时间：2023-11-16 10:40:19
导语：在财务费用的核算内容的撰写旅程中，学习并吸收他人佳作的精髓是一条宝贵的路径，好期刊汇集了九篇优秀范文，愿这些内容能够启发您的创作灵感，引领您探索更多的创作可能。
1.根据公司年度经营计划制定相应的费用预算
企业应当根据公司年度经营计划制定相应的期间费用预算。对管理费用、财务费用和销售费用进行预算编制。管理费用预算的编制可采取按项目反映全年预计水平的方法也可采用将管理费用划分为变动性和固定性两部分费用，对前者再按预算期的变动性管理费用分配率和预计销售业务量进行测算；对销售费用预算，可通过分析销售收入、销售利润和销售费用的关系，利用本量利分析方法，采用变动性销售费用预算和固定性销售费用预算；财务费用预算，是指对预算期企业筹集生产经营所需资金等而发生的费用所进行的预计。财务费用的发生主要与企业存、贷款数额和利率变动直接有关，该项预算较难估计，它涉及到企业该年的信贷规模，并牵涉到专门决策预算。所以，首先应进行信贷预算和专门决策预算，在此基础上进行财务费用预算。
2.划分期间费用与产品成本的界限
严格划分期间费用与产品成本的界限，按照期间费用的规定范围进行会计核算，是保证企业当期损益真实、合法、正确的关键，也是杜绝利用期间费用人为调节当期损益现象的关键所在。为此我们应当从以下方面加强防控：
正确区分期间费用与产品成本。期间费用和产品成本是两个并行使用的概念，两者之间既有联系也有区别。产品成本是针对一定的成本核算对象而言的；期间费用则是针对一定的期间而言的。它们都是企业为达到生产经营目的而发生的支出,体现为企业资产的减少或负债的增加,并需要由企业生产经营实现的收入来补偿。但两者在资金流转过程中所处的位置不同，得到的补偿时间不同。期间费用发生后不论企业当期是否有收入其费用都将在当期利润中得到补偿；而产品成本只有在产品销售实现的情况下才能从销售收入中得到补偿，若未实现销售收入，产品成本只能以存货的形式在流动资产中显示。由此可见期间费用与产品成本不能正确区分，将对企业利润核算的准确性造成巨大影响。
合理划分收益性支出与资本性支出。我国《企业会计准则》第二十条规定：“会计核算应合理划分收益性支出与资本性支出。凡支出的效益与本会计年度相关的，应当作为收益性支出；凡支出的效益与几个会计年度相关的，应当作为资本性支出”。我们知道：利润=收入费用。如果一笔应属于资本性的支出，被视为收益性支出即作当期费用处理，必将少报企业的资产价值。费用增加，则利润减少。如果，一笔应属于收益性的支出被视为资本性支出，就会多报企业资产价值，使当期费用减少，从而增加当期的净收益。因此合理划分收益性支出与资本性支出的界限对企业与国家的利益都十分重要。
正确划分管理费用、财务费用、销售费用的界限。管理费用、财务费用、销售费用虽同属期间费用，都可通过收入得到补偿但它们在企业经营活动中的性质不同所起的作用也不一样。会计核算中必须严格对此加以区分。
3.对管理费用中重点内容严格加以控制
加强固定资产管理，对折旧计提方法在确定后不能随意更改，严格控制折旧计提范围。折旧表现的是固定资产的一种磨损程度，随着折旧的加大固定资产的价值逐渐减少，这种磨损通过企业的经营活动得到了补偿，而不同的折旧方法将会使企业的折旧费用大不相同，由此影响企业的利润及国家的税收。
加强对业务招待费的控制。新税法对招待费的税前扣除采取两头限制的方式，即业务招待费的发生额只允许税前列支60%，同时最高额不得超过当年销售（营业）收入的5‰。业务招待费能够在税前扣除，必须有充分、有效的票据和资料来证明这部分支出的真实性、合理性。
加强存货的管理。按照新准则的相关规定，存货计提跌价准备进入“资产减值准备”账户核算，但存货若有盘盈仍要冲减管理费用，因此对存货的购入发出的管理仍然重要。
对销售费用的控制。企业销售商品过程中发生的费用，包括运输费、装卸费、包装费、保险费、展览费和广告费，以及为销售本企业商品而专设的销售机构(含销售网点、售后服务网点等)的职工工资及福利费、类似工资性质的费用、业务费等经营费用。商品流通企业在购买商品过程中发生的运输费、装卸费、包装费、保险费、运输途中的合理损耗和入库前的挑选整理费等，也在销售费用中核算。对于上述费用一是控制好人员编制，以免造成人浮于事，二是有计划地减少或降低公关广告、差旅、行政和宴请的数量及价格，同时加强内部促销，利用对社会公益事业的参与，多渠道低成本实施促销方式；让每一名销售人员充分了解到公司的收益与开源节流的重要性，培养销售人员在个人销售成本上的控制意识。
关键词：事业单位；内部成本；核算分析
改革开放以来，事业单位的业务活动发生了巨大变化，形成了多元化的发展格局，这种变化的根本原因在于经济体制的改革、市场经济的发展以及事业单位的内在特点。《事业单位财务规则》第18条规定：“事业单位可以根据开展业务及其他活动的实际需要，实行内部成本核算办法”。《事业单位会计准则》第43条规定：“事业单位在实行内部成本核算中发生的各项费用应当正确予以归集”。这里的内部成本核算是指事业单位为了加强其内部管理，正确反映单位财务状况和事业成果、提高资金使用效益的一种内部成本核算与管理方法。事业单位实行内部成本核算，既是提高事业单位经营业务管理水平和资金使用效益的需要，同时也是推行经济责任制和加强预算管理的需要。
一、内部成本核算的含义
《事业单位会计制度》规定；“事业单位可以根据开展业务活动及其他活动的实际需要，实行内部成本核算办法。”
所谓“内部成本核算办法”，是指对内部管理使用的，对外既不计算也不报告。但事业单位实行内部成本核算，必须符合事业单位财务管理的基本要求，保证事业单位财务管理体制的统一性和完整性，其成本费用支出必须有事业支出账户相衔接。具体到内部成本核算，应从以下几方面来理解。
1.从核算内容上讲，它是不完全的成本核算。新的企业财务制度规定，企业实行制造成本法，把企业生产经营过程中的全部成本费用划分成本费用（含为直接材料、直接工资、其他直接支出、制造费用）、销售费用、管理费用和财务费用，成本核算的内容是完整的。而事业单位的内部成本核算.内容没有企业那么完整.有些费用项目可能没有发生，有些费用项目发生了但又无法进行准确的成本核算。
2.从核算方法上讲，它是非严格的成本核算。企业的成本核算，要求按照权责发生制的原则确定成本费用的开支，严格划清本期成本费用和下期成本费用的界限、在产品成本和产成品成本的界限、各种产品成本的界限，各项成本货用的计算分配是非常严格的。而事业单位一般不具备真正意义上的成本核算条件，各种成本费用的界限无法划分.计算分配方法也难以严格。
3.从核算形式上讲，它是内部的成本核算。事业单位实行内部的成本核算，目的是为了加强事业单位的内部管理，正确反映单位财务状况和事业成果，提高单位成本核算意识，提高资金使用效益。虽然各事业单位情况有所不同，但都可以根据自身的业务特点，参照企业成本管理的方式、成本开支范围制定出具体的成本核算办法，计算出开展每项事业或经营活动的成本费用额，事业单位内部成本核算，实质上是加强支出管理的一种手段，同时也是向企业财务管理过渡的事业单位在过渡阶段采用的一种不完全的成本核算办法。至于哪些事业单位实行内部成本核算，哪些事业单位不实行内部成本核算，主要由财政部门与主管部门共同商定。
二、内部成本核算的方法
实行内部成本核算的事业单位，其成本项目的确定和计算分配成本的方法，必须做到在一定时期内的统一性和完整性，其成本费用开支项目必须按事业支出科目相衔接。其核算方法分单设成本账户法和不单设成本账户法两种。
单设成本账户：有关成本的支出经分配直接或间接计入成本账户。然后再将成本按要求的支出种类分解列示于收入支出表。在具体操作上，事业单位成本费用一级明细科目可以参照企业财务制度设计为直接费用、制造费用、管理费用、财务费用等，也可以根据本单位的实际情况进行适当的简化合并；二级明细科目可按照事业支出的“日”级科目设计。这样，既满足了内部成本核算的需要，又能与国家统一规定的事业支出科目相衔接，有关成本费用就能够还原到国家统一规定，不单设成本账户，有关支出直接计入相应的支出账户，而另以成本计算表计算有关产品的成本。
三、事业单位实行内部成本核算的步骤
（1）将与产品生产有关的成本费用进行归集；（2）产品验收入库时，按成本价转入“产成品”账户；（3）销售产品时，按已销产品实际成本，从“产成品”账户；（4）将归集的管理费用、财务费用等转入“经营支出”，年终时，将本期的“经营收入”、“经营支出”、“销售税金”转入经营账户。“经营结余”账户的贷方余额为实现的经营结余，借方余额为经营亏损；（5）将单位实现的经营结余全数转入“结余分配”账户，如为亏损则不结转。
四、单设成本账户的事业单位成本费用的归集
成本费用是实行内部成本核算的事业单位核算、归集产品或商品的实际成本的科目。成本费用科目设置，既要与国家统一规定的事业支出科目相衔接，又要符合成本核算的要求，便于各项费用的分配归集。事业单位业务活动或经营活动过程中发生的各项费用，借记账户，贷记“材料”、“银行存款”等有关账户：产品验收入库时，借记“产成品”账户，贷记“成本费用”账户。事业单位从事多项业务活动发生的支出，应正确予以归集，无法直接归集的，应按标准和规定的比例在事业支出和经营支出中进行合理分摊。
参考文献：
财务报表列报准则规定企业应当采用多步式来列报利润表。为了便于报表使用者理解企业经营成果的不同来源，同时还规定将不同性质的收入和费用类别进行对比，分为三个步骤编制利润表：第一步，以营业收入为基础，减去营业成本、营业税金及附加、销售费用、管理费用、财务费用、资产减值损失，加上公允价值变动收益(减去公允价值变动损失)和投资收益(减去投资损失)，计算出营业利润；第二步，以营业利润为基础，加上营业外收入，减去营业外支出，计算出利润总额；第三步，以利润总额为基础，减去所得税费用，计算出净利润(或净亏损)；普通股或潜在普通股已公开交易的企业，以及正处于公开发行普通股或潜在普通股过程中的企业，还应当在利润表中列示每股收益的信息。
多步式利润表正是比照以上三个步骤来进行项目的排列，并对前两个步骤分别以中间性的利润数据“营业利润”与“利润总额”来进行小结，这样安排可以方便报表使用者迅速获取信息。但从具体核算内容和报表要素定义等方面进行详细考察，会发现利润表的结构尚有不合理之处。本文以一般工业企业为例，拟对利润表的部分项目进行解读来分析其结构的合理性。
一、“营业收入”、“营业成本”、“营业税金及附加”、“销售费用”、“管理费用”与“财务费用”解析
《企业会计准则讲解》(以下简称讲解)中将“营业收入”解释为“反映企业经营主要业务和其他业务所确认的收入总额”，将“营业成本”解释为“反映企业经营主要业务和其他业务所确认的成本总额”，将“营业税金及附加”解释为“反映企业经营业务应承担的各项税费”，将“销售费用”解释为“反映企业在销售过程中发生的各项经营费用”，将“管理费用”解释为“反映企业为组织和管理生产经营发生的各项管理费”，将“财务费用”解释为“反映企业筹集生产经营所需资金发生的筹资费”。
(一)从具体会计核算角度分析收入有不同的分类。按企业从事日常活动的重要性，收入分为主营业务收入、其他业务收入等。其中，主营业务收入是指企业为完成其经营目标从事的经常性活动实现的收入，通过“主营业务收入”科目进行核算；其他业务收入是指与企业完成其经营目标所从事的经常性活动相关的活动所实现的收入，如工业企业对外出售不需用的原材料、转让无形资产使用权等，通过“其他业务收入”科目进行核算。“营业收入”项目根据以上会计科目的发生额进行分析填列。
费用有狭义和广义之分。广义的费用泛指企业各种日常活动发生的所有耗费。狭义的费用仅指与本期营业收入相配比的那部分耗费，分为主营业务成本、其他业务成本等。其中，主营业务成本指企业为完成其经营目标所从事的经常性活动发生的费用，通过“主营业务成本”科目进行核算；其他业务成本是指与企业完成其经营目标所从事的经历生活动相关的活动所发生的费用，如工业企业对外出售原材料的成本等，通过“其他业务成本”科目进行核算。在利润表中，“营业成本”项目根据“主营业务成本”和“其他业务成本”科目的发生额进行分析填列。主营业务成本和其他业务成本分别与主营业务收入和其他业务收入直接配比。广义的费用还包括企业日常活动中发生的其他耗费，根据费用的经济用途，可以分为经营过程中发生的各种税费、经营管理费用、因销售商品而发生的销售费用、因筹集运营资金而发生的财务费用等，这些费用分别在“营业税金及附加”、“管理费用”、“销售费用”、“财务费用”等科目中进行核算。而在利润表中，“营业税金及附加”等项目也根据以上会计科目的发生额进行分析填列。
上述项目的具体核算都涉及到了“日常活动”及其“经常性”，说明它的一个共同的立足点：其核算内容都来源于企业的日常活动，并且这类活动在企业的经营管理中经常发生。
(二)从会计要素的定义角度分析“营业收入”反映的报表要素是收入，“营业成本”、“营业税金及附加”、“销售费用”、“管理费用”与“财务费用”反映的报表要素是费用。
《企业会计准则――基本准则》(以下简称基本准则)将收入定义为“企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入”，将“费用”定义为“企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出”。在这里，基本准则将收入和费用的概念进行了严格的配比。但从具体的会计核算内容到抽象的会计定义，基本准则都涉及到了“日常活动”及其“经常性”。这反映由报表要素与其衍生的具体报表项目及其核算内容是一脉相承的，也是可以相互印证的。即：所有的收入和费用是在日常活动中产生的，其报表要素的分类和核算应当遵循“日常活动”的性质。
二、“营业外收入”与“营业外支出”解析
讲解中将“营业外收入”解释为“反映企业发生的与经营业务无直接关系的各项收入”，将“营业外支出”解释为“反映企业发生的与经营业务无直接关系的各项支出”。
(一)从具体会计核算角度分析营业外收入是企业发生的与日常活动无直接关系的各项利得，如非货币资产交换利得、政府补助、盘盈利得、捐赠利得等，通过“营业外收入”会计科目核算。在利润表中，“营业外收入”项目根据“营业外收入”科目的发生额进行分析填列。营业外支出是企业发生的与日常活动无直接关系的各项损失，例如，债务重组损失、非常损失、盘亏损失等，通过“营业外支出”会计科目核算。在利润表中，“营业外支出”项目根据“营业外支出”科目的发生额进行分析填列。‘这类收支虽然与企业生产经营活动没有多大的关系(或者是没有明显的直接关系)，但从企业整体来考虑，由于同样能带来经济利益的流入或流出，也是增加或减少利润的因素，因此，对企业的利润总额及净利润也会产生较大的影响。但两者的有一个共同点，即其核算对象都与企业的日常活动无直接关系，表明这类活动在企业的经营管理中不常发生。
(二)从会计要素的定义角度分析“营业外收入”反映的是利得，“营业外支出”反映的是损失。基本准则中并没有将利得和损失单独作为一个要素分类出来，只是明确规定了利得和损失，将利得定义为“由企业非日常活动中所形成的，会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入”，将损失定义为“由企业非日常活动中所形成的，会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出”。两者都分为直接计入当期利润的部分与直接计入所有者权益的部分。前者虽然不是经营收益的组成部分，但却会影响本期净收益的数字，因此计入利润表。
将两者定义与收入和费用的定义相比较，发现他们都会导致所有者权益增加或减少，与所有者投入资本或向所有者分配利润无关的经济利益的流入或流出，其区别之一在于是否是“日常活动”。可见，日常活动是区分收入与利得、费用与损失的关键之处。区别之二在于收入和费用反映总流入和总流出，而利得和损失反映一定的净流入和净流出。由会计核算具体的内容到会计定义的高度概括，基本准则将“日常活动”作为区分“营业”与“非营业”的关键，表明这一特征十分重要。因为它是一个区分营业收入与非营业收入、营业成本与非营业成本的根本所在。
三、“资产减值损失”、“公允价值变动收益”与“投资收益”解析
讲解中将“资产减值损失”解释为“反映企业各项资产发生的减值损失”，将“公允价值变动收益”解释为“反映企业应计入当期损益的资产或负债公允价值变动收益”，将“投资收益”解释为“反映企业以各种方式对外投资所取得的收益”。
(一)从具体会计核算角度分析资产应当能为企业带来经济利益的流入，如果资产带来的经济利益低于其账面价值甚至不能带来经济利益，那么该资产的原账面价值就无法反映其实际价值。因此，当资产的可收回金额低于其账面价值时，表明资产发生了减值，企业应当确认资产减值的损失，以把资产的账面价值减记至可收回金额。企业会计准则中规范了企业资产的减值会计问题，对于存货、固定资产、无形资产、生物资产、投资性房地产、金融资产、商誉等若干资产所发生的资产减值，通过“资产减值损失”会计科目来进行核算。“资产减值损失”项目根据“资产减值损失”科目的发生额进行分析填列。基本准则中规定对会计要素计量时，一般采用历史成本，但也适当引入了其他计量属性，如公允价值。对于存在活跃市场、公允价值能够取得并可靠计量的情况下，一些资产可采用公允价值计量。由公允价值发生变动而产生的利得和损失，通过“公允价值变动损益”会计科目进行核算。“公允价值变动收益”项目根据“公允价值变动损益”科目的发生额进行分析填列。
除了通过传统的销售商品来获取利润外，企业还可以通过多种途径来提高获利的能力，投资就是其中一种。企业会计准则中规范了企业以各种方式对外投资所取得收益的会计处理，对于长期股权投资、交易性投资、可供出售投资、持有至到期投等行为产生的收益，通过“投资收益”会计科目来进行核算。“投资收益”项目根据“投资收益”科目的发生额进行分析填列。
(二)从会计要素角度分析由于生产条件、市场供需、技术进步或其他因素影响会导致资产的价值发生下跌，从而企业要对资产计提减值损失。为拓宽收益的渠道，企业会辅助投资以增加获利，从而取得投资收益。而活跃市场上交易频繁，价格时常波动，企业所持有以公允价值计量的资产也要承受其价格的涨跌损益。这些经营活动都属于企业的非主要经营活动或是偶发事项，并不是企业时常进行的不间断的经营活动，其产生的经济利益的流入或流出难以预计，一般属于不再生性的。所以“资产减值损失”、“公允价值变动收益”与“投资收益”三个项目对应的是利得和损失，反映企业在日常活动以外产生的经济利益，与收入和费用无关。
四、“营业利润”解析
讲解中将“营业利润”简单解释为“反映企业实现的营业利润”。
利润表诸多项目名称中的“营业”二字是同一含义，是对不间断的经常性的经营活动的强调，则“营业利润”解释中的“营业”二字也不例外。因此，营业利润可被报表使用者看作是日常活动中实现的经营利润，核算的内容是收入减去费用后的余额。
但作为一个中间性的利润数据，“营业利润”与其他项目在利润表上的关系却是：
营业利润=营业收入－营业成本－营业税金及附加－销售费用－管理费用－财务费用－资产减值损失+公允价值变动收益(－公允价值变动损失)+投资收益(－投资损失)
(1)
利润总额=营业利润+营业外收入－营业外支出
(2)
等式(1)表明营业利润中包含有“资产减值损失”、“公允价值变动收益(或损失)”、“投资收益(或损失)”。经过前文的解读和分析，资产减值损失、公允价值变动收益(或损失)、投资收益(或损失)属于利得和损失的范畴，是企业在偶发事项中产生或是由企业非经常性经营活动导致的、在非日常活动中产生的不可再生损益。由此而计算出的营业利润在内容上不仅包括严格意义上的收入减去费用后的差额，还包括部分直接计入当期损益的利得和损失，其内容和含义势必与以上假定相悖。等式(2)表明利润总额反映的是企业在税前所实现的所有利润，既包括日常活动实现的经营利润，也包括非日常活动中实现的应计入当期损益的所有利得和损失。而营业利润反映的既非纯粹日常活动实现的经营利润，也非所有活动实现的全部利润。并且其包含的报表要素和组成项目与利润总额在性质上无异，在核算范围上交叉重叠，那么，两者就属于重复性的指标。这使得营业利润在利润表上的定位就显得有些尴尬，其原有的意义也变得模糊不清。
五、改进建议
营业利润在利润表中的不合理定位使其在利润表的作用大打折扣，同时也会误导报表信息使用者，降低利润表信息的有用性，从而削弱利润表的可信度。因此，应对此不合理之处予以改进。
改进的方法有两个。一是保持利润表结构，改变个别项目的名称，如营业利润。这种方法的好处在于保持现有利润表结构的情况下避免称谓上的误解，但更名后的“营业利润”在核算内容与范围上仍然与利润总额有交叉，难以摆脱重复之嫌，无法发挥其应有的作用和价值。所以，这一方法不可行。二是保持现有项目的名称，调整利润表的结构。在计算营业利润时，将“资产减值损失”、“公允价值变动收益(或损失)”、“投资收益(或损失)”三个项目从第一步骤中剔除出来，放到利润总额中，即第二步骤的计算中。如下：
第一步骤计算营业利润：营业利润=营业收入－营业成本－营业税金及附加－销售费用－管理费用－财务费用
我国2012年前三季度物流成本占GDP平均比重为17.87%,远高于发达国家。除了物流基础设施老化、信息技术落后、管理水平不高、物流体制落后等原因的限制,另一重要原因在于物流成本会计核算不清,导致对企业物流成本不能准确地反映和核算。我国煤炭企业长期以来忽视对物流成本的管理,国家又没有制定明确的核算规定,在企业中大多没有真正进行过物流成本的核算,即使一些企业进行过物流成本的计算,也因没有统一的核算标准,所提供的物流成本信息千差万别,缺乏准确性与可比性。管理者在不知道企业各环节具体物流耗费的情况下,也就谈不上对物流活动进行合理控制和调节以降低物流成本。我国煤炭业物流成本会计核算现状严重制约了煤炭业物流成本管理的发展。目前存在的主要问题在于:
(一)现行的会计准则、会计制度没有单独考虑物流成本的核算问题我国现行会计准则、会计制度中没有为物流成本设置专用账户,物流成本的核算与企业的生产成本、管理费用、销售费用等的核算混在一起,使得物流成本的核算范围和内容不全面,大量成本处于隐性状态。物流成本的隐蔽性、模糊性使得企业的决策者无从知晓物流成本的真实状况,给企业的决策带来了困难。
(二)对煤炭业物流成本控制的重要性认识不够由于现代物流管理理念引入我国时间不长,我国物流业发展与世界先进水平之间始终存在一定差距。宏观上缺乏统一、完善、细化的物流政策,加之企业管理水平不高,使得很多煤炭企业对物流成本控制的重要性认识不够,不能积极进行物流成本的核算,物流成本管理基本处于空白。
(三)缺乏懂得物流专业知识的财务管理人员虽然我国财务会计与管理会计人员的知识水平和业务能力整体在不断提升,但由于现代物流管理理念引入我国时间不长,使得目前大多数财务人员缺乏物流管理知识和物流成本会计核算的理念。
二、煤炭企业物流成本会计核算的构建方法
为促进煤炭企业物流成本会计核算规范化,寻求科学的物流成本会计核算方法,解决物流成本管理的现实需求与现行会计制度之间的技术冲突,提供物流成本管理所需要的信息,必须对现有的会计核算方法进行变革,本文结合煤炭企业的特点,提出以下两个思路。
(一)不改变现有会计一级科目,在相关成本费用一级科目下增设物流成本二级科目和明细科目。1、设计思路维持原有财务会计框架,通过在各相关成本费用账户一级科目下设立“供应物流成本”、“生产物流成本”、“销售物流成本”、“回收物流成本”、“废弃物物流成本”二级科目,并根据物流功能设置明细科目,期末利用二级科目和明细科目进行归集汇总,获得物流成本管理所需要的信息。2、具体规则基于原有相关成本费用一级科目下设立相关物流成本二级科目。(1)“材料采购”下增设“供应物流成本”。用来核算生产要素的采购费用中包含的运输费、装卸费、仓储费、保险费、途中合理损耗等物流成本。(2)“制造费用”和“生产成本”下增设“生产物流成本”,归集生产过程中的内部搬运费、生产过程中物流设备的折旧、半成品仓库的储存费用等物流成本。(3)“营业费用”下增设“销售物流费用”和“回收物流费用”。“销售物流费用”包括外包运输费、自营运输设备的折旧、油耗、运输人员工资福利、销售配送费用等;“回收物流费用”包括退货、返修时发生的物流费用。(4)“管理费用”下增设“供应物流费用”和“废弃物物流费用”。其中“供应物流费用”核算内容主要有订货采购费用比如采购人员薪酬、差旅费、办公费等相关采购费用、企业内部仓库保管费(维护费、搬运费)等。“废弃物物流费用”核算内容主要包括回收废弃物产生的人工费、材料费、设备折旧费等物流费用。(5)其他成本费用科目,如有关设备、仓库的折旧费等,按其不同属性和核算内容,如果包含物流成本内容也要相应增设供应物流成本、生产物流成本、销售物流成本、回收物流成本以及废弃物物流成本二级科目。为了进一步获取更详细的物流成本信息,可在上述二级科目下,设置运输成本、包装成本、仓储成本、装卸搬运成本、流通加工成本、物流信息成本和物流管理成本等若干明细账户。期末根据二级科目和明细科目汇总编制物流成本会计核算表,并据此对物流成本发生情况进行分析,为物流成本的管理和控制提供决策依据。
(二)增设“物流成本”一级科目,对企业发生的物流成本进行直接核算和登记。1、设计思路根据物流成本会计核算需要增设“物流成本”一级科目,按物流过程设置二级科目,通过该科目集中进行物流成本会计核算和登记,为了不打破现行财务会计体系,会计期末要将所归集物流成本结转计入相应成本费用科目。并根据所提供核算资料填列物流成本会计核算表,对外提供系统的物流管理信息。2、具体规则设置“物流成本”一级科目,核算企业物流活动所发生的所有成本费用,借方登记本期发生的物流成本,贷方登记按用途转出的物流成本,期末一般无余额。下按物流过程设“供应物流成本”、“生产物流成本”、“销售物流成本”、“回收物流成本”、“废弃物物流成本”五个二级科目:在二级科目下按物流功能设置“运输成本”、“包装成本”、“仓储成本”、“装卸搬运成本”、“流通加工成本”、“物流信息成本”和“物流管理成本”三级明细科目。会计期末,一方面根据“物流成本”科目归集的数据填列物流成本会计核算表提供给管理者作为物流成本控制和管理的依据;另一方面将“物流成本”科目登记核算的内容按以下规则分配计入相应的成本费用科目。(1)“物流成本———供应物流成本”的结转。归集供应过程中发生的物流成本,对应现行财务制度,除了采购过程中发生的订货采购费用如采购人员薪酬、差旅费、办公费等相关采购费用转入“管理费用”科目;企业供应环节存货占压资金所产生的贷款利息转入“财务费用”科目;其他均应选择一定标准在不同产品之间进行分配,转入对应“材料采购”科目。对金额较小,又不易区分的部分,可以统一计入“管理费用”简化处理。(2)“物流成本———生产物流成本”的结转。归集生产过程中发生的物流成本,对应现行财务制度,除了在企业生产环节存货占压资金所产生的贷款利息,应转入“财务费用”科目外,其他应选择一定的标准在不同车间之间进行分配,转入“制造费用”科目之中。(3)“物流成本———销售物流成本”的结转。归集销售过程中发生的物流成本,对应现行财务制度,除了在企业销售环节存货占压资金所产生的贷款利息,应转入“财务费用”科目,其他部分全部转入“销售费用”科目。(4)“物流成本———回收及废弃物物流成本”的结转。归集退货、返修时发生的物流费用,回收废弃物产生的人工费、材料费、设备折旧费等物流费用,对应现行财务制度,可分别对应转入“销售费用”、“管理费用”等科目。在上述二级核算的基础上,可根据企业物流管理工作需要按物流成本功能、物流成本费用项目等设置三级科目进行分类核算。为了减轻期末分配结转的工作量,还可以在二级科目下按分配转入科目设置三级核算科目,比如在“物流成本———供应物流成本”下设“转入管理费用”、“转入财务费用”、“转入材料采购”三级科目。企业可以根据物流成本管理需要进行设置。
(三)优势与我国煤炭企业现行的物流会计核算方法而言,以上物流成本会计核算方法具有以下优势:1、解决了物流成本环节核算不全的问题,较为全面的对煤炭企业复杂的物流成本进行了核算。在把支付给外部运输、仓储企业的费用列入专项成本的同时,未忽视企业内部发生的物流费用,不会导致物流成本的低估或模糊,不对会计信息的真实性产生影响。2、上述核算方法能将物流会计信息的披露与其他成本费用的披露划分,使得物流的数据信息一目了然,增强数据的时效性,有利于物流成本管理和绩效评价。3、某些物流成本是煤炭企业间接费用的一部分,如果其分配沿用传统会计核算方法,间接费用依据生产过程中的直接人工工时或机器工时进行分配,将会扭曲产品的成本。上述核算方法能有效避免此情况,有利于生产业绩的考核、评价,而且能提高管理人员基于这些数据所做决策的正确性。
三、加强煤炭企业物流成本会计核算和管理的对策
为完善煤炭企业物流成本的会计核算体系,强化煤炭企业物流成本的会计核算和管理,为物流管理和决策提供及时、准确的信息支持,政府管理部门和企业自身应采取以下对策:
(一)政府部门应加强对企业物流成本会计核算的宏观指导,帮助企业开展物流成本会计核算工作。1、应尽快制定物流成本会计核算规范和计算标准,使物流成本的核算有统一规范,计算有统一标准,结果相互可比,分析和评价有客观依据。2、定期调查、公布全国煤炭行业物流成本数据。通过物流成本数据的调查、公布,一方面可以为国家宏观决策提供依据;另一方面也可以使企业对其物流成本数据有一个对比的参数,以判断企业的物流营运状况。
(二)企业应进一步提高对物流成本会计核算和管理重要性的认识,建立、健全相关的制度,明确物流成本会计核算的具体办法,强化内部控制和监督。1、企业应制定、完善本企业物流成本的会计核算制度。企业物流成本会计核算制度是保证企业物流成本会计核算正常进行的重要手段,包括规定物流成本的会计核算程序、核算方法、核算人员等,以确保其核算程序化、规范化、制度化,保证核算数据的准确性,从而达到物流成本会计核算的目的。2、企业应建立、健全物流成本控制的岗位责任制,规范成本控制的操作流程,包括物流成本的预测、核算、控制、分析和物流成本信息的反馈等,以明确各控制岗位的职责、权限,落实具体责任,也有利于对物流成本控制业绩的评价。3、企业应在国家会计准则、制度的基础上,结合企业实际,制定企业自己的物流成本会计核算办法。4、强化对企业内部物流费用的控制和监督,防止浪费、杜绝漏洞。企业应建立和完善物流成本管理的内部控制制度,并认真贯彻执行。要加强对物流费用开支的内部审计,严格开支标准和手续,杜绝浪费和贪污行为的发生。
关键词：高职 成本会计教材 成本会计 企业成本核算
以注重培养会计人才的学习、思维能力为目标，构建全面的知识结构，为社会培养高端技能型人才，满足企事业对会计人才的需要。深化以能力为核心的课程建设，加强对高职院校学生动手能力的培养，增强学生服务地方区域经济发展的本领，本文从企业成本核算应用中的几个成本概念与现在成本会计教材中概念的不同，探讨新的经济形势下，高职教学中如果把行动导向教学更好的推向深入，而不是停留在文字表面，从而做到教、学、做一体化，实现学生学习与会计就业岗位零距离。
一、问题的提出
成本会计是成本核算与企业生产经营活动的直接结合，对企业成本管理的基本理论、企业成本核算管理方法一种应用性学科，多年来成本会计课程一直是会计类专业的核心课程，成本核算也是学生走向会计工作岗位后非常重要的一项工作，而作为成本会计课程的教材是学生学习过程中不可缺少的资料。现行高职成本会计教材的编撰体系，大多是依据财政部最新颁布的《企业会计准则》，其核心内容是对成本计算的基本原理、基本方法、辅助方法和成本报表编制与分析的阐述。全书的开篇是总论，主要内容是介绍成本的经济实质，成本会计的对象；理论成本与实际成本开支范围的区别；成本核算的基本要求及一般程序，产品成本核算的账户的设置及账务处理程序。第二部分就是介绍要素费用的归集与分配，包括了材料费用的归集与分配、外购动力费用的归集与分配、职工薪酬费用的归集与分配；辅助生产费用的归集与分配，制造费用的归集与分配，损失性的归集与分配，生产费用在完工成品与月末在产品之间的归集与分配。第三部分就是产品成本核算的基本方法即品种法、分批法和分步法，产品成本核算的辅助方法即分类法和定额法，最后是成本报表编制和成本分析。这些内容的阐述十几年来变化不大，但基本能满足企业会计成本核算工作，但随着经济的发展，会计的成本核算工作也发生了巨大变化，一些新的成本核算概念在企业中使用，企业常提到的一些成本核算的概念教材没有，笔者在对国有企业、私营企业、 外企等多家企业调研及工作实践中发现，现在成本会计教材中一些企业实际工作中常用的基本概念没有写进去，导致学生到企业工作后，基本的会计实务操作不能很好进行，一些概念提法，学校所学的成本会计与企业成本核算中应用也不同，学不能用的现象的存在，让学生感到迷茫，而且也很糊涂。为此，我对现在的成本会计教材的内容提出改革。
二、解决的办法
为贯彻落实《国家中长期教育改革和发展规划纲要（2010—2020年）》，发挥高职教材建设在提高会计人才培养质量中的作用，全面提高会计专业职业教育教学质量，教材建设是提高职业教育人才培养质量的关键环节。教材建设在深化高等职业教育教学改革的有效途径，推进人才培养模式改革的重要条件，提高职业教育人才培养质量具有十分重要的作用。为此必须按企业会计工作实际情况修订高职成本会计教材，对企业常用的成本概念而实际成本会计教材中没有的内容增加进去。成本信息是企业长期生产和经营的积累，是十分珍贵的企业经营经验，是市场经济条件下企业前进和发展过程中各种经营决策的重要依据。成本信息属于企业内部资料，也是必须保密资料。真实有用的成本信息对企业未来的生存和发展至关重要。为此，必须在现有成本会计学教材中加入企业实际工作中涉及到的一些基本概念。
1.制造成本（产品生产成本）。制造成本工业企业为生产一定种类和数量的产品支出的生产费用总和，包括直接材料（包括消耗的原料、材料和燃料等）、直接人工和制造费用。这在现在的成本会计教材中通常提到的是产品生产成本，只有少部分教材对制造成本作了介绍。为此建议以后成本会计教材中必须着重说明，这是学生工作后对成本糊涂的地方之一。
在企业实际工作中，各种成本的称呼往往指的是单位成本，即制造成本指的是单位制造成本，我们在以下的公式和例子中也这样列示。制造成本是企业的报出成本，是各种成本分析的基础。
制造成本=生产单位发生的所有成本/产量
如，蓝天企业2012年3月份氧化铝成本是2370元/吨。在企业这里说的成本指的就是产品的制造成本每吨2370元。有了制造成本，我们就可以分析制造成本下利润，在企业中。让工人们知道你生产的产品可以赚取多少利润，调动工人对生产管理的积极性。
制造成本下利润=销售价格（不含税）-制造成本
2.销售成本。销售成本是当期生产产品制造成本与库存产品成本加权平均后的成本。销售成本是计算利润的基础。计算公式如下：
利润=销售收入-销售成本-期间费用-营业外收支
销售成本=
销售利润=销售价格（不含税）-销售成本-营业费用
如蓝天企业2012年3月份氧化铝
3.完全成本。完全成本是企业一定时期为生产和销售一定数量和种类的产品或劳务所发生的全部耗费。
完全成本=制造成本+分摊期间费用+计提的停产损失
分摊期间费用=管理费用+营业费用+财务费用
如蓝天企业2012年3月氧化铝的制造成本为 2370元，管理费用为 20元，营业费用为 50元，财务费用为 30元，停产损失为 10元，通过计算完全成本为2480元/吨。具体计算如下：
3月氧化铝完全成本：完全成本=制造成本+分摊期间费用+计提的停产损失=制造成本+管理费用+营业费用+财务费用+计提的停产损失 = 2370+ 20+ 50+ 30+ 10=2480（元/吨）
完全成本下利润=销售价格-完全成本
4.现金成本。现金成本是指产品的付现成本。一般计算时制造成本扣除折旧后的部分即为现金成本。在企业里有现金利润的产品对企业的现金流量才会有贡献，企业生产经营活动要想正常进行和良性循环发展，那么直接地取决于它所拥有的现金资产内在作用的发挥，因此 ，计算好现金成本对企业成本核算非常关键，现金对于企业而言，就是它的血液，人没有血液无发生存，企业缺少现金也会无法活下去。
现金成本=制造成本-折旧
现金成本下利润=销售价格-现金成本
如蓝天企业2012年3月氧化铝的制造成本 2370元，折旧60元，则企业该月的现金成本为 2310元/吨。具体计算如下：
现金成本=制造成本 -折旧= 2370-60=2310（元/吨）
5.固定成本和变动成本。固定成本是指成本总额在一定时期和一定业务量范围内不随业务量的变动而变动的成本，即在一定产量范围内增加产品的产量，不会增加的成本；在企业一般将人工费用、折旧、关联交易（有分公司）三项费用作为固定费用。变动成本是指成本总额随着业务量的变动而成正比例变动的成本。原料、动力成本以及其他费用作为变动成本。变动成本下利润大于零是产品生产的最底线，所以变动成本为零对应的产量曲线也称为停产线。值得注意的是：第一，一般的变动成本分析是假定在一定有效范围内的，在这个有效范围内，固定成本不随产量的变动而变动。相反，如果产量的增长幅度超过了这个范围，固定成本就可能变成变动成本。 第二，混合成本是事实存在的。又可以分为半变动成本、半固定成本、延期变动成本和曲线变动成本。
实际工作中常用到的计算公式如下：
固定成本=人工费用+折旧+关联交易
变动成本=制造成本-固定成本
=制造成本-人工费用-折旧-关联交易
变动成本下利润=销售价格-变动成本
3月份蓝天企业每吨氧化铝的制造成本2370元，折旧60元，人工63元，关联交易14元，计算变动成本。
变动成本=2370-60-63-14=2233元/吨
例题：已知蓝天企业3月的氧化铝数据资料如下：3月氧化铝销售价格：2726.1÷1.17=2330元/吨 ，3月氧化铝制造成本：2370元/吨，3月氧化铝固定成本：折旧60元/吨+人工63元/吨+关联交易14元/吨=137元/吨，3月氧化铝分摊期间费用：管理费用20元/吨+营业费用50元/吨+ 财务费用30元/吨+停产损失10 元/吨=110元/吨。问3月份氧化铝制造成本下利润是多少元/吨？3月氧化铝变动成本是多少？变动成本下利润是多少元/吨？3月氧化铝完全成本是多少？完全成本下利润是多少元/吨？
制造成本下利润=2330-2370=-40元/吨
变动成本=2370-137=2233元/吨
变动成本下利润：2330-2233=97元/吨
完全成本：2370+110=2480元/吨
完全成本下利润=2330-2480=-150元/吨
通过案例分析，我们得出企业主要产品完全成本下盈利是企业盈利的根本，而制造成本下能够盈利在但在完全成本下亏损的产品，代表企业某一生产线、某一生产单位可以保全自身成本，却无法承担支持企业运行发生的管理费用、财务费用、营业费用等；企业的产品在制造成本下亏损但在现金成本下盈利，其生产经营在不增加贷款的情况下，是可以正常生产的，但相当于前期投入的固定资产已经没有现值；在现金成本下亏损但在变动成本下盈利的产品，产品的生产可以减少亏损，但企业处于失血状态，短期只能通过增加贷款来维持企业运行，不能长期维持。
通过以上分析可以看出，将上述增加的内容，放到教材最后一部分即成本分析中，这样利于学生系统掌握会计实际工作中需要的知识，完整发挥会计在企业管理中的参谋和助手的作用。
以上内容的计算，我们也要让同学们明白，成本信息的准确性在企业会计核算中是相对的，没有绝对准确数字的成本信息。原因在于：第一，企业中精准的生产数据资料统计几乎是不可能的；第二，企业中公共费用在多种产品间进行分配时需要采用相对合理的会计方法；第三，长期待摊费用、折旧费用等需要采用相对合理的方法在不同会计期间内进行分配。
随着我国经济形势的变化，企业会计核算的内容也不断在发生变化，为此，要想提高成本会计课堂教学质量，作为学生学习的教材内容必须时时进行更新完善。通过对成本会计教材增加企业实际中应用的内容后，为学生学习、实习、工作构建了较为全面的有效的知识结构，做到了学用结合，为学生就业后快速融入工作岗位创造有利条件。
参考文献：
[1]曹海芳.成本会计发展的趋势及对策研究，[J]，现代经济信息，2010，（01）
[2]邵瑞庆，刘睿洁，等.我国会计人才素质培养的相关问题研究[J].会计之友，2008，（10）
前言
现代社会，企业间的竞争异常激烈，优胜劣汰成为必然。产品竞争优势的决定因素很多，如价格、款式、质量、售后服务等，但价格是最重要的因素。价格决定于成本。在企业成本管理中，重视和加强对这些管理决策成本的研究分析，可以避免决策失误给企业带来的巨大损失。本小组通过调查都江堰市宏达钢铁有限公司的经营状况为例，对该公司的成本工作进行分析，针对成本管理上存在的问题，进行探索设计公司成本会计管理体系。
一、都江堰市宏达钢铁有限公司的基本情况
都江堰市宏达钢铁有限公司（以下简称宏达公司）成立于2005年12月，公司拥有一流的冶金技术人员，目前宏达公司主导产品包括：棒材、线材、型材、热轧板、冷轧板、镀锌板、彩涂板、焊管等系列，几乎涵盖市场需要的所有规格。主要产品均获得国家和省优质称号采用先进技术，专业制造、销钢生产线整套设备，吕板彩涂整套生产线设备，技术先进，质量上乘。公司产品采用进口优质原料及专业配方的高品质涂料，规格齐全，质量好，属于国家重点鼓励开发项目。
二、分析宏达公司的财务情况
财务分析是以会计核算和报表资料及其他相关资料为依据，采用一系列专门的分析技术和方法，对企业等经济组织过去和现在有关筹资活动、投资活动、经营活动、分配活动的盈利能力、营运能力、偿债能力和增长能力状况等进行分析与评价的经济管理活动。它是为企业的投资者、债权人、经营者及其他关心企业的组织或个了解企业过去、评价企业现状、预测企业未来做出正确决策提供准确的信息和依据的经济应用学科。
（1）营业收入的增长越来越慢，2009—2011年从10%下降到2%；
（2）营业成本的增长较快，2009—2011年从11%上升到17%；
（3）期间费用（销售费用，管理费用，财务费用）在2011年得到控制；
（4）净利润呈下降趋势，2009年—2011年从18.95%下降到-31.30%；
综上所诉，可以认定宏达公司创利能力下降，主要原因是营业成本大幅度升高。成本失控问题已严重影响公司经营效益，制约公司后继发展。因此，加强成本管理，建立科学、有效的成本会计管理体系是宏达公司迫在眉睫的重大课题。
三、成本管理是企业提的增高经营效益的核心手段
成本管理是指企业生产经营过程中各项成本核算、成本分析、成本决策和成本控制等一系列科学管理行为的总陈。企业通过本文由收集整理加强成本管理，实现经营成本降低，提高企业经济效益，增强企业参与市场的核心竞争力。
在企业发展战略中，成本管理处于极其重要的地位。成本管理控制必须首先是全过程的控制，不应仅是控制产品的生产成本，而应控制的是产品寿命周期成本的全部内容，只有当产品的寿命周期成本得到有效控制，成本才会显著降低；只有如此才能真正达到节约社会资源的目的。
四、宏达公司成本会计工作体系设计
（一）、设计成本会计结构
1、总成本：主要是由产品制造成本、财务费用、管理费用、经营费用构成。是反映一定期间内公司产品从生产到销售全过程的开支状况。
2、制造费用：制造费用包括产品生产成本中除直接材料和直接工资以外的其余一切生产成本，主要包括企业各个生产单位（车间、分厂）为组织和管理生产所发生的一切费用。（车间生产和行政管理部门的固定资产所发生的固定资产维修费列“管理费用”。）具体有以下项目：各个生产单位管理人员的工资、职工福利费，房屋建筑费、劳动保护费、季节性生产和修理期间的停工损失等等。制造费用一般是间接计入成本，当制造费用发生时一般无法直接判定它所归属的成本计算对象，因而不能直接计入所生产的产品成本中去，而须按费用发生的地点先行归集，月终时再采用一定的方法在各成本计算对象间进行分配，计入各成本计算对象的成本中。
3、财务费用：财务费用指企业在生产经营过程中为筹集资金而发生的各项费用。包括企业生产经营期间发生的利息支出（减利息收入）、汇兑净损失（有的企业如商品流通企业、保险企业进行单独核算，不包括在财务费用）、金融机构手续费，以及筹资发生的其他财务费用如债券印刷费、国外借款担保费等。
4、经营费用：一般是指流通企业对在经营过程中发生除经营成本以外的所有费用。
5、完工产品成本：完工产品成本是指产品已全部完工时计入该种产品的生产费用总额。
6、销售产品成本：在产成品被销售后，由于库存产品减少了，就需要将该产品成本从库存成本中减少，而减少的这部分产品成本即成为了“产品销售成本”。
（二）、成本会计核算流程
1、生产费用审核
对发生的各项生产费用支出，应根据国家、上级主管部门和本企业的有关制度、规定进行严格审核，以便对不符合制度和规定的费用，以及各种浪费，损失等加以制止或追究经济责任。
2、确定成本计算对象和成本项目，开设产品成本明细账
企业的生产类型不同，对成本管理的要求不同，成本计算对象和成本项目也就有所不同，应根据企业生产类型的特点和对成本管理的要求，确定成本计算对象和成本项目，并根据确定的成本计算对象开设产品成本明细账。
3、进行综合费用的分配
对记入“制造费用”、“生产成本——辅助生产成本”和“废品损失”等账户的综合费用，月终采用一定的分配方法进行分配，并记入“生产成本——基本生产成本”以及有关的产品成本明细账。
4、进行完工产品成本与在产品成本的划分
通过要素费用和综合费用的分配，所发生的各项生产费用的分配，所发生的各项生产费用均已归集在“生产成本——基本生产成本”账户及有关的产品本明细账中。在没有在产品的情况下，产品成本明细账所归集的生产费用即为完工产品总成本；在有在产品的情况下，就需将产品成本明细账所归集的生产费用按一定的划分方法在完工产品和月末在产品之间进行划分，从而计算出完工产品成本和月末在产品成本。
5、计算产品的总成本和单位成本
在品种法、分批法下，产品成本明细账中计算出的完工产品成本即为产品的总成本；分步法下，则需根据各生产步骤成本明细账进行顺序逐步结转或平行汇总，才能计算出产品的总成本。以产品的总成本除以产品的数量，就可以计算出产品的单位成本。
（1）归集开发产品费用
本文以钢材开发项目的工程内容和工期进度作为确定成本归集对象的主要依据，对大的开发项目应该按不同的开发期进行分块，便于费用的归集和成本结算，充分发挥成本核算的作用。
（2）正确划分成本项目
客观地反映产品成本的结构，便于分析研究降低成本的途径。按现行的房地产开发企业会计制度规定，“开发成本”作为一级成本核算科目，企业应在该科目下，根据自己的经营特点和管理需要，选择成本项目，并据此进行明细核算。选择成本项目不能太多，对于发生次数较少、特别是单笔发生的费用，应尽量合并。而对金额较大、并陆续发生的费用应单独设立科目核算。
（3）计算并结转已完开发产品实际成本
计算已完开发项目从筹建至竣工验收的全部开发成本。并将其结转进入“开发产品”账户，即借记“开发产品”账户，贷记“开发成本”账户。
五、宏达公司成本会计管理体系设计
（一）成本核算
成本核算是根据一定的成本计算对象，采用适当的成本计算方法，按规定的成本项目，通过各费用要素的归集和分配，计算出各成本对象的总成本和单位成本。成本核算既是对生产经营过程中发生的生产耗费进行如实反映的过程，也是进行反馈和控制的过程。通过成本核算可以反映成本计划的完成情况，并进行成本预测、编制下期成本计划提供可靠的资料，同时也为以后的成本分析和成本考核提供必要的依据。
（二）成本分析
成本分析是利用成本核算等资料与本期计划成本、上年同期实际成、本企业历史先进成本以及国内外同确定商品类品先进成本进行比较，用以揭示产品成本差异并分析产生差异的原因，以便采取相应措施，改进管理，降低耗费，提高经济效益。
（三）成本预测
成本预测是指根据成本的有管数据，以及可能发生的企业内外环境变化和可能采取的各项措施，运用一定的技术方法对未来的成本水平及其发展趋势所作出的科学估计。通过成本预测，可以减少生产经营管理的盲目性，提高成本管理的科学性与预见性。
（四）成本决策
成本决策是在成本预测的基础上，根据其它有关资料，在若干个与生产经营和成本有关的方案中，选择最优方案以确定目标成本。做出最优化的成本决策是编制成本计划的前提，也是提高经济效益的途径。
（五）成本计划
成本计划是根据成本决策的所决定的目标成本，具体规定出在计划期内为完成规定的任务所应达到的水平，并提出为达到规定的成本水平所应采取的各项措施。成本计划是进行成本控制、成本分析和成本考核的依据。
（六）成本控制
成本控制是根据成本计划，对成本发生和形成过程以及影响成本的各种因素进行限制与监督，使之能按预定的计划进行的一种管理活动。通过成本控制可以保证成本目标的实现。成本控制包括事前控制和事中控制。主要的基本程序为：
（七）成本考核
一、我国会计准则中关于弃置费用的相关规定
现行企业会计准则“CAS 4――固定资产”“CAS 13――或有事项”“CAS 27――石油天然气开采”及相关应用指南规定：针对企业存在的未来的弃置费用，企业需采用一定的会计假设、技术手段或一定方法确定该弃置费用的最佳估计数；然后选择恰当的折现率将该最佳估计数折现至当前并计入相关资产账面价值，同时记入“预付账款”；对于弃置费用的最佳估计数（最终发生额）与最佳估计数的折现值（计入相关固定资产的账面价值）之间的差额部分，企业按照实际利率法在每年进行摊销并计入当期财务费用。此外，根据企业会计准则第6号解释的规定，企业特定固定资产由于技术进步、市场变化或法律法规要求等原因，在履行相关弃置义务时可能会因预计弃置时点、折现率及预计弃置费用支出等变动而引起预计负债变动，企业按照下列原则调整特定固定资产的成本：预计负债增加则相应增加对应的固定资产的账面价值；预计负债减少则抵减固定资产账面价值，不足冲减部分全部计入当期财务费用。根据解释6号文规定，调整后的固定资产按照剩余使用年限计提折旧；若固定资产使用发生预计负债变动，则变动额全部确认为当期财务费用。
根据相关会计准则规定，在企业最终支付弃置费用时，冲销此前记入“预计负债”的金额，并贷记有关项目，比如“银行存款”“库存现金”等。此外，按照“CAS 13――或有事项”规定，企业需要将弃置费用作为预计负债的相关信息进行充分披露，包括但不限于有关期初余额、本期变动、期末余额及有关不确定性等信息。现行会计准则针对特殊行业有关弃置费用进行相应会计处理与披露的规定，让企业将相关弃置费用核算进入产品成本，指导企业的产品决策并实现企业的财富最大化；同时，会计准则的强制规定也明确了企业应承担的社会责任，这可以使得企业在实现财富最大化的同时考虑到与企业经营相关的社会公众的利益。企业通过计提预计负债利息和固定资产折旧方式逐年从利润中积累弃置费用相应的支付储备，当年环境成本在当年进行确认，体现了会计准则的权责发生制原则；同时，以油气开采企业为例，相关准则明确指出企业针对油气资产的折旧应采用年限平均法或产量法等合理的折旧方法，体现了会计准则的配比原则。
二、当前弃置费用现状分析及存在的问题
（一）上市公司关于弃置费用处理现状
为了了解当前的我国上市公司弃置费用的处理现状，本文通过Wind数据库选取了23家煤炭企业、12家钢铁企业及3家石油天然气开采企业作为样本，对其2015、2016年度财务报告中关于预计费用的相关披露进行了调研分析。
其中，通过Wind数据库，发现3家石油天然气企业均严格按照相关会计准则的规定进行了此方面的处理和披露。例如，中国石化（600028）在2015年年报中附注中就对预计负债的概念、变动情况、选用的会计政策等进行了披露。通过查阅2015年的年报，其中涉及弃置费用和预计负债的披露主要有以下三点：第一，报表附件3（16）中对预计负债选用的处理方法进行披露。内容为“如果与或有事项相关的义务是本集团承担的现时义务，且该义务的履行很可能会导致经济利益流出本集团，以及有关金额能够可靠地计量，则本集团会确认预计负债。对于货币时间价值影响重大的，预计负债以预计未来现金流量折现后的金额确定。未来拆除准备之最初确认是根据未来将要发生的关于本集团在油气勘探及开发活动结束时的预期拆除和弃置费用的成本之现值进行。除因时间推移确认为利息成本外，任何后续的预期成本之现值变动将会反映为油气资产和该准备之调整。”第二，在财务报表附注53相关会计估计中，提到了“本集团对油气资产未来的拆除费用的估计是按照类似区域目前的行业惯例考虑预期的拆除方法，包括油气资产预期的经济年限、技术和价格水平的因素，并参考工程的估计后进行的。预计未来拆除费用的现值资本化为油气资产，并且以同等金额计入相应的拆除成本的预计负债中。第三，财务报表附注31中对预计负债科目余额变动也进行了披露。具体数据如表1所示。
又例如通过查阅2015年陕西煤业（601225）财务报表附注，其中只对集团预计负债的计量方法和确认方法进行说明。相关涉及弃置费用的预计负债变动余额等情况并未披露。河钢股份（000709）在2015财务报表附注中仅仅简单列示了预计负债的变动情况。针对弃置费用的明细并未单独列出。
综上，根据最后统计分析可知，我国当前煤炭企业、钢铁企业中仅有不到1/5的企业在弃置费用方面做出了部分或较为全面的披露和相关的会计处理；而其他企业均为在报表附注中详细披露了有关的期初和期末余额、当期变动及不确定性、弃置费用最佳估计的会计假设、技术手段及固定资产折旧、年限均等做出全面的说明。因此，从多家企业的财务报表调研中可以看出，当前我国上市公司关于弃置费用的处理与披露的内容、形式和详细程度各不一样。本文认为出现此局面的核心问题在于当期有关会计准则对弃置费用的会计处理和披露的规定并不完整统一，较为分散；当然部分原因是即便会计准则做出了规定，但是也未明确相关处理及披露的详细要求，导致企业并未在实务中重视它[1]。
（二）关于弃置费用处理存在的问题
通过对我国当前会计准则关于弃置费用的规定和上市公司的处理现状分析可知，现行相关会计准则及应用指南针对弃置费用的规定虽然较为完善，但是仍存在以下不足。
首先，弃置费用的会计估计随意性。虽然现行会计准则要求企业在针对未来最终发生的弃置费用金额做出最佳估计，但是考虑与此相关的固定资产使用年限一般高达数十年、弃置费用实际支出金额与企业各种技术条件、管理层意图等密切相关而这些往往难以预测且存在高度的不确定性。比如，管理层可能受其自身因素影响而选择有利于自身的弃置费用估计手段和金额等。如此看来，当期对未来很长一段时间后的弃置费用进行估计即便遵守相关会计准则的规定也存在较大的随意性。
其次，现行有关会计准则适用范围有限。根据“CAS 27――石油天然气开采”可知，该准则对弃置费用的严格规定也仅限于石油天然气等开采行业，并不能适用类似于该行业一样存在明显负外部性的其他行业，比如煤炭、钢铁、化工等众多行业。这些行业均存在较为明显的负外部性，若仅仅针对其中的某一特定行业进行规定不仅会使得相关企业做出错误的定价决策从而误导消费者更多选择有同样污染但未核算弃置成本或未将弃置成本计入产品成本行业的产品，还会使得更多投资者和企业进入类似行业（可不核算相关弃置成本，给其带来潜在的额外好处），这样一来会导致进一步的资源浪费和资产错配。如此一来，负外部性行业没有进行有效的弃置费用成本核算，会增加全社会的负外部性成本，不利于整个社会的经济发展。
最后，企业弃置义务变动相关处理并符合会计准则的可比性原则。根据上文分析可知，准则要求企业在弃置义务变动时调整预计负债，同时调整相关资产账面价值，不足冲减的固定资产账面价值计入当期财务费用。现行会计准则对此作为会计估计变更，即以前年度针对弃置费用相关的固定资产的折旧或摊销并不会追溯调整，直接从弃置费用变更年度进行相应的调整（调整预计负债、固定资产折旧等）并使估计的弃置费用等于每年计提的支付储备之和。
严格意义上来说，针对存在弃置费用的这些特殊行业企业的固定资产，其折旧金额可分为两部分：基础部分，即与不存在弃置费用的固定资产一样属于正常的机器折旧损耗（最终转移至产品成本、管理费用等），是相关产品存货的真实成本部分；附加部分，作为存在弃置费用确认的预计负债并计入固定资产的价值部分进行计提的折旧，这部分并不是企业产品成本的真实部分而是外部环境成本的内部化（企业的额外义务）。随着相应固定资产的折旧计提，两部分折旧都会转移到产品成本当中，这需要企业销售产品定价时充分考虑这两部分成本，不仅取得的相应收入需弥补存货中的真实要素成本，还需弥补环境成本内部化（未来弃置义务）进入存货成本的部分。
从这个角度来看，若企业未来弃置费用估计数增加时增加固定资产账面价值最终导致企业相关产品成本因附加部分折旧的增加而增加，需要通过提高售价等方法增加收入来弥补未来弃置义务的增加。但若未来弃置费用减少则会冲减固定资产账面价值，甚至会在不足冲减情况下确认为当期损益，此时企业产品成本将会因固定?Y产账面价值冲减而不能反映基础部分折旧（真实成本）。会计准则对此规定旨在将以前年度在企业收入中多计提的折旧通过后续少计提折旧的方式来调整，以弥补股东此前的损失。这样的会计准则规定虽然没有违背真实性原则，但是降低了会计信息质量的可比性，可能给企业留出了通过此方法进行操纵利润的空间。特殊行业在履行弃置义务时往往发生的成本相当巨大，甚至超过固定资产的真实成本，所以弃置义务变化导致预计负债的变化也很可能是巨大的。因此笔者认为弃置费用相关会计政策规定不能忽视财务信息可比性要求。
三、优化弃置费用会计处理的建议
（一）考虑未来弃置费用的特殊情况
在针对弃置费用会计处理及披露做出相关规定的时候，本文认为有关部门不仅需要强化相关弃置义务预计负债的披露规定，更需要考虑相关信息的可比性。在实际的业务处理中，因弃置费用产生的预计负债在资产建成时计入“固定资产”成本，并在资产的使用期按照实际利率法进行摊销，直到计提预计费用的金额等于固定资产的账面价值。但是实际中，可能会因为技术进步等原因导致企业未来的弃置费用减少，当这种情况发生时，本文认为应对固定资产的账面价值进行调整处理，若下降金额较大，本文认为不能全部冲减，应以固定资产账面价值中剩余的预计负债为限进行调减，而不是全额调减固定资产账面价值直至为0，不足调减部分计入当期“财务费用”。
案例：现某石油天然气开采企业因一项弃置费用而计入某固定资产的预计负债现值为400万元，该固定资产初始入账金额为2 100万元（剩余1 700万元为真实成本）。企业预计该固定资产使用年限为20年，预计净残值为100万元，用工作量法计提折旧。使用10年后，第10年年末企业固定资产的账面价值为2 100-（2 100-100）/20×10=1 100（万元）。因技术进步，预计相关弃置费用未来的现值将减少250万元，对此，本文认为企业应按照210万元（1 100×400/2 100）为限冲减固定资产成本，剩余40万元（250-210）直接计入当期“财务费用”。会计处理为：
借：预计费用 210
贷：固定资产 210
借：财务费用 40
贷：预计费用 40
通过此方法处理，可准确反映企业相关固定资产的真实成本进而能够准确反映企业相关产品的真实成本，不仅满足了可比性、谨慎性等要求，更能有效防止企业管理层通过存货进行相应的盈余管理。会计准则对弃置费用有关预计负债披露做出更明确的规定后，将会进一步增加相关会计信息的可比性。故本文建议有关部门制定相应的会计准则，细化弃置费用相关的会计处理和披露要求[2]。
（二）扩大弃置费用核算的行业范围
通过前文分析可知，当下会计准则仅针对某些特殊行业的负外部性的弃置费用做出规定，并不完整，需要对具有相似负外部性的绝大多数（可能的情况下全部）行业企业做出相应的弃置费用会计处理、披露规定。通过完整统一的弃置费用会计政策的规定，将相关行业的外部环境成本全部予以内部化处理，才能有效地实现真正的会计政策效果并创造公平竞争的市场环境。同样，统一规定下若企业能够有效降低环境成本将会成为其核心竞争力的一个组成部分，不仅可改善环境，更可以为企业创造更多的经济利润。
（三）弃置费用计量方法的选择
本文认为相关会计准则应当统一要求企业用公允价值对弃置费用进行计量。目前“CAS 39――公允价值计量”已经相对成熟并完善，有关弃置费用会计核算可在此准则的基础上进一步完善并指导企业按照准则规定运用公允价值进行计量。美国财务会计准则委员会的“FAS 143――资产报废债务的会计处理”明确要求企业针对弃置费用的有关核算参考市场价格并基于公允价值目标的期望现值技术为基准来确定有关未来弃置费用的现值，并要求企业在折现的过程中充分考虑通货膨胀及各种不确定性事项的发生概率情况等。若我国企业针对弃置费用的有关会计处理及披露能够按照公允价值进行计量，不仅能够提高相关会计信息的质量，更可以有效防止企业管理层通过不合理的职业判断或会计估计来操纵利润[3]。
关键词：医院 会计核算 改革 方法
随着新医疗改革政策的深入发展，医院财政管理制度的改革热潮随之掀起。财政管理制度的变革必然带来会计核算环境的变化。但是以会计制度改革的实际情况来看，暴露了旧有体制下，医院会计核算的诸多弊端。因此，加快改进会计核算制度，规范会计核算方法，具有一定现实意义。
一、谨慎设置会计科目
在设置医院会计科目过程中，应注重与我国当前市场经济环境相适应，满足医院未来发展的需要，同时将财务人员从过去繁琐、复杂的基础工作中解脱出来，注重发挥财务人员监督与管理的职能，为医院发展出谋献计。以现有医院会计科目来看，有关收支核算的内容过于复杂，缺乏灵活性，难以满足医院对会计信息的多元化信息，无法反映医疗成本的真实状况。因此，根据市场经济发展的实际情况，结合医院改革背景，重新设置会计科目，应重点反映医院的资产、净资产以及负债等指标，适当简化收支，提高会计科目运行的灵活性。另外，为了更好地反映医疗成本状况，还应增设一些过渡性科目，以真实反映医疗支出、药品支出等间接性费用，然后按照相关人员比例，在月末实行成本分摊。
二、做好固定资产核算管理工作
在新时期，医院财务部门应加强对固定资产管理工作的重视程度，形成全员意识，加强各个科室部门之间的沟通与配合。如果需要购置或者更新固定资产，具体科室应配合会计人员工作，呈交可行性分析报告。医院财务管理部门，应做好科学化、制度化的固定资产管理工作，根据相关规定，完善固定资产管理制度。在会计人员记账过程中，确保每一样固定资产都以实物登记形式为主，并且分门别类地摆放，分别计入明细账、分类账及总账中，确保账实相符；在日常管理中，也要注重财会部门与相关部门的配合，以完整、真实地记录固定资产使用状况，提高核算管理的客观性。
三、加强管理费用核算
一方面，加强对医院管理费用的重视，采取单独列支形式。对于不能计入医疗成本或药品成本的费用，可以作为期间费用进行处理，也就是医院在组织医疗活动过程中产生的公共费用；参考企业会计核算的形式，可以将这部分费用直接计入到当期损益中，并在收支总表中单独列支。通过采取该种核算方法，既可确保各部门、各科室明确实际产生的费用，实现会计核算与成本核算的统一化，又可如实反映医疗收支结余及药品收支结余；另一方面，通过设置“财务费用”科目，将原本在管理费用中的“借贷”及“其他收入”等核算，转到“财务费用”科目中，并且在期末结算过程中直接纳入“收支结余”。这样，更利于医院管理者合理决策筹资形式。
四、落实成本核算策略
在新医改背景下，要求医院内部加快成本核算改革，提高成本意识，做好成本预测、分析及控制等工作。通过构建科学、规范的成本控制体系，确保医院内部各项资源充分发挥效益，调动医院职工的积极性。作为医院会计人员，在核算各项开支过程中，必须遵循相关法律法规、标准等，做到有理可依、按章办事，提高核算与管理工作的规范化；客观预测可能影响医院收支状况的基本要素，合理编制预算并严格执行，提高医院资金的流动效率。除了基本的医疗收支和药品收支成本核算工作以外，还应做好医药成本核算工作，并采取全成本核算方法。所谓全成本核算，就是以医院整体资金消耗为出发点，涵盖直接成本与间接成本，以及核算并分摊间接成本。以具体科室作为核算的单位，强化成本核算工作，提高成本分摊的科学性、标准性。
通过在医院内部推行全成本核算模式，可有效控制各项开支，减少不必要的耗费，同时控制运营成本及服务成本，既可降低患者的费用压力，也可实现效益最大化目标。另外，除了做好成本核算，还应强调相关数据的分析工作，实现财务分析与成本核算的同步开展。
五、提高会计信息披露的真实性
在新时期，医院加大会计信息的披露力度，以更好地满足报表使用者需求，提高会计报表的实用性。医院会计信息的全面披露，应主要包括以下内容：①现金流量。可有效体现医院的资金流向，便于控制成本；②负债水平与偿债能力。增强医院资产的保值增值能力，为投融资决策提供科学依据；③无形资产。实现无形资产的资本化处理，并在当期支出中有所反映，然后实行按期平均摊销，以优化医院的财务成果，形成良好的信誉，树立社会形象；④或有事项。预测医院可能面临的风险，客观分析由此引发的损失，以对医院经营与管理敲响警钟；⑤会计报表价值。在会计报表中，列出资产负债表、收支汇总、明细表等，客观体现医院的财务状况，比较、分析医院发展趋势，预测盈利能力。
由上可见，随着我国新医改制度的不断深入发展，医院的生产经营将与企业经营方式相融合，尤其会计核算模式亟待改变，通过调整会计核算的模式与方法，以更好地适应社会经济发展需要，确保医院在激烈的竞争环境中获得健康发展。
参考文献：
[1]邵斌，徐鹏.医院会计核算中存在的主要问题分析[J].中国市场，2011（35）
[2]包岩琦.试论当前我国医院会计核算存在的问题及完善策略[J].时代金融（下旬），2011（11）
[3]马颖徽.更新医院会计核算管理内容的理性思考[J].中国卫生经济，2008（6）
[4]杨桂英.医院会计核算与成本核算一体化的思路[J].中国卫生事业管理，2005（9）
1.时展迅速。目前我国公立医院仍执行1999年1月1日实施的《医院会计制度》和《医院财务制度》。这两项制度是我国多年以来的经验总结，并根据当时的市场经济情况，制定的符合当时时代要求的有效制度。但是随着时代的变迁，社会经济、科学技术发展迅速，原有的会计核算方法已经不能满足现在医院发展的要求，很多问题是现行的会计制度很难解决的，因此，实行企业会计准则模式势在必行。
2.会计科目存在问题。在资产价值核算的过程中，对资产的核算一般都是按照最初的成本价值计算，没有考虑到由于时间问题，导致的一些材料变现价值已经很难达到原有价值，造成核算结果并不真实的问题。大部分医院在提取坏账方面只为应收两方面内容，即在院患者及医疗款。在提取过程中也没有注意提取比例，出现的坏账必须要经过相关部门的审批后才可以冲销，因此出现了很多长期挂账的情况。
3.专用基金提取问题。修购基金是对于固定资产使用中，产生的设备更新、维修等活动的资金补充，固定资产长期使用，修购基金就会不断被提取，长此以往，修购基金的重复性加大，会造成资金的超支、挪用，使固定资产的更新和维护无法得到保障，医院医疗水平降低。医院设有职工福利基金，但是在提取时的比例并没有明确的规定，因此难以进行实施，也会在提取员工福利基金时，因为利益作用，提高职工福利基金的提取比例，或是将专用基金随意串用，增加职工福利基金的使用，减少修购基金的使用。
二、医院会计核算实行企业会计准则的分析
1.会计科目内容过渡。设置财务费用的具体科目。现行的医院会计核算将借款的利息费用归到管理费用中，而将利息的收入归到其它收入中，明显没有遵循会计的可比性原则。医院需要设置专门的财务费用科目，对借款所产生的利息、汇兑损益等进行科学的核算，充分反映出借贷双方之间的财务关系。设置一个专门由于折旧账户累计的备抵账户。医院中的固定资产数量庞大，通常是经过外购的方式获得，在会计财务核算的过程中，这些固定资产呈现出的是固定基金及资金的增加，在固定资产的使用过程中，所产生的损耗是通过提取相关专用基金来填补。这种方式会使医院的固定资产出现虚增的现象，对医院的资产管理有不利影响。因此，需要取消固定资产提取修购基金，实行计提折旧的办法，从而将固定资产价值真实地反映出来。
2.科学的进行账户设置。医院收入和支出的合理分类、只能够资产科目的科学设置，直接影响着医院会计核算的准确性。医院的会计科目设置数量较多，在会计核算工作中，需要划分的总账和二级以下明细账十分繁琐，工作量比较大，很容易在工作过程中出现失误，导致账户数目出现错误。企业的会计核算账户设置相对较少，将医院的账户设置按照企业标准来执行，只设置医疗收入和药品收入两个总账，会计核算工作就会变得一目了然，容易操作，大大提高了工作效率。
3.改变员工薪酬分配标准。根据企业的管理办法进行薪酬分配，按照工作人员的实际工作量和服务质量进行薪酬核算，以免职工福利基金的不合理提取造成医院资金的使用混乱。设置应付员工薪酬账户，将员工的工作情况、服务态度、科研成果等充分地在账户中反映出来，展现员工的劳动价值，提升员工工作积极性和对医院的归属感，从而提高工作效率，更好地为病人服务。
4.严格遵照企业会计准则的要求执行。引导医院向企业化的方向发展，采用企业会计准则来进行资产等会计业务的核算，并对医院原有的会计制度进行研究创新，将两种制度融合到一起，创造出医院独有的会计核算准则。按照企业会计准则中的质量要求对医院资产进行计价，将医院的实际经营情况真实的反映出来，使管理者能够根据实际情况制定相关的管理策略，为医院的未来发展保驾护航。现阶段各地医院的医疗纠纷出现频率大，各医院的经营带来很大的风险，原有的会计核算准则没有相应的防范措施，当医院发生风险时，损失的资金只能在其他支出中体现。而企业的会计准则中对于这类风险有相关措施，可以按照医疗风险比例计提风险准备金，有效的应对风险带来的不利因素，给医院的发展提供了一定的保障。
三、结语
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