，所以不愿意深入进行合作。因此，为了调动企业参与的积极性，必须找到企业利益平衡点，从制度上刺激企业参与高技能人才培养。
国家层面，必须研究制定促进校企合作办学有关法规和激励政策，深化产教融合，鼓励行业和企业举办或参与举办职业教育，发挥企业重要办学主体作用。国际上，在实践教学和实训基地建设方面，德国的“双元制”和澳大利亚的“TAFE”模式比较成功。究其原因，校企合作培养广泛开展，企业发挥了重要作用，并有国家法律保障或鼓励制度。因此，我们也应该完善相关法规，制订具有操作性的法规，多种形式支持企业建设兼具生产与教学功能的公共实训基地。对于企业和高职院校共建的生产性实训基地，企业投入的资金或设备，可计入生产成本，给予一定的税收优惠。对于企业捐赠给高职院校用于教学、实训、科研等的设备可免征增值税。另外，要加大对企业接受实习生的补助，对于企业接受实习生可能会发生的材料费、师傅指导费、误工费等给予一定的补贴或者进行相应的税收减免，从利益层面刺激企业积极参与校企合作。
学校层面，高职院校可设立专门的机构，比如发展合作处，负责校企合作事宜。高职院校要站在企业角度考虑问题，为企业排忧解难。比如运用高校教师专业特长，尤其是理工科教师，为企业进行技术攻关，研发新产品，解决企业技术难题。学校还可利用人才优势，对合作企业进行员工培训，节约企业培训成本，使实训基地的建设成为校企双方都感兴趣的事情。学校还可以尝试和企业合作，开办“订单培养班”，为合作企业“量身培养”所需人才。比如，衢州职业技术学院贯彻“合作办学、合作育人、合作就业、合作发展”方针，创新校企合作机制，寻求人才培养工作与企业深度合作的模式，先后与企业合作创办了“浙开班”、“红五环班”、“衢医班”等实名制学院，取得了良好的效果。以“衢医班”为例，它是根据衢州职业技术学院的人才培养计划和衢州市人民医院西区院区的建设需求而合作开办的护理专业人才培养班。学校通过与衢州市人民医院的领导、护理专家进行广泛深入的交流、论证，就如何培养好“衢医班”达成共识。为此，衢州市人民医院专门成立“衢医班”专家教学团队，与人才培养计划中的职业能力课、人文素质课进行直接对接，培养计划中的部分职业能力核心课程，将直接由市人民医院安排专家共同授课。“衢医班”学生在大学期间的所有校外实习实训项目，都安排在市人民医院进行。“订单班”一方面解决了学生实训、就业的难题，另一方面业也为用人单位“量身定做”了人才，缩小了校企之间的距离，真正实现了校企双赢。
（三）多管齐下，加强师资队伍建设
高质量的师资队伍是高职院校提高教学质量的关键。针对目前实践教学师资队伍短缺的情况，应该从多方面入手，加强内部培养和外部引进相结合的办法，提高师资队伍水平。
首先，学校要加强对现有专业教师职业教育教学能力和实践教学能力的培养。各个学校要制定切实可行的教师顶岗实习制度，并且要认真贯彻实施。学校要在对口大中型企业建立师资培训基地，和企业联合培养专业教师。可以借鉴新加坡南洋理工学院的做法，建立师资轮循管理系统，将教师分为项目开发类和专职教学类两大类，然后在一定年限后再进行转换。这样每位教师都有一定的时间（至少要有一年时间）深入企业一线，对于其实践能力的提高很有帮助，也能促使教师面向行业企业开展技术服务。学校方面要制订合理的教师下企业实践津贴制度和体现高等职业教育特点的教师绩效评价标准，绩效工资内部分配向“双师型”教师适当倾斜。这样既可以解除教师下企业实践的后顾之忧，又可以激发其下企业实践锻炼的积极性。
其次，探索技术性人才到高职院校从教的制度改革。高等职业教育创新发展行动计划（2015-2018年）中提出：“根据职业教育特点、比照本科高等学校核定公办专科高等职业院校教职工编制；新增教师编制主要用于引进具有实践经验的专业教师。”这为高职院校引进具有实践经验的能工巧匠提供了理论支持。同时也要求各级人事劳动部门对于高职院校急需的能工巧匠开通“绿色通道”，实行特事特办。
最后，高职院校教师要更新观念，积极主动参与社会实践。高职教师要清醒地认识到实践能力对高职教育的重要性，自发自觉地提高自己的实践能力。同时，运用自己的专业特长，积极开展社会服务，学以致用，使自己成为真正意义上的“双师”教师。
综上所述，为了缩小校企之间的距离，培养出企业需要的高技能人才，我们要借鉴发达国家的成功经验，结合自身的实际情况，扬长避短，加强校内实训基地建设，构建依存性校企合作关系，同时提高专业教师实践能力，提高高职院校会计专业实践教学质量。
[参 考 文 献]
[1]《关于全面提高高等职业教育教学质量的若干意见》[S].（教高〔2006〕16号）
[2]闫智勇，殷新红.新加坡南洋理工学院校企合作内生策略[J].中国职业技术教育，2014（6）
[3]王大山，郑全军.从创立校办财务公司谈会计专业实践教学[J].时代经贸，2010（11）
[4]林英法.高职会计专业校内生产性实训基地建设的实践探索――基于记账公司平台[J].会计之友，2010（17）
[5杨淑媛，周航，刘胜达.会计人才培养视域下“四位一体”教学模式的构建[J].黑龙江高教研究，2013（3）
[6]金婉珍.以财务咨询公司为载体的高职会计实践教学[J].职教论坛，2012（26）
武汉市地方税务局东湖新技术开发区分局成立于1996年，地处美丽的东湖湖畔，系武汉市地方税务局直属分局。全局担负着东湖新技术开发区50平方公里范围内的3600余户内资企业、外资企业、高新技术企业、软件企业的营业税、地方企业所得税、个人所得税、土地增值税、城镇土地使用税、城市维护建设税、房产税、车船使用税、资源税、印花税、教育费附加、堤防费、平抑副食品价格基金、地方教育发展费、文化事业建设费、社会保险规费以及外资企业城市房地产税、车辆使用牌照税的征收管理和稽查工作。 分局信息化建设成效显著，普及计算机联网办公，推行电子申报纳税等多种纳税方式，以更好地服务企业，方便纳税人。
8月5日，到达实习单位的第一天。在税务局相关人员详细地介绍了工作内容之后，我就投入了工作之中。工作的内容主要包括：检查东湖新技术开发区内重点户的纳税申报情况，办理企业纳税申报，办理企业税务登记和税务注销以及下达企业检查进行税务稽查。
纳税重点户一般指年税收额在100万元以上的，对于地税局来说，所负责的只是地方性税收的征收，国税征收由国税局办理。我负责检查的三家重点户分别是华工科技产业股份有限公司、武汉凡谷电子股份有限公司以及华工科技产业股份有限公司图像分公司XX年的纳税申报情况。检查顺序一般是：营业税、城市维护建设税、个人所得税、企业所得税、车船使用税、房产税、印花税及其他针对失业保险、养老保险等基金的税收项目。营业税税率因行业不同而不同，针对纳税人营业额征收。纳税人的营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产向对方收的全部价款和价外费用。城市维护建设税，以纳税人应缴纳的增值税、消费税、营业税为计税依据，分别与增值税、消费税、营业税同时缴纳。车船使用税和房产税针对车船和房屋等固定资产企业占有和使用行为征收。所得税针对个人所得和企业利润征收。企业一般应在一月终了后下月上旬报送财务报表，申报纳税。通过对企业每月报送的财务会计报表信息，以销售收入为起点，逐项核对营业税及其他税收项目。通过检查XX年12月份华工科技财务报表发现，平抑副食品价格基金和地方教育发展费的计税基础与销售收入相差300万元，这似乎意味着这两项漏缴税收合计6000元。另外其利润表列示：管理费用 －1320675.42，财务费用 －1005455.96，两者皆为负数直接导致本来营业利润为负的结果被改写，反而有了巨额的利润。管理费用的巨额负数可以直接归属于坏帐准备的冲回，财务费用的巨额负数可能是因为资金外拆、汇兑收益大或存款大于借款，一定程度上说明了企业的收账政策改进，外币收支收支较多，且资金富余。
从企业报送的财务报表可以看出：企业的资本资产结构没我们想象的那般稳定，企业的资本机构变化非常频繁而且幅度较大。一定程度上显示投资者出入频繁，也表明资本的活跃。不过较概括的情况是：这种变化是建立在结构稳定之上的，如华工科技产业股份有限公司，虽然资产总额变动频繁，但资本结构却比较稳定，资产负债率变动幅度极小。
税务登记和注销是法人企业设立和解散过程中必不可少的程序，当然，也不仅限于此。据有关规定，凡批准设立从事生产经营的企业、事业单位和个体工商户，应当自领取营业执照之日起三十日内，向所在地税务机关申报办理地方税务登记。不需要办理营业执照的单位和个人，自领取有关证照之日起30日内向所在地税务机关申报办理税务登记。纳税人办理税务登记后，因改变名称、住所、经营场所、法定代表人、登记注册类型、企业经营形式、核算方式、经营范围、注册资金、经营期限、营业执照号码和增设、撤销分支机构以及改变税务登记其他内容的，应当申请办理变更税务登记。纳税人发生解散、破产、撤销以及其他情形，依法终止纳税义务的，应当在向工商行政管理机关办理注销登记前，持有关证件向原税务登记机关申报办理注销税务登记；按照规定不需要在工商行政管理机关办理注册登记的，应当自有关机关批准或者宣告终止之日起十五日内，持有关证件向原税务登记机关申报办理注销税务登记。纳税人办理税务登记和变更税务登记均需要提供相关材料。纳税人申报办理注销税务登记时，应相应提供注销税务登记申请书、经主管税务机关审批的“申请注销税务登记审批表”、原税务登记证正本、副本原件。
从工作中接触的情况看，每天都有纳税人来办理税务登记和税务注销，也就意味着每天都有新的投资者进入该开发区，同时也有一部分投资者退出。作为会计专业的学生，看到企业提交的填满了零的利润表是我不愿意接受的，那些企业大多数根本就没有开始生产就走到了解散的地步，我想究其原因主要有以下几点：（一）投资目标不明确，盲目介入。东湖新技术开发区属高新技术开发区，平均每10天净增加一个企业，现有3000多家企业，实践证明企业孵化模式较为先进。很多企业甚至不明白企业成立之后经营什么，迟迟开不了工。（二）资金严重不足，资金筹措不力。很多新设企业直接将目标定位在为园区内其他企业提品，但由于资金不足，生产受阻，并不能及时提品，违约之事也经常发生，其他企业购买相关产品也只有将目标转向园区外。（三）经营管理不善，导致连年亏损。在武汉东湖新技术开发区内，国家对新设高新技术企业均给予税收优惠政策，企业所得税一般为15％甚至更低。但企业经营管理者经验缺乏和管理不力往往使生产成本较高，企业实现的能力低下，没有持续经营的能力，其设立到解散的过程就是把资本投入后一点点亏损完的过程。当然，法律、文化环境可能都是其影响因素之一。对于类似的高新技术开发区，我想国家在鼓励投资者进入的同时应起一定的导向作用，对于接近饱和的市场要采取限制性的措施；投资者也应先调查市场情况，减小投资风险。
实习工作中最具挑战性的工作就是作为税务局工作人员到企业进行纳税稽查了，稽查主要涉及企业的房产税、印花税、车船使用税、个人所得税、企业所得税。对房产税的清查主要查看企业固定资产与房屋相关的记录，没有入账、企业实际占有的房屋也要征收房产税，计税基础不是减去折旧后的净值，而是取得时的入账原价。在湖北利益医药有限责任公司，我们发现该公司存在实际占用但未入账的房屋，该房产系不久前受让，手续未办完整，指导老师提出了让其在近期补办相关手续并完善账簿的要求。车船使用税的清查较为简单，一般只须核实企业实际拥有的车船交通工具与账面是否一致即可。对于印花税，主要检查其账簿数量以及合同数量。对于企业所得税，则主要通过查阅收入帐和成本费用帐来确定，据此确定的数额与报表的差额，一般会调整应交所得税额。对于企业缴纳的所得税，一般实行多退少补的原则。个人所得税则主要通过了解企业职工的工资、奖金发放情况来进行清查处理。为了确保账簿的可靠性，我们也随机抽取相关的记录，对与之配对的原始凭证进行检查，可喜的是并没有发现错误。
通过对多家企业会计工作组织情况来看，大多数企业已实行会计电算化，大大减少了错误发生的机率，而且提高了工作效率。对于税务机关而言，由于企业会计电算化的普及，其税务稽查工作也更简单和省事，对已发生的错误也可以直接归责于企业和相关人员，增加了企业纳税的透明度；会计人员和会计岗位配备较为合理，没有发现违反法律的岗位兼任现象。当然也有一些非法行为的存在，如存在帐外不动产，帐外债权和大额现金交易的现象；另外也有一部分企业经常性拖欠税款，漠视纳税义务。
通过实习，我对税务机关工作和企业会计工作有了较深刻的认识。税务机关和企业之间的管理与被管理的关系，决定了纳税环境是企业生产经营的重要影响因素之一，企业作为纳税人其义务是纳税，税务机关除了依法履行指责之外，应该严厉打击各种形式的舞弊行为，努力创造一个全社会都能体现公平的纳税环境。企业应依法组织会计工作，提高会计人员业务水平和法律意识，充分发挥会计工作的监督功能，为企业的发展和决策提供信息基础。两者只有实现有效的协调，国家才有稳定的税收来源，企业才有稳定的发展环境。
在武汉市地方税务局东湖分局这一段时间的实习，既是对我的知识水平、工作能力的检验，也是对我的学习能力和接受能力的检验，我很高兴通过了检验。不过我想使我收获更多的是实习使我终结了一些只有在学校里才有的观点，对社会、对工作、对竞争、对合作都有了全新的看法和认识。在学校里所学的知识是有限的，其中往往有一部分因操作困难而没有实际的应用或普及面狭窄，一部分已经被新的理论所替代，还有一部分甚至被错误的运用，真正能在工作中运用的只有一小部分。知识水平是处理工作的基础，这以为着我应该不断地努力学习，以提高知识水平和工作技能，为将来做好工作打下坚实的基础。作为一名会计人员，首先需要在工作中不断地积累经验，虚心向他人求教，提高业务水平；同时需要密切关注会计工作的发展方向，学习法律知识，培养法律意识，积累判断是非的经验，遵纪守法，诚信做人，做好本职工作；再则需要社会正义感，明确社会赋予会计工作的责任，拒绝轻浮、肤浅、敷衍和舞弊，对国家负责，对企业负责，对投资者负责。
关键词：审计；行业专门化
一、研究背景
行业专门化经营是会计师事务所基于对行业知识和行业审计专长的高度重视而采取的一种经营战略和市场竞争战略。西方学术界已有大量的关于审计行业专门化的研究，凸现了对于审计行业专门化研究的重要价值。我国审计市场起步比较晚，发展还不成熟，在审计市场上存在着激烈的竞争，审计市场效率低下，市场管制及制度改进存在无效率现象，并不适应我国市场经济的发展。完善我国的审计市场必须充分认识审计市场状况，因此研究行业专门化经营战略对我国审计市场的发展是一项重要的课题。
本文从审计服务行业专门化经营战略角度考察国际四大会计师事务所在我国的行业专门化经营情况，并提出一些建议，我们相信这对我国的会计师事务所发展和审计市场的发展有着重要的意义。
二、研究方法
（一）定义变量
以下公式中：i =1，2，……I表示会计师事务所；j=1，2，……J表示被审计公司；k=1，2……K表示被审计公司所在的行业；Ik表示k行业中的会计师事务所的数目；Jik表示k行业中被i会计师事务所审计的公司数目。
1.前三大会计师事务所的审计集中度(ACR3)
用以下公式计算k行业中i会计师事务所的市场份额（MS）：
MSik=■■/■■■
其中Fijk表示k行业被i会计师事务所审计的j公司的审计费用合计数。
前三大会计师事务所的审计集中度（ACR3j）用其在该行业的市场份额（MS）之和计算。ACR3j是在j行业前三名审计事务所所占的百分比，等于1表明，这个行业的审计全部由三个或更少的事务所审计。审计集中度衡量行业的整体集中度，如果整体行业专业化水平在增加，本文预计每个行业的ACR3j值都将随时间推移而增加。
2.行业自身的集中度水平（CCR4）
用以下公式衡量某行业自身的集中度水平：
CCRik=■/■■■
其中Aijk表示k行业被i会计师事务所审计的j公司的总资产。
CCR4k表示一个行业排名前四的公司拥有本行业总资产的比例。它随着行业自身集中度的增加而增加，如果一个行业有4个或更少的企业有用整个行业的总资产，那么CCR4k等于1。
（二）数据
本文的数据来自国泰安数据库。样本选自上海和深圳证券交易所的A股所有行业的上市公司，截取了2001年至2007年的数据，其中剔除了年报中未披露审计收费的公司，共选取了13个行业294家公司7年的数据。本文根据证券之星网站公布的行业综合成长能力排名，采用中国证监会的上市公司行业分类指引中的行业分类方法，选取前5名作为高增长行业。
本文分析了四大宣称要专注的行业，分析显示四大宣称要专注的行业有许多重复的行业，比如四大都宣称要专注采掘业、信息技术业、批发和零售贸易和金融保险业。其中有三大宣称要专注制造业，分别有两大宣称要专注房地产、社会服务业和传播与文化产业，只有德勤华永会计师事务所宣称要专注运输仓储业。
三、统计分析和结果
（一）主要回归
为了检验会计师事务所的审计集中度，本文以t年k行业中被前三大会计师事务所审计的集中度水平为被解释变量，时间趋势作为解释变量，加入控制变量：企业所在行业的行业集中度水平，行业公司的平均规模，是否为高增长行业和宣称要专注某一行业的会计师事务所数目。回归方程见模型（1）：
ACR3kt=β0+β1TIME+β2CCR4kt+β3MEANSIZEkt+β4GROWTHkt+β5NSPECk
+ε（1）
其中：ACR3kt表示t年在k行业中被前三大会计师事务所审计的集中度；CCR4kt表示t年k行业前四大公司的行业集中度；MEANSIZEkt表示t年k行业公司平均规模，用总资产（单位：百万元）的平方根衡量；GROWTHkt如果t年k行业为高增长行业则为1，否则为0；NSPECk表示宣称专注k行业的会计师事务所的数目。
回归结果见表1 ，变量TIME的系数是负的，但不显著。这表明在本文检验的时间段中，我国的会计师事务所的审计集中度水平随时间变化不明显。也可以说是我国的审计专业化趋势不明显。这与国外研究结论相反，可能是由于我国经济环境和体制的不同导致的。变量CCR4的系数为正值，并且是显著的，表明行业自身的集中度水平与会计师事务所的审计集中度水平呈正相关关系。变量NSPEC的系数为负的，但是不显著，表明在本文的检验时间段中，我国上市公司所有行业中宣称要专注的四大数目与会计师事务所的审计集中度水平负相关，可能的原因是四大进入我国审计市场的时间和程度各不相同，导致宣称要专注某一行业的四大数目与会计师事务所的审计集中度水平负相关。
某行业中被审计公司的平均规模，可能会影响审计集中度水平。此前的研究表明，大型企业通常聘请大型会计师事务所。因此，大型企业数目较多的行业，可能不会选择非大型的会计师事务所审计，这将会导致会计师事务所审计集中度水平较高。会计师事务所可能集中审计力量于企业规模较大的行业。但是，本文中变量MEANSIZE的系数几乎接近于零，并且不显著。可能的原因是，在本文检验的这段时间内，我国的大多数行业还不成熟，企业规模普遍较小，导致四大会计师事务所的审计集中度水平也普遍不高。同样，会计师事务所可能选择处于高增长或者预期为高增长的行业为审计目标客户，变量GROWTH的系数为正，并且是显著的，符合这一结论。
（二）会计师事务所市场份额的变化趋势
本文还测试在选取的时间段中已列为业界专家的会计师事务所是否能够增加其市场份额。以会计师事务所的市场份额作为被解释变量替换ACR3，这一变量是分行业计算的。此外，本文依据每个行业年未时会计师事务所的市场份额，将四大会计师事务所分为第一，中间（两家）和第三组。这样可以检验审计市场领先者的市场份额的变化趋势是否不同。本文以模型（2）分别三组依次做回归分析。回归结果见表2。
MSikt=γ0i+γ1iTIME+γ2iCCR4kt+ε（2）
其中：MSikt表示t年k行业被i会计师事务所的市场份额；TIME表示线性时间变量；CCR4kt表示t年k行业前四大公司的行业集中度。
由回归结果可知审计市场领先者（第一）的市场份额MS没有随着时间的推移而增加，反而呈现减少趋势，但是这种趋势不显著。同样，中间组的市场份额也呈减少趋势，并且减少是显著的。可能的原因是，四大进入我国每个行业的时间不一致，而且我国的大多数行业在本文的检验时间段内发生了较大的变化，四大可能有的进入某个行业有的却退出这个行业。处于第三的会计师事务所也呈减少趋势，但是趋势不显著。
（三）测试四大在其专注的行业中的市场份额
本文还研究了四大宣称要专注的行业其市场份额是否比其他行业较大，以及在本文的研究时间段中，在其宣称要专注行业的市场份额变化趋势是否比其他行业大。加入控制变量行业集中度水平。分四大会计师事务所按照模型（3）依次做回归分析，并且把非四大的会计师事务所作为一组也做了回归分析。
MSikt=γ0i+γ1iTIME+γ2iCCR4kt+γ3iNSPECk+ε （3）
如果宣称要专注某一行业的会计师事务所数目与各个会计师事务所的市场份额负相关，那么变量NSPEC的系数将为负值。由回归结果看出，变量NSPEC的系数只有非四大组是负值并且显著，变量NSPEC的系数在四大各自回归中都是正值，并且其中毕马威会计师事务所的NSPEC系数是不显著的。这一结果不能支持前面的估计，原因可能是，会计师事务所的审计市场份额集中度滞后于四大在其网站上宣称要专注的行业，而且四大可能在其网站上会列示一些将要专注的行业，因为这样可以形成审计服务差异化，以吸引客户。
四大各自的市场份额在检验的时间段中都在下降，但是，非四大的市场份额却是显著增加的，原因是随着我国市场经济的逐步完善，会计师行业的不断成长，越来越多的企业被非四大审计，四大可能也在随时间的推移调整其审计服务行业。
四、结论
本文选取了我国上海证券交易所和深圳证券交易所的所有A股上市公司2001年至2007年的数据，检验了四大在我国审计的行业专业化趋势，发现第一，在本文检验的时间段中，我国的会计师事务所的审计集中度水平随时间变化不明显；行业自身的集中度水平与会计师事务所的审计集中度水平呈正相关关系；我国上市公司所有行业中宣称要专注的四大数目与会计师事务所的审计集中度水平负相关；我国的大多数行业的企业规模普遍较小，导致四大会计师事务所的审计集中度水平也普遍不高；四大会计师事务选择的审计目标客户倾向于高增长或者预期为高增长的行业；第二，按照本文的分组，审计市场领先者的市场份额随着时间的推移呈现减少趋势，但是这种趋势不显著。中间组的市场份额也呈减少趋势，并且减少是显著的。第三组的市场份额也在减少，但减少不显著。审计市场领先者集中审计行业自身集中度较高的行业，但是，处于中间和第三的会计师事务所审计却集中在自身集中度较低的行业。第三，四大各自的市场份额在检验的时间段中都在下降，但是，非四大的市场份额却是显著增加的。
参考文献：
1.余玉苗.行业知识,行业专门化与独立审计风险的控制[J].审计研究,2004(5).
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3.蔡春,鲜文铎.会计师事务所行业专长与审计质量相关性的检验——来自中国上市公司审计市场的经验证据[J].会计研究,2007 (6).
4.李慧,余玉苗.行业专门化与会计师事务所的竞争优势[J].审计月刊,2005(9).
［关键词］审计市场行业专业化经营战略
当今世界，全球化和科学技术对经济的影响日益加深，企业经营环境的市场化和国际化程度越来越高，影响经济的各种因素的变化越来越快，企业组织结构及其经营活动方式日趋复杂，一些企业管理层出于筹资、业绩等方面考虑而存在舞弊动机，其舞弊手段呈现出隐蔽性、深入性、技巧性。这使得会计师事务所面临着前所未有的全新的执业环境和执业风险。
事实上，许多审计失败案件发生的一个重要原因就是注册会计师缺乏对客户所在行业相关知识的充分了解。比如在“银广夏”一案中，中天勤未从各种渠道调查二氧化碳超临界萃取产品的基本知识和同一行业相关企业的重要指标，委派的审计人员对客户的新产品产能、外贸出口的基本流程等也缺乏必要的了解。再如，沈阳华伦会计公司由于行业知识的欠缺，而未能从毛利率、现金流量、行业应收账款周转期与收入的关系等判断出“蓝田公司”水产品业绩的异常。一宗宗惨重的审计失败案件告诫人们，充分了解行业背景知识、成为行业专业化的会计师事务所的重要性。本文试就会计师事务所行业专业化的内涵、动因以及国内会计师事务所实施行业专业化战略等问题与大家作一探析。
一、会计师事务所行业专业化的内涵
会计师事务所行业专业化：是指会计师事务所把经营战略的重点放在某种或少数几种行业的会计服务业务中，集中所有资源和能力在这些行业中培育特殊专长，并凭借其对行业知识掌握的优势，为行业提供专业化服务以在该行业中占据较大的市场份额，并以此构成会计师事务所的基本骨架，从而带动会计师事务所的成长。也就是说，会计师事务所的专业化经营是以注册会计师的技能与服务对象的“专”，来实现会计服务产品的“精”与“高”的特色经营战略。
这种专业化战略具有如下特点：①目标是占据市场领先地位。②确立核心业务，缩小业务范围。③给客户提供专业指导，全过程服务。④技术开发和创新能力强。⑤有高素质的技术专业人员和管理人员。⑥在服务质量上有竞争优势。⑦走向国际市场，参与全球分工或取得资源配置。
二、行业专业化的动因及优势
我国审计市场属于较为典型的分散竞争市场。会计师事务所如果将客户过多地分散在不同行业，无异于将战线拉长，将被置于多领域的竞争状态，难以形成一个有突出优势的行业品牌。所谓“术业有专攻”，即便是国际“四大”，也不可能在全部行业或不同规模和客户群上全面开花。它们中有的在金融行业具备优势，有的在制造业具备优势，不一而足。因此行业专业化可以被视为以创造可持续的竞争优势为目的的一种事务所竞争策略。正如AICPA的一位发言人Steve Goldfarb所指出的，行业专业化并不是新事物，但它非常重要，而且正越来越流行。
⒈专业化经营战略，获得选择性的市场领导地位。审计市场的发展变化都是缘于一定的诱因，会计师事务所呈现出行业专业化经营的特征也是基于一定的经济背景和会计师事务所的发展战略。目前我国的会计师事务所，绝大多数是综合型的，各种业务无所不做，但大多不专、不细、不精，难求更高的服务质量和效率。会计服务市场对外开放以后，很难与国外专业化程度很高的服务相竞争，相当部分的业务市场，尤其是高端的市场只能拱手相让。
会计师事务所实行专业化经营，可以积累与行业紧密相关的特殊知识，如行业生产经营活动在工艺流程、经营惯例等方面的特点，行业平均或正常的经济技术指标，行业的一般会计政策，国家对该行业的重要监管规定和标准等。随着行业客户资源的增加，将形成客户行业知识资源优势以及审计实务中积累的与行业相关的技术方法优势等，而新进入者想在短期内拥有是非常困难的。
⒉专业化经营战略，满足客户日益专业的需求。任何一个专业获得人们承认的根本原因，在于其提供了不可替代的优质的服务。随着客户对于审计服务要求的日益提高，常规的仅仅完成财务数据的审计已远远不能满足客户的要求，客户经常会要求在完成审计工作的同时，对其内部管理、内部控制提出相应的建议，进而延伸到专业的咨询服务。如果会计师事务所在该行业的业务中没有相当的经验，很难满足客户的需求，或者虽能满足客户的需求，但是需要投入大量的精力，较高的成本。
会计师事务所实行专业化经营，可以凭借其丰富的行业知识，为客户提供优质的增值服务，如政策咨询、投资策划、管理顾问、税务等咨询业务，这样可以区别于竞争对手以获得客户的认同，从而在行业中形成品牌。
⒊专业化经营战略，提高注册会计师专业胜任能力。注册会计师的执业能力除来源于专业的理论外，更多的则是源于实际工作中经验的积累。就注册会计师个体而言，需要掌握的已不仅仅是财务会计、审计知识，更重要的是行业背景、法律与监管环境、企业生产经营特点、经济技术指标和计算机信息系统等知识，知识的宽度一下子扩大了。若还要求每个注册会计师对各种行业的知识均能熟练掌握，几乎是不可能了。
会计师事务所实行专业化经营，让注册会计师集中精力钻研某一行业的专业知识，一方面，能够节约或减少注册会计师因经常变换不同行业所需的时间和学习成本。另一方面，能够更深入地了解客户生产经营的特征，特殊的交易流程，客户内部控制的薄弱环节等，更好地发挥“干中学”效应，有助于积累相对丰富的实务经验，提高专业胜任能力，防范审计风险。
三、我国会计师事务所行业专业化的发展思路
专业化发展是社会分工细化的必然产物，是适应市场发展的内在要求，会计师事务所以专业化经营战略作为企业获得竞争优势的手段，符合当前国际经济全球化发展的趋势。
首选，培育会计师事务所行业专业化经营的意识。行业专业化经营是会计服务市场发展到一定阶段的客观现象，会计师事务所要有战略眼光，不能光顾眼前利益而忽视长远发展。会计师事务所可以通过专题研究、日常培训等方式去认识和了解行业专业化经营战略，并使这种战略意识渗透到事务所的经营理念、思想方式等方面，融入到日常管理和发展规划中去。
其次，根据会计师事务所自身的特点正确定位。实施行业专业化发展战略，要明确自己的核心业务和发展方向，也就是目标市场定位，即在什么领域成长、向什么方向发展。在业务选择时，不仅要看短期内是否能盈利，还要看能否取得核心竞争力。在一个逐渐成熟的市场里，企业的核心竞争力决定了它在竞争中的成败。只有找准市场切入点，才能在竞争中不被淘汰。因此，会计师事务所要根据自身条件、特长，考虑所在地区的市场资源、经济结构、发展前景及竞争对手情况等因素，对审计市场进行细分研究，识别不同需求群体的需求差异，慎重选择将聚焦发展的行业。在认定的生存空间努力，把业务做精，做出品牌，形成自己的核心竞争力。
第三，明确客户的要求。企业的生存与发展取决于产品或服务满足客户需求，并使其满意的程度。在美国的会计教材中对于客户需求有一句经典的论述：“人们与我们做生意是出于他们自己的原因，而不是我们的原因。”所以会计师事务所应该清楚客户的需求，制定有针对性的服务计划，为客户提供各种优质的增殖服务，使客户对会计师事务所产生强烈的依赖感和忠诚度。同时，根据客户的需求不断去开创新的服务业务，这样可以区别于竞争对手以获得客户的认同。
一、行业专门化下会计师事务所竞争优势
(一)规模经济优势 有研究表明，以市场份额度量的审计行业专门化水平随时间而增加，审计师获得了更大的规模经济，审计师事务所的规模经济有效降低了单位审计成本。随着行业审计规模的扩大，行业审计可能会产生规模经济，同时在同一行业审计次数的逐步增加和审计经济的逐步积累，审计业务中存在的交易成本和启动成本将会不断降低。在通常情况下，审计市场的竞争使得审计师事务所和委托公司可以共同分享这种成本降低带来的好处。“四大”由于其规模经济效应，拥有比非“四大”更多的客户，大量的客户使“四大”可以提高资源利用率，降低单位客户的审计成本，因此，可以比不存在规模经济的非“四大”审计师，收取更低的审计费用。
(二)产品差异化 审计行业专门化使得审计服务成为一种有差异的产品。在一个激烈竞争的审计市场上，审计师为了获得较好的竞争优势，就会争取一定的策略使自己能与竞争对手有所区别。通常地，审计市场从需求方角度被细分为大客户市场和小客户市场。对于大客户而言，它们通常有复杂的经营业务，只有那些拥有行业专长的事务所才能为其提供符合成本效益、定制化的审计与非审计服务。因此，大客户通常有着更高的对审计师差异化产品的需求。为了吸引潜在客户和留住现有客户，事务所必须通过各种途径提高客户对其产品歧异特性的感知能力。行业市场份额作为一种客观的外在市场表现，容易获得客户的认同。行业市场份额越高，客户对事务所行业专长的感知能力越强，对其专门化水平的评价也越高，越愿意支付较多的审计费用。这也意味着拥有行业领导地位的事务所，能获得更稳定的市场份额增长和更多的审计收费溢价，从而在激烈的竞争中处于有利地位。而专门化的会计师事务所，通过对其委托人提供专门化的服务，既满足了审计师事务所的需要，也扩大了自身的客户群。
(三)专用性人力资本 人力资源是会计师事务所最核心的资源，而专用性人力资本(如行业审计专家)更是直接关系到事务所核心竞争力的关键。行业专门化的事务所，为了培育行业专长，需要不断增加对信息系统等固定资产的投资，同时还要持续投入资源对审计人员进行与行业相关的会计知识、审计知识的培训。与此同时，专门化的审计人员在其职业生涯中也投入了大量时间和精力，以积累相关的行业知识和经验。专门化审计人员连续的专长依赖于每年在同一行业工作很多小时才获得的经验，如果这些专门化的员工跳槽到一个只有较少客户、没有实施行业专门化的事务所，要保持其专门化技能会更加困难，因为其与专门化行业打交道的时间大大降低。由此可见。行业专门化能使事务所更好地应对来自劳动力供给方的压力。这种压力的缓解以及专用性人力资本稳定性的增强，为事务所行业专门化战略的成功实施提供了有力保障，也必将对事务所的长远发展产生深刻影响。
二、我国会计师事务所行业专门化经营状况
(一)市场占有情况 按照中国证监会2001年颁布的《上市公司行业分类指引》地各行业的行业专门化审计师进行识别，共分21个行业(金融业除外，制造业按二级划分，非制造业按一级划分)。通过数据整理后发现，我国会计师事务所在2007年期间客户资源的行业市场占有率均在25％以下，只在采掘业、木材家具、医药生物制品、其他制造业这4个行业中排名第一的会计师事务所客户资源的市场占有率达到20％以上。采掘业类企业，审计该行业的会计师事务所达17家，其中有11家都只拥有一家该行业的客户，每个事务所平均只占有1.6家客户资源。在该行业客户资源排名第一的会计师事务所也只拥有其中的6家客户资源，市场占有率为21.43％。在石油、化学、塑胶、塑料制造业，共有154家上市公司，而参与该行业年报审计业务的事务所有50家，平均只有客户3.1户左右，行业客户资源排名第一的会计师事务所拥有其中的8家，客户资源的市场占有率仅为5.19％。在综合类，上市公司8l家，而参与该行业审计的会计师事务所就达34家，平均每家不到2.4家客户资源，市场排名第一的会计师事务所只拥有其中的15家，客户资源占有率只有18.52％左右，其他行业的客户资源拥有量也较低。因此，我国会计师事务所的客户资源在特定行业的市场占有率普遍不高，这意味着以行业细分的审计市场的市场结构依然是高度分散竞争的，市场集中度很低。客户资源在特定行业审计市场的占有率低，其直接后果是行业审计从业经验不高，行业审计专长难以培育，因而会计师事务所也不敢在特定行业进行大量的专用性投资。
(二)审计服务跨越行业情况 上述分析主要针对特定行业中会计师事务所客户资源的市场占有率进行的，对于特定的会计师事务所而言，某行业的客户分布是否对该会计师事务所具有举足轻重的影响，会计师事务所是否会对特定行业加大行业专用性投入，这是另一个值得关注的问题。
笔者从会计师事务所审计服务所跨越的行业数量多少来考察事务所的经营状况。一般而言，审计服务跨越的行业数越多、规模越小、CPA人数越少，则专业化经营程度越低，事务所越难积累行
业审计专长并形成审计品牌，而事务所的竞争优势也难以获取。按2007年具有上市公司审计资格的会计师事务所拥有的客户资源排名，立信会计师事务所拥有的客户资源最多，为102家，跨越的审计行业达19个；其次是浙江天健，该所在拥有的66家证券客户资源中横跨17大行业。其他从事上市公司审计的会计师事务所跨越的审计行业也从9个至16个不等，这从另一个侧面说明我国注册会计师行业客户资源相当分散，行业专业化水平未普遍形成，行业专业化经营这一经营策略尚未得到会计师事务所的高度重视。会计师事务所无法服务于同一行业或在某些方面具有相同特征的大量客户，无法在单个领域积累足够多的专业知识与经验。因此，会计师事务所不具有行业审计资源的规模效应而导致了经验曲线的缺乏，会计师事务所在不同行业从事审计业务，其初始专用性投资成本不能合理进行分摊，在边际成本不能有效降低的情况下，竞争优势难以形成。
三、我国会计师事务所行业专门化经营策略
(一)会计师事务所的联合与兼并 Meikle(德勤前合伙人之一)认为，因为客户正在要求更多的行业专门知识，事务所也日益追求专门化战略，使之成为可能的途径主要是实现规模经济。联合、兼并是实现我国会计师事务所规模化发展的主要途径，而具有相同或相近业务范围、执业特色的会计师事务所若能实现兼并与联合，能迅速扩大新的联合体在某一行业内的市场占有率，实现经营战略的目标集聚，以及注册会计师在特定行业领域的人才集聚，行业专门化才能做大做强，同时降低审计风险。自1998年以来我国已了一系列推动事务所扩大规模的政策规定并出台了一系列的政策文件，这些政策大大推动了事务所的合并进程，通过强强联合或组建集团以使较大规模的事务所参与国际竞争。为进一步提高我国会计师事务所的规模化经营能力和国际竞争优势，财政部、中国证监会于2007年4月联合了《关于会计师事务所从事证券、期货相关业务有关问题的通知》，更新了2000年的《注册会计师执行证券、期货相关业务许可证管理规定》中对会计师事务所从事证券、期货业务的资格要求。与旧“规定”相比，新“规定”明显地将证券、期货审计市场的进入门槛再次提高。中注协于2007年5月了《关于推动会计师事务所做大做强的意见》，要求各会计师事务所积极探索并总结合并、联合等做大做强的有效途径，积极支持会计师事务所在自愿、协商、依法基础上进行的跨地区合并。这些政策上的引导促进了专业化经营的会计师事务所走上规模化的道路。
面对人们日益提高的生活水平和生活质量，高职院校中会计专业的学生显然在踏入社会工作前会有较大的压力，而随着我国高职院校职业化道路体系的不断改革，高职院校中会计专业教师的职业水平显得越来越重要。教师是学生的引导者，只有教师队伍的水平提高上去，学生的未来才会出现希望。目前，我国高职院校会计专业的教育培养目的着眼于应用型人才，但从目前的效果上看，这种教学方式与目前社会的需求相差甚远，企业普遍认为学生的动手能力差，甚至连简单的账务处理都不会。因此，找到原因的所在就需要高职院校会计专业教师不断提高自身师资队伍的发展，来有针对性地解决眼前的根本问题。
1 我国高职会计专业师资队伍的现状
1.1 教师专业能力有限，社会实践经验不足
我国目前的教育现状表明，绝大部分高职院校专业教师都是从高校毕业后就走上教师岗位的，所以目前造成的局面就是其理论知识比较过硬，教学专业技能比较熟练，但是对社会的实践经验明显不足，没有在社会中的企事业单位任职过会计或经济方面的职务，具有动手能力不足的问题，对学生的教学过于侧重理论，而忽视教学内容和工作实践。另外，随着高职院校的迅速发展，一些新老师一到学校就承担了繁重的、超负荷的教学任务，无暇参加社会实践。
1.2 教师队伍的整体科研水平不高
我国高职院校的会计专业教师队伍的整体科研水平不高，在高档次的科研成果刊物上发表的专业性文章较少，学术性的研究成果获专业课题也较少。这就使得会计专业教师队伍的整体学术氛围不浓厚，很多教师对本质工作的重要性认识不足。另外，随着高职院校的发展，教师忙于繁重的教学任务，没有时间和精力从事科研工作。科研和教学是互相促进的，缺一不可。不重视教师科研水平的提高，要提高教师队伍的整体素质，提高学校的办学水平是很难的。
1.3 双师型教师和兼职教师数量不足
由于我国目前的高职院校教育状况与本科院校的教育尚有差距，且高职院校与社会中的企事业单位实践内容也有明显的差距，导致教师队伍对于本职业的从事热情不积极，很多高职称、高学历、高水平、具有社会实践经验的综合性会计专业教师人才从高职院校流失，降低了高职院校的整体师资队伍水平。而高职院校的会计专业教师招聘计划现如今尚停留在人才引进上，很难吸纳专业技术较强的教师人才。另外，高职院校现阶段缺乏激励“双师型”教师的措施。国内目前还没有一套适合高职特点的职称评定制度，在职称评定时，侧重于教师的学历学位和科研成果，“双师型”教师的专业技能价值不能得到应有的体现，极大地挫伤了“双师型”教师的积极性。
2 提高高职会计专业师资队伍素质的发展对策
2.1 拓展教师队伍的学习空间，加大对会计专业教师队伍继续教育的范围
作为高职会计专业的教师，为适应社会经济的快速发展，让高职院校的教育发展方向尽快与社会接轨，高职会计专业教师则需要不断拓展自己的学习空间，加大与社会中的企事业单位的联系，不断取得社会中一些宝贵的实践机会，增加自身的实战业务操作能力，增加自身对实际账务的处理能力。这就要求教师队伍应从深厚的专业理论知识出发，在高水平的实战业务中不断取得经验，将这些实战经验融入到高职会计专业的教学理论中，为高职院校会计专业学生打开视野，打开多行业的经济业务处理，让他们不但掌握会计理论知识，还能够切身体会到在企业中实际工作时遇到问题的解决办法。这些都是教师应掌握的社会实践基本技能。
2.2 建立高职会计专业双师型教师队伍
建立“双师型”教师队伍是高职院校师资队伍的主流。首先，产学研一体化是培养“双师型”教师的关键。要逐步实现教师从知识型向技术、技能型的转变，要鼓励教师积极参加会计实训室的建设，积极申报各级财政部门和会计学会的科研课题，积极参与上市公司、各大中型企业的会计改革活动。其次，高等职业院校教师队伍建设要适应人才培养模式改革的需要，按照开放性和职业性的内在要求，利用寒暑假等时间安排会计专业教师到会计师事务所、税务师事务所以及上市公司、大中型企事业单位财会部门兼职，通过挂职锻炼、顶岗实训、合作研发等多种形式强化教师的实践技能，提高双师素质。第三，鼓励教师考取会计师、高级会计师、注册会计师、注册税务师、全国信息化工程师等职业技术资格证，对参加培训或考证、资格证年检以及主持（参与）科研项目的教师给予经费资助和时间保障。多途径提升教师的理论与教学水平。
2.3 加强建设高职会计专业的兼职教师队伍
高职会计专业师资队伍建设必须走专兼结合的道路，对专职教师要发挥其长处，侧重于理论课程的讲授。同时，要重视兼职教师队伍的建设，加大兼职教师的聘任。高职院校要积极要拓宽兼职教师的引进渠道，聘请行业和企业的专业人才到学校担任兼职教师，加大兼职教师的比例，逐步形成实践技能课程主要由具有相应高技能水平的兼职教师讲授的机制。高职院校会计专业要积极从会计师事务所、税务师事务所以及上市公司、大中型企事业单位财会部门中引进或招聘注册会计师、注册税务师、财务总监、财务经理、总会计师、财务负责人担任客座教授，建立适应会计专业各岗位或各科目教学需要的兼职教师队伍。
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